0114-KDIP4-1.4012.549.2021.4.BS

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 sierpnia 2021 r. (data wpływu 23 sierpnia 2021 r.) uzupełnionym 10 listopada 2021 r. (data wpływu 15 listopada 2021 r.), na wezwanie tut. Organu z 25 października 2021 r. (doręczone 29 października 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania otrzymanej darowizny za wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

23 sierpnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania otrzymanej darowizny za wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu.

Wniosek uzupełniony został pismem z 9 października 2021 r., złożonym 10 października 2021 r. (data wpływu 15 listopada 2021 r.), na wezwanie Organu z 25 października 2021 r. (doręczone 29 października 2021 r.),

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Gmina jest zarejestrowana jako czynny podmiot będący podatnikiem podatku od towarów i usług. Posługuje się numerem NIP (…). Gmina wykonuje zadania własne i zlecone, zgodnie z art. 7 ustawy o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2021 poz. 1372).

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, które obejmują m.in. sprawy: ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, gminnych dróg, wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku, lokalny transport zbiorowy, ochronę zdrowia, pomoc społeczną, edukację publiczną i kulturę.

Dochody gminy w myśl art. 3 ustawy z 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2021 poz. 38) to: dochody własne, subwencja ogólna i dotacje celowe z budżetu państwa. Dochodami jednostek samorządu terytorialnego mogą być również środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, środki pochodzące z Unii Europejskiej i inne środki określone w odrębnych przepisach.

Gmina zgodnie z zawartą umową darowizny z 12 sierpnia 2021 r. otrzymała określoną kwotę pieniężną z przeznaczeniem na częściowe pokrycie kosztów inwestycji pn. (…). Gmina na podstawie niniejszej umowy otrzymaną kwotę pieniężną przeznaczy na wyżej określony cel w roku 2021. W przypadku jeżeli nie dojdzie do zamierzonej inwestycji w bieżącym roku, środki darowizny pieniężnej przejdą na przyszły 2022 rok, na konkretny wyznaczony cel.

W uzupełnieniu wniosku z 10 października 2021 r. (data wpływu 15 listopada 2021 r.) w odpowiedzi na pytanie Organu czy z tytułu otrzymanej darowizny Wnioskodawca zawarł z Darczyńcą umowę cywilnoprawną, w której zobowiązał się do świadczenia na rzecz Darczyńcy jakichkolwiek czynności (usług) Wnioskodawca wskazał, że:

1. Z tytułu otrzymanej darowizny z Darczyńcą A. S.A. z siedzibą w (…) Gmina nie zawarła żadnej umowy cywilnoprawnej.

Ponadto, w ww. uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał:

2. Gmina nie realizowałaby inwestycji, o której mowa we wniosku gdyby nie otrzymała darowizny z firmy A. S.A. (…).

3. Inwestycja (…) zostanie zakończona w 2021 r.

4. Gmina realizuje inwestycję (…) zgodnie z umową.

5. Gmina z otrzymanej darowizny zrealizuje wydatki na zadanie (…).

6. Gmina otrzymała darowiznę w kwocie: (…) zł na zadanie (…).

7. Otrzymana darowizna stanowi 13,19 % udziału w kosztach realizacji inwestycji (…).

8. Z wykonanej inwestycji, (…) będą ogólnodostępne.

9. Inwestycja (…) nie będzie wykorzystywana w żaden sposób i w żadnej części do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (podatek od towarów i usług).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 2):

Czy Gmina będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług po otrzymaniu darowizny w postaci środków pieniężnych z przeznaczeniem na określony cel jest zobowiązana odprowadzić podatek VAT z tego tytułu?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Darowizna z uwagi na swój nieodpłatny i co do zasady jednorazowy charakter nie podlega opodatkowaniu VAT. Darowizny nie możemy uznać ani za odpłatne świadczenie usługi ani za odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 i art. 8 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy zauważyć, że generalnie – poza wyjątkami wskazanymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności odpłatne.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

• w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
• świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Przy czym oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych kosztów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Wskazać należy, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 15 lipca 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council TSUE stwierdził, że czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując głębiej ten problem TSUE w wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council stwierdził, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z 5 lutego 1981 r. w sprawie C-154/80 Staatssecretaris van Financien przeciwko Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats GA ETS, które zapadło na tle przepisów Dyrektywy VAT z 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), gdzie podkreślono, że dla wystąpienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług konieczne staje się zaistnienie bezpośredniego związku płatności z konkretną czynnością oraz istnienie konsumenta tej czynności.

Nie każda jednak czynność stanowiąca świadczenie usług, w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej – na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy – należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

§ podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

§ podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Należy w tym miejscu podkreślić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Gmina zgodnie z zawartą umową darowizny z 12 sierpnia 2021 r. otrzymała od firmy A. S.A. (…) określoną kwotę pieniężną z przeznaczeniem na częściowe pokrycie kosztów inwestycji pn. (…). Gmina nie realizowałaby inwestycji, o której mowa we wniosku gdyby nie otrzymała darowizny od firmy A. S.A.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy Gmina będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług po otrzymaniu darowizny w postaci środków pieniężnych z przeznaczeniem na określony cel jest zobowiązana odprowadzić podatek VAT z tego tytułu

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane powyżej przepisy prawa, należy stwierdzić, że Wnioskodawca w istocie wykonuje usługę (…) w związku z otrzymaniem środków od Spółki A. S.A., z przeznaczeniem na ten konkretnie określony cel.

Opis sprawy wskazuje, że Wnioskodawca wykonuje czynność na podstawie umowy zawartej z innym podmiotem, za konkretnym wynagrodzeniem – Wnioskodawca nie realizowałaby inwestycji, o której mowa we wniosku gdyby nie otrzymał darowizny od firmy A. S.A.

W świetle powyższego należy uznać, że otrzymana przez Wnioskodawcę kwota od Spółki A. S.A. stanowi zapłatę za wykonanie usługi polegającej na (…) w związku z umową zawartą ze Spółką A. S.A.

Okoliczność, że wykonana (…) będą ogólnodostępne jak też określenie przekazanej kwoty mianem darowizny na gruncie prawa cywilnego nie może wpływać na kwalifikacje czynności na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Istotą darowizny jest zatem bezpłatne świadczenie, które darczyńca wykonuje ze swojego majątku na rzecz innej osoby. Z powyższego wynika, że darowizna jest świadczeniem jednostronnym, gdyż darczyńca nie żąda od obdarowanego żadnego świadczenia wzajemnego.

W przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia z taką sytuacją, bowiem występuje skonkretyzowane świadczenie w zamian za otrzymane określone wynagrodzenie. W analizowanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją w której Wnioskodawca w związku z umową zawartą ze Spółką A. S.A. jest zobowiązany do (…), w określonym przedziale czasu.

Mając powyższe na uwadze w rozpatrywanej sprawie, obdarowywany (Wnioskodawca) zobowiązany jest do świadczenia na rzecz Darczyńcy, który jak wynika z łączącej strony umowy oczekuje zrealizowania zadania: (…) w terminie przewidzianym w umowie darowizny.

Wobec powyższego, w tym przypadku wystąpi świadczenie wzajemne tj. czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT, wymieniona w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W konsekwencji, przedstawione w opisie sprawy zachowanie Wnioskodawcy polegające na realizacji zadania: (…) na podstawie umownego zobowiązania Wnioskodawcy do spełnienia świadczenia wzajemnego na rzecz Darczyńcy, stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że darowizna otrzymana przez Wnioskodawcę stanowi wynagrodzenie z tytułu tego świadczenia, wobec czego podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie podkreślić należy, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania otrzymanej darowizny za wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu (pytanie oznaczone we wniosku nr 2), w pozostałym zakresie sprawa zostanie rozpatrzona odrębnie.

Ponadto należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, wyczerpujący opis stanu faktycznego winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z załączonych do niego dokumentów, w związku z czym nie były one przedmiotem merytorycznej analizy.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.