Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

- prawidłowe w zakresie nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski oraz sposobu opodatkowania nabywanych usług produkcyjnych

- nieprawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 września 2021 r. wpłynął za pośrednictwem ePUAP Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, opodatkowania nabywanych usług produkcyjnych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego. Uzupełnili go Państwo za pośrednictwem ePUAP 17 września 2021 r. oraz – w odpowiedzi na wezwanie – pismem przesłanym za pośrednictwem ePAUP 6 grudnia 2021 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Informacje podstawowe

- Jesteście państwo spółką nieposiadającą osobowości prawnej z siedzibą w Niemczech, będącą dostawcą usług technologicznych, produkcyjnych i logistycznych dla branży elektronicznej.

- Państwa spółka nie jest zarejestrowana dla potrzeb podatku VAT (podatek od towarów i usług) w Polsce. Jest zarejestrowana na potrzeby podatku od wartości dodanej w państwie swojej siedziby, tj. w Niemczech.

- T. spółka jawna (dalej: Spółka) jest spółką jawną z siedzibą w Polsce, w której obecnymi wspólnikami są 4 osoby fizyczne (dalej: Dotychczasowi Wspólnicy). Wszyscy Dotychczasowi Wspólnicy to polscy rezydenci podatkowi.

- Spółka jest zarejestrowana dla potrzeb podatku VAT oraz transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce.

- Spółka działa w branży elektronicznej i elektrotechnicznej. Zajmuje się m.in. dostarczaniem nowoczesnych usług produkcyjnych w zakresie montażu podzespołów i wyrobów gotowych dla przemysłu elektronicznego, telekomunikacyjnego, motoryzacyjnego, medycznego i maszynowego.

- Spółka posiada rozbudowane zaplecze techniczne w postaci m.in. hal produkcyjnych, magazynowych, pomieszczeń biurowych i socjalnych, a także personalne w postaci wykwalifikowanej kadry technicznej, logistycznej i produkcyjnej. Ponadto, dysponuje własną bazą transportową.

- Obecnie Spółka świadczy za wynagrodzeniem na rzecz Państwa:

· usługi na majątku powierzonym przez Państwo (dalej: Usługi produkcyjne). Towary, na których Usługi produkcyjne są świadczone (dalej: Komponenty) są przewożone z terytorium Niemiec (od Wnioskodawcy) do Polski (do Spółki), gdzie Spółka świadczy na nich przedmiotowe Usługi. Po wykonaniu Usług produkcyjnych Komponenty są wysyłane do Niemiec do Państwa. Pozostajecie Państwo właścicielem Komponentów będących przedmiotem Usług produkcyjnych przez cały okres ich trwania, w szczególności nie przenosicie Państwo prawa własności Komponentów ani na Spółkę ani na żaden inny podmiot w Polsce. Dla potrzeb VAT transakcja ta klasyfikowana jest przez Spółkę jako usługa, której miejscem świadczenia są Niemcy zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w przepisach art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, tj. nie podlegają one opodatkowaniu VAT w Polsce;

· dostawy produktów wykonanych z materiałów będącym Państwa własnością (dalej: Dostawa towarów). Spółka sama kompletuje materiały, niezbędne części i wykonuje produkt, który następnie jest wysyłany do Niemiec do Państwa. Dla potrzeb VAT Spółka klasyfikuje tę transakcję jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

- nie wykonujecie Państwo czynności opodatkowanych podatkiem VAT na terenie Polski w związku z nabywaniem od Spółki Usług produkcyjnych i/lub nabywaniem towarów w ramach Dostawy towarów. W szczególności nie dokonujecie Państwo sprzedaży towarów znajdujących się na terytorium Polski, których jesteście właścicielem, tj. ani towarów nabywanych od Spółki w ramach Dostawy towarów ani Komponentów po wykonaniu na nich przez Spółkę Usług produkcyjnych zleconych przez Państwo. Po wykonaniu przez Spółkę zleconych prac, zarówno towary dostarczane w ramach Dostawy towarów, jak i Komponenty, na których zostały wykonane Usługi produkcyjne są transportowane do kraju siedziby Wnioskodawcy, tj. Niemiec. Proces ich sprzedaży przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahentów Wnioskodawcy jest prowadzony przez Wnioskodawcę z terytorium Niemiec.

- Opisana powyżej współpraca ma charakter stały i następuje w oparciu o umowę ramową podpisaną pomiędzy Państwem a Spółką, w której uregulowane zostały jej aspekty finansowe i operacyjne, w szczególności zasady ustalania wynagrodzenia za świadczone przez Spółkę Usługi produkcyjne, terminy realizacji zleceń.

- W ramach prowadzonej w Polsce działalności gospodarczej Spółka współpracuje nie tylko z Państwem, ale również z innymi kontrahentami, zarówno z Polski, jak i z zagranicy. Jesteście Państwo jednym z wielu nabywców usług/towarów dostarczanych przez Spółkę. Spółka świadczy usługi analogiczne jak Usługi produkcyjne również dla innych podmiotów z krajów Unii Europejskiej, jak również dla podmiotów mających siedzibę w Polsce.

- Obecnie posiadacie Państwo 100% udziałów w spółce kapitałowej z siedzibą w Niemczech - X GmbH (dalej: Nowy Wspólnik), adres siedziby: (…) Niemcy. Wnioskodawca i Spółka (Dotychczasowi Wspólnicy) jak również Nowy Wspólnik i Spółka (Dotychczasowi Wspólnicy) nie stanowią podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych) oraz art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych).

Zdarzenie przyszłe

- Państwo, Nowy Wspólnik oraz Spółka (dalej: Strony) planujecie rozwijać wzajemną współpracę. Jednym z elementów rozwoju tej współpracy jest planowane nabycie przez Nowego Wspólnika 15% praw do udziału w zysku Spółki (Dotychczasowi Wspólnicy oraz Nowy Wspólnik będą dalej łącznie określani jako: Wspólnicy). Przystąpienie Nowego Wspólnika do Spółki będzie wiązało się ze zmianą umowy Spółki (dalej: Umowa).

- Państwa Spółka będzie posiadała 100% udziałów Nowego Wspólnika.

- Państwa Spółka, Nowy Wspólnik oraz Dotychczasowi Wspólnicy planują zawarcie umowy inwestycyjnej (dalej: Umowa inwestycyjna) stanowiącej - obok Umowy - podstawę do uregulowania ich wzajemnych relacji biznesowych w związku z przystąpieniem do Spółki Nowego Wspólnika. Umowa inwestycyjna zostanie zawarta na czas nieokreślony.

- Po przystąpieniu do Spółki Nowego Wspólnika każdy z Dotychczasowych Wspólników będzie posiadał 21,25% praw do udziału w zysku Spółki. Natomiast Nowy Wspólnik obejmie 15% praw do udziału w zysku Spółki w zamian za wniesienie do Spółki wkładu pieniężnego.

- Wkład pieniężny jaki wniesie Nowy Wspólnik do Spółki będzie określony w następujący sposób:

· w dniu zawarcia Umowy inwestycyjnej i zmiany Umowy, Nowy Wspólnik wniesie wkład pieniężny w określonej kwocie - kwota ta nie będzie przekraczała 2 000 000 zł,

· natomiast:

o w przypadku, gdy w terminie 12 miesięcy od dnia przystąpienia Nowego Wspólnika, Spółka uzyska określony w Umowie inwestycyjnej poziom zysku (EBITDA), Nowy Wspólnik będzie zobowiązany do wniesienia do Spółki dodatkowego wkładu pieniężnego. W takim przypadku łączna wartość wkładu pieniężnego wniesionego przez Nowego Wspólnika do Spółki z tytułu nabycia 15% praw do udziału w zysku przekroczy kwotę 2 000 000 zł;

o w przypadku natomiast, gdy w terminie 12 miesięcy od dnia przystąpienia Nowego Wspólnika, Spółka nie uzyska określonego w Umowie inwestycyjnej poziomu zysku (EBITDA), Nowy Wspólnik nie będzie zobowiązany do wniesienia drugiej części wkładu pieniężnego, o którym mowa powyżej.

- Na podstawie Umowy inwestycyjnej będziecie Państwo zobowiązani - w okresie trzech lat od daty jej zawarcia - do udostępniania na rzecz Spółki maszyn / urządzeń w celu wprowadzenia przez Spółkę nowych produktów i technologii.

- Dodatkowo, na podstawie Umowy inwestycyjnej zobowiążecie się Państwo również do zlecenia Spółce wykonania usług lub produkcji towarów o określonej wartości na jego rzecz.

- Udostępnione przez Państwa na rzecz Spółki maszyny / urządzenia wykorzystywane będą do realizacji zleceń Wnioskodawcy. W przypadku natomiast, gdyby Spółka wyraziła chęć wykorzystywania przedmiotowych maszyn / urządzeń do realizacji zleceń od innych kontrahentów Spółki, wówczas odbywać się to będzie za odpowiednim wynagrodzeniem ustalonym pomiędzy Państwem a Spółką.

- Udostępnione przez Państwa maszyny i urządzenia będą cały czas pozostawały własnością Wnioskodawcy, natomiast Spółka będzie uprawiona do ich używania na podstawie odpowiednio zawartych umów w tym zakresie z Wnioskodawcą. Spółka będzie jednocześnie zobowiązana do bieżącej konserwacji tych maszyn / urządzeń oraz ich stosownego ubezpieczenia.

- Po przystąpieniu Nowego Wspólnika do Spółki, decyzje dotyczące Spółki przekraczające zakres zwykłego zarządu będą zapadały w formie uchwał podejmowanych przez Wspólników jednogłośnie na posiedzeniach Wspólników.

- Planowane jest, iż następujące czynności wymagające jednomyślnej uchwały Wspólników będą należały do spraw przekraczających zakres zwykłego zarządu:

· zatwierdzanie rocznych planów finansowych;

· ustanawianie dyrektorów zarządzających oraz prokurentów Spółki, a także zatrudnianie kierowników (menedżerów) Spółki;

· zmiana lub uzupełnienie Umowy Spółki;

· rozwiązanie Spółki, likwidacja (zbycie) wszystkich aktywów istotnych dla prowadzenia działalności Spółki;

· istotna zmiana zakresu przedmiotu działalności Spółki;

· podwyższenie lub obniżenie wkładów lub udziałów kapitałowych poszczególnych lub wszystkich Wspólników;

· połączenie lub przekształcenie Spółki;

· nabywanie lub zbywanie przedsiębiorstw lub zakładów w całości bądź ich części oraz nabywanie, obejmowanie lub zbywanie akcji albo udziałów (ogółu praw i obowiązków) w innych spółkach lub podmiotach;

· nabywanie lub zbywanie nieruchomości, prawa użytkowania wieczystego lub udziału w nieruchomości;

· udzielenie przez Spółkę poręczenia, darowizny lub zwolnienia ze zobowiązania;

· wyrażenie zgody na prowadzenie działalności konkurencyjnej lub przedsiębiorstwa konkurencyjnego przez Wspólnika,

· zaciąganie zobowiązań lub rozporządzanie prawem o wartości przekraczającej 10% kwot przewidzianych w rocznym planie finansowym, przy założeniu, że przekroczenie będzie wyższe niż 750.000,00 zł;

· realizowanie inwestycji przekraczających kwotę wydatków zaplanowanych w rocznym planie finansowym o ponad 750.000,00 zł;

· zawieranie umów pomiędzy Wspólnikami a Spółką lub pomiędzy podmiotami powiązanymi ze Wspólnikami a Spółką.

- Zarówno Nowy Wspólnik, jak i Wnioskodawca nie będą bezpośrednio prowadzić na bieżąco spraw dotyczących działalności Spółki. Prowadzenie bieżącej działalności będzie pozostawało w zakresie kompetencji Dotychczasowych Wspólników - polskich rezydentów podejmujących decyzje zasadniczo w miejscu siedziby Spółki, tj. w Polsce oraz kadry zarządzającej zatrudnionej w Spółce.

- Usługi produkcyjne oraz Dostawa towarów dokonywane po planowanym przystąpieniu do Spółki Nowego Wspólnika będą realizowane w następujący sposób:

· Będziecie Państwo zlecali Spółce wykonanie Usług produkcyjnych lub Dostawy towarów.

· Usługi produkcyjne oraz Dostawa towarów wykonywane będą w oparciu o:

o dokumentację dostarczoną przez Państwa opisującą sposób wykonania zlecenia i czasy produkcyjne znormowane przez Wnioskodawcę, lub

o własną kalkulację wykonaną przez Spółkę na podstawie otrzymanej od Państwa dokumentacji konstrukcyjnej - w takim przypadku Spółka sama będzie opracowywała sposób (technologię) wykonania danego wyrobu.

· W przypadku Usług produkcyjnych Komponenty, na których będą one świadczone, będą przewożone z terytorium Niemiec (od Wnioskodawcy) do Polski (do Spółki), gdzie Spółka będzie świadczyła na nich Usługi produkcyjne.

· Państwa spółka będzie pozostawała właścicielem Komponentów będących przedmiotem Usług produkcyjnych przez cały okres ich trwania, w szczególności Wnioskodawca nie będzie przenosił prawa własności Komponentów ani na Spółkę ani na żaden inny podmiot w Polsce.

· Po wykonaniu Usług produkcyjnych Komponenty będą z powrotem wysyłane do Niemiec do siedziby Państwa spółki albo do wskazanego przez Wnioskodawcę magazynu na terytorium Niemiec.

· W procesie realizacji Usług produkcyjnych, Spółka może zużywać (dodawać) drobne materiały lub elementy (nabyte we własnym zakresie) do Komponentów przywiezionych z terytorium Niemiec, które są niezbędne do prawidłowego wykonania Usługi produkcyjnej (np. kable, opakowanie). Takie wykorzystane materiały lub elementy nie mają decydującego wpływu na ostateczną funkcjonalność przetworzonych Komponentów i mają charakter wyłącznie pomocniczy (akcesoryjny) do wykonywanej Usługi produkcyjnej - wartość tych dodatkowych materiałów lub elementów wynosi około 38% wartości wykonywanej Usługi produkcyjnej oraz około 2% wartości Komponentów, które są przedmiotem Usługi produkcyjnej.

· Co do zasady transport Komponentów z Niemiec do Polski, jak i ich transport z Polski do Niemiec (po wykonaniu Usługi produkcyjnej) będzie organizowany przez Spółkę z wykorzystaniem środków transportu będących jej własnością lub ewentualnie w sporadycznych przypadkach przez wynajętego przez Spółkę zewnętrznego przewoźnika. Państwa spółka będzie obciążana przez Spółkę kosztami transportu Komponentów.

· Odbiór Usług produkcyjnych jest dokonywany przez Państwa w Niemczech po przywiezieniu przetworzonych Komponentów przez Spółkę do Wnioskodawcy. W tym momencie Wnioskodawca ocenia, czy zlecone Usługi produkcyjne zostały wykonane prawidłowo i zgodnie ze zleceniem.

· Również w przypadku dokonywanych przez Spółkę Dostaw towarów, transport co do zasady będzie organizowany przez Spółkę z wykorzystaniem środków transportu będących jej własnością lub ewentualnie w sporadycznych przypadkach przez wynajętego przez Spółkę zewnętrznego przewoźnika.

· Spółka w ramach współpracy z Państwem, o której mowa we Wniosku, będzie ponosiła pełną odpowiedzialność za zapewnienie odpowiednich mocy produkcyjnych, zachowanie terminów oraz zapewnienie odpowiedniej jakości świadczonych na rzecz Wnioskodawcy Usług produkcyjnych oraz towarów dostarczanych na rzecz Wnioskodawcy w ramach Dostawy towarów.

· Państwa spółka nie będzie miała wpływu na zaangażowanie konkretnych zasobów Spółki, w konkretnym czasie dla celów świadczenia na jego rzecz Usług produkcyjnych oraz Dostawy towarów (zasoby te mogą być wykorzystywane przez Spółkę również dla celów świadczenia przez nią usług / dostawy towarów na rzecz innych kontrahentów).

· Proces sprzedaży przez Państwa spółkę Komponentów po wykonaniu na nich Usług produkcyjnych oraz towarów nabytych od Spółki w ramach Dostawy towarów nie będzie prowadzony przez Wnioskodawcę z terytorium Polski. Po wykonaniu przez Spółkę zleconych prac Komponenty lub towary będą transportowane do kraju siedziby Wnioskodawcy, tj. Niemiec.

· Państwa spółka nie będzie wykonywała czynności opodatkowanych podatkiem VAT na terenie Polski w związku z nabywaniem od Spółki Usług produkcyjnych i towarów w ramach Dostawy towarów. W szczególności Wnioskodawca nie będzie dokonywał sprzedaży towarów znajdujących się na terytorium Polski, których jest właścicielem tj. ani sprzedaży towarów nabywanych od Spółki w ramach Dostawy towarów ani sprzedaży Komponentów po wykonaniu na nich przez Spółkę Usług produkcyjnych zleconych przez Wnioskodawcę. Po wykonaniu przez Spółkę zleconych prac, zarówno towary dostarczane w ramach Dostawy towarów, jak i Komponenty będące przedmiotem Usług produkcyjnych będą transportowane do kraju siedziby Wnioskodawcy, tj. Niemiec. Proces ich sprzedaży przez Państwa na rzecz kontrahentów Wnioskodawcy będzie prowadzony przez Państwa spółkę z terytorium Niemiec.

· Spółka nie będzie wykonywała żadnych czynności związanych ze sprzedażą produktów będących w asortymencie Państwa spółki (w tym Komponentów, na których będzie świadczyła Usługi produkcyjne, jak i towarów dostarczanych przez nią na rzecz Wnioskodawcy w ramach Dostaw towarów), ani też nie będzie miała żadnych uprawnień do działania w imieniu i na rzecz Państwa spółki.

· Nie będziecie Państwo sprawowali nadzoru nad Spółką podczas świadczenia przez nią Usług produkcyjnych oraz Dostawy towarów na jego rzecz, w szczególności Wnioskodawca nie będzie sprawował nadzoru nad zapleczem personalnym i technicznym Spółki.

- Państwa spółka nie posiada i nie będzie posiadała w Polsce oddziału (filii), przedstawicielstwa, biura, ani żadnej innej własnej stałej placówki użytkowanej na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

- Wszelkie decyzje strategiczne, zarządcze, dotyczące działalności prowadzonej przez Państwa będą podejmowane w państwie siedziby, tj. w Niemczech.

- Państwa spółka nie będzie posiadała na terytorium Polski maszyn i innych urządzeń niezbędnych do samodzielnego wykonywania działalności gospodarczej. W przypadku, gdy na mocy Umowy inwestycyjnej dojdzie do udostępnienia Spółce maszyn i urządzeń nastąpi to na mocy odrębnej umowy. W tym kontekście Spółka będzie uprawniona do wykorzystywania przedmiotowych maszyn / urządzeń do samodzielnego wykonywania własnej działalności gospodarczej, tj. będą one wykorzystywane do realizacji zleceń Wnioskodawcy. W przypadku natomiast, gdyby Spółka wyraziła chęć wykorzystywania przedmiotowych maszyn / urządzeń do realizacji zleceń od innych kontrahentów Spółki, wówczas odbywać się to będzie za odpowiednim wynagrodzeniem ustalonym pomiędzy Państwem a Spółką.

- Państwa spółka nie będzie zatrudniała na terytorium Polski żadnych pracowników oraz nie będzie delegowała pracowników do Polski na stałe lub okresowo, ani też nie będzie dysponowała na terytorium Polski pracownikami innych podmiotów (w tym Spółki), którzy zobligowani byliby wykonywać polecenia służbowe wydawane przez Wnioskodawcę.

- Państwa spółka nie będzie posiadała ani nie będzie wynajmowała nieruchomości w Polsce, w szczególności Wnioskodawca nie będzie miał dostępu, a także praw do dysponowania, administrowania ani zarządzania całością lub częścią nieruchomości oraz innych aktywów Spółki.

- Usługi produkcyjne stanowią usługi, o których mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, tj. stanowią usługi, które dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez Wnioskodawcę poza terytorium Polski, które gdyby były wykonywane na terytorium Polski dawałyby Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia Usług produkcyjnych. Usługi produkcyjne nie stanowią jednocześnie usług lub zdarzeń, o których mowa w art. 86a oraz 88 ustawy o VAT.

- Państwa spółka prowadzi własną działalność gospodarczą na terytorium Niemiec, która jest niezależna od działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę w Polsce.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

1.) „w jaki sposób jest realizowana/zorganizowana działalność gospodarcza Państwa Spółki (Wnioskodawcy) w kraju siedziby działalności gospodarczej (należało ogólnie bez wskazywania szczegółów lecz w sposób niebudzący wątpliwości wskazać jak Państwa Spółka prowadzi działalność w Niemczech np. czy działalność w kraju siedziby ogranicza się tylko do posiadania biura, czy w kraju siedziby Państwa Spółka korzysta z jakichś magazynów, czy w kraju siedziby odbywa się produkcja i sprzedaż towarów, w sposób ogólny jakie zasoby osobowe i techniczne posiada w kraju siedziby itp.) ”

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Wnioskodawca zajmuje się usługową produkcją elektroniki na zlecenie swoich Klientów, wytwarzając i dostarczając (sprzedając) na cały świat wyroby i układy elektroniczne zaprojektowane przez klientów (producent kontraktowy). Wnioskodawca posiada własny magazyn, halę produkcyjną, urządzenia produkcyjne oraz stosowny personel. Szczegóły można zobaczyć na stronie internetowej Wnioskodawcy: mlands.com.

Działalność Wnioskodawcy w kraju siedziby działalności gospodarczej (Niemcy) jest zorganizowana w następujący sposób:

· działalność Wnioskodawcy nie ogranicza się wyłącznie do posiadania biura. Wnioskodawca w prowadzonej działalności posiada (wykorzystuje) również magazyn oraz halę produkcyjną;

· Wnioskodawca wykonuje czynności produkcyjne oraz dokonuje sprzedaży towarów na rzecz klientów;

· w zakresie zasobów technicznych Wnioskodawca posiada w pełni wyposażony zakład do produkcji elektroniki (w tym m.in. linie montażowe, urządzenia do umieszczania komponentów na płytkach, stacje lutownicze, urządzenia do powlekania, system do testów) stosowanej do wytwarzania takich wyrobów i układów elektronicznych, jak jednostki kontrolne dla branży motoryzacyjnej, układy akumulatorowe dla branży Odnawialnych Źródeł Energii oraz czujniki budynkowe (detektory dymu);

· Wnioskodawca posiada stosowny personel do prowadzenia tej działalności.

„2) na czym konkretnie polegają świadczone przez Spółkę (tj. T spółka jawna) usługi produkcyjne (należy opisać, w tym wskazać jaki finalny produkt powstaje)”

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Świadczone przez Spółkę usługi produkcyjne to usługi na materiale powierzonym, polegają w głównej mierze na montażu przez Spółkę wyrobów elektronicznych i elektro-mechanicznych z materiałów (komponentów) powierzonych przez Wnioskodawcę, które są własnością Wnioskodawcy i w małej proporcji z materiałów zakupionych przez Spółkę. Wytworzone wyroby są dostarczane z powrotem do Niemiec. Usługi polegają na montażu kompletnym magazynów energii do zastosowań w Odnawialnych Źródłach Energii.

„3) czy Wnioskodawca obecnie zleca usługi produkcyjne innym kontrahentom niż Spółka”

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Wnioskodawca zleca usługi produkcyjne innym kontrahentom niż Spółka na terytorium Niemiec.

„4) czy Spółka obecnie świadczy usługi/dostarcza towary na rzecz innych kontrahentów niż Wnioskodawca”

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Tak, Spółka obecnie świadczy usługi/dostarcza towary na rzecz innych kontrahentów niż Wnioskodawca.

„5) czy Spółka produkuje finalne produkty na rzecz Wnioskodawcy według projektu/schematu, wzoru Wnioskodawcy”

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Tak, Spółka produkuje finalne produkty na rzecz Wnioskodawcy według projektu/schematu, wzoru Wnioskodawcy.

„6) czy Wnioskodawca nabywa jakieś towary od Spółki (jeśli tak należy wskazać jakie konkretnie)”

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Spółka sprzedaje Wnioskodawcy towary, wyroby gotowe - sprzedaż taka to przypadek produkcji kontraktowej na zlecenie Wnioskodawcy, która jest wykonana w pełni z materiałów będących własnością Spółki i taka transakcja jest traktowana dla celów VAT jako sprzedaż towarów stanowiąca wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (wytworzone towary są wysyłane do Niemiec). Towary nabywane przez Wnioskodawcę od Spółki to wiązki kablowe.

„7) czy Wnioskodawca poza świadczeniami oraz towarami nabywanymi od Spółki dokonuje zakupu jakiś innych usług bądź towarów na terytorium Polski jeśli tak należy wskazać jakiego rodzaju usługi bądź towary będą nabywane w tym w jakim celu”

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Wnioskodawca nabywa od trzech podmiotów z Polski materiały / komponenty elektroniczne, które są wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej (produkcyjnej) na terytorium Niemiec. Nabywane w Polsce materiały / komponenty elektroniczne nie są wykorzystywane do świadczenia usług produkcyjnych realizowanych przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy.

„8) na czym konkretnie polegają „dostawy produktów wykonanych z materiałów będących własnością Spółki”

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Dostawy produktów wykonanych z materiałów będących własnością Spółki polegają na sprzedaży Wnioskodawcy produktu finalnego (wiązek kablowych) wyprodukowanego przez Spółkę wyłącznie z materiału zakupionego przez Spółkę. Sprzedaż takiego produktu potwierdzona jest fakturą sprzedaży i dokumentowana jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów - towar jest dostarczony do wnioskodawcy własnym transportem Spółki.

„9) jakie zasoby techniczne/rzeczowe są niezbędne do produkcji towarów na rzecz Wnioskodawcy (należy ogólnie bez wskazywania szczegółów lecz w sposób niebudzący wątpliwości wskazać/opisać)”

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Zasoby techniczne i rzeczowe niezbędne do produkcji na rzecz Wnioskodawcy to: maszyny, magazyn, hala produkcyjna oraz zasoby ludzkie.

„10) które z zasobów technicznych/rzeczowych niezbędnych do produkcji towarów będzie zapewniał Wnioskodawca, a które Spółka”

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Spółka zapewniać będzie zasoby ludzkie, magazyn, halę produkcyjną oraz część narzędzi i maszyn, Wnioskodawca będzie zapewniał część maszyn jako maszyny powierzone do produkcji, które są niezbędne do realizacji określonych zleceń otrzymanych przez spółkę od Wnioskodawcy.

„11) czy Wnioskodawca korzysta z powierzchni magazynowej należącej do Spółki na terytorium Polski, a jeśli tak to na jakich zasadach”

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Wnioskodawca nie korzysta z powierzchni magazynowej należącej do Spółki na terytorium Polski, Spółka w posiadanych magazynach składuje materiał powierzony przez Wnioskodawcę do czasu jego pobrania i wykorzystania go w procesie produkcyjnym przez Spółkę, ale nie są to usługi wykonywane na rzecz Wnioskodawcy

„12) czy Wnioskodawca może decydować o rozmieszczeniu towarów w tym komponentów w magazynach Spółki”

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Wnioskodawca nie może decydować o rozmieszczeniu towarów w tym komponentów w magazynach Spółki.

„13) czy Spółka poza towarami w tym komponentami należącymi do Wnioskodawcy składuje towary przeznaczone dla/należące do innych podmiotów niż Wnioskodawca”

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Tak, Spółka poza towarami, w tym komponentami należącymi do Wnioskodawcy, składuje towary przeznaczone dla/należące do innych podmiotów niż Wnioskodawca.

„14) czy Wnioskodawca będzie posiadał bezpośrednią kontrolę nad zasobami osobowymi Spółki w tym należało wskazać/opisać na czym ta kontrola będzie polegała i w jaki sposób będzie realizowana”

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Wnioskodawca nie będzie posiadał bezpośredniej kontroli nad zasobami osobowymi Spółki.

„15) czy Wnioskodawca będzie posiadał bezpośrednią kontrolę nad zasobami technicznymi/rzeczowymi Spółki w tym należało wskazać/opisać na czym ta kontrola będzie polegała i w jaki sposób będzie realizowana”

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Wnioskodawca nie będzie posiadał bezpośredniej kontroli nad zasobami technicznymi/rzeczowymi Spółki.

„16) czy Wnioskodawca będzie miał wpływ jaka część zasobów technicznych/rzeczowych Spółki ma zostać wykorzystana do świadczenia usług produkcyjnych w tym należało wskazać/opisać na czym ten wpływ będzie polegał i w jaki sposób będzie realizowany”

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Wnioskodawca nie będzie miał wpływu jaka część zasobów technicznych/rzeczowych Spółki ma zostać wykorzystana do świadczenia usług produkcyjnych.

„17) czy Wnioskodawca będzie miał wpływ jaka część zasobów osobowych Spółki ma zostać wykorzystana do świadczenia usług produkcyjnych, czy Wnioskodawca będzie miał wpływ na czas pracy zasobów osobowych Spółki”

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Wnioskodawca nie będzie miał wpływu na to, jaka część zasobów osobowych Spółki ma zostać wykorzystana do świadczenia usług produkcyjnych. Wnioskodawca nie będzie miał wpływu na czas pracy zasobów osobowych Spółki.

„18) czy Spółka świadczy usługi produkcyjne zgodnie z wytycznymi wskazanymi przez Wnioskodawcę”

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Tak, są to wytyczne przekazywane w momencie podjęcia realizacji danego zadania - wytyczne nie odbiegają i nie będą odbiegać od wytycznych otrzymywanych od innych podmiotów. Spółka w wykonywaniu swoich zadań pozostanie niezależna od Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie ma i nie będzie mieć wpływu na podejmowane decyzje, które świadczą o niezależności Spółki od Wnioskodawcy np. jacy pracownicy będą uczestniczyć w usługach produkcyjnych, w których dniach i w jaki sposób będą dokładnie wykonywane usługi.

„19) przez jaki okres czasu (w przybliżeniu/około) Wnioskodawca planuje współpracę ze Spółką”

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Współpraca pomiędzy Wnioskodawcą i Spółką jest przewidywana na okres długoterminowy, na pewno kilka lat, czas trwania współpracy nie jest określony (ograniczony)

„20) czy usługi produkcyjne świadczone przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy stanowią usługi, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy o VAT (tj. są to usługi do których nie stosuje się szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług na podstawie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n) ewentualnie/alternatywnie należy dokładnie opisać na czym konkretnie polega usługa, w jaki sposób jest realizowana, co dokładnie obejmuje, czego dotyczy, co jest celem świadczonej usługi (…)”

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Usługi produkcyjne świadczone przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy stanowią usługi, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy.

Pytania (doprecyzowane w odpowiedzi na wezwanie Organu)

1. Czy w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca nie będzie posiadał w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla potrzeb VAT w związku z nabywaniem od Spółki Usług produkcyjnych i w konsekwencji Usługi produkcyjne świadczone przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy nie będą podlegały opodatkowaniu VAT w Polsce z uwagi na fakt, iż miejscem ich świadczenia będzie miejsce, w którym usługobiorca (tj. Wnioskodawca) posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. Niemcy?
2. Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego zawartego na fakturach wystawionych przez Spółkę z tytułu świadczenia na jego rzecz Usług produkcyjnych?
3. Czy w sytuacji, gdy stanowisko zaprezentowane we Wniosku w odniesieniu do pytania nr 2 jest prawidłowe i Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia Usług produkcyjnych, to czy Wnioskodawca będzie uprawniony do zarejestrowania się jako czynny podatnik VAT w Polsce i ubiegania się o zwrot nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym z tytułu nabycia Usług produkcyjnych poprzez wykazanie odpowiedniej kwoty tej nadwyżki w złożonej przez Wnioskodawcę deklaracji na potrzeby podatku VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

W przedstawionym we Wniosku zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca nie będzie posiadał w Polsce stałego miejsce prowadzenia działalności gospodarczej dla potrzeb VAT w związku z nabywaniem od Spółki Usług produkcyjnych i, w konsekwencji, Usługi produkcyjne świadczone przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy nie będą podlegały opodatkowaniu VAT w Polsce z uwagi na fakt, iż miejscem ich świadczenia będzie miejsce, w którym usługobiorca (tj. Wnioskodawca) posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. Niemcy.

Ad. 2

Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego zawartego na fakturach wystawionych przez Spółkę z tytułu świadczenia na jego rzecz Usług produkcyjnych.

Ad. 3

W sytuacji, gdy stanowisko zaprezentowane we Wniosku w odniesieniu do pytania nr 2 jest prawidłowe i Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia Usług produkcyjnych, to Wnioskodawca będzie uprawniony do zarejestrowania się jako czynny podatnik VAT w Polsce i ubiegania się o zwrot nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym z tytułu nabycia Usług produkcyjnych poprzez wykazanie odpowiedniej kwoty tej nadwyżki w złożonej przez Wnioskodawcę deklaracji na potrzeby podatku VAT.

Ad. 1

Ustawa o VAT nie zawiera definicji stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Pojęcie to ma swoje źródło w Dyrektywie 2006/112/WE, a zdefiniowane zostało w Rozporządzeniu 282/2011.

Zgodnie z art. 11 Rozporządzenia 282/2011, cyt.:

„1. Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE "stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej" oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

2.Na użytek stosowania następujących artykułów „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

1. art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
2. począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
3. do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
4. art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

3. Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.”

Ponadto, zgodnie z art. 22 ust. 1 Rozporządzenia 282/2011, cyt.:

„Aby określić stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, na rzecz którego świadczona jest usługa, usługodawca analizuje charakter i zastosowanie świadczonej usługi.

W przypadku gdy charakter i zastosowanie świadczonej usługi nie pozwalają usługodawcy określić stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, na rzecz którego świadczona jest usługa, określając to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, analizuje on w szczególności, czy umowa, zamówienie i numer identyfikacyjny VAT przyznany przez państwo członkowskie usługobiorcy i przekazany usługodawcy przez usługobiorcę wskazują stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej jako miejsce odbioru usługi i czy stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej jest tożsame z podmiotem płacącym za usługę.

W przypadku gdy na mocy akapitów pierwszego i drugiego niniejszego ustępu nie można określić stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, na rzecz którego świadczona jest usługa, lub gdy usługi objęte art. 44 dyrektywy 2006/112/WE są świadczone na rzecz podatnika w ramach umowy obejmującej co najmniej jedną usługę wykorzystywaną w sposób nieidentyfikowalny i niewymierny, usługodawca ma prawo stwierdzić, że usługi są świadczone na rzecz miejsca, w którym usługobiorca ma siedzibę działalności gospodarczej.”

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem Rozporządzenia 282/2011 jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej Rozporządzenie 282/2011 nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

W punkcie (14) preambuły do Rozporządzenia 282/2011 wskazane zostało, iż aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak m.in. stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce. Przy czym należy uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

Zaznaczyć przy tym również należy, co podkreślał niejednokrotnie Trybunał w wydawanych orzeczeniach (wyrok z 7 maja 2020 r. C-547/18), cyt. „jeżeli najbardziej użytecznym łącznikiem w celu określenia miejsca świadczenia usług z podatkowego punktu widzenia, a zatem łącznikiem głównym, jest miejsce, w którym podatnik ma siedzibę działalności gospodarczej, uwzględnienie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika stanowi odstępstwo od tej ogólnej zasady, jeżeli są spełnione określone warunki (wyrok z dnia 16 października 2014 r., Welmory, C-605/12, EU:C:2014:2298, pkt 53, 56).

Biorąc zatem pod uwagę definicję stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej wynikającą z Rozporządzenia 282/2011, dokonując oceny, czy dane przedsiębiorstwo posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju należy zweryfikować czy łącznie spełnione zostały następujące warunki:

1. występuje wystarczająca stałość miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, oraz
2. w danym miejscu występuje obecność odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, oraz
3. dane miejsce ma możliwość odbioru i wykorzystania usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca - występuje niezależność tego miejsca.

W definicji pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” zawartej w art. 11 ust. 1 Rozporządzenia 282/2011 zastosowano koniunkcję poprzez użycie spójnika „oraz”, co oznacza, że wypełnienie dyspozycji zawartej w tej definicji wymaga spełnienia wszystkich wskazanych w niej przesłanek.

W przypadku, gdy nie jest spełniony chociażby jeden z wyżej wymienionych warunków, nie można uznać, że obecność danego podmiotu na terytorium państwa członkowskiego nosi znamiona stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym nie jest spełniony żaden z w/w warunków. Wnioskodawca nie będzie zatem posiadać stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, co potwierdza poniższe uzasadnienie.

Ad a) Wystarczająca stałość miejsca prowadzenia działalności gospodarczej

Warunek wystarczającej stałości miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie został zdefiniowany ani w ustawie o VAT, ani w Dyrektywie 2006/112/WE, ani też w rozporządzeniach wykonawczych do tych aktów prawnych.

Pod pojęciem „stały” - zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego - należy rozumieć «pozostający w tym samym miejscu i położeniu» «trwale związany z jakimś miejscem» [https://sjp.pwn.pl/szukaj/staly.html]

Stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej musi zatem charakteryzować się pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu w sposób trwały, nieprzemijający.

Sposób wykładni warunku wystarczającej stałości miejsca prowadzenia działalności gospodarczej był niejednokrotnie przedmiotem orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE). Przykładowo: wyrok TSUE z dnia 4 lipca 1985 r. w sprawie C-168/84 Gunter Berkholz, przeciwko Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstand, cyt.:

„Z kontekstu koncepcji użytych w art. 9 oraz z jego celu wynika, że, jak stwierdzono powyżej, usług tych nie można uznać za świadczone w miejscu prowadzenia działalności innym, niż miejsce siedziby usługodawcy, chyba że to miejsce prowadzenia działalności jest pewnych minimalnych rozmiarów oraz stale obecne są w nim zasoby zarówno ludzkie, jak i techniczne konieczne do świadczenia usług. (`(...)`)

Na pierwsze pytanie Finanzgericht należy zatem odpowiedzieć następująco: art. 9( 1) VI Dyrektywy z 17.5.1977 r. należy interpretować tak, iż instalacja dla celów prowadzenia działalności komercyjnej, takiej jak eksploatacja automatów do gry, na pokładzie statku żeglującego po otwartym morzu poza terytorium kraju może być uznana za stałe miejsce prowadzenia działalności w rozumieniu tego przepisu jedynie, jeśli to stałe miejsce prowadzenia działalności pociąga za sobą stałą obecność zasobów tak ludzkich, jak i technicznych, koniecznych do świadczenia tych usług i nie jest właściwe uznanie tych usług za wykonane w miejscu, gdzie usługodawca posiada swoją siedzibę. ”

Jak wynika ze stanowiska TSUE, cechą miejsca prowadzenia działalności niezbędną do uznania, iż ma ono charakter stały jest zaangażowanie odpowiedniej struktury osobowej i technicznej. Powyższe potwierdza również linia orzecznicza sądów administracyjnych, przykładowo:

• wyrok WSA w Gliwicach z 28 lipca 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 141/20, cyt.: „Kierując się powyższymi wskazaniami, wynikającymi również z innych wyroków TSUE, dotyczących ustalenia miejsca stałego prowadzenia działalności wskazać należy, że konieczna jest pewna określona minimalna skala aktywności, która stanowi zewnętrzne znamię, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale (orzeczenie C-231/94), tj. w sposób stały, powtarzalny i nieprzemijający (orzeczenie 168/84), wymagana jest też minimalna trwałość poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych koniecznych dla świadczenia określonych usług w sposób niezależny (orzeczenie C-73/06 czy C-260/95)”.
• wyrok WSA w Gliwicach z 12 października 2020 r., sygn. akt I SA/GI 1051/19, cyt.: „Zdaniem organu interpretacyjnego, wykorzystanie posiadanej w Polsce infrastruktury technicznej oraz personelu do wykonywania części prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, w sposób zorganizowany oraz ciągły, kwalifikuje planowaną aktywność Wnioskodawcy na terytorium kraju jako stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

(…)

W ocenie Sądu, organ interpretacyjny zatem błędnie przyjął, że skarżąca posiada wystarczające zaplecze o charakterze technicznym i personalnym w Polsce, aby uznać, że posiada tu stałe miejsce prowadzenia działalności. Sąd podziela stanowisko skarżącej, że błędne uznanie przez Dyrektora, iż Skarżąca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, doprowadziło również do błędnego uznania, iż miejscem świadczenia usług wykonywanych przez Spółkę Powiązaną na podstawie Umowy Produkcyjnej na rzecz Spółki jest terytorium Polski. ”

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności” należy się również odnieść do orzeczenia TSUE z dnia 7 maja 2020 r. w polskiej sprawie C-547/18 Dong Yang Electronics, w którym TSUE wprost wskazał, iż cyt.:

„(`(...)`) nie może wywieść istnienia na terytorium państwa członkowskiego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej spółki z siedzibą w państwie trzecim z samego faktu, że spółka ta posiada w tym państwie członkowskim spółkę zależną, (`(...)`)”

Jak wynika z powyższego, sam fakt iż podmiot zagraniczny posiada w innym kraju UE swoją spółkę zależną nie oznacza automatycznie, iż podmiot ten ma w tym państwie stałe miejsce prowadzenia działalności. TSUE podkreślił w tym wyroku, iż „o ile możliwe jest, aby spółka zależna stanowiła stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej swej spółki dominującej (zob. podobnie wyrok z dnia 20 lutego 1997 r., DFDS, C-260/95, EU:C:1997:77, pkt 25, 26), o tyle taka kwalifikacja zależy od materialnych przesłanek ustanowionych rozporządzeniem wykonawczym nr 282/2011, w szczególności w jego art. 11, które należy oceniać w kontekście rzeczywistości gospodarczej i handlowej.”

Jednocześnie w przypadku przedmiotowego kryterium mowa jest o „wystarczającej stałości miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, cyt.:

„Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. ”

Natomiast podatnikami w rozumieniu przepisów ustawy o VAT (art. 15 ust. 1 ustawy o VAT), są cyt.: „osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.”

A zatem, aby w ogóle można było mówić o „wystarczającej stałości miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, to miejsce nie tylko musi charakteryzować się występowaniem w nim w sposób stały infrastruktury technicznej i osobowej, ale infrastruktura ta musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Takie stanowisko jednoznacznie potwierdził WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 30 września 2009 r., sygn. akt I SA/Ol 563/09, cyt.: „Mając na uwadze taki stan faktyczny przedstawiony we wniosku o interpretację, należało uznać za słuszny pogląd skarżącego, iż najem lokalu przeznaczonego na wewnętrzne potrzeby, a zatem niezwiązanego bezpośrednio z prowadzoną przez kontrahenta działalnością gospodarczą w zakresie sprzedaży podzespołów, nie może stanowić podstawy do przyjęcia, iż posiada on miejsce stałego prowadzenia działalności na terytorium kraju. Zdaniem Sądu, pojęcia miejsca stałego prowadzenia działalności nie sposób rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Uwzględniając wskazane w powołanym wyżej przepisie art. 15 ust. 2 ustawy kryteria, zgodzić się należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na terytorium kraju infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. (`(...)`)

Powyższe wynika z założenia, że tylko czynności podejmowane wyłącznie w ramach działalności gospodarczej winny znaleźć się w zainteresowaniu organów podatkowych i tylko one na gruncie podatku od towarów i usług mogą spowodować powstanie określonych skutków prawnych.(`(...)`)

W rozpoznawanej sprawie, na podstawie stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę nie sposób uznać, iż element osobowo - rzeczowy, jakim dysponuje na terytorium kraju kontrahent podatnika umożliwia mu samodzielne prowadzenie na tym terytorium działalności gospodarczej w przedmiocie sprzedaży podzespołów do komputerów. Posiadany przez kontrahenta podatnika zespół środków nie gwarantuje bowiem samodzielności pod względem ekonomicznym i organizacyjnym.”

Powyższe stanowisko znajduje również jednoznaczne potwierdzenie w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 czerwca 2021 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.93.2021.3.AC, cyt.: „Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy.”

W zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku Wnioskodawca jest spółką nieposiadającą osobowości prawnej z siedzibą w Niemczech, będącą dostawcą usług technologicznych, produkcyjnych i logistycznych dla branży elektronicznej. W ramach współpracy ze Spółką (spółką jawną z siedzibą w Polsce, działającą w branży elektronicznej i elektrotechnicznej), Wnioskodawca nabywa Usługi produkcyjne (oraz towary w ramach Dostawy towarów). Współpraca ma charakter stały i następuje w oparciu o umowę ramową podpisaną pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką, w której uregulowane zostały jej aspekty finansowe i operacyjne.

W ramach współpracy pomiędzy Stronami planowane jest przystąpienie do Spółki Nowego Wspólnika (którego 100% właścicielem będzie Wnioskodawca) - spółki kapitałowej z siedzibą w Niemczech, który obejmie 15% praw do udziału w zysku Spółki.

Usługi produkcyjne będą świadczone również po planowanym przystąpieniu do Spółki Nowego Wspólnika. Ich przebieg (podobnie jak obecnie) będzie następujący:

· Wnioskodawca będzie zlecał Spółce wykonanie Usług produkcyjnych.

· Usługi produkcyjne wykonywane będą w oparciu o:

- dokumentację dostarczoną przez Wnioskodawcę opisującą sposób wykonania zlecenia i czasy produkcyjne znormowane przez Wnioskodawcę, lub

- własną kalkulację wykonaną przez Spółkę na podstawie otrzymanej od Wnioskodawcy dokumentacji konstrukcyjnej - w takim przypadku Spółka sama będzie opracowywała sposób (technologię) wykonania danego wyrobu.

· W przypadku Usług produkcyjnych Komponenty, na których będą one świadczone, będą przewożone z terytorium Niemiec (od Wnioskodawcy) do Polski (do Spółki), gdzie Spółka będzie świadczyła Usługi produkcyjne.

· Po wykonaniu Usług produkcyjnych przetworzone Komponenty będą z powrotem transportowane do Niemiec.

· Co do zasady transport Komponentów z Niemiec do Polski, jak i ich transport z Polski do Niemiec (po wykonaniu Usługi produkcyjnej) będzie organizowany przez Spółkę z wykorzystaniem środków transportu będących jej własnością. Sporadycznie może się zdarzyć, że transport będzie realizowany przez zewnętrzną firmę transportową na zlecenie Spółki. Wnioskodawca jest obciążany przez Spółkę kosztami transportu Komponentów.

· Spółka w ramach współpracy z Wnioskodawcą, o której mowa we Wniosku, będzie ponosiła pełną odpowiedzialność za zapewnienie odpowiednich mocy produkcyjnych, zachowanie terminów oraz zapewnienie odpowiedniej jakości świadczonych przez siebie na rzecz Wnioskodawcy Usług produkcyjnych.

· Spółka nie będzie wykonywała żadnych czynności związanych ze sprzedażą produktów będących w asortymencie Wnioskodawcy (w tym Komponentów, na których będzie świadczyła Usługi produkcyjne).

Co ważne, Wnioskodawca nie będzie wykonywał czynności opodatkowanych podatkiem VAT na terenie Polski w związku z nabywaniem od Spółki Usług produkcyjnych. Proces sprzedaży Komponentów (na których wykonywane będą Usługi produkcyjne) na rzecz kontrahentów Wnioskodawcy nie będzie prowadzony przez Wnioskodawcę z terytorium Polski. Jak zostało wskazane, po wykonaniu przez Spółkę zleconych Usług produkcyjnych przetworzone Komponenty będą transportowane z powrotem do kraju siedziby Wnioskodawcy, tj. Niemiec. Wnioskodawca nie będzie w szczególności dokonywał sprzedaży Komponentów lub towarów nabywanych w ramach Dostawy towarów znajdujących się na terytorium Polski do podmiotów mających siedzibę w Polsce, jak również nie będzie dokonywał ich sprzedaży na rzecz podmiotów zagranicznych w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub eksportu towarów.

Dodatkowo, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, wszelkie decyzje strategiczne, zarządcze, dotyczące działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę są i będą podejmowane w państwie siedziby Wnioskodawcy, tj. w Niemczech.

Ponadto, Wnioskodawca:

• nie będzie posiadał na terytorium Polski maszyn i innych urządzeń niezbędnych do samodzielnego wykonywania działalności gospodarczej - udostępnione maszyny / urządzenia na rzecz Spółki będą wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania usług i to Spółka będzie uprawniona do ich użytku; maszyny / urządzenia będą wykorzystywane do realizacji zleceń Wnioskodawcy. Niemniej jednak istnieje również możliwość wykorzystywania ich do realizacji zleceń od innych kontrahentów Spółki - w przypadku gdyby Spółka wyraziła taką chęć, odbywać się to będzie za odpowiednim wynagrodzeniem ustalonym pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką,
• nie będzie posiadał w Polsce oddziału (filii), przedstawicielstwa, biura,
• nie będzie zatrudniał na terytorium Polski żadnych pracowników oraz nie będzie delegował swoich pracowników do Polski na stałe lub okresowo, ani też nie będzie dysponował na terytorium Polski pracownikami innych podmiotów (w tym Spółki), którzy zobligowani byliby wykonywać polecenia służbowe wydawane przez Wnioskodawcę lub działać pod nadzorem Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie będzie posiadał ani wynajmował nieruchomości w Polsce,
• nie będzie kierował lub zarządzał bieżącą działalnością Spółki, nie będzie sprawował również nadzoru nad Spółką, w tym nad jego zapleczem personalnym i technicznym, podczas wykonywania Usług produkcyjnych.

Wnioskodawca prowadzi własną działalność gospodarczą na terytorium Niemiec, która jest niezależna od działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę w Polsce.

W kontekście powyższego, mając na uwadze, że Wnioskodawca:

• nie będzie prowadził na terytorium Polski żadnej działalności opodatkowanej VAT w związku z nabywaniem od Spółki Usług produkcyjnych;
• nie będzie prowadził sprzedaży Komponentów (na których wykonywane będą Usługi produkcyjne) z terytorium Polski (po wykonaniu przez Spółkę zleconych usług będą one transportowane do kraju siedziby Wnioskodawcy, tj. do Niemiec);
• nie będzie posiadał w Polsce zasobów ludzkich i technicznych, ani też nie będzie miał kontroli nad pracownikami innych podmiotów (w tym Spółki), którzy zobligowani byliby wykonywać polecenia służbowe wydawane przez Wnioskodawcę;
• nie będzie wykorzystywał udostępnionych Spółce maszyn / urządzeń do prowadzenia własnej działalności gospodarczej - udostępnione maszyny / urządzenia na rzecz Spółki będą wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania usług na tych maszynach i urządzeniach i to Spółka będzie uprawniona do ich użytku;
• będzie prowadził własną działalność gospodarczą na terytorium Niemiec, która jest niezależna od działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę w Polsce;
• wszelkie decyzje strategiczne, zarządcze, dotyczące działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę będą podejmowane w państwie siedziby Wnioskodawcy, tj. w Niemczech,

- nie sposób uznać, iż sam fakt nabywania Usług produkcyjnych od Spółki będzie przesądzał o posiadaniu przez Wnioskodawcę „stałego” miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Tym samym, warunek dotyczący stałości miejsca prowadzenia działalności w Polsce nie jest spełniony w przypadku Wnioskodawcy, bowiem Wnioskodawca nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej w Polsce.

Ad b) Obecność odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego

• Sposób wykładni warunku istnienia odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego prezentują niżej cytowane orzeczenia TSUE: wyrok TSUE z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie C-190/95 ARO Lease BV przeciwko Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen te Amsterdam, cyt.: „W konsekwencji, aby można je było traktować, w drodze odstępstwa od głównego kryterium siedziby głównej, jako miejsce świadczenia usług przez podatnika, miejsce prowadzenia działalności musi posiadać dostateczny poziom stałości oraz strukturę wystarczającą pod względem zasobów ludzkich i technicznych do świadczenia podmiotowych usług w sposób niezależny.”
• wyrok TSUE z dnia 3 czerwca 2021 r. w sprawie C-931/19 Titanium Ltd przeciwko Finanzamt Osterreich, dawniej Finanzamt Wien, cyt.: „Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału pojęcie „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” wymaga stałej obecności zasobów ludzkich i technicznych niezbędnych do świadczenia określonych usług. Wymaga ono zatem wystarczającego stopnia trwałości oraz struktury, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić samodzielne świadczenie rozpatrywanych usług (wyrok z dnia 28 czerwca 2007 r., Planzer Luxembourg, C-73/06, EU:C:2007:397, pkt 54 i przytoczone tam orzecznictwo). W szczególności struktura pozbawiona własnego personelu nie może mieścić się w zakresie pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” (zob. podobnie wyrok z dnia 17 lipca 1997 r., ARO Lease, C-190/95, EU:C:1997:374, pkt 19).”

Zarówno orzecznictwo TSUE, jak i sama definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” jednoznacznie wskazują, że aby dane miejsce traktować dla potrzeb VAT jako stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej musi ono charakteryzować się „odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego”.

Zastosowanie koniunkcji poprzez użycie spójnika „i” oznacza, że przesłanka ta będzie spełniona wyłącznie wówczas, gdy dane miejsce posiada zarówno odpowiednią strukturę personalną, jak i odpowiednią strukturę techniczną. Znajduje to również potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, przykładowo wyrok NSA z dnia 16 lutego 2016 r., sygn. akt I FSK 2004/13, cyt.:

„Drugą z przesłanek, którą należy wziąć pod uwagę przy kwalifikacji stałego miejsca prowadzenia działalności to odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego.(`(...)`)

Dla uznania bowiem danego miejsca za stałe miejsce prowadzenia działalności konieczne jest spełnienie dwóch warunków - obecności personelu oraz zaplecza technicznego. Stałe miejsce prowadzenia działalności to struktura wyposażona zarówno w środki techniczne, jak i w czynnik ludzki. Bez czynnika ludzkiego dana struktura nie jest stałym miejsce prowadzenia działalności.”

Zaplecze personalne

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca:

• nie będzie zatrudniał na terytorium Polski żadnych pracowników,
• nie będzie delegował swoich pracowników do Polski na stałe lub okresowo,
• nie będzie dysponował jakimikolwiek innymi zasobami personalnymi (pracownikami innych podmiotów) znajdującymi się na terytorium Polski (w tym Spółki), którzy zobligowani byliby wykonywać polecenia służbowe wydawane przez Wnioskodawcę lub nad którymi miałby bezpośrednią kontrolę lub nadzór.

Należy w szczególności podkreślić, iż fakt, że Wnioskodawca będzie posiadał 100% udziałów w spółce kapitałowej (Nowy Wspólnik), która będzie posiadała 15% praw do udziału w zysku Spółki jako jej wspólnik, nie daje podstaw do uznania, że Wnioskodawca będzie posiadał zaplecze personalne na terytorium Polski. To zaplecze posiada bowiem Spółka, która bezpośrednio kieruje pracą i nadzoruje swoich pracowników. Jednocześnie, Wnioskodawca nie będzie posiadał żadnych uprawnień do bezpośredniego kierowania lub nadzorowania zaplecza personalnego należącego do Spółki.

W konsekwencji powyższego, nie ulega wątpliwości, że Wnioskodawca nie będzie posiadał zaplecza personalnego na terytorium Polski (ani własnego ani należącego do innego podmiotu, w tym do Spółki), o którym mowa w art. 11 ust. 1 Rozporządzenia 282/2011.

Zaplecze techniczne

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca nie będzie posiadał w Polsce oddziału (filii), przedstawicielstwa, biura ani żadnej innej własnej stałej placówki użytkowanej na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Wnioskodawca nie posiada ani nie wynajmuje nieruchomości w Polsce (i nie ma zamiaru robić tego również w przyszłości), w szczególności Wnioskodawca nie ma dostępu, a także praw do dysponowania, administrowania ani zarządzania całością lub częścią nieruchomości Spółki.

Wnioskodawca nie będzie posiadał również na terytorium Polski maszyn i innych urządzeń niezbędnych do samodzielnego wykonywania działalności gospodarczej. Należy zwrócić uwagę, iż w przypadku, gdy na mocy Umowy inwestycyjnej dojdzie do udostępnienia Spółce maszyn lub urządzeń nastąpi to na mocy odrębnej umowy i to Spółka będzie uprawniona do wykorzystywania przedmiotowych maszyn/ urządzeń do samodzielnego wykonywania własnej działalności gospodarczej. Jakkolwiek maszyny / urządzenia będą wykorzystywane do realizacji zleceń Wnioskodawcy, tym niemniej istnieje również możliwość wykorzystywania ich do realizacji zleceń od innych kontrahentów Spółki. W przypadku gdyby Spółka wyraziła taką chęć, odbywać się to będzie za odpowiednim wynagrodzeniem ustalonym pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką. Tym samym, brak jest podstaw do uznania, że Wnioskodawca będzie posiadał na terytorium Polski zaplecze techniczne w postaci maszyn i urządzeń, które będą udostępnione Spółce, gdyż to zaplecze techniczne będzie używane przez Spółkę i będzie podlegało zarządzaniu przez Spółkę - Spółka będzie również odpowiedzialna za konserwację tych urządzeń, dokonywanie niezbędnych napraw oraz za wykupienie stosownego ubezpieczenia w zakresie tych urządzeń. Proces decyzyjny w zakresie wykorzystywania tych urządzeń będzie również w całości leżał po stronie Spółki. Jak zostało wskazane Wnioskodawca nie będzie kierował lub zarządzał prowadzeniem bieżącej działalności Spółki oraz nie będzie sprawował nadzoru nad Spółką podczas wykonywania przez nią Usług produkcyjnych.

Należy jednocześnie podkreślić, iż za prawidłowość realizacji zleceń wykonywanych przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy pełną odpowiedzialność ponosiła będzie wyłącznie Spółka, w tym w szczególności za zapewnienie odpowiednich mocy produkcyjnych, zachowanie terminów oraz zapewnienie odpowiedniej jakości świadczonych przez siebie na rzecz Wnioskodawcy Usług produkcyjnych.

Zarówno Wnioskodawca, jak i Spółka będą niezależnymi podmiotami prowadzącymi niezależną działalność gospodarczą. Wszelkie decyzje strategiczne, zarządcze, dotyczące działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę są i będą podejmowane w państwie siedziby Wnioskodawcy, tj. w Niemczech. Jednocześnie, Spółka również będzie w sposób samodzielny prowadziła swoją działalność gospodarczą - w szczególności realizacja przez Spółkę zleceń składanych przez Wnioskodawcę lub innych kontrahentów Spółki, nie będzie realizowana pod kierownictwem lub nadzorem Wnioskodawcy. Tym samym, Wnioskodawca nie będzie miał wpływu na sposób wykorzystania przez Spółkę jego całego zaplecza technicznego, hal produkcyjnych oraz posiadanych przez niego maszyn i urządzeń (w tym maszyn i urządzeń użytkowanych będących własnością Wnioskodawcy). Należy jednocześnie wskazać, iż nawet w sytuacji hipotetycznej, gdyby Wnioskodawca chciał w jakimś zakresie kierować bieżącymi działaniami Spółki, to nie będzie mógł tego realizować, gdyż nie posiada on wystarczającej ilości praw w Spółce, aby samodzielnie móc takie czynności podejmować (będzie on posiadał wyłącznie 15% praw do udziału w zysku).

W konsekwencji, Wnioskodawca nie będzie posiadał w Polsce zaplecza technicznego (ani własnego ani należącego do innego podmiotu, w tym do Spółki), o którym mowa w art. 11 ust. 1 Rozporządzenia 282/2011.

Podsumowanie

W świetle powyższego, mając na uwadze, że Wnioskodawca:

• nie będzie posiadał w Polsce własnego zaplecza technicznego i personalnego,
• nie będzie wykorzystywał zaplecza technicznego i personalnego Spółki, ponieważ nie będzie ani kierował ani zarządzał bieżącą działalnością Spółki, ani nie będzie sprawował bieżącego nadzoru nad Spółką podczas wykonywania przez niego Usług produkcyjnych,

- nie ulega zatem żadnej wątpliwości, iż również warunek posiadania zaplecza personalnego i technicznego nie zostanie spełniony w przedstawionym we Wniosku zdarzeniu przyszłym.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach oraz orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo:

• wyrok WSA w Gliwicach z 28 lipca 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 141/20, cyt.: „Podkreślenia wymaga, że owej koniecznej kontroli skarżącej nad personelem i zapleczem technicznym w Polsce nie można wywodzić z ustalonych między skarżącą, a Usługodawcami zasad świadczenia usług, które - co oczywiste - określane są pomiędzy stronami każdej tego rodzaju umowy i z uprawnień strony do żądania spełnienia warunków ustalonych przez kontrahentów. Na pełną aprobatę zasługuje pogląd wyrażony w wyroku WSA w Warszawie z dnia 12 lipca 2017 r., sygn. akt III SA/WA 1979/16, w którym WSA orzekł, że pominięcie wymogu "władztwa" (czego dopuścił się organ także w niniejszej sprawie) oznaczałoby, że to kryterium jest spełnione co zasady zawsze, gdy podmiot nabywa usługi świadczone w innym kraju niż jego siedziba, niezależnie od zakresu uprawnień podmiotu do władczego kierowania takim personelem, sprawowania nad nim kontroli albo narzucania sposobu wykonywania zleconej usługi. Wbrew stanowisku organu interpretacyjnego, o dostępności zaplecza personalnego i technicznego porównywalnej z dostępnością zaplecza własnego nie decyduje ekonomiczne wykorzystanie ludzi i sprzętu. Niewątpliwie bowiem zakup każdej usługi, nabywanej przez podmiot gospodarczy ukierunkowany jest na określone korzyści ekonomicznej, co jednak nie kreuje automatycznie miejsca prowadzenia stałej działalności w kraju, na terenie którego usługodawca świadczy usługi.”
• interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 maja 2021 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.34.2021.2.RST, cyt.: „Na terytorium Polski Spółka zatrudnia na czas nieokreślony przedstawiciela handlowego, którego zadaniem jest negocjowanie i zawieranie kontraktów w imieniu Spółki z polskimi podmiotami. Obowiązki przedstawiciela handlowego są wykonywane w Polsce w miejscu jego zamieszkania, bądź niekiedy w siedzibie klienta Spółki - za pośrednictwem komputera i telefonu udostępnionego przez Spółkę. Ponadto od 1 grudnia 2020 r. Spółka zawarła umowę o pracę z drugim pracownikiem tzw. przedsprzedażowym konsultantem w Polsce, do którego zadań na terytorium Polski należy: wykonywanie próbnych uruchomień (instalacji) oprogramowania, niezależne wykonanie testów oprogramowania (na swoim sprzęcie, jak i na sprzęcie w siedzibie klienta), współtworzenie i współuczestnictwo w targach handlowych i pokazach, wsparcie sprzedawców podczas spotkań przedsprzedażowych z zainteresowanymi stronami (klientami) oraz aktywne wsparcie w kwestiach technicznych, przygotowanie i realizacji warsztatów szkoleniowych w zakresie oferowanego oprogramowania przez Spółkę, prowadzenie szkoleń dla klientów z obsługi oprogramowania oferowanego przez Spółkę, tłumaczenie dokumentów szkoleniowych na język polski, doraźne udzielenie wsparcia klientom dotyczącego wdrażania oprogramowania, w tym zdalnego wsparcia w przypadku zgłoszonych problemów technicznych, działanie zgodnie ze aktem założycielskim Spółki, jej regulaminem i zasadami korporacyjnymi, dołączenie do stowarzyszeń branżowych i podobnych organizacji, jeśli uczestnictwo takie służy interesowi Spółki, zgłaszanie na bieżąco Spółce zagadnień handlowych, finansowych oraz innych w znaczących kwestii. Przedsprzedażowy konsultant w Polsce będzie wykonywał głównie swoją pracę w miejscu zamieszkania na sprzęcie powierzonym przez Spółkę (tj. za pośrednictwem komputera i telefonu udostępnionego przez Spółkę). Ponadto, w ramach swoich obowiązków, Pracownik może zostać czasowo skierowany do wykonywania obowiązków w siedzibach klientów Spółki oraz do uczestnictwa w spotkaniach, szkoleniach, wykładach i konferencjach na terenie Polski lub za granicą. Przedsprzedażowy konsultant w Polsce będzie wsparciem technicznym dla klientów, głównie na etapie przedsprzedażowym, i posprzedażowym, jeśli techniczne problemy zostaną zgłoszone w związku z instalacją oprogramowania. Przy czym zarówno przedstawiciel handlowy jak i przedsprzedażowy konsultant w Polsce nie będą brali udziału w świadczeniu usług przez Spółkę. Jednocześnie Spółka nie będzie wynajmować nieruchomości w Polsce. Wszystkie prace wykonywane przez pracowników będą wykonywane z ich miejsca zamieszkania, bądź niekiedy w siedzibie klientów (w tym potencjalnych klientów). Spółka może sporadycznie nabywać w Polsce towary lub usługi, których przedmiotem mogą być usługi konsultingowe, IT (informatyczne), polegające na umożliwieniu udziału w targach handlowych w Polsce lub inne niezbędne i wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w Niemczech. Co więcej wszelkie decyzje strategiczne, zarządcze, dotyczące oprogramowania, procesu sprzedaży są i będą podejmowane w siedzibie Spółki, czyli w Niemczech (brak jest w Polsce samodzielności decyzyjnej). Zatem nie można uznać, że Spółka na terytorium Polski w sposób samodzielny w stosunku do działalności prowadzonej w Niemczech posiadając zaplecze personalne i techniczne prowadzi w sposób stały część działalności gospodarczej. Co prawda, Spółka zatrudnia na czas nieokreślony na terytorium Polski przedstawiciela handlowego oraz tzw. przedsprzedażowego konsultanta w Polsce zapewniając im komputer i telefon. Co więcej, pracownicy Spółki zostali zatrudnieni m.in. w celu negocjowania i zawierania kontraktów w imieniu Spółki z polskimi podmiotami czy wykonywania próbnych uruchomień (instalacji) oprogramowania. Jednak nie można uznać, że w analizowanym przypadku cechy i skala posiadanego w Polsce zaplecza personalnego i technicznego umożliwiają Spółce w sposób stały prowadzenie części działalności gospodarczej na terytorium Polski. Spółka mimo, że zatrudnia w Polsce przedstawiciela handlowego oraz tzw. przedsprzedażowego konsultanta w Polsce i zapewnia pracownikom na terytorium Polski komputer i telefon nie zorganizowała zaplecza świadczącego o prowadzeniu części działalności gospodarczej na terytorium Polski. Na terytorium Polski Spółka nie nabywa żadnych innych usług, niż sporadycznie usługi konsultingowe, IT, polegające na umożliwieniu udziału w targach handlowych w Polsce lub inne niezbędne i wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w Niemczech (`(...)`) Pracownicy Spółki w Polsce nie będą brali udziału w świadczeniu usług przez Spółkę, ich rola będzie miała jedynie charakter pomocniczy. Jednocześnie Spółka nie będzie wynajmować nieruchomości w Polsce. Co więcej wszelkie decyzje strategiczne, zarządcze, dotyczące oprogramowania, procesu sprzedaży są i będą podejmowane w siedzibie Spółki, czyli w Niemczech (brak jest w Polsce samodzielności decyzyjnej). Zatem, w tym konkretnym przypadku, należy stwierdzić, że mimo posiadania przez Spółkę pewnych zasobów osobowych oraz technicznych na terytorium Polski nie są spełnione przesłanki do uznania, że Spółka na terytorium Polski posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.”

Należy tutaj dodatkowo wskazać, iż na gruncie najnowszego wyroku TSUE z dnia 3 czerwca 2021 r. w sprawie C-931/19 - brak posiadania własnego personelu w danym miejscu wprost wyklucza możliwość powstania w tym miejscu stałego miejsca prowadzenia działalności, cyt. „struktura pozbawiona własnego personelu nie może mieścić się w zakresie pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”. Tym samym, nawet gdyby Dyrektor KIS uznał, że fakt, iż Spółka używa urządzenia / maszyny stanowiące własność Wnioskodawcy wypełnia warunek istnienia zaplecza technicznego w Polsce, to i tak nadal brak zaplecza personalnego w Polsce, przesądza o tym, że druga z omawianych przesłanego nie będzie spełniona i tym samym nie można uznać, że Wnioskodawca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce.

Ad c) Możliwość odbioru i wykorzystania usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca - niezależność tego miejsca

Jak wynika z treści przepisu art. 11 ust. 1 Rozporządzenia 282/2011 dla wykreowania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie wystarczy, że dany podmiot posiada w Polsce jakąkolwiek strukturę w zakresie zaplecza personalnego i technicznego. Struktura ta musi umożliwiać jej odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - w sposób niezależny od działalności prowadzonej w miejscu siedziby.

Potwierdził to również TSUE w wyroku z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie C-190/95 ARO Lease BV przeciwko Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen te Amsterdam, cyt.:

„(`(...)`) Z celu art. 9 oraz kontekstu, w którym użyto w nim przedmiotowych pojęć, wyraźnie wynika, że nie można uznać usług za świadczone w miejscu prowadzenia działalności innym, niż główne miejsce prowadzenia działalności, chyba że to inne miejsce prowadzenia działalności posiada minimalny poziom stabilności wynikający ze stałej obecności zarówno zasobów ludzkich, jak i technicznych koniecznych do świadczenia usług (sprawa 168/84 Berkholz przeciwko Finanzamt Hamburg-Mitte-Altshtadt [1985] Zb. Orz. Str. 2251, pkt 17 i 18).

16. W konsekwencji, aby można je było traktować, w drodze odstępstwa od głównego kryterium siedziby głównej, jako miejsce świadczenie usług przez podatnika, miejsce prowadzenia działalności musi posiadać dostateczny poziom stałości oraz strukturę wystarczającą pod względem zasobów ludzkich i technicznych do świadczenia przedmiotowych usług w sposób niezależny.”

Powyższe znajduje potwierdzenie również w interpretacjach indywidualnych oraz orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo:

• wyrok WSA w Gliwicach z 28 lipca 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 141/20, cyt.: „Uwzględnić należy, że decyzje zarządcze dotyczące funkcjonowania skarżącej podejmowane są poza terytorium Polski, zaś żaden z Usługodawców nie posiada uprawnień do podejmowania decyzji, zaciągania zobowiązań w imieniu skarżącej, w tym także do zawierania umów w jej imieniu i na jej rzecz. Skarżąca, powołując się na ww. wyrok TSUE w sprawie Welmory, zasadnie wskazała, iż w oparciu wyłącznie o zasoby Usługodawców zlokalizowane na terytorium Polski, nie byłoby możliwe odebranie i wykorzystanie usług świadczonych do własnych potrzeb tej struktury (z uwagi na fakt, iż żaden z pracowników Usługodawców nie jest upoważniony do zaciągania zobowiązań, czy też podejmowania jakichkolwiek decyzji w imieniu spółki). Sąd podziela stanowisko skarżącej, że w stanie faktycznym sprawy/zdarzeniu przyszłym zasoby Usługodawców nie charakteryzują się wystarczającą samodzielnością i autonomicznością, aby można było przy ich wykorzystaniu wykonywać przedmiot działalności gospodarczej skarżącej w sposób niezależny”.
• interpretacja indywidualna z dnia 19 marca 2018 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.19.2018.2.MC, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, cyt.:„Przy wykładni pojęcia "stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej", odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease BV, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.”.

W opisanym we Wniosku zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Niemiec, gdzie działa jako dostawca usług technologicznych, produkcyjnych i logistycznych dla branży elektronicznej.

Wnioskodawca nabywa obecnie od Spółki Usługi produkcyjne, które są niezbędne do przygotowania ostatecznych towarów / produktów dla klientów Wnioskodawcy. Współpraca ta ma charakter stały i następuje w oparciu o umowę ramową podpisaną pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką, w której uregulowane zostały jej aspekty finansowe i operacyjne. Współpraca ta ma być kontynuowana również po przystąpieniu do Spółki Nowego Wspólnika, którego 100% właścicielem będzie Wnioskodawca.

W planowanym modelu współpracy (analogicznie jak ma to miejsce również obecnie):

· Wnioskodawca będzie zlecał Spółce wykonanie Usług produkcyjnych (a także nabywał od Spółki towary w ramach Dostawy towarów).

· Usługi produkcyjne wykonywane będą w oparciu o:

o dokumentację dostarczoną przez Wnioskodawcę opisującą sposób wykonania zlecenia i czasy produkcyjne znormowane przez Wnioskodawcę, lub

o własną kalkulację wykonaną przez Spółkę na podstawie otrzymanej od Wnioskodawcy dokumentacji konstrukcyjnej - w takim przypadku Spółka sama będzie opracowywała sposób (technologię) wykonania danego wyrobu.

· W przypadku Usług produkcyjnych Komponenty (na których będą świadczone Usługi produkcyjne) będą przewożone z terytorium Niemiec (od Wnioskodawcy) do Polski (do Spółki), gdzie Spółka będzie świadczyła na nich Usługi produkcyjne.

· Po wykonaniu Usług produkcyjnych Komponenty będą z powrotem transportowane do Niemiec.

· Co do zasady transport Komponentów z Niemiec do Polski, jak i ich transport z Polski do Niemiec (po wykonaniu Usługi produkcyjnej) będzie organizowany przez Spółkę z wykorzystaniem środków transportu będących jej własnością lub ewentualnie w sporadycznych przypadkach przez wynajętego zewnętrznego przewoźnika.

· Odbiór Usług produkcyjnych jest dokonywany przez Wnioskodawcę w Niemczech po przywiezieniu przetworzonych Komponentów przez Spółkę do Wnioskodawcy. W tym momencie Wnioskodawca ocenia, czy zlecone Usługi produkcyjne zostały wykonane prawidłowo i zgodnie ze zleceniem.

· Dopiero po odbiorze przetworzonych Komponentów dostarczonych przez Spółkę, Wnioskodawca wykorzystuje je do swojej działalności gospodarczej (tj. do dalszej odsprzedaży).

· Spółka nie będzie wykonywała żadnych czynności związanych ze sprzedażą produktów będących w asortymencie Wnioskodawcy (w tym Komponentów, na których będzie świadczyła Usługi produkcyjne), ani też nie będzie miała żadnych uprawnień do działania w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy.

Jak wynika z powyższego, w analizowanym zdarzeniu przyszłym nie można mówić o istnieniu stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski, które umożliwia odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - w sposób niezależny od działalności prowadzonej w miejscu siedziby.

Jak zostało bowiem wyraźnie wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, odbiór Usług produkcyjnych przez Wnioskodawcę następuje na terytorium Niemiec. Dopiero bowiem wtedy nabywca usług, którym jest Wnioskodawca będzie otrzymywał przetworzone przez Spółkę Komponenty. Wynika to z faktu, że Wnioskodawca nie posiada w Polsce żadnych zasobów personalnych oraz technicznych, które pozwalałyby mu odebrać nabywane Usługi produkcyjne.

Co więcej nie można uznać, że Usługi produkcyjne są nabywane dla własnych potrzeb przez stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Zasadą bowiem współpracy Wnioskodawcy i Spółki jest przywóz do Niemiec wszystkich produktów / przetworzonych Komponentów na zlecenie Wnioskodawcy przez Spółkę, gdyż dopiero w Niemczech zostaną one wykorzystane do prowadzonej działalności gospodarczej, tj. dalszej odsprzedaży na rzecz kontrahentów Wnioskodawcy.

Podsumowując, w opisanym zdarzeniu przyszłym:

• Wnioskodawca w żaden sposób nie wykorzystuje w Polsce nabytych od Spółki Usług produkcyjnych/towarów, o czym świadczy brak po stronie Wnioskodawcy jakichkolwiek czynności opodatkowanych VAT w Polsce.
• Wnioskodawca wykorzystuje nabyte od Spółki Usługi produkcyjne i towary wyłącznie w Niemczech, o czym świadczy dokonywanie w Niemczech/z Niemiec dostaw zarówno Komponentów (należących do Wnioskodawcy), jak i towarów nabytych od Spółki w ramach Dostawy towarów.
• Odbiór Usług produkcyjnych ma miejsce poza terytorium Polski, dopiero po tym jak przetworzone Komponenty zostaną przetransportowane do Niemiec przez Spółkę - brak jest zatem podstaw do uznania, że odbiór tych usług następuje w Polsce.
• Wszystkie wskazane powyżej okoliczności jednoznacznie potwierdzają, że Wnioskodawca nie ma możliwości ani odbierania Usług produkcyjnych ani ich późniejszego wykorzystania w Polsce. Usługi te są przez niego nabywane wyłącznie dla potrzeb działalności jego przedsiębiorstwa na terytorium Niemiec.

PODSUMOWANIE

Mając na uwadze, że w przedstawionym we Wniosku zdarzeniu przyszłym:

• Wnioskodawca nie będzie prowadził na terytorium Polski żadnej działalności opodatkowanej VAT w związku z nabywanymi Usługami produkcyjnymi (proces sprzedaży przez Wnioskodawcę Komponentów - po wykonanych na nich Usługach produkcyjnych - nie będzie prowadzony przez Wnioskodawcę z terytorium Polski) - nie zostanie zatem spełniony warunek dotyczący „stałości miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”,
• Wnioskodawca nie będzie posiadał w Polsce zaplecza technicznego i personalnego (ani własnego ani należącego do innego podmiotu, w tym do Spółki) - nie zostanie zatem spełniony warunek dotyczący „obecności odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego”;
• Wnioskodawca nie będzie posiadał w Polsce struktury techniczno-personalnej, która odznaczałaby się stałością i umożliwiałaby niezależne prowadzenie przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w Polsce w oderwaniu od działalności prowadzonej przez niego w państwie siedziby, tj. w Niemczech, bowiem Wnioskodawca nie będzie prowadził żadnej działalności opodatkowanej VAT w Polsce w związku z nabywaniem Usług produkcyjnych - nie spełniony zatem również zostanie warunek „możliwości odbioru i wykorzystania usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca”,

- w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie posiadał w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla potrzeb VAT.

Prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy potwierdzają również interpretacje organów podatkowych oraz orzeczenia sądów administracyjnych, m.in.:

• interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 czerwca 2021 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.93.2021.3.AC, cyt.: „Zatem nie można uznać, że Spółka na terytorium Polski w sposób samodzielny w stosunku do działalności prowadzonej w Austrii posiadając zaplecze personalne i techniczne prowadzi w sposób stały część działalności gospodarczej. Co prawda, Spółka sprowadza Towary na terytorium Polski, które następnie sprzeda w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski. Jednocześnie Spółka nabywa od polskiej Firmy Logistycznej usługi polegające na transportowaniu, rozpakowywaniu, magazynowaniu, przygotowywaniu do transportu Towarów oraz strojenie Towarów od Firmy strojącej. Jednak Firma logistyczna, poza magazynowaniem i transportem towarów, nie spełnia żadnych innych funkcji. Spółka nie ma prawa udzielać instrukcji, wydawać poleceń, kontrolować ani nadzorować pracy pracowników Firmy logistycznej. Spółka nie ma wpływu na sposób wykonywania usługi przez Firmę logistyczną. Przedstawiciele Spółki nie mają swobodnego wstępu na teren magazynu. Spółka nie jest jedynym i wyłącznym klientem Firmy logistycznej. Również strojenie instrumentów odbywa się bez fizycznego udziału przedstawicieli Spółki. Firma strojąca i jej pracownicy nie są w żaden sposób kontrolowani przez Spółkę. Przy tym Spółka nie posiada w Polsce oddziału, filii ani biura. Spółka nie posiada w Polsce żadnego personelu, ani żadnego zaplecza technicznego takiego jak np. biuro lub inne pomieszczenia, maszyny, samochody i inny sprzęt (w tym również nie wynajmuje ich). Decyzje biznesowe związane ze sprzedażą Towarów podejmowane są w Austrii. Zatem nie można uznać, że Spółka zorganizowała na terytorium Polski zaplecze personalne i techniczne świadczące o prowadzeniu części działalności gospodarczej na terytorium Polski.”
• interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej Pismo z dnia 10 sierpnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.185.2020.2.JŻ, cyt.: „Jednocześnie, jak wskazano, usługi, których dotyczy pytanie, stanowią usługi, do których stosuje się art. 28b ustawy (tj. są to usługi do których nie stosuje się szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług na podstawie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n). Przy tym, wskazano, że usługi stanowią tzw. usługę na materiale powierzonym (ang. toll manufacturing), której celem jest dostarczenie B. przetworzonych przez Wnioskodawcę Towarów, które będą wolne od jakichkolwiek istotnych wad i które będą następnie sprzedawane przez B. na rzecz jego klientów i są świadczone w dwóch wariantach. W pierwszym wariancie materiały (surowce, półprodukty) B. są przesyłane do Polski, a następnie po przetworzeniu ich przez Wnioskodawcę odsyłane do siedziby B. w Holandii. W drugim wariancie materiały (surowce, półprodukty) B. są przesyłane do Polski, a następnie po przetworzeniu ich przez Wnioskodawcę nie są odsyłane do siedziby B., ale wysyłane jako Towar przez B. bezpośrednio z terytorium Polski do jego odbiorców końcowych zlokalizowanych w Polsce, w krajach Unii Europejskiej, oraz poza Unią Europejską. (`(...)`) Zatem, należy wskazać, że w drugim wariancie usługi przetwarzania są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. W przypadku, gdy materiały po ich przetworzeniu przez Wnioskodawcę nie są odsyłane do siedziby B., ale wysyłane jako Towar przez B. bezpośrednio z terytorium Polski do jego odbiorców końcowych zlokalizowanych w Polsce, w krajach Unii Europejskiej, oraz poza Unią Europejską nie można uznać, że usługi przetwarzania są świadczone na rzecz siedziby B. W przypadku, gdy usługi przetwarzania dotyczą materiałów, które po ich przetworzeniu przez Wnioskodawcę nie są odsyłane do siedziby B., ale są wysyłane jako Towar przez B. bezpośrednio z terytorium Polski do jego odbiorców końcowych zlokalizowanych w Polsce, w krajach Unii Europejskiej, oraz poza Unią Europejską należy uznać, że są związane z działalnością B. prowadzoną na terytorium Polski przy wykorzystaniu stałego miejsca prowadzenia działalności, czyli w tym wariancie usługi przetwarzania B. wykorzystuje do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Polski. W konsekwencji, należy stwierdzić, że w drugim wariancie usługi przetwarzania materiałów na zlecenie B. skoro są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności B. w Polsce podlegają opodatkowaniu stosownie do art. 28b ust. 2 ustawy w Polsce. W konsekwencji, w drugim wariancie usługi nie podlegają opodatkowaniu stasowanie do art. 28b ust. 1 ustawy w miejscu siedziby B., lecz na podstawie art. 28b ust. 2 ustawy w Polsce, tj. kraju, w którym B. posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego są świadczone przedmiotowe usługi. Tym samym Wnioskodawca wystawiając faktury dokumentujące świadczenie usług w drugim wariancie nie powinien umieszczać wyrazów "odwrotne obciążenie" lecz wykazać podatek od towarów i usług.

Natomiast w pierwszym wariancie, gdy usługi przetwarzania dotyczą materiałów, które po ich przetworzeniu przez Wnioskodawcę odsyłane są do siedziby B. w Holandii należy uznać, że usługi przetwarzania są świadczone na rzecz siedziby B. W przypadku, gdy usługi przetwarzania dotyczą materiałów, które są odsyłane do siedziby B. w Holandii nabywane usługi przetwarzania B. wykorzystuje do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Holandii. Zatem świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz B. usługi przetwarzania materiałów, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy, w pierwszym wariancie należy uznać za świadczone na rzecz znajdującej się w Holandii siedziby B. i opodatkować w miejscu świadczenia ustalonym zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy, tj. w Holandii. Tym samym Wnioskodawca wystawiając faktury dokumentujące świadczenie usług w pierwszym wariancie powinien umieścić wyrazy "odwrotne obciążenie" i nie wykazywać podatku od towarów i usług.”

• wyrok WSA w Gliwicach z 12 października 2020 r., sygn. akt I SA/GI 1051/19, cyt.: „Z opisu zdarzenia przyszłego, którym związany jest zarówno organ interpretacyjny, jak i Sąd (art. 14c o.p.), wynika, że warunek ustalenia miejsca stałego prowadzenia działalności w postaci zgromadzenia stałych zasobów ludzkich i technicznych koniecznych dla świadczenia określonych usług w sposób niezależny nie został spełniony. Skarżąca wskazała bowiem, że pracownicy Spółki Powiązanej, w tym Dyrektor Zarządzający, nie mają żadnych uprawnień do działania w imieniu i na rzecz Spółki. W trakcie pobytu w Polsce, Dyrektor Zarządzający będzie świadczył pracę wyłącznie na rzecz Spółki Powiązanej i nie będzie umocowany do jakiegokolwiek działania w imieniu i na rzecz Skarżącej, w tym w szczególności w odniesieniu do czynności podejmowanych przez Spółkę w Polsce. Pracownicy Spółki Powiązanej, realizując czynności związane z wykonaniem usług produkcyjnych, magazynowych czy logistycznych na rzecz Spółki, nie będą posiadali kompetencji niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej Spółki. Wszystkie czynności związane ze sprzedażą produktów, dystrybucją, kontaktami z klientami, czy działalnością marketingową będą nadal prowadzone przez Spółkę bezpośrednio z terytorium Niemiec (niezależnie od tego czy w Polsce będzie odbywał się cały proces przetwarzania czy tylko jego część). Spółka Powiązana nie będzie brała udziału w tych czynnościach oraz nie będzie miała jakiegokolwiek bezpośredniego kontaktu z klientami Spółki. Także czynności zarządcze - związane z działalnością Spółki będą wykonywane z miejsca siedziby Spółki, tj. z Niemiec.

Zakres czynności pomocniczych wykonywanych przez Spółkę Powiązaną będzie obejmował wyłącznie procesy techniczne, takie jak magazynowanie wyrobów gotowych oraz procesy logistyczne (w oparciu o dokumenty wysyłkowe sporządzone przez Spółkę w Niemczech). Czynności te będą miały wyłącznie charakter pomocniczy, wtórny do działań podejmowanych przez Spółkę na terytorium Niemiec. Realizacja zamówień oraz wszystkie inne czynności będą się odbywały zgodnie z wytycznymi i wymogami przekazanymi z siedziby Spółki w Niemczech.

(`(...)`)

Reasumując, z opisu zdarzenia przyszłego (stanu faktycznego) wynika, że Skarżąca nie będzie dysponować wymaganą strukturą w zakresie zaplecza technicznego i personalnego, konieczną dla powstania stałego miejsca prowadzenia działalności”.

Zgodnie z zasadą ogólną dotyczącą miejsca świadczenia usług wskazaną w przepisach art. 28b ust. 1 ustawy o VAT w przypadku świadczenia usług na rzecz podatników miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej.

Zgodnie bowiem z treścią art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, cyt.:

„Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.”

W świetle przepisów art. 28b ust. 1 ustawy o VAT miejscem świadczenia przez Spółkę Usług produkcyjnych jest miejsce, w którym Wnioskodawca jako ich usługobiorca, posiada siedzibę działalności gospodarczej. Jako że Wnioskodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Niemiec, miejscem świadczenia usług na jego rzecz zgodnie z art. 28b ustawy o VAT są Niemcy.

Od zasady ogólnej zawartej w art. 28b ustawy o VAT przepisy zawierają szereg wyjątków wskazanych w przepisach art. 28b ust. ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy o VAT. Jako że przepisy:

• art. 28f dotyczą usług transportowych,
• art. 28g dotyczą usług wstępu na imprezy kulturalne,
• art. 28i dotyczą usług restauracyjnych i cateringowych,
• art. 28j dotyczą usług krótkoterminowego wynajmu środków transportu,
• art. 28n dotyczą usług turystyki,

- przepisy te nie mają zastosowania do usług świadczonych przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy.

Zgodnie natomiast z przepisem art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Jak zostało wskazane powyżej, brak jest podstaw do uznania, iż Wnioskodawca posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W tym stanie rzeczy w przedstawionym we Wniosku zdarzeniu przyszłym Usługi produkcyjne świadczone przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy nie będą podlegały opodatkowaniu VAT w Polsce z uwagi na fakt, iż miejscem ich świadczenia jest miejsce, w którym usługobiorca posiada swoją siedzibę, tj. terytorium Niemiec.

Ad. 2

Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego zawartego na fakturach wystawionych przez Spółkę z tytułu świadczenia na jego rzecz Usług produkcyjnych.

Ad. 3

Jak zostało wskazane w uzasadnieniu do stanowiska nr 2, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego zawartego na fakturach wystawianych przez Spółkę. Jednocześnie z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca nie będzie wykonywał czynności opodatkowanych VAT w Polsce, nie będzie on wykazywał podatku należnego i tym samym powstanie po jego stronie nadwyżka naliczonego podatku VAT nad należnym podatkiem VAT. W konsekwencji, będzie mu przysługiwał zwrot nadwyżki kwoty podatku naliczonego nad należnym.

Zgodnie bowiem z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, cyt.:

„W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. ”

Realizacja prawa do odliczenia podatku naliczonego (zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym) co do zasady następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia podatku. W praktyce, aby skutecznie zrealizować powstałe uprawnienie, podatnik musi zarejestrować się dla potrzeb VAT w Polsce. Taką rejestrację należy przeprowadzić przed skorzystaniem z tego prawa. W przypadku braku rejestracji podatnik nie będzie w stanie złożyć skutecznie deklaracji, w której wykaże kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.

Przepis regulujący rejestrację podatników dla potrzeb VAT został zawarty w art. 96 ust. 1 ustawy o VAT, i stanowi, cyt.:

„Podmioty, o których mowa w arii. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.”

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, cyt.

„Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. ”

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, cyt.:

„Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. ”

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podlega, cyt.:

1. „odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju
2. eksport towarów;
3. import towarów na terytorium kraju;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.”

Ustawa o VAT nakłada zatem na podatników, o których mowa w art. 15 ustawy o VAT, obowiązek rejestracji przed dokonaniem pierwszej czynności opodatkowanej.

Przenosząc powyższe na grunt analizowanego zdarzenia przyszłego należy wskazać, iż Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w świetle definicji wskazanych w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Wnioskodawca jest bowiem spółką nieposiadającą osobowości prawnej z siedzibą w Niemczech, będącą dostawcą usług technologicznych, produkcyjnych i logistycznych dla branży elektronicznej. Wnioskodawca nie jest zarejestrowany dla potrzeb podatku VAT w Polsce, przy czym jest zarejestrowany na potrzeby podatku od wartości dodanej w państwie swojej siedziby, tj. w Niemczech.

Jednocześnie, Wnioskodawca nie będzie dokonywał czynności opodatkowanych na terytorium Polski wskazanych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Na potrzeby prowadzonej w Niemczech działalności gospodarczej, Wnioskodawca będzie nabywał w Polsce od Spółki (podmiotu zarejestrowanego dla potrzeb podatku VAT oraz transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce) Usługi produkcyjne.

W przypadku Usług produkcyjnych Komponenty (na których będą one świadczone) będą przewożone z terytorium Niemiec (od Wnioskodawcy) do Polski (do Spółki), gdzie Spółka będzie świadczyła na nich przedmiotowe Usługi, a następnie po wykonaniu przez Spółkę zleconych prac będą one transportowane z powrotem do kraju siedziby Wnioskodawcy, tj. Niemiec.

W świetle powyższego, należy jednocześnie wskazać, iż przepis art. 96 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje, że rejestracja jest obowiązkowa przed dniem wykonania pierwszej czynności opodatkowanej określonej w art. 5 ustawy o VAT. Natomiast żaden przepis ustawy nie wprowadza ograniczenia w zakresie możliwości rejestracji dla potrzeb VAT podmiotów, które nie zamierzają wykonywać czynności opodatkowanych w Polsce, natomiast będą na terytorium Polski dokonywały wyłącznie zakupu towarów lub usług.

Mając na uwadze powyższe oraz zakładając, że stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 2 zostanie uznane za prawidłowe, zdaniem Wnioskodawcy będzie on uprawniony do zarejestrowania się jako podatnik VAT czynny i ubiegania się o zwrot nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym z tytułu nabycia Usług produkcyjnych poprzez wykazanie odpowiedniej kwoty tej nadwyżki w składanych przez Wnioskodawcę deklaracjach na potrzeby podatku VAT. Takie uprawnienie będzie przysługiwało Wnioskodawcy pomimo faktu, iż nie będzie on dokonywał czynności opodatkowanych na terytorium Polski.

Zakwestionowanie powyższego stanowiska oznaczałoby w praktyce uniemożliwienie Wnioskodawcy skorzystania z przysługującego mu prawa do odliczenia VAT (odzyskania nadwyżki podatku naliczonego nad należnym) w Polsce. Należy bowiem wskazać, iż w omawianym przypadku nie mogłaby znaleźć zastosowania procedura zwrotu podatku VAT dla podmiotów zagranicznych. Na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, w odniesieniu do cyt.:

„podmiotów nieposiadających siedziby działalności gospodarczej, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywano transakcji gospodarczych, stałego miejsca zamieszkania lub zwykłego miejsca pobytu na terytorium kraju, niedokonujących sprzedaży na terytorium kraju, (`(...)`)

- mogą być zastosowane zwroty podatku na warunkach określonych w ust. 1a-1g oraz w rozporządzeniu wydanym na podstawie ust. 2, 3 i 5.

Zgodnie z art. 89 ust. 1a ustawy o VAT, cyt.:

„Podmioty, o których mowa w ust. 1 pkt 3, mogą ubiegać się o zwrot podatku w odniesieniu do nabytych przez nie na terytorium kraju towarów i usług lub w odniesieniu do towarów, które były przedmiotem importu na terytorium kraju, jeżeli te towary i usługi były przez te podmioty wykorzystywane do wykonywania czynności dających prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na terytorium państwa, w którym rozliczają one podatek od wartości dodanej lub podatek o podobnym charakterze, innym niż terytorium kraju.”

Jak wynika z powyższego, zwrot podatku VAT dla podmiotów zagranicznych przysługuje wyłącznie podmiotom nieposiadającym siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Przyjmując założenie, że Wnioskodawca będzie posiadał w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności, Wnioskodawca nie będzie spełniał podstawowego warunku dla zastosowania procedury zwrotu podatku VAT dla podmiotów zagranicznych. Tym samym, jedyną możliwą procedurą pozwalającą na uzyskanie zwrotu podatku VAT zawartego na fakturach wystawianych przez Spółkę będzie wystąpienie o ten zwrot poprzez złożenie deklaracji VAT. W tym celu Wnioskodawca musi mieć możliwość zarejestrowania się na VAT w Polsce.

Wniosek:

Zakładając, że Wnioskodawca posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej i jednocześnie Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia VAT z faktur wystawianych przez Spółkę, Wnioskodawca będzie uprawniony do rejestracji jako podatnik VAT czynny w Polsce i ubiegania się o zwrot nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym z tytułu nabycia Usług produkcyjnych poprzez wykazanie odpowiedniej kwoty tej nadwyżki w składanych przez Wnioskodawcę deklaracjach na potrzeby podatku VAT

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest :

- prawidłowe w zakresie nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski oraz sposobu opodatkowania nabywanych usług produkcyjnych

- nieprawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Usług produkcyjnych.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów na terytorium kraju;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy

rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1,

rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1,

rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy,

miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy,

w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Natomiast, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy,

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy,

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści art. 86 ustawy, wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.

O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów będących przedmiotem dostawy, czy też niezbędne do świadczenia usług; bezpośrednio więc wiążą się z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania firmy; mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością gospodarczą, istnieć musi związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu.

Podkreślić również należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy

nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;

Natomiast, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy

nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności.

Z opisu sprawy wynika, że jesteście państwo spółką nieposiadającą osobowości prawnej z siedzibą w Niemczech, będącą dostawcą usług technologicznych, produkcyjnych i logistycznych dla branży elektronicznej. Państwa Spółka nie jest zarejestrowana dla potrzeb podatku VAT w Polsce. Jest zarejestrowana na potrzeby podatku od wartości dodanej w państwie swojej siedziby, tj. w Niemczech.

Obecnie T. spółka jawna (Spółka) świadczy za wynagrodzeniem na rzecz Państwa: usługi na majątku powierzonym przez Państwo oraz dostawy produktów wykonanych z materiałów będącym Państwa własnością. Nie wykonujecie Państwo czynności opodatkowanych podatkiem VAT na terenie Polski w związku z nabywaniem od Spółki Usług produkcyjnych i/lub nabywaniem towarów w ramach Dostawy towarów. W szczególności nie dokonujecie Państwo sprzedaży towarów znajdujących się na terytorium Polski, których jesteście właścicielem, tj. ani towarów nabywanych od Spółki w ramach Dostawy towarów ani Komponentów po wykonaniu na nich przez Spółkę Usług produkcyjnych zleconych przez Państwo. Po wykonaniu przez Spółkę zleconych prac, zarówno towary dostarczane w ramach Dostawy towarów, jak i Komponenty, na których zostały wykonane Usługi produkcyjne są transportowane do kraju siedziby Wnioskodawcy, tj. Niemiec. Proces ich sprzedaży przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahentów Wnioskodawcy jest prowadzony przez Wnioskodawcę z terytorium Niemiec. Opisana powyżej współpraca ma charakter stały i następuje w oparciu o umowę ramową podpisaną pomiędzy Państwem a Spółką, w której uregulowane zostały jej aspekty finansowe i operacyjne, w szczególności zasady ustalania wynagrodzenia za świadczone przez Spółkę Usługi produkcyjne, terminy realizacji zleceń. W ramach prowadzonej w Polsce działalności gospodarczej Spółka T. współpracuje nie tylko z Państwem, ale również z innymi kontrahentami, zarówno z Polski, jak i z zagranicy. Jesteście Państwo jednym z wielu nabywców usług/towarów dostarczanych przez Spółkę T. Spółka świadczy usługi analogiczne jak Usługi produkcyjne również dla innych podmiotów z krajów Unii Europejskiej, jak również dla podmiotów mających siedzibę w Polsce.

Obecnie posiadacie Państwo 100% udziałów w spółce kapitałowej z siedzibą w Niemczech - X. GmbH (Nowy Wspólnik). Państwa Spółka i Spółka T. (Dotychczasowi Wspólnicy) jak również Nowy Wspólnik i Spółka T (Dotychczasowi Wspólnicy) nie stanowią podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT oraz art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT. Państwo, Nowy Wspólnik oraz Spółka T. (Strony) planujecie rozwijać wzajemną współpracę. Jednym z elementów rozwoju tej współpracy jest planowane nabycie przez Nowego Wspólnika 15% praw do udziału w zysku Spółki. Przystąpienie Nowego Wspólnika do Spółki będzie wiązało się ze zmianą umowy Spółki. Państwa Spółka będzie posiadała 100% udziałów Nowego Wspólnika. Państwa Spółka, Nowy Wspólnik oraz Dotychczasowi Wspólnicy planują zawarcie umowy inwestycyjnej stanowiącej podstawę do uregulowania ich wzajemnych relacji biznesowych w związku z przystąpieniem do Spółki Nowego Wspólnika. Umowa inwestycyjna zostanie zawarta na czas nieokreślony. Na podstawie Umowy inwestycyjnej zobowiążecie się Państwo do zlecenia Spółce T wykonania usług lub produkcji towarów o określonej wartości na swoją rzecz.

Udostępnione przez Państwa na rzecz Spółki maszyny / urządzenia wykorzystywane będą do realizacji Państwa zleceń. W przypadku natomiast, gdyby Spółka wyraziła chęć wykorzystywania przedmiotowych maszyn / urządzeń do realizacji zleceń od innych kontrahentów Spółki, wówczas odbywać się to będzie za odpowiednim wynagrodzeniem ustalonym pomiędzy Państwem a Spółką. Udostępnione przez Państwa maszyny i urządzenia będą cały czas pozostawały własnością Wnioskodawcy, natomiast Spółka będzie uprawiona do ich używania na podstawie odpowiednio zawartych umów w tym zakresie z Wnioskodawcą. Spółka będzie jednocześnie zobowiązana do bieżącej konserwacji tych maszyn / urządzeń oraz ich stosownego ubezpieczenia.

Usługi produkcyjne oraz Dostawa towarów dokonywane po planowanym przystąpieniu do Spółki Nowego Wspólnika będą realizowane w następujący sposób. Będziecie Państwo zlecali Spółce wykonanie Usług produkcyjnych lub Dostawy towarów. Usługi produkcyjne oraz Dostawa towarów wykonywane będą w oparciu o: dokumentację dostarczoną przez Państwa opisującą sposób wykonania zlecenia i czasy produkcyjne znormowane przez Wnioskodawcę, lub własną kalkulację wykonaną przez Spółkę na podstawie otrzymanej od Państwa dokumentacji konstrukcyjnej - w takim przypadku Spółka sama będzie opracowywała sposób (technologię) wykonania danego wyrobu.

W przypadku Usług produkcyjnych Komponenty, na których będą one świadczone, będą przewożone z terytorium Niemiec (od Wnioskodawcy) do Polski (do Spółki), gdzie Spółka będzie świadczyła na nich Usługi produkcyjne.

Państwa spółka będzie pozostawała właścicielem Komponentów będących przedmiotem Usług produkcyjnych przez cały okres ich trwania, w szczególności Wnioskodawca nie będzie przenosił prawa własności Komponentów ani na Spółkę ani na żaden inny podmiot w Polsce.

Po wykonaniu Usług produkcyjnych Komponenty będą z powrotem wysyłane do Niemiec do siedziby Państwa spółki albo do wskazanego przez Wnioskodawcę magazynu na terytorium Niemiec. W procesie realizacji Usług produkcyjnych, Spółka może zużywać (dodawać) drobne materiały lub elementy (nabyte we własnym zakresie) do Komponentów przywiezionych z terytorium Niemiec, które są niezbędne do prawidłowego wykonania Usługi produkcyjnej (np. kable, opakowanie). Takie wykorzystane materiały lub elementy nie mają decydującego wpływu na ostateczną funkcjonalność przetworzonych Komponentów i mają charakter wyłącznie pomocniczy (akcesoryjny) do wykonywanej Usługi produkcyjnej - wartość tych dodatkowych materiałów lub elementów wynosi około 38% wartości wykonywanej Usługi produkcyjnej oraz około 2% wartości Komponentów, które są przedmiotem Usługi produkcyjnej. Co do zasady transport Komponentów z Niemiec do Polski, jak i ich transport z Polski do Niemiec (po wykonaniu Usługi produkcyjnej) będzie organizowany przez Spółkę z wykorzystaniem środków transportu będących jej własnością lub ewentualnie w sporadycznych przypadkach przez wynajętego przez Spółkę zewnętrznego przewoźnika. Państwa spółka będzie obciążana przez Spółkę kosztami transportu Komponentów.

Odbiór Usług produkcyjnych jest dokonywany przez Państwa w Niemczech po przywiezieniu przetworzonych Komponentów przez Spółkę do Wnioskodawcy. W tym momencie Wnioskodawca ocenia, czy zlecone Usługi produkcyjne zostały wykonane prawidłowo i zgodnie ze zleceniem. Również w przypadku dokonywanych przez Spółkę Dostaw towarów, transport co do zasady będzie organizowany przez Spółkę z wykorzystaniem środków transportu będących jej własnością lub ewentualnie w sporadycznych przypadkach przez wynajętego przez Spółkę zewnętrznego przewoźnika. Spółka w ramach współpracy z Państwem, o której mowa we Wniosku, będzie ponosiła pełną odpowiedzialność za zapewnienie odpowiednich mocy produkcyjnych, zachowanie terminów oraz zapewnienie odpowiedniej jakości świadczonych na rzecz Wnioskodawcy Usług produkcyjnych oraz towarów dostarczanych na rzecz Wnioskodawcy w ramach Dostawy towarów.

Państwa spółka nie będzie miała wpływu na zaangażowanie konkretnych zasobów Spółki, w konkretnym czasie dla celów świadczenia na jego rzecz Usług produkcyjnych oraz Dostawy towarów (zasoby te mogą być wykorzystywane przez Spółkę również dla celów świadczenia przez nią usług / dostawy towarów na rzecz innych kontrahentów).

Proces sprzedaży przez Państwa spółkę Komponentów po wykonaniu na nich Usług produkcyjnych oraz towarów nabytych od Spółki w ramach Dostawy towarów nie będzie prowadzony przez Wnioskodawcę z terytorium Polski. Po wykonaniu przez Spółkę zleconych prac Komponenty lub towary będą transportowane do kraju siedziby Wnioskodawcy, tj. Niemiec. Państwa spółka nie będzie wykonywała czynności opodatkowanych podatkiem VAT na terenie Polski w związku z nabywaniem od Spółki Usług produkcyjnych i towarów w ramach Dostawy towarów. W szczególności Wnioskodawca nie będzie dokonywał sprzedaży towarów znajdujących się na terytorium Polski, których jest właścicielem tj. ani sprzedaży towarów nabywanych od Spółki w ramach Dostawy towarów ani sprzedaży Komponentów po wykonaniu na nich przez Spółkę Usług produkcyjnych zleconych przez Wnioskodawcę. Po wykonaniu przez Spółkę zleconych prac, zarówno towary dostarczane w ramach Dostawy towarów, jak i Komponenty będące przedmiotem Usług produkcyjnych będą transportowane do kraju siedziby Wnioskodawcy, tj. Niemiec. Proces ich sprzedaży przez Państwa na rzecz kontrahentów Wnioskodawcy będzie prowadzony przez Państwa spółkę z terytorium Niemiec.

Spółka nie będzie wykonywała żadnych czynności związanych ze sprzedażą produktów będących w asortymencie Państwa spółki (w tym Komponentów, na których będzie świadczyła Usługi produkcyjne, jak i towarów dostarczanych przez nią na rzecz Wnioskodawcy w ramach Dostaw towarów), ani też nie będzie miała żadnych uprawnień do działania w imieniu i na rzecz Państwa spółki.

Nie będziecie Państwo sprawowali nadzoru nad Spółką podczas świadczenia przez nią Usług produkcyjnych oraz Dostawy towarów na jego rzecz, w szczególności Wnioskodawca nie będzie sprawował nadzoru nad zapleczem personalnym i technicznym Spółki.

Państwa spółka nie posiada i nie będzie posiadała w Polsce oddziału (filii), przedstawicielstwa, biura, ani żadnej innej własnej stałej placówki użytkowanej na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Wszelkie decyzje strategiczne, zarządcze, dotyczące działalności prowadzonej przez Państwa będą podejmowane w państwie siedziby, tj. w Niemczech. Państwa spółka nie będzie posiadała na terytorium Polski maszyn i innych urządzeń niezbędnych do samodzielnego wykonywania działalności gospodarczej. W przypadku, gdy na mocy Umowy inwestycyjnej dojdzie do udostępnienia Spółce maszyn i urządzeń nastąpi to na mocy odrębnej umowy. W tym kontekście Spółka będzie uprawniona do wykorzystywania przedmiotowych maszyn / urządzeń do samodzielnego wykonywania własnej działalności gospodarczej, tj. będą one wykorzystywane do realizacji zleceń Wnioskodawcy. W przypadku natomiast, gdyby Spółka wyraziła chęć wykorzystywania przedmiotowych maszyn / urządzeń do realizacji zleceń od innych kontrahentów Spółki, wówczas odbywać się to będzie za odpowiednim wynagrodzeniem ustalonym pomiędzy Państwem a Spółką. Państwa spółka nie będzie zatrudniała na terytorium Polski żadnych pracowników oraz nie będzie delegowała pracowników do Polski na stałe lub okresowo, ani też nie będzie dysponowała na terytorium Polski pracownikami innych podmiotów (w tym Spółki), którzy zobligowani byliby wykonywać polecenia służbowe wydawane przez Wnioskodawcę. Państwa spółka nie będzie posiadała ani nie będzie wynajmowała nieruchomości w Polsce, w szczególności Wnioskodawca nie będzie miał dostępu, a także praw do dysponowania, administrowania ani zarządzania całością lub częścią nieruchomości oraz innych aktywów Spółki. Państwa spółka prowadzi własną działalność gospodarczą na terytorium Niemiec, która jest niezależna od działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę w Polsce.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy w opisanym zdarzeniu przyszłym w związku z nabywaniem od Spółki Usług produkcyjnych Wnioskodawca nie będzie posiadał w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla potrzeb VAT i w konsekwencji Usługi produkcyjne świadczone przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy nie będą podlegały opodatkowaniu VAT w Polsce z uwagi na fakt, iż miejscem ich świadczenia będzie miejsce, w którym usługobiorca (tj. Wnioskodawca) posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. Niemcy (pytanie nr 1) oraz czy Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego zawartego na fakturach wystawionych przez Spółkę z tytułu świadczenia na jego rzecz Usług produkcyjnych (pytanie nr 2).

Odnosząc się do przedmiotowych kwestii należy wskazać, że dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, ze zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia 282/2011 jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011,

na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia 282/2011,

na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

1. art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
2. począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
3. do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
4. art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 11 ust. 3 rozporządzenia 282/2011).

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia 282/2011,

na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

Z uwagi na definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast - co należy podkreślić - czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Ponadto, w wyroku TSUE z 3 czerwca 2021 r., w sprawie C-931/19 (Titanium) Sąd uznał, że brak własnego personelu w kraju, w którym znajduje się wynajmowana przez podmiot nieruchomość, wyklucza uznanie posiadania przez wynajmującego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem nieruchomość, która nie ma żadnych zasobów ludzkich umożliwiających samodzielne działanie, w sposób oczywisty nie spełnia ustanowionych w orzecznictwie kryteriów uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu zarówno dyrektywy 2006/112, jak i dyrektywy 2006/112 ze zm.

Dodatkowo, w orzecznictwie TSUE przewija się także kwestia samodzielności i niezależności podmiotów, a w konsekwencji także fakt występowania stosunku prawnego pomiędzy dwoma podmiotami. Przykład stanowią wyroki w sprawach C-210/04 FCE Bank plc, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise DFDS A/S, oraz w sprawach łączonych C-318/11 i C-319/11 Daimler AG Widex A/S.

Natomiast, zgodnie z wyrokiem TSUE C-547/18 sam fakt utworzenia Spółki zależnej w Polsce nie może powodować automatycznego uznania, że istnieje na terytorium kraju stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W takim przypadku istotna jest analiza stosunków umownych między rzeczoną spółką, a jej spółką zależną w celu określania czy pierwsza z nich posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w tym państwie członkowskim. Należy więc uwzględnić szereg kryteriów w celu ustalenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy. Obejmuje to przede wszystkim analizę charakteru i zastosowania świadczonej usługi na rzecz podatnika-usługobiorcy czy też badanie stosunków umownych między spółką dominującą oraz spółką zależną.

Istotna jest analiza wszystkich przesłanek, przede wszystkim ustanowionych rozporządzeniem wykonawczym nr 282/2011 i jego art. 11. Przesłanki te należy oceniać w kontekście rzeczywistości gospodarczej i handlowej, gdyż uwzględnienie rzeczywistości gospodarczej i handlowej stanowi podstawowe kryterium dla stosowania wspólnego systemu VAT.

Mając na uwadze orzecznictwo TSUE, powyższe przepisy prawa oraz okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że Państwa spółka nie będzie posiadała stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Państwa spółka zajmuje się usługową produkcją elektroniki na zlecenie swoich Klientów, wytwarzając i dostarczając (sprzedając) na cały świat wyroby i układy elektroniczne zaprojektowane przez klientów (producent kontraktowy). Działalność Wnioskodawcy w kraju siedziby działalności gospodarczej (Niemcy) nie ogranicza się wyłącznie do posiadania biura. Wnioskodawca w prowadzonej działalności posiada (wykorzystuje) również magazyn oraz halę produkcyjną. Wnioskodawca wykonuje czynności produkcyjne oraz dokonuje sprzedaży towarów na rzecz klientów. W zakresie zasobów technicznych Wnioskodawca posiada w pełni wyposażony zakład do produkcji elektroniki (w tym m.in. linie montażowe, urządzenia do umieszczania komponentów na płytkach, stacje lutownicze, urządzenia do powlekania, system do testów) stosowanej do wytwarzania takich wyrobów i układów elektronicznych, jak jednostki kontrolne dla branży motoryzacyjnej, układy akumulatorowe dla branży Odnawialnych Źródeł Energii oraz czujniki budynkowe (detektory dymu). Wnioskodawca posiada stosowny personel do prowadzenia tej działalności. Wnioskodawca nabywa od trzech podmiotów z Polski materiały / komponenty elektroniczne, które są wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej (produkcyjnej) na terytorium Niemiec. Natomiast w Polsce Państwa spółka zleca usługi produkcyjne Spółce T. Współpraca pomiędzy Wnioskodawcą i Spółką jest przewidywana na okres długoterminowy, a umowa inwestycyjna między Wnioskodawcą a Spółką T zostanie zawarta na czas nieokreślony. W ramach świadczenia usług produkcyjnych Spółka T zapewniać będzie zasoby ludzkie, magazyn, halę produkcyjną oraz część narzędzi i maszyn, natomiast Wnioskodawca będzie zapewniał część maszyn jako maszyny powierzone do produkcji, które są niezbędne do realizacji określonych zleceń otrzymanych przez Spółkę od Wnioskodawcy. Przy czym Wnioskodawca nie korzysta z powierzchni magazynowej należącej do Spółki T na terytorium Polski, Spółka w posiadanych magazynach składuje materiał powierzony przez Wnioskodawcę do czasu jego pobrania i wykorzystania go w procesie produkcyjnym przez Spółkę, ale nie są to usługi wykonywane na rzecz Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie może decydować o rozmieszczeniu towarów w tym komponentów w magazynach Spółki. Natomiast Spółka T poza towarami, w tym komponentami należącymi do Wnioskodawcy, składuje towary przeznaczone dla/należące do innych podmiotów niż Wnioskodawca. Jednocześnie mimo, iż Spółka świadczy usługi produkcyjne zgodnie z wytycznymi wskazanymi przez Wnioskodawcę które są przekazywane w momencie podjęcia realizacji danego zadania, Spółka T w wykonywaniu swoich zadań pozostanie niezależna od Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie będzie bowiem posiadał bezpośredniej kontroli nad zasobami osobowymi oraz technicznymi/rzeczowymi Spółki. Wnioskodawca nie będzie miał wpływu na to, jaka część zasobów osobowych Spółki ma zostać wykorzystana do świadczenia usług produkcyjnych, oraz nie będzie miał wpływu na czas pracy zasobów osobowych Spółki T. Wnioskodawca nie będzie miał wpływu także jaka część zasobów technicznych/rzeczowych Spółki ma zostać wykorzystana do świadczenia usług produkcyjnych. Co istotne, Wnioskodawca nie ma i nie będzie mieć wpływu na podejmowane decyzje, które świadczą o niezależności Spółki od Wnioskodawcy jak np. którzy pracownicy będą uczestniczyć w usługach produkcyjnych, w których dniach i w jaki sposób będą dokładnie wykonywane usługi. Ponadto, mimo iż po przystąpieniu Nowego Wspólnika do Spółki, decyzje dotyczące Spółki przekraczające zakres zwykłego zarządu będą zapadały w formie uchwał podejmowanych przez Wspólników jednogłośnie na posiedzeniach Wspólników, to jednak wszelkie decyzje strategiczne, zarządcze, dotyczące działalności prowadzonej przez Państwa będą podejmowane w państwie siedzibie, tj. w Niemczech. Jak wskazano, w Polsce, Państwa spółka nie posiada i nie będzie posiadała oddziału (filii), przedstawicielstwa, biura, ani żadnej innej własnej stałej placówki użytkowanej na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Państwa spółka nie będzie posiadała na terytorium Polski również żadnych maszyn i innych urządzeń niezbędnych do samodzielnego wykonywania działalności gospodarczej. Należy również wskazać, że Państwa spółka nie będzie zatrudniała na terytorium Polski żadnych pracowników oraz nie będzie delegowała pracowników do Polski na stałe lub okresowo, ani też nie będzie dysponowała na terytorium Polski pracownikami innych podmiotów (w tym Spółki T), którzy zobligowani byliby wykonywać polecenia służbowe wydawane przez Wnioskodawcę. Państwa spółka nie będzie posiadała ani nie będzie wynajmowała nieruchomości w Polsce, w szczególności nie będzie miała dostępu, a także praw do dysponowania, administrowania ani zarządzania całością lub częścią nieruchomości oraz innych aktywów Spółki T.

Zatem pomimo, że Państwa spółka nawiązała współpracę ze Spółką T i zleca jej usługi produkcyjne, to nie zorganizowała w Polsce odpowiedniego zaplecza osobowego i technicznego świadczącego o prowadzeniu części działalności gospodarczej na terytorium Polski. Spółka bowiem nie posiada i nie będzie posiadała na terytorium kraju oddziału (filii), przedstawicielstwa, ani biura. Państwa spółka nie będzie posiadała na terytorium Polski również żadnych maszyn i innych urządzeń niezbędnych do samodzielnego wykonywania działalności gospodarczej (udostępnienie maszyn i urządzeń nastąpi na mocy odrębnej umowy). Ponadto, Państwa spółka nie będzie zatrudniała na terytorium Polski żadnych pracowników oraz nie będzie delegowała pracowników do Polski na stałe lub okresowo, ani też nie będzie dysponowała na terytorium Polski pracownikami innych podmiotów (w tym Spółki T), którzy zobligowani byliby wykonywać polecenia służbowe wydawane przez Wnioskodawcę. W analizowanym przypadku nie można więc uznać, że Państwa Spółka zorganizowała odpowiednie zasoby świadczące o prowadzeniu samodzielnej działalności gospodarczej na terytorium Polski. Państwa Spółka nie dysponuje odpowiednimi zasobami osobowymi i technicznymi oraz nie sprawuje kontroli nad takimi zasobami należacymi do Spółki T co oznacza brak spełnienia podstawowych przesłanek świadczących o prowadzeniu w sposób stały działalności gospodarczej na terytorium kraju. Zatem, Państwa Spółka nie posiada na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności, a sam fakt nabywania usług produkcyjnych od Spółki T nie może powodować automatycznego uznania, że istnieje na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Jednocześnie należy wskazać, że w analizowanym przypadku usługi produkcyjne świadczone na rzecz Państwa spółki przez Spółkę T stanowią usługi, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy. Jednocześnie, Państwa spółka posiada siedzibę działalności gospodarczej w Niemczech oraz jak wskazano w interpretacji nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem, usługi do których ma zastosowanie art. 28b ustawy nie będą opodatkowane na terytorium Polski stosownie do art. 28b ust. 2 ustawy. Usługi świadczone przez Spółkę T będą opodatkowane stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy w kraju siedziby Państwa Spółki, tj. w Niemczech.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ponadto, odnosząc się do wątpliwości w zakresie prawa do odliczenia należy wskazać, że w przypadku, gdy otrzymacie Państwo od usługodawcy tj. Spółki T faktury dokumentujące nabycie na terytorium Polski usług produkcyjnych do których ma zastosowanie art. 28b ustawy z wykazanym podatkiem, znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy. W konsekwencji, Państwa spółka nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem usług produkcyjnych od Spółki T do których ma zastosowanie art. 28b ust. 1 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie z uwagi na to, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 uznano za nieprawidłowe, nie udziela się odpowiedzi na pytanie nr 3, ponieważ Wnioskodawca oczekiwał wydania interpretacji w zakresie tego pytania w przypadku uznania odpowiedzi Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ponadto Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanych pytań) Wnioskodawcy. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanym we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).