0114-KDIP4-1.4012.519.2021.2.APR

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 sierpnia 2021 r. (data wpływu 19 sierpnia 2021 r.), uzupełnionym pismem z 12 października 2021 r. (data wpływu 12 października 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z 17 września 2021 r. (doręczone 2 października 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

· opodatkowania i sposobu dokumentowania uznanych roszczeń Wnioskodawcy z tytułu wykonania przez Wnioskodawcę dodatkowych prac i poniesienia przez niego dodatkowych kosztów związanych z wydłużeniem okresu realizacji Kontraktu i rozszerzenia zakresu Kontraktu,

· opodatkowania, sposobu dokumentowania i ustalenia podstawy opodatkowania wykonanych przez Wnioskodawcę dodatkowych prac w postaci Świadczeń Dodatkowych na rzecz Zamawiającego - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

19 sierpnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

· opodatkowania i sposobu dokumentowania uznanych roszczeń Wnioskodawcy z tytułu wykonania przez Wnioskodawcę dodatkowych prac i poniesienia przez niego dodatkowych kosztów związanych z wydłużeniem okresu realizacji Kontraktu i rozszerzenia zakresu Kontraktu,

· opodatkowania, sposobu dokumentowania i ustalenia podstawy opodatkowania wykonanych przez Wnioskodawcę dodatkowych prac w postaci Świadczeń Dodatkowych na rzecz Zamawiającego.

Złożony wniosek został uzupełniony pismem z 12 października 2021 r. (data wpływu 12 października 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z 17 września 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujące stan faktyczny:

W dniu 13 lipca 2017 r. Wnioskodawca zawarł z (…) Sp. z o.o. z siedzibą w (…) (dalej: Zamawiający) (dalej razem: Strony) Kontrakt nr (…) na generalne wykonawstwo budowy turbozespołu wraz z gospodarkami pomocniczymi w (…) („Kontrakt”). Budowa znajduje się na terytorium Polski.

W toku realizacji Kontraktu wystąpił szereg okoliczności, które pociągnęły za sobą opóźnienia w należytej realizacji Przedmiotu Kontraktu. Wskazane okoliczności miały złożony charakter, jedną z okoliczności mających wpływ na nieterminowe zakończenie Prac przez Wykonawcę była epidemia COVID-19 i ograniczenie możliwości realizacji przedmiotu Kontraktu w pełnym zakresie. Jednocześnie realizując Kontrakt Wnioskodawca wykonywał prace, które nie mieszczą się w ustalonych pierwotnie granicach rzeczowych przedmiotu Kontraktu. W związku z powyższym, w szczególności w związku z rozbieżną oceną przez Strony przyczyn nieterminowej realizacji Kontraktu, Strony prowadziły negocjacje mające na celu dokonanie odpowiedniego przedłużenia terminów realizacji Kontraktu i ustalenia wzajemnej odpowiedzialności Stron w związku z zaistniałymi okolicznościami.

W wyniku negocjacji Strony zawarły w dniu 15 sierpnia 2020 r. porozumienie do Kontraktu na generalne wykonawstwo budowy nowego turbozespołu wraz z gospodarkami pomocniczymi w (…) (nr (…)) (dalej: Porozumienie). Zgodnie z Porozumieniem: Nastąpi przejęcie do Eksploatacji Turbozespołu będącego głównym przedmiotem Kontraktu, co zostało potwierdzone podpisaniem Protokołu Przejęcia Turbozespołu do Eksploatacji w dniu 15 lipca 2020 r. Strony w Porozumieniu wskazały następujące roszczenia wynikające z realizacji Kontraktu:

1. Zamawiający stoi na stanowisku, że ma prawo do nałożenia na Wykonawcę kary umownej za zwłokę w wymiarze powyżej 200 dni, tj. w łącznej kwocie 25.017.613,86 zł.

2. Równocześnie Wnioskodawca zgłosił pod adresem Zamawiającego roszczenie o rekompensatę dodatkowych kosztów w łącznej kwocie 16.650.463,97 zł.

W toku prowadzonych negocjacji Zamawiający uznał jako zasadne roszczenia Wnioskodawcy w łącznej kwocie 11.286.768,27 zł. Przedmiotowe roszczenia wynikały z wykonania dodatkowych prac i poniesienia dodatkowych kosztów związanych z przedłużeniem czasu realizacji Kontraktu, ze zmianami zakresu projektu, które nie były uwzględnione w kontrakcie i poniesienia dodatkowych kosztów związanych z usuwaniem usterek, zgłoszonych przez Inwestora, wykraczających poza zakres kontraktu.

W efekcie Zamawiający podtrzymał swoje roszczenie o zapłatę kary umownej w wysokości 13.730.845,59 zł. Jednakże, Zamawiający uznając, że nieterminowa realizacja Kontraktu w części została spowodowana przyczynami, za które Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności oraz biorąc pod uwagę wysokość faktycznie poniesionej szkody i oceniając rozmiar innych dolegliwości spowodowanych nieterminową realizacją Kontraktu, które wystąpiły lub mogą wystąpić po stronie Zamawiającego, dokonał częściowego zrzeczenia się i dodatkowo zmiarkowania kary umownej łącznie o kwotę 6.309.225,90 zł tj. z kwoty 13.730.845,59 zł do kwoty 7.421.620,00 zł, na co Wnioskodawca wyraził zgodę.

Z uwzględnieniem powyższych rozliczeń oraz częściowego zrzeczenia się i zmiarkowania swojego roszczenia o zapłatę kary umownej przez Zamawiającego, Wnioskodawca zobowiązał się zapłacić na rzecz Zamawiającego kwotę 7.421.620,00 zł na zasadach opisanych w dalszej części Porozumienia.

W dalszej części Porozumienia Strony wskazały, że w ramach rozliczenia na podstawie Porozumienia Wnioskodawca zobowiązuje się, że zrealizuje Prace Dodatkowe, które nie zostały uwzględnione w Kontrakcie, a opisane w Załączniku nr 2, których łączna wartość wynosi 317.528,52 zł brutto (dalej łącznie „Prace Dodatkowe”). W celu uniknięcia wątpliwości Strony postanawiają, że Prace Dodatkowe stanowią element Prac jak zdefiniowano w Kontrakcie.

W Porozumieniu Strony potwierdziły również ostatecznie wysokość wynagrodzenia Wnioskodawcy tj., że w związku z rezygnacją przez Zamawiającego z wykonania osłony akustycznej, co miało miejsce w dniu 15 lipca 2020 r., Wynagrodzenie Wykonawcy, zgodnie z postanowieniami Aneksu nr 1 do Kontraktu z dnia 29 maja 2019 r. wynosi 124.435.049,28 zł netto.

Zgodnie z Porozumieniem, Strony dokonają rozliczenia ostatecznego roszczenia Zamawiającego (z tytułu opisanej powyżej kary umownej w wysokości 7.421.620,00 zł), w ten sposób, że cyt. „kwota zostanie rozliczona w drodze spełniania przez Wykonawcę innych dodatkowych świadczeń na rzecz Zamawiającego, które nie były objęte Kontraktem (nowacja)” ( dalej: Świadczenia Dodatkowe). Świadczenia Dodatkowe obejmują:

a. udzielenie przez Wnioskodawcę, po upływie Okresu Gwarancji I - dodatkowej Gwarancji na Prace i Dostawy, zdefiniowane w Załączniku 3 na okres 12 Miesięcy, tj. do upływu 36 Miesięcy (trzydziestu sześciu) od Przejęcia do Eksploatacji Instalacji jednak nigdy nie dłużej niż 48 (czterdziestu ośmiu) Miesięcy, nawet w przypadku wymiany lub naprawy (dalej: „Wydłużona Gwarancja”), której wartość Strony uzgadniają na 3.750.000 zł.

b. świadczenie przez Wnioskodawcę na rzecz Zamawiającego w okresie 2 Miesięcy od Przejęcia do Eksploatacji Instalacji usług wsparcia technicznego w eksploatacji Turbozespołu (dalej: Babysitting), której wartość Strony uzgadniają na 881.620,00 zł.

c. możliwość przeprowadzenia, na żądanie Zamawiającego, inspekcji wnętrza turbiny w celu zweryfikowania jej stanu technicznego, w tym potwierdzenia czy występują w niej jakiekolwiek wady, które m.in. mogły powstać w wyniku zalania Turbozespołu turbiny w dniu 4 kwietnia 2020 r. (dalej: Inspekcja turbiny). Wartość Inspekcji turbiny Strony uzgadniają na 2.790.000 zł.

Ponadto w Porozumieniu strony uzgodniły, że:

1. Przedstawienie przez Wnioskodawcę Gwarancji Zabezpieczenia Porozumienia będzie stanowiło warunek cofnięcia przez Zamawiającego Wezwania do Zapłaty (…) z dnia 12 sierpnia 2020 r. oraz Noty księgowej (…) z dnia 12 sierpnia 2020 r. dokumentującej roszczenia Zamawiającego względem Wnioskodawcy z tytułu kar umownych w kwocie 25.017.613,86 zł. Po przedstawieniu i zaakceptowaniu Gwarancji Zabezpieczenia Porozumienia Zamawiający niezwłocznie, lecz nie później niż w terminie 7 Dni od przedstawienia zabezpieczenia, wycofa Wezwanie do Zapłaty (…) z dnia 12 sierpnia 2020 r. oraz Notę księgową (…) z dnia 12 sierpnia 2020 r., do czego w rzeczywistości doszło tj. Zamawiający faktycznie w dniu 8 września 2020 r. (pismo wpłynęło 10 września 2020 r.) wycofał Wezwanie do Zapłaty (…) z dnia 12 sierpnia 2020 r. oraz Notę księgową (…) z dnia 12 sierpnia 2020 r.

2. Postanowienia Porozumienia wyczerpują jakiekolwiek terminowe i/lub finansowe roszczenia Stron związane z opóźnieniami w realizacji Przedmiotu Kontraktu na skutek okoliczności, które miały miejsce do dnia zawarcia niniejszego Porozumienia.

3. Żadna ze Stron nie będzie w związku z takimi opóźnieniami podnosić innych roszczeń niż te wyraźnie określone w niniejszym Porozumieniu.

4. Postanowienia Porozumienia wyczerpują jakiekolwiek terminowe i/lub finansowe roszczenia Stron związane z realizacją Prac Dodatkowych oraz jakichkolwiek prac dodatkowych wykraczających poza zakres Przedmiotu Kontraktu zrealizowanych przez Wykonawcę do dnia zawarcia niniejszego Porozumienia.

5. Żadna ze Stron nie będzie w związku z takimi okolicznościami podnosić innych roszczeń niż te wyraźnie określone w niniejszym Porozumieniu.

6. Porozumienie obejmuje wszystkie postanowienia, co do których Strony prowadziły negocjacje, i co do których Strony osiągnęły Porozumienie. Porozumienie zastępuje również ustne oświadczenia Stron, które były przedmiotem dyskusji na spotkaniach negocjacyjnych, a które nie znalazły odzwierciedlenia w niniejszym Porozumieniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w opisanym powyżej stanie faktycznym obniżenie przez Zamawiającego wysokości kary umownej o kwotę 11.286.768,27 zł. uznanych roszczeń Wnioskodawcy z tytułu wykonania przez Wnioskodawcę dodatkowych prac i poniesienia przez niego dodatkowych kosztów związanych z wydłużeniem okresu realizacji Kontraktu i rozszerzenia zakresu Kontraktu, oznacza, że Wnioskodawca otrzymał od Zamawiającego dodatkowe wynagrodzenia z tytułu realizacji Kontraktu, które podwyższa podstawę opodatkowania VAT (podatek od towarów i usług) świadczonych przez Wnioskodawcę usług i jako takie podlega opodatkowaniu VAT?

2. Czy Wnioskodawca jest zobowiązany wystawić fakturę/faktury dokumentujące wykonanie usług opisanych w pytaniu nr 1 i wykazać na tej fakturze/na tych fakturach kwotę należnego VAT?

3. Czy w opisanym powyżej stanie faktycznym wykonanie przez Wnioskodawcę dodatkowych prac w postaci Świadczeń Dodatkowych stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT?

4. Czy Wnioskodawca jest zobowiązany wystawić fakturę/faktury dokumentującą/dokumentujące wykonanie usług w ramach Świadczeń Dodatkowych i wykazać na tej fakturze/na tych fakturach kwotę należnego VAT?

5. Czy podstawą opodatkowania VAT Świadczeń Dodatkowych jest wartość kary umownej, ostatecznie uzgodnionej przez Strony w wysokości 7.421.620,00 zł, która to kwota zostanie rozliczona w drodze spełniania przez Wnioskodawcę innych dodatkowych świadczeń na rzecz Zamawiającego, które nie były objęte Kontraktem (nowacja)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W konsekwencji powyższego, co do zasady, każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi usługę w rozumieniu ustawy o VAT.

Zgodnie z jednolitym orzecznictwem TSUE, polskich sądów administracyjnych oraz organów podatkowych, aby dana czynność została uznana za usługę muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1. istnieje pomiędzy stronami zobowiązanie, w wykonaniu którego usługa jest świadczona,

2. druga strona jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

3. świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (warunek odpłatności).

Nie ulega przy tym wątpliwość, że w stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego wniosku wszystkie powyższe warunki zostały spełnione. Wnioskodawca jest zobowiązany względem Zamawiającego do wykonania usług objętych zakresem Świadczeń Dodatkowych. Podstawą tego zobowiązania jest podpisane pomiędzy Stronami Porozumienie. Nie ulega również wątpliwości, że druga strona porozumienia tj. Zamawiający, jest beneficjentem wykonywanych przez Wnioskodawcę usług. A zatem jest on beneficjentem tego świadczenia.

Ponadto, w dokonywanej transakcji spełniony został warunek odpłatności. Na gruncie ustawy o VAT, odpłatności (zapłaty) nie można, bowiem utożsamiać wyłącznie ze świadczeniem pieniężnym. Wynagrodzenie może bowiem przybrać formę korzyści, którą da się przedstawić jako konkretną wartość wyrażoną w pieniądzu. W niniejszej sprawie korzyścią ową będzie umorzenie części zobowiązania, które wynikało z obowiązku zapłaty kary umownej. Ponadto, między świadczeniem usług, a zwolnieniem z długu istnieje bezpośredni i wyraźny związek przyczynowo-skutkowy. Zwolnienie z długu jest bowiem bezpośrednim następstwem wykonania usługi i poniesienia określonych kosztów, co zostało przez Zamawiającego potwierdzone w Porozumieniu poprzez uznanie roszczeń z tego tytułu.

Podsumowując: Mając na uwadze, przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz treść powołanych przepisów ustawy o VAT, stwierdzić należy, iż wykonanie usług przez Wnioskodawcę na rzecz Zamawiającego stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym stanowi czynność podlegającą VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W wyniku uznania roszczeń w kwocie 11.286.768,27 zł i obniżeniu o tę kwotę należnych Zamawiającemu od Wnioskodawcy kar umownych po stronie Wnioskodawcy nastąpiło przysporzenie majątkowe w wysokości uznanych roszczeń.

Podsumowując: Mając na uwadze, przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz treść powołanych przepisów ustawy o VAT, stwierdzić należy, iż wyniku obniżenia przez Zamawiającego kar umownych stanowi podstawę opodatkowania usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Zamawiającego stanowi w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT przez sprzedaż należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak zostało to wykazane powyżej w uzasadnieniu do stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1, Wnioskodawca świadczy na rzecz zamawiającego usługi. Usługi te są świadczone na terytorium Polski.

Na podstawie art. 106b. ust. 1 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2. sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

3. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Ponadto w świetle art. 106e. ust. 1 ustawy o VAT faktura powinna zawierać m.in.: „12) stawkę podatku; 14) kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku.”

W konsekwencji wskazanych powyżej przepisów ustawy o VAT, w związku z faktem, iż Wnioskodawca świadczyć będzie na rzecz Zamawiającego usługi opodatkowane VAT, Wnioskodawca ten jest zobowiązany wystawić fakturę/faktury dokumentujące wykonanie usług opisanych w pytaniu nr 1 i wykazać na tej fakturze/na tych fakturach kwotę należnego VAT.

Ad. 3.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W konsekwencji powyższego, co do zasady, każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi usługę w rozumieniu ustawy o VAT.

Zgodnie z jednolitym orzecznictwem TSUE, polskich sądów administracyjnych oraz organów podatkowych, aby dana czynność została uznana za usługę muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1. istnieje pomiędzy stronami zobowiązanie, w wykonaniu którego usługa jest świadczona,

2. druga strona jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

3. świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (warunek odpłatności).

Nie ulega przy tym wątpliwość, że w stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego wniosku wszystkie powyższe warunki zostały spełnione. Wnioskodawca jest zobowiązany względem Zamawiającego do wykonania usług objętych zakresem Świadczeń Dodatkowych. Podstawą tego zobowiązania jest podpisane pomiędzy Stronami Porozumienie. Nie ulega również wątpliwości, że druga strona porozumienie tj. Zamawiający, jest beneficjentem wykonywanych przez Wnioskodawcę usług. A zatem jest on beneficjentem tego świadczenia.

Ponadto, w dokonywanej transakcji spełniony został warunek odpłatności. Na gruncie ustawy o VAT, odpłatności (zapłaty) nie można, bowiem utożsamiać wyłącznie ze świadczeniem pieniężnym. Wynagrodzenie może bowiem przybrać formę korzyści, którą da się przedstawić jako konkretną wartość wyrażoną w pieniądzu. W niniejszej sprawie korzyścią ową będzie umorzenie zobowiązania, które wynikało z obowiązku zapłaty kary umownej.

Jak słusznie bowiem zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyrok z dnia 21 stycznia 2015 r. II FSK 125/13 cyt. „W konkretnym przypadku nie mamy do czynienia z datio in solutum, regulowane w art. 453 k.c., lecz raczej z odnowieniem (nowacją), które zgodnie z art. 506 § 1 k.c. jest umową zawartą pomiędzy wierzycielem i dłużnikiem, gdzie dłużnik w celu umorzenia zobowiązania zobowiązuje się spełnić inne świadczenie (nowa istotna treść) albo nawet to samo świadczenie, lecz z innej podstawy prawnej (nowa podstawa prawna). Zawarcie tej umowy wymaga więc wyrażenia przez strony zgodnego zamiaru umorzenia dotychczasowego zobowiązania i ustanowienia nowego zobowiązania (animus novandi).”

Cena świadczonych usług (kwota należna z tytułu świadczenia usług), ta jak wynika ze stanu faktycznego została ustalona przez Strony w treści podpisanego Porozumienia jako jednoznaczne wskazanie wartości wykonanych usług. Ponadto, między świadczeniem usług, a zwolnieniem z długu istnieje bezpośredni i wyraźny związek przyczynowo-skutkowy. Zwolnienie z długu jest bowiem bezpośrednim następstwem wykonania usługi określonej w sposób i na warunkach ustalonych w Porozumieniu.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Podsumowując: Mając na uwadze, przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz treść powołanych przepisów ustawy o VAT, stwierdzić należy, iż wykonanie usług przez Wnioskodawcę na rzecz Zamawiającego stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym stanowi czynność podlegającą VAT.

Ad. 4.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT przez sprzedaż należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak zostało to wykazane powyżej w uzasadnieniu do stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 3, Wnioskodawca świadczy na rzecz zamawiającego usługi. Usługi te są świadczone na terytorium Polski.

Na podstawie art. 106b. ust. 1 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2. sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Ponadto w świetle art. 106e. ust. 1 ustawy o VAT faktura powinna zawierać m.in.: „12) stawkę podatku; 14) kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku.”

W konsekwencji wskazanych powyżej przepisów ustawy o VAT, w związku z faktem, iż Wnioskodawca świadczyć będzie na rzecz Zamawiającego usługi opodatkowane VAT, Wnioskodawca ten jest zobowiązany wystawić fakturę/faktury dokumentujące wykonanie usług w ramach Świadczeń Dodatkowych i wykazać na tej fakturze/na tych fakturach kwotę należnego VAT.

Ad. 5.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak zostało wskazane w uzasadnieniu do pytania nr 3 i 4, Wnioskodawca świadczył będzie na rzecz Zamawiającego usługi objęte zakresem Świadczeń Dodatkowych podlegające opodatkowaniu VAT. Wartość tych świadczeń uzgodniona została natomiast przez Strony w Porozumieniu i wynosi 3.750.000,00 zł., 881.620,00 zł oraz 2.790.000 zł w zależności od rodzaju świadczenia wchodzącego w skład Świadczeń Dodatkowych. Tym samym łączna wartość Świadczeń Dodatkowych wyniesie 7.421.620,00 zł.

Tym samym, skoro:

1. wykonywane przez Wnioskodawcę Świadczenia Dodatkowe stanowią usługi podlegające VAT,

2. Strony uzgodniły wartość tych usług w stosownym Porozumieniu zawartym między Wnioskodawcą a Zamawiającym,

- to bez wątpienia uznać należy, iż wartość tych świadczeń ustalona kwotowo stanowić będzie podstawę opodatkowania VAT z tytułu świadczenia tych usług, zgodnie z zgodnie z art. 29a ustawy o VAT.

Podsumowując: Podstawą opodatkowania VAT Świadczeń Dodatkowych jest wartość kary umownej, ostatecznie uzgodnionej przez Strony w wysokości 7.421.620,00 zł, która to kwota zostanie rozliczona w drodze spełniania przez Wnioskodawcę na rzecz Zamawiającego Dodatkowych Świadczeń.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

· w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

· świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zaprezentowana argumentacja w przedmiocie wzajemności świadczeń jako warunku koniecznego do uznania usługi za podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT znajduje szerokie poparcie w orzecznictwie krajowych sądów administracyjnych jak i Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

Szczególnie trafnie kwestię tę ujął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w wyroku z 15 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Ke 89/12, w którym stwierdził, że „Świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. Aby usługa podlegała obowiązkowi podatkowemu z tytułu VAT koniecznym warunkiem jest, by świadczona była odpłatnie, przy czym pomiędzy czynnością podlegającą opodatkowaniu (usługą), a wynagrodzeniem otrzymanym z tytułu jej wyświadczenia musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek”.

W wyroku z 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 TSUE przypomniał, że jeżeli działalność usługodawcy polega wyłącznie na świadczeniu usług bez bezpośredniego świadczenia wzajemnego, brak jest podstawy opodatkowania i usługi te nie podlegają tym samym podatkowi VAT (teza 43). Świadczenie usług tylko wtedy dokonywane jest „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy, jeżeli pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywisty ekwiwalent usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy (teza 44).

Kwestia odpłatności i bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym wynagrodzeniem była wielokrotnie podnoszona w orzecznictwie Trybunału.

TSUE, w wyroku z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG, stwierdził, że: „(`(...)`) w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT.

W tym świetle świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKGKraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47). Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „świadczenie usług dokonywane odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK i przytoczone orzecznictwo)”.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), w którym Trybunał zauważył, iż czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

Zatem, w dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Przy czym, nie jest wymagane aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3, 5, art. 30a 30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. Stosownie do tego przepisu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Na podstawie art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1. stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2. udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3. otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z przytoczonych powyżej regulacji wynika, że w przypadku świadczenia usług za podstawę opodatkowania należy uznać całość świadczenia pieniężnego (bądź dokonywanego w innej dopuszczalnej prawem formie) pobieranego od nabywcy. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania należy wliczyć pobieraną przez zbywcę wartość (cenę) towarów, a także wszystkie inne elementy zapłaty, będące częściami składowymi świadczenia zasadniczego (tj. świadczenia usług). Dotyczy to wyłącznie kosztów, które zwiększają kwotę należną z tytułu konkretnej transakcji, tj. konkretnej wykonanej usługi. Przepisy art. 29a ust. 6 i ust. 7 wymieniają elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.

Ze stanu faktycznego wynika, że w dniu 13 lipca 2017 r. Wnioskodawca zawarł z Zamawiającym Kontrakt na generalne wykonawstwo budowy turbozespołu wraz z gospodarkami pomocniczymi.

W toku realizacji Kontraktu wystąpił szereg okoliczności, które pociągnęły za sobą opóźnienia w należytej realizacji Przedmiotu Kontraktu. Wskazane okoliczności miały złożony charakter, jedną z okoliczności mających wpływ na nieterminowe zakończenie Prac przez Wykonawcę była epidemia COVID-19 i ograniczenie możliwości realizacji przedmiotu Kontraktu w pełnym zakresie. Jednocześnie realizując Kontrakt Wnioskodawca wykonywał prace, które nie mieszczą się w ustalonych pierwotnie granicach rzeczowych przedmiotu Kontraktu. W związku z powyższym, w szczególności w związku z rozbieżną oceną przez Strony przyczyn nieterminowej realizacji Kontraktu, Strony prowadziły negocjacje mające na celu dokonanie odpowiedniego przedłużenia terminów realizacji Kontraktu i ustalenia wzajemnej odpowiedzialności Stron w związku z zaistniałymi okolicznościami.

W wyniku negocjacji Strony zawarły w dniu 15 sierpnia 2020 r. Porozumienie do Kontraktu na generalne wykonawstwo budowy nowego turbozespołu wraz z gospodarkami pomocniczymi. Zgodnie z Porozumieniem: Nastąpi przejęcie do Eksploatacji Turbozespołu będącego głównym przedmiotem Kontraktu, co zostało potwierdzone podpisaniem Protokołu Przejęcia Turbozespołu do Eksploatacji w dniu 15 lipca 2020 r. Strony w Porozumieniu wskazały następujące roszczenia wynikające z realizacji Kontraktu:

1. Zamawiający stoi na stanowisku, że ma prawo do nałożenia na Wykonawcę kary umownej za zwłokę w wymiarze powyżej 200 dni, tj. w łącznej kwocie 25.017.613,86 zł.

2. Równocześnie Wnioskodawca zgłosił pod adresem Zamawiającego roszczenie o rekompensatę dodatkowych kosztów w łącznej kwocie 16.650.463,97 zł.

W toku prowadzonych negocjacji Zamawiający uznał jako zasadne roszczenia Wnioskodawcy w łącznej kwocie 11.286.768,27 zł. Przedmiotowe roszczenia wynikały z wykonania dodatkowych prac i poniesienia dodatkowych kosztów związanych z przedłużeniem czasu realizacji Kontraktu, ze zmianami zakresu projektu, które nie były uwzględnione w kontrakcie i poniesienia dodatkowych kosztów związanych z usuwaniem usterek, zgłoszonych przez Inwestora, wykraczających poza zakres kontraktu.

W związku z powyższym Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy w opisanym powyżej stanie faktycznym obniżenie przez Zamawiającego wysokości kary umownej o kwotę 11.286.768,27 zł uznanych roszczeń Wnioskodawcy z tytułu wykonania przez Wnioskodawcę dodatkowych prac i poniesienia przez niego dodatkowych kosztów związanych z wydłużeniem okresu realizacji Kontraktu i rozszerzenia zakresu Kontraktu, oznacza, że Wnioskodawca otrzymał od Zamawiającego dodatkowe wynagrodzenie z tytułu realizacji Kontraktu, które podwyższa podstawę opodatkowania VAT świadczonych przez Wnioskodawcę usług i jako takie podlega opodatkowaniu VAT.

W świetle przywołanych przepisów oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której występują skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie.

Należy zauważyć, że w toku prowadzonych negocjacji Zamawiający uznał jako zasadne roszczenia Wnioskodawcy w łącznej kwocie 11.286.768,27 zł. Przedmiotowe roszczenia wynikały z wykonania dodatkowych prac i poniesienia dodatkowych kosztów związanych z przedłużeniem czasu realizacji Kontraktu, ze zmianami zakresu projektu, które nie były uwzględnione w kontrakcie i poniesienia dodatkowych kosztów związanych z usuwaniem usterek, zgłoszonych przez Inwestora, wykraczających poza zakres kontraktu.

Odwołując się ponownie do orzeczenia TSUE w sprawie C-16/93 – w którym Trybunał zauważył, iż czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy” – należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie wypełnione są wszystkie przesłanki, na podstawie których należy oceniać, czy występuje odpłatne świadczenie usług.

Wykonując dodatkowe prace i ponosząc dodatkowe koszty związane z wydłużeniem okresu realizacji Kontraktu i rozszerzeniem zakresu Kontraktu, Wnioskodawca wykonuje czynności, których bezpośrednim beneficjentem jest Zamawiający. W zamian za wykonanie tych czynności Wnioskodawca otrzyma świadczenie w postaci uznania przez Zamawiającego roszczeń o rekompensatę jako zasadne. W konsekwencji należy uznać czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w związku z wydłużeniem okresu realizacji Kontraktu i rozszerzeniem zakresu Kontraktu za odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Zwrot kosztów opisanych w sprawie (tj. koszty związane z przedłużeniem czasu realizacji Kontraktu, ze zmianami zakresu projektu, które nie były uwzględnione w kontrakcie i dodatkowe koszty związane z usuwaniem usterek, zgłoszonych przez Inwestora, wykraczające poza zakres kontraktu) jest ściśle związany ze świadczonymi przez Wnioskodawcę usługami związanymi z budową turbozespołu wraz z gospodarkami pomocniczymi (opóźnienia zaistniały w związku z realizowaną na rzecz Zamawiającego inwestycją). Każdorazowo zachowania obu podmiotów są zachowaniami wynikającymi z łączącej ich umowy, zaś kwoty uzyskane tytułem zwrotu kosztów są następstwem wyświadczonych przez Wnioskodawcę usług.

Tym samym w zaistniałej sytuacji, obniżenie przez Zamawiającego wysokości kary umownej o kwotę 11.286.768,27 zł uznanych roszczeń Wnioskodawcy z tytułu wykonania przez Wnioskodawcę dodatkowych prac i poniesienia przez niego dodatkowych kosztów związanych z wydłużeniem okresu realizacji Kontraktu i rozszerzenia zakresu Kontraktu, stanowi dodatkowe wynagrodzenie, które otrzymał Wnioskodawca od Zamawiającego z tytułu realizacji Kontraktu, które podwyższa podstawę opodatkowania VAT świadczonych przez Wnioskodawcę usług związanych z budową turbozespołu wraz z gospodarkami pomocniczymi.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 należy uznać za prawidłowe.

W dalszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy Wnioskodawca jest zobowiązany wystawić fakturę/faktury dokumentujące wykonanie usług opisanych w pytaniu nr 1 i wykazać na tej fakturze/na tych fakturach kwotę należnego VAT.

Na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2. sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Przepis art. 106b ust. 2 ustawy stanowi, że podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

W świetle art. 106b ust. 3 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,

2. sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118 – jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Zgodnie z art. 106e ust. 1 ustawy faktura powinna zawierać:

(…)

11. wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);

12. stawkę podatku albo stawkę podatku od wartości dodanej w przypadku korzystania z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9;

13. sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;

14. kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;

15. kwotę należności ogółem;

(…).

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Mając na uwadze, że obniżenie przez Zamawiającego wysokości kary umownej o kwotę 11.286.768,27 zł uznanych roszczeń Wnioskodawcy z tytułu wykonania przez Wnioskodawcę dodatkowych prac i poniesienia przez niego dodatkowych kosztów związanych z wydłużeniem okresu realizacji Kontraktu i rozszerzenia zakresu Kontraktu stanowi dodatkowe wynagrodzenie za wykonanie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (usług związanych z budową turbozespołu wraz z gospodarkami pomocniczymi), to świadczenie tych usług powinno być udokumentowane fakturą VAT/fakturami VAT wystawionymi przez Wnioskodawcę na rzecz Zamawiającego, w której/w których Wnioskodawca powinien wykazać kwotę podatku VAT należnego.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 2 należy uznać za prawidłowe.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii, czy wykonanie przez Wnioskodawcę dodatkowych prac w postaci Świadczeń Dodatkowych stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Zamawiający w ramach zawartego Porozumienia podtrzymał swoje roszczenie o zapłatę kary umownej w wysokości 13.730.845,59 zł. Jednakże, Zamawiający uznając, że nieterminowa realizacja Kontraktu w części została spowodowana przyczynami, za które Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności oraz biorąc pod uwagę wysokość faktycznie poniesionej szkody i oceniając rozmiar innych dolegliwości spowodowanych nieterminową realizacją Kontraktu, które wystąpiły lub mogą wystąpić po stronie Zamawiającego, dokonał częściowego zrzeczenia się i dodatkowo zmiarkowania kary umownej łącznie o kwotę 6.309.225,90 zł tj. z kwoty 13.730.845,59 zł do kwoty 7.421.620,00 zł, na co Wnioskodawca wyraził zgodę.

Z uwzględnieniem powyższych rozliczeń oraz częściowego zrzeczenia się i zmiarkowania swojego roszczenia o zapłatę kary umownej przez Zamawiającego, Wnioskodawca zobowiązał się zapłacić na rzecz Zamawiającego kwotę 7.421.620,00 zł na zasadach opisanych w dalszej części Porozumienia.

Zgodnie z Porozumieniem, Strony dokonają rozliczenia ostatecznego roszczenia Zamawiającego (z tytułu opisanej powyżej kary umownej w wysokości 7.421.620,00 zł), w ten sposób, że cyt. „kwota zostanie rozliczona w drodze spełniania przez Wykonawcę innych dodatkowych świadczeń na rzecz Zamawiającego, które nie były objęte Kontraktem (nowacja)”. Świadczenia Dodatkowe obejmują:

a. udzielenie przez Wnioskodawcę, po upływie Okresu Gwarancji I - dodatkowej Gwarancji na Prace i Dostawy, zdefiniowane w Załączniku 3 na okres 12 Miesięcy, tj. do upływu 36 Miesięcy (trzydziestu sześciu) od Przejęcia do Eksploatacji Instalacji jednak nigdy nie dłużej niż 48 (czterdziestu ośmiu) Miesięcy, nawet w przypadku wymiany lub naprawy, której wartość Strony uzgadniają na 3.750.000 zł;

b. świadczenie przez Wnioskodawcę na rzecz Zamawiającego w okresie 2 Miesięcy od Przejęcia do Eksploatacji Instalacji usług wsparcia technicznego w eksploatacji Turbozespołu, której wartość Strony uzgadniają na 881.620,00 zł;

c. możliwość przeprowadzenia, na żądanie Zamawiającego, inspekcji wnętrza turbiny w celu zweryfikowania jej stanu technicznego, w tym potwierdzenia czy występują w niej jakiekolwiek wady, które m.in. mogły powstać w wyniku zalania Turbozespołu turbiny w dniu 4 kwietnia 2020 r. Wartość Inspekcji turbiny Strony uzgadniają na 2.790.000 zł.

Ponadto w Porozumieniu strony uzgodniły, że przedstawienie przez Wnioskodawcę Gwarancji Zabezpieczenia Porozumienia będzie stanowiło warunek cofnięcia przez Zamawiającego Wezwania do Zapłaty (…) z dnia 12 sierpnia 2020 r. oraz Noty księgowej (…) z dnia 12 sierpnia 2020 r. dokumentującej roszczenia Zamawiającego względem Wnioskodawcy z tytułu kar umownych w kwocie 25.017.613,86 zł. Po przedstawieniu i zaakceptowaniu Gwarancji Zabezpieczenia Porozumienia Zamawiający niezwłocznie, lecz nie później niż w terminie 7 Dni od przedstawienia zabezpieczenia, wycofa Wezwanie do Zapłaty (…) z dnia 12 sierpnia 2020 r. oraz Notę księgową (…) z dnia 12 sierpnia 2020 r., do czego w rzeczywistości doszło tj. Zamawiający faktycznie w dniu 8 września 2020 r. (pismo wpłynęło 10 września 2020 r.) wycofał Wezwanie do Zapłaty (…) z dnia 12 sierpnia 2020 r. oraz Notę księgową (…) z dnia 12 sierpnia 2020 r.

Jak już wskazano powyżej, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to odpłatne świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z 5 lutego 1981 r. C-154/80, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto, TSUE przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Zatem, pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub jej ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zgodnie z art. 506 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), jeżeli w celu umorzenia zobowiązania dłużnik zobowiązuje się za zgodą wierzyciela spełnić inne świadczenie albo nawet to samo świadczenie, lecz z innej podstawy prawnej, zobowiązanie dotychczasowe wygasa (odnowienie).

Sąd Najwyższy w wyroku z 25 września 2020 r., V CSK 586/18 orzekł, że „odnowienie zobowiązania, przewidziane w art. 506 § 1 k.c., jest umową zawartą pomiędzy wierzycielem i dłużnikiem, w której dłużnik - w celu umorzenia zobowiązania - zobowiązuje się spełnić inne świadczenie (istotnie odbiegające od dotychczasowego) albo nawet to samo świadczenie, lecz z innej podstawy prawnej. Koniecznymi elementami tej umowy jest więc wyrażenia przez strony zgodnego zamiaru umorzenia dotychczasowego zobowiązania i ustanowienia w to miejsce nowego zobowiązania”.

W przedmiotowej sprawie Strony podpisały Porozumienie, w którym dokonają rozliczenia roszczenia Zamawiającego (z tytułu opisanej powyżej kary umownej w wysokości 7.421.620,00 zł), w ten sposób, że cyt. „kwota zostanie rozliczona w drodze spełniania przez Wykonawcę innych dodatkowych świadczeń na rzecz Zamawiającego, które nie były objęte Kontraktem (nowacja)”. Ponadto w Porozumieniu strony uzgodniły, że przedstawienie przez Wnioskodawcę Gwarancji Zabezpieczenia Porozumienia będzie stanowiło warunek cofnięcia przez Zamawiającego Wezwania do Zapłaty (…) z dnia 12 sierpnia 2020 r. oraz Noty księgowej (…) z dnia 12 sierpnia 2020 r. dokumentującej roszczenia Zamawiającego względem Wnioskodawcy z tytułu kar umownych w kwocie 25.017.613,86 zł. Tym samym z powyższego wynika, że wynagrodzeniem za wykonane dodatkowe prace w postaci Świadczeń Dodatkowych jest umorzenie zobowiązania Wnioskodawcy, tj. roszczenia Zamawiającego z tytułu kary umownej względem Wnioskodawcy. Natomiast Zamawiający stał się bezpośrednim beneficjentem usług, które wykonał Wnioskodawca.

Tym samym, w przedmiotowej sprawie istnieje bezpośredni związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami przez Wnioskodawcę tj. wykonanymi dodatkowymi pracami w postaci Świadczeń Dodatkowych a wynagrodzeniem w postaci umorzenia zobowiązania, tj. roszczenia Zamawiającego z tytułu kary umownej wobec Wnioskodawcy. W konsekwencji stwierdzić należy, że wykonanie przez Wnioskodawcę dodatkowych prac w postaci Świadczeń Dodatkowych podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatne świadczenie usług przez Wnioskodawcę, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 należy uznać za prawidłowe.

W dalszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy Wnioskodawca jest zobowiązany wystawić fakturę/faktury dokumentującą/dokumentujące wykonanie usług w ramach Świadczeń Dodatkowych i wykazać na tej fakturze/na tych fakturach kwotę należnego VAT.

Należy podkreślić, że celem faktury jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, zarówno pod względem przedmiotu transakcji, jak i podmiotów biorących w niej udział.

Jak już wskazano powyżej, zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2. sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Przepis art. 106b ust. 2 ustawy stanowi, że podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

W świetle art. 106b ust. 3 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2. sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118 – jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Zgodnie z art. 106e ust. 1 faktura powinna zawierać:

(…)

11. wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);

12. stawkę podatku albo stawkę podatku od wartości dodanej w przypadku korzystania z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9;

13. sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;

14. kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;

15. kwotę należności ogółem;

(…).

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Mając na uwadze, że wykonanie przez Wnioskodawcę dodatkowych prac w postaci Świadczeń Dodatkowych podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatne świadczenie usług przez Wnioskodawcę, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, to świadczenie tych usług powinno być udokumentowane fakturą VAT/fakturami VAT wystawionymi przez Wnioskodawcę na rzecz Zamawiającego, w której/w których Wnioskodawca powinien wykazać kwotę podatku VAT należnego.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 należy uznać za prawidłowe.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy podstawą opodatkowania VAT Świadczeń Dodatkowych jest wartość kary umownej, ostatecznie uzgodnionej przez Strony w wysokości 7.421.620,00 zł, która to kwota zostanie rozliczona w drodze spełniania przez Wnioskodawcę innych dodatkowych świadczeń na rzecz Zamawiającego, które nie były objęte Kontraktem (nowacja).

Tak jak już wskazano powyżej, z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Powyższa regulacja jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), który stanowi, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Jak wskazano powyżej, nie ma wątpliwości, że wykonanie dodatkowych czynności w postaci Świadczeń Dodatkowych, stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku opisanego zjawiska, to Wnioskodawca świadczy usługę polegającą na wykonaniu dodatkowych czynności w postaci Świadczeń Dodatkowych, w zamian otrzymując korzyść w postaci umorzenia zobowiązania wobec Zamawiającego, natomiast Zamawiający otrzymuje korzyść, bowiem ma uregulowane roszczenie wobec Wnioskodawcy.

Podstawa opodatkowania stanowi fundament konstrukcji każdego podatku. Ze względu na wysokość zobowiązania podatkowego decydujące znaczenie, obok stawki podatkowej, ma właśnie podstawa opodatkowania. Wysokość podatku jest bowiem zawsze iloczynem tych dwóch wartości. W przypadku VAT oczywiście istotne znaczenie ma dodatkowo mechanizm odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego. Na wysokość podatku należnego (ale nie zobowiązania podatkowego) wpływa natomiast przede wszystkim wysokość podstawy opodatkowania oraz wysokość stawki podatkowej.

Przytoczony art. 29a ust. 1 ustawy, zawiera w sobie zasadę ogólną odnoszącą się do podstawy opodatkowania. W myśl tej zasady ogólnej podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej. Podstawą opodatkowania generalnie jest zapłata (wszystko, co stanowi zapłatę). Zapłata jest kwotą bądź wartością, na którą strony się umówiły, czyli kwotą, którą podatnik ma otrzymać od nabywcy towarów lub usług (bądź wartością, na którą strony wyceniają swoje świadczenia wzajemne). Tym samym kwotę należną stanowi całość świadczenia należnego od nabywcy, a nie kwota faktycznie przez niego zapłacona. Tak więc nie jest „istotna kwota otrzymanego wynagrodzenia za wykonane usługi, lecz kwota wynikająca z ustaleń stron o jego wysokości” (wyrok NSA z dnia 5 stycznia 1999 r., sygn. akt: III SA 1765/97).

Powołane przepisy dodatkowo to podkreślają, wskazując, że podstawą opodatkowania jest zapłata otrzymana bądź ta, która ma zostać otrzymana. Dotyczy to zarówno kwot, jakie mają zostać - zgodnie z postanowieniami umowy - otrzymane w terminie późniejszym (już po powstaniu obowiązku podatkowego), jak i kwot, które powinny być otrzymane przez podatnika, a nie zostały przez niego otrzymane.

W konsekwencji, nie ulega wątpliwości, że w opisanym stanie faktycznym, podstawą opodatkowania w myśl przepisu art. 29a ust. 1 ustawy jest wartość kary umownej, ostatecznie uzgodnionej przez Strony w wysokości 7.421.620,00 zł, która to kwota zostanie rozliczona w drodze spełniania przez Wnioskodawcę innych dodatkowych świadczeń na rzecz Zamawiającego, które nie były objęte Kontraktem (nowacja).

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 5 należy uznać za prawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…), (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.