0113-KDIPT1-3.4012.746.2021.2.MWJ

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 września 2021 r. (data wpływu 24 września 2021 r.), uzupełnionym pismem z 24 listopada 2021 r. (data wpływu 25 listopada 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

‒ nieuznania planowanej sprzedaży nieruchomości składającej się z działki nr 1 i działki nr 2 za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o VAT (podatek od towarów i usług)

‒ zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki nr 1, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z możliwością rezygnacji z przedmiotowego zwolnienia,

‒ zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki nr 2, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z możliwością rezygnacji z przedmiotowego zwolnienia,

– jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

24 września 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług zakresie:

‒ nieuznania planowanej sprzedaży nieruchomości składającej się z działki nr 1 i działki nr 2 za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o VAT

‒ zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki nr 1, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z możliwością rezygnacji z przedmiotowego zwolnienia,

‒ zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki nr 2, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z możliwością rezygnacji z przedmiotowego zwolnienia.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z 24 listopada 2021 r. (data wpływu 25 listopada 2021 r.) w zakresie doprecyzowania opisu sprawy oraz opłaty.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe

(ostatecznie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

„(…)” spółka jawna I.K., W.K. (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT posiadającym siedzibę działalności gospodarczej w Polsce. Główne PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) Spółki to kod: 85.59.B - POZOSTAŁE POZASZKOLNE FORMY EDUKACJI, GDZIE INDZIEJ NIESKLASYFIKOWANE.

Spółka posiada nieruchomość Nr KW … (dalej: „Nieruchomość”), na którą składają się działki o nr. ewidencyjnych 1 (dalej: „Działka nr 1”) i 2 (dalej: „Działka nr 2”).

Nieruchomość nabyto 27.10.1997 r. Pierwotnie działalność prowadził jeden ze wspólników Wnioskodawcy - Pan W.K. pod firmą „(…)” w …. W dniu 21.02.2000 r. Pan W.K. wniósł aportem swoją firmę do spółki cywilnej, a w dniu 18.03.2002 r. spółka cywilna została przekształcona w spółkę jawną i w tej formie działa do dzisiaj.

Rozpoczęcie wykorzystania Nieruchomości w działalności gospodarczej miało miejsce po zakończeniu jej modernizacji tj. w 1998 r. Przy jej wykorzystaniu prowadzono handel hurtowo-detaliczny pod firmą Pana W.K. „(…)”. Następnie działalność prowadzona była w formie spółki cywilnej, a ostatecznie w formie spółki jawnej.

Zakończenie działalności hurtowo-detalicznej miało miejsce w 2005 r. Po tym czasie Nieruchomość została oddana w najem, a firma rozpoczęła również działalność szkoleniową. Po przeniesieniu siedziby firmy na ul. …, obiekt był wyłącznie wynajmowany (w ostatnim czasie jako powierzchnia magazynowa dla wynajmującego Nieruchomość przedsiębiorcy), a działalność szkoleniowa była organizowana z siedziby firmy. Nieruchomość nie była wykorzystywana do celów działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. Wydatki ponoszone na modernizację budynku były ponoszone do 1998 r. Wydatki ponoszone wtedy na modernizację obiektu przekroczyły 30% wartości początkowej budynku.

Nieruchomość jest składnikiem majątku Spółki od 2002 r. Po 2005 r. Nieruchomość oddana została w najem. Po przeniesieniu siedziby firmy na ul. …, Nieruchomość była tylko wynajmowana, a działalność szkoleniową prowadzono z siedziby Spółki.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów, Działki nr 1 i 2 stanowią użytki „Bi” (inne tereny zabudowane). Działka nr 1 (zgodnie z wypisem z rejestru gruntów i budynków) jest działką zabudowaną budynkami 1, 2. Działka nr 2 (zgodnie z wypisem z rejestru gruntów i budynków) jest działką zabudowaną budynkiem 2.

Z zaświadczenia Prezydenta Miasta … PAB…. wynika, że zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta …, zatwierdzonym uchwałą Rady Miejskiej … NR … z dnia 28 stycznia 2002 r. (tj. uchwała Rady Miejskiej … Nr … z dnia 24 września 2018 r.), Działki nr 1 i 2 znajdują się w jednostce G2-strefa gospodarcza z możliwością lokalizowania funkcji mieszkaniowej oraz w obszarze przekształceń, rehabilitacji i rekultywacji R8-2 - tereny powojskowe (pokoszarowe). Dla przedmiotowych działek brak jest ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Wskazać jednocześnie należy, że Działki nr 1 i 2 nie znajdują się na obszarze rewitalizacji lub w Specjalnej Strefie Rewitalizacji, ponieważ Rada Miejska … nie podjęła uchwał o ustanowieniu rewitalizacji, gdzie rada może wprowadzić prawo pierwokupu nieruchomości, ani o ustanowieniu na obszarze rewitalizacji Specjalnej Strefy Rewitalizacji, czy też o przyjęciu gminnego programu rewitalizacji, o których mowa w art. 8, art. 14 i art. 25 ustawy z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji (Dz. U. z 2020 r. poz. 802 ze zm.).

Wnioskodawca wyjaśnia, że na Działce nr 1 znajduje się budynek nr 1 - hala magazynowa z budynkiem biurowym. Natomiast na obu działkach znajduje się budynek nr 2 - obiekt o pow. ok. 6- m2. Obiekt jest murowany, otynkowany, trwale z gruntem związany, dach jest pokryty blachą, ma podłączony prąd. Firma, która ostatnio wynajmowała magazyn, wykorzystała to pomieszczenie na składowanie opakowań. Docelowo na przestrzeni lat obiekt nr 2 pełnił rolę portierni lub małej składowni.

Wskazane budynki są stale związane z gruntem. Obok budynków znajduje się niewielki parking.

Do hali magazynowej doprowadzone są wszystkie media, które zostały podłączone do infrastruktury podziemnej przechodzącej częściowo przez działki tj.: przyłącze wodno-kanalizacyjne, linia energetyczna, instalacja gazowa (obiekt jest ogrzewany), instalacja telefoniczna wraz z Internetem. Oprócz tego, hala jest wyposażona w instalacje alarmową (razem z monitoringiem), wentylacyjną, komputerową z telewizją przemysłową (CCTV). Działki nie są ogrodzone (dojazd jest możliwy ze wszystkich stron Nieruchomości).

W chwili obecnej Wnioskodawca planuje sprzedaż Nieruchomości. W najbliższej przyszłości najprawdopodobniej będzie miała też miejsce likwidacja/zakończenie działalności Spółki.

Co do zasady, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie obejmowała jakichkolwiek innych składników majątku Spółki poza opisanym powyżej prawem własności Nieruchomości oraz Przenoszonymi Prawami. W szczególności, przedmiotem planowanej umowy sprzedaży nie będzie przeniesienie na kupującego własności m.in.:

‒ oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo Wnioskodawcy,

‒ środków pieniężnych znajdujących się na rachunku bankowym Spółki oraz praw i obowiązków wynikających z jakichkolwiek umów rachunku bankowego zawartych przez Spółkę,

‒ ksiąg rachunkowych i dokumentów związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa,

‒ ewentualnych zobowiązań finansowych Spółki związanych z finansowaniem Nieruchomości,

‒ wierzytelności, praw z papierów wartościowych i środków pieniężnych w gotówce,

‒ koncesji, licencji i zezwoleń,

‒ patentów i innych praw własności przemysłowej,

‒ majątkowych praw autorskich i majątkowych praw pokrewnych (innych niż wymienione powyżej przenoszone prawa i obowiązki),

‒ tajemnic przedsiębiorstwa czy też ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Nie jest natomiast wykluczone, że razem z Nieruchomością będzie sprzedane wyposażenie i przynależności umożliwiające wykorzystanie poszczególnych budynków, którymi zabudowana jest Nieruchomość zgodnie z ich przeznaczeniem. Przykładowo, można tu wymienić takie elementy jak: komplety mebli (w części biurowej, magazynowej oraz socjalnej), stalowe regały, wyposażenie łazienki (np. baterie prysznicowe czy urządzenia do płukania oczu) czy instalacje CCTV. Niemniej, decyzja w tym zakresie zależy wyłącznie od woli kupującego, który może równie dobrze zdecydować się na zakup Nieruchomości bez jej wyposażenia.

Na chwilę złożenia wniosku, Nieruchomość jest przedmiotem umowy najmu zawartej przez Spółkę do dnia 30 września 2021 r. (tj. 30 dnia mija okres wypowiedzenia umowy najmu). Wnioskodawca nie wyklucza, że w przypadku, w którym nie udałoby się znaleźć kupca na Nieruchomość w nieodległej przyszłości, Nieruchomość zostanie ponownie wynajęta – do czasu znalezienia podmiotu chętnego na zakup hali.

W piśmie z 24 listopada 2021 r., będącym uzupełnieniem wniosku, wskazano:

1. Wniesienie aportem do spółki nieruchomości składającej się z działek nr 1 i nr 2, objętych zakresem wniosku nastąpiło w ramach czynności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

2. Tak. Z tytułu nabycia nieruchomości składającej się z działek nr 1 i nr 2, przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

3. Tak. Czynność wniesienia aportem do spółki nieruchomości składającej się działek nr 1 i nr 2 została udokumentowana fakturą.

4. Dla działek nr 1 i nr 2, objętych zakresem wniosku, została wydana decyzja o warunkach zabudowy. Zgodnie z w/w decyzją:

„Inwestycja obejmuje adaptację istniejącego budynku z przeznaczeniem na hurtownię piwa, wina i napojów - działka nr 1, - wykonanie przyłączy do sieci infrastruktury podziemnej - działki nr 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 1, 11, 2, 12.

Warunki wynikające z ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego: Teren inwestycji, objęty jednostką strukturalną C15U, zlokalizowany jest w byłym kompleksie JAR i przewidziany jest pod usługi oświaty, kultury i inne usługi nieuciążliwe oraz uzupełniające zabudowę mieszkaniową. Plan operacyjny opracowany na ten teren przewiduje adaptację istniejących budynków na cele usług rzemieślniczo-produkcyjnych i handlowych wraz z wykonaniem dróg dojazdowych i sieci parkingów w celu usprawnienia warunków komunikacyjnych. Do czasu podjęcia inwestycji związanej z budową drogi zaprojektowanej w planie operacyjnym (załącznik graficzny nr 2 do niniejszej decyzji) dojazd do adaptowanego obiektu zapewnia ulica wewnętrzna, powiązana z układem komunikacyjnym miasta.”

Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla: Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów, Działki nr 1 i 2 stanowią użytki „Bi” (inne tereny zabudowane). Działka nr 1 (zgodnie z wypisem z rejestru gruntów i budynków) jest działką zabudowaną budynkami 1, 2. Działka nr 2 (zgodnie z wypisem z rejestru gruntów i budynków) jest działką zabudowaną budynkiem 2.

Z zaświadczenia Prezydenta Miasta …. wynika, że zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta …, zatwierdzonym uchwałą Rady Miejskiej … NR … z dnia 28 stycznia 2002 r. (tj. uchwała Rady Miejskiej … Nr … z dnia 24 września 2018 r.), Działki nr 1 i 2 znajdują się w jednostce G2-strefa gospodarcza z możliwością lokalizowania funkcji mieszkaniowej oraz w obszarze przekształceń, rehabilitacji i rekultywacji R8-2 - tereny powojskowe (pokoszarowe). Dla przedmiotowych działek brak jest ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Wskazać jednocześnie należy, że Działka nr 1 i 2 nie znajdują się na obszarze rewitalizacji lub w Specjalnej Strefie Rewitalizacji, ponieważ Rada Miejska … nie podjęła uchwał o ustanowieniu rewitalizacji, gdzie rada może wprowadzić prawo pierwokupu nieruchomości, ani o ustanowieniu na obszarze rewitalizacji Specjalnej Strefy Rewitalizacji, czy też o przyjęciu gminnego programu rewitalizacji, o których mowa w art. 8, art. 14 i art. 25 ustawy z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji (Dz. U. z 2020 r. poz. 802 ze zm.).

5. Parking znajduje się na działce nr 1.

6. Opisane we wniosku obiekty, tj.:

‒ obiekt nr 1 stanowi budynek w rozumieniu przepisów art. 3 pkt 2 i pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333 z późn. zm.)

‒ obiekt nr 2 stanowi budynek w rozumieniu przepisów art. 3 pkt 2 i pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333 z późn. zm.).

Tak jak wskazano we wniosku - zgodnie z wypisem z rejestru gruntów, Działki nr 1 i 2 stanowią użytki Bi (inne tereny zabudowane). Działka nr 1 (zgodnie z wypisem z rejestru gruntów i budynków) jest działką zabudowaną budynkami 1, 2. Działka nr 2 (zgodnie z wypisem z rejestru gruntów i budynków) jest działką zabudowaną budynkiem 2. Wnioskodawca wskazał, że na Działce nr 1 znajduje się budynek nr 1 - hala magazynowa z budynkiem biurowym. Natomiast na obu działkach znajduje się budynek nr 2 - obiekt o pow. ok. 6-7 m2. Obiekt jest murowany, otynkowany, trwale z gruntem związany, dach jest pokryty blachą, ma podłączony prąd. Firma, która ostatnio wynajmowała magazyn, wykorzystała to pomieszczenie na składowanie opakowań. Docelowo na przestrzeni lat obiekt nr 2 pełnił rolę portierni lub małej składowni. Zdaniem Wnioskodawcy - nie można go uznać za obiekt małej architektury. Taką kwalifikację wyklucza również jego funkcja (portiernia/składownia). Wskazane budynki są stale związane z gruntem. Obok budynków znajduje się niewielki parking. Do hali magazynowej doprowadzone są wszystkie media, które zostały podłączone do infrastruktury podziemnej przechodzącej częściowo przez działki tj.: przyłącze wodno-kanalizacyjne, linia energetyczna, instalacja gazowa (obiekt jest ogrzewany), instalacja telefoniczna. Działki nie są ogrodzone (dojazd jest możliwy ze wszystkich stron Nieruchomości).

7. Wskazane obiekty, tj.:

‒ niewielki parking - stanowi budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 oraz pkt 9 ustawy Prawo budowlane;

‒ przyłącze wodno-kanalizacyjne - stanowi budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 oraz pkt 9 ustawy Prawo budowlane; sieć przesyłowa, w tym przyłącza, są własnością przedsiębiorstw przesyłowych;

‒ linia energetyczna - stanowi budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 oraz pkt 9 ustawy Prawo budowlane; sieć przesyłowa, w tym przyłącza, są własnością przedsiębiorstw przesyłowych;

‒ instalacja gazowa - stanowi budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 oraz pkt 9 ustawy Prawo budowlane; sieć przesyłowa, w tym przyłącza, są własnością przedsiębiorstw przesyłowych;

‒ instalacja telefoniczna wraz z Internetem - stanowi budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 oraz pkt 9 ustawy Prawo budowlane; sieć przesyłowa, w tym przyłącza, są własnością przedsiębiorstw przesyłowych;

‒ instalacja wentylacyjna oraz instalacja alarmowa (razem z monitoringiem) i instalacja komputerowa z telewizją przemysłową (CCTV) stanowią element składowy budynku, tj. nie są budowlami;

8. Wskazać należy, zgodnie z dostępnymi dla Wnioskodawcy informacjami, że:

‒ obiekt nr 1 jest trwale związany z gruntem;

‒ obiekt nr 2 jest trwale związany z gruntem;

‒ niewielki parking jest trwale związany z gruntem i bryłą budynku nr 1;

‒ przyłącze wodno-kanalizacyjne jest trwale związane z gruntem i bryłą budynku nr 1;

‒ linia energetyczna, jest trwale związana z gruntem i bryłą budynku nr 1;

‒ instalacja gazowa, jest trwale związana z gruntem i bryłą budynku nr 1;

‒ instalacja telefoniczna wraz z Internetem, jest trwale związana z gruntem i bryłą budynku nr 1;

‒ instalacja alarmowa (razem z monitoringiem), jest trwale związana z bryłą budynku nr 1 (nie jest trwale związana z gruntem);

‒ instalacja wentylacyjna, jest trwale związana z bryłą budynku nr 1 (nie jest trwale związana z gruntem);

‒ instalacja komputerowa z telewizją przemysłową (CCTV) jest elementem wyposażenia budynku nr 1 (nie jest trwale związana z gruntem).

9. Pierwsze zasiedlenie nastąpiło poprzez:

‒ poprzez fakt dokonania zakupu Budynku nr 1 w dacie 27.10.1997 r. Następnie dokonano jego ulepszenia poprzez modernizację i dostosowania do potrzeb prowadzenia podstawowej działalności gospodarczej tj. handel hurtowo - detaliczny piwa , wina, soków i napoi, co nastąpiło w 1998 r . Postanowieniem Państwowej Terenowej Stacji Sanitarnej w … z dnia 31.03.1998 r. postanowiono nie zgłaszać sprzeciwu w dopuszczeniu do użytkowania obiektu przy ul. `(...)` Wydatki poniesione na ulepszenie - modernizację obiektu przekroczyły 30% wartości początkowej. Niemniej to ulepszenie datowane jest na okres - 9.1998 r.

‒ poprzez fakt dokonania zakupu Budynku nr 2 w dacie 27.10.1997 r.

10. Od terminu zakupu/ulepszenia tj. od pierwszego zasiedlenia do chwili obecnej:

‒ Budynku nr 1 upłynął okres dłuższy niż 2 lata;

‒ Budynku nr 2 upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

11. Na pytanie nr 11 wezwania o treści:

„Czy od momentu wniesienia aportem do spółki nieruchomości - obiektów, do momentu planowanej przez Państwa sprzedaży ponosiliście/będzie ponosili wydatki na ulepszenie przedmiotowych obiektów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiące co najmniej 30% wartości początkowej danego obiektu? Jeżeli tak, to należy wskazać odrębnie dla każdego obiektu (budynku/budowli):

a. W jakim okresie były ponoszone te wydatki?

b. Czy w stosunku do tych wydatków przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

c. Do jakich czynności był/jest wykorzystywany ulepszony obiekt, tj. czy do czynności:

‒ opodatkowanych podatkiem VAT,

‒ czynności zwolnionych od podatku VAT,

‒ czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT?

d. Czy po zakończonych ulepszeniach do momentu planowanej sprzedaży wystąpiło/wy- stąpi pierwsze zasiedlenie budynku w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy? Jeśli tak to należy wskazać:

‒ dzień, miesiąc i rok,

‒ kto dokonał/dokona pierwszego zasiedlenia obiektu po ich ulepszeniu?

‒ czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem ulepszonego obiektu a momentem sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata?

‒ W jaki sposób obiekty były/są/będą użytkowane po dokonaniu ulepszeń?”,

wskazano:

Nie, w związku z czym Wnioskodawca odstępuje od udzielenia odpowiedzi na dalszą część zapytania nr 11.

12. Na pytanie nr 12 wezwania o treści:

„Czy nabywca opisanych we wniosku nieruchomości (działek nr 1 i nr 2) jest/będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT?”,

wskazano:

Wnioskodawca nie posiada informacji w tym zakresie.

13. W odpowiedzi na pytanie nr 13 wezwanie o treści:

„Czy przedmiot sprzedaży w ramach planowanej transakcji (nieruchomość składająca się z działki nr 1 i działki nr 2) będzie stanowił organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”,

wskazano:

Jak wskazywano we wniosku - planowana sprzedaż Nieruchomości (składającej się na Działki nr 1 i 2) stanowić będzie sprzedaż składników majątkowych. W związku z czym nie będzie można jej zakwalifikować ani jako transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem do dostawy tej nie znajdzie zastosowania wyjątek określony w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT. Oznacza to, że sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Brak wyodrębnienia funkcjonalnego będzie się przejawiał w tym, że planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie obejmowała jakichkolwiek innych składników majątku Spółki poza opisanym powyżej prawem własności Nieruchomości oraz Przenoszonymi Prawami. W szczególności, przedmiotem planowanej umowy sprzedaży nie będzie przeniesienie na kupującego własności m.in.:

‒ oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo Wnioskodawcy,

‒ środków pieniężnych znajdujących się na rachunku bankowym Spółki oraz praw i obowiązków wynikających z jakichkolwiek umów rachunku bankowego zawartych przez Spółkę,

‒ ksiąg rachunkowych i dokumentów związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa,

‒ ewentualnych zobowiązań finansowych Spółki związanych z finansowaniem Nieruchomości,

‒ wierzytelności, praw z papierów wartościowych i środków pieniężnych w gotówce,

‒ koncesji, licencji i zezwoleń,

‒ patentów i innych praw własności przemysłowej,

‒ majątkowych praw autorskich i majątkowych praw pokrewnych (innych niż wymienione powyżej przenoszone prawa i obowiązki),

‒ tajemnic przedsiębiorstwa czy też ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Nie jest natomiast wykluczone, że razem z Nieruchomością będzie sprzedane wyposażenie i przynależności umożliwiające wykorzystanie poszczególnych budynków, którymi zabudowana jest Nieruchomość zgodnie z ich przeznaczeniem. Przykładowo, można tu wymienić takie elementy jak: komplety mebli (w części biurowej, magazynowej oraz socjalnej), stalowe regały, wyposażenie łazienki (np. baterie prysznicowe czy urządzenia do płukania oczu) czy instalacje CCTV. Decyzja w tym zakresie zależy wyłącznie od woli kupującego, który może równie dobrze zdecydować się na zakup Nieruchomości bez jej wyposażenia. Niemniej powyższe nadal nie wyklucza ustalenia, że planowana sprzedaż Nieruchomości (składającej się na Działki nr 1 i 2) stanowić będzie sprzedaż składników majątkowych, a nie sprzedaż przedsiębiorstwa czy zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

14. Nie. W ocenie Wnioskodawcy - przedmiot sprzedaży w ramach planowanej transakcji (nieruchomość składająca się z działki nr 1 i działki nr 2), na dzień planowanej sprzedaży, nie będzie stanowił zespołu składników materialnych i niematerialnych wraz ze zobowiązaniami, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. Jak wskazywano we wniosku - planowana sprzedaż Nieruchomości (składającej się na Działki nr 1 i 2) stanowić będzie sprzedaż składników majątkowych. W związku z czym nie będzie można jej zakwalifikować ani jako transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem do dostawy tej nie znajdzie zastosowania wyjątek określony w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT. Oznacza to, że sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Brak wyodrębnienia funkcjonalnego będzie się przejawiał w tym, że planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie obejmowała jakichkolwiek innych składników majątku Spółki poza opisanym powyżej prawem własności Nieruchomości oraz Przenoszonymi Prawami. W szczególności, przedmiotem planowanej umowy sprzedaży nie będzie przeniesienie na kupującego własności m.in.:

‒ oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo Wnioskodawcy,

‒ środków pieniężnych znajdujących się na rachunku bankowym Spółki oraz praw i obowiązków wynikających z jakichkolwiek umów rachunku bankowego zawartych przez Spółkę,

‒ ksiąg rachunkowych i dokumentów związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa,

‒ ewentualnych zobowiązań finansowych Spółki związanych z finansowaniem Nieruchomości,

‒ wierzytelności, praw z papierów wartościowych i środków pieniężnych w gotówce,

‒ koncesji, licencji i zezwoleń,

‒ patentów i innych praw własności przemysłowej,

‒ majątkowych praw autorskich i majątkowych praw pokrewnych (innych niż wymienione powyżej przenoszone prawa i obowiązki),

‒ tajemnic przedsiębiorstwa czy też ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Nie jest natomiast wykluczone, że razem z Nieruchomością będzie sprzedane wyposażenie i przynależności umożliwiające wykorzystanie poszczególnych budynków, którymi zabudowana jest Nieruchomość zgodnie z ich przeznaczeniem. Przykładowo, można tu wymienić takie elementy jak: komplety mebli (w części biurowej, magazynowej oraz socjalnej), stalowe regały, wyposażenie łazienki (np. baterie prysznicowe czy urządzenia do płukania oczu) czy instalacje CCTV. Decyzja w tym zakresie zależy wyłącznie od woli kupującego, który może równie dobrze zdecydować się na zakup Nieruchomości bez jej wyposażenia. Niemniej powyższe nadal nie wyklucza ustalenia, że planowana sprzedaż Nieruchomości (składającej się na Działki nr 1 i 2) stanowić będzie sprzedaż składników majątkowych, a nie sprzedaż przedsiębiorstwa czy zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

15. Nie. W ocenie Wnioskodawcy - nie będzie możliwe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej przez przyszłego nabywcę. Jak wskazywano we wniosku - planowana sprzedaż Nieruchomości (składającej się na Działki nr 1 i 2) stanowić będzie sprzedaż składników majątkowych. W związku z czym nie będzie można jej zakwalifikować ani jako transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem do dostawy tej nie znajdzie zastosowania wyjątek określony w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT. Oznacza to, że sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Brak wyodrębnienia funkcjonalnego będzie się przejawiał w tym, że planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie obejmowała jakichkolwiek innych składników majątku Spółki poza opisanym powyżej prawem własności Nieruchomości oraz Przenoszonymi Prawami. W szczególności, przedmiotem planowanej umowy sprzedaży nie będzie przeniesienie na kupującego własności m.in.:

‒ oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo Wnioskodawcy,

‒ środków pieniężnych znajdujących się na rachunku bankowym Spółki oraz praw i obowiązków wynikających z jakichkolwiek umów rachunku bankowego zawartych przez Spółkę,

‒ ksiąg rachunkowych i dokumentów związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa,

‒ ewentualnych zobowiązań finansowych Spółki związanych z finansowaniem Nieruchomości,

‒ wierzytelności, praw z papierów wartościowych i środków pieniężnych w gotówce,

‒ koncesji, licencji i zezwoleń,

‒ patentów i innych praw własności przemysłowej,

‒ majątkowych praw autorskich i majątkowych praw pokrewnych (innych niż wymienione powyżej przenoszone prawa i obowiązki),

‒ tajemnic przedsiębiorstwa czy też ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Nie jest natomiast wykluczone, że razem z Nieruchomością będzie sprzedane wyposażenie i przynależności umożliwiające wykorzystanie poszczególnych budynków, którymi zabudowana jest Nieruchomość zgodnie z ich przeznaczeniem. Przykładowo, można tu wymienić takie elementy jak: komplety mebli (w części biurowej, magazynowej oraz socjalnej), stalowe regały, wyposażenie łazienki (np. baterie prysznicowe czy urządzenia do płukania oczu) czy instalacje CCTV. Decyzja w tym zakresie zależy wyłącznie od woli kupującego, który może równie dobrze zdecydować się na zakup Nieruchomości bez jej wyposażenia. Niemniej powyższe nadal nie wyklucza ustalenia, że planowana sprzedaż Nieruchomości (składającej się na Działki nr 1 i 2) stanowić będzie sprzedaż składników majątkowych, a nie sprzedaż przedsiębiorstwa czy zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

16. Na pytanie nr 16 wezwania o treści:

„Czy przyszły nabywca, w oparciu o nabyte składniki majątku (nieruchomość składająca się z działki nr 1 i działki nr 2), będzie kontynuował działalność gospodarczą w takim samym zakresie jak Państwo?”,

wskazano:

Wnioskodawca nie posiada informacji w tym zakresie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy sprzedaż Nieruchomości (składającej się z Działki nr 1 - nr ewidencyjny 1 i Działki nr 2 - nr ewidencyjny 2) stanowić będzie sprzedaż składnika majątkowego, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w konsekwencji dostawa ta będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT?

2. Czy planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości składającej się z Działki nr 1 i nr 2 wraz z prawem własności wszelkich budynków/budowli posadowionych na tych działkach będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a w konsekwencji czy strony umowy mogą ewentualnie złożyć oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 10 ww. ustawy (w zakresie w jakim transakcja korzystałaby ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy)?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. 1

Planowana sprzedaż Nieruchomości (składającej się na Działki nr 1 i 2) stanowić będzie sprzedaż składników majątkowych. W związku z czym nie będzie można jej zakwalifikować ani jako transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem do dostawy tej nie znajdzie zastosowania wyjątek określony w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT. Oznacza to, że sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT regulacja ustawy o VAT nie ma zastosowania do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Tym samym, do transakcji mającej za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część (dalej: „ZCP”) nie znajdą zastosowania przepisy ustawy o VAT, a zatem dostawa nie podlega opodatkowaniu VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, przy wykładni terminu przedsiębiorstwo użytego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT należy odwołać się do art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 z późn. zm.; dalej: „k.c.”).

Na podstawie art. 551 k.c. przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5. koncesje, licencje i zezwolenia;

6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8. tajemnice przedsiębiorstwa;

9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 552 k.c., czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Spółka nie planuje przeniesienia wszystkich elementów, które zgodnie z przepisami k.c., stanowią przedsiębiorstwo. Przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży będzie tylko i wyłącznie składnik majątkowy w postaci prawa własności Nieruchomości, składającej się z Działki nr 1 i Działki nr 2 oraz przeniesienie prawa własności do tej Nieruchomości.

Wobec tego, w ocenie Wnioskodawcy, Nieruchomość nie stanowi zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych zdolnych do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Wniosku tego nie zmienia fakt, że niewykluczona jest sprzedaż razem z Nieruchomością jej wyposażenia - tym niemniej, wyposażenie to stanowić będzie bądź to części składowe (w rozumieniu art. 47 k.c.) Nieruchomości (wszelkiego rodzaju instalacje) lub przynależności (w rozumieniu art. 53 k.c.) - tutaj w szczególności mowa o meblach i stalowych regałach.

W obydwu tych przypadkach sprzedaż Nieruchomości bez ww. elementów będzie bądź to niemożliwa (dot. części składowych, które de lege lata nie mogą być odrębnym przedmiotem prawa własności) bądź to nieuzasadniona ekonomicznie (z uwagi na faktyczny związek z rzeczą główną - Nieruchomością oraz konieczność ich obecności w celu pełnego wykorzystania Nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem).

Wnioskodawca stoi także na stanowisku, że opisana Nieruchomość nie spełnia również przesłanek pozwalających zakwalifikować ją jako ZCP w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zgodnie z którym przez ZCP rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Aby wyodrębniona jednostka stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa musi istnieć wyodrębnienie na trzech płaszczyznach:

1. organizacyjnej, np. jako dział, oddział - przy czym powinno to być wydzielenie formalne, np. w regulaminie,

2. finansowej - poprzez ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz

3. funkcjonalnej - stanowić pewną całość, która może funkcjonować, jako odrębne przedsiębiorstwo.

Przy interpretacji pojęcia ZCP na gruncie VAT warto zatem sięgnąć do wniosków płynących z orzecznictwa. Kwestia zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP była bowiem przedmiotem wyroków zarówno Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”), jak i polskich sądów administracyjnych.

Przykładowo, w orzeczeniu w sprawie Schriever (sygn. C-444/10) z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że „stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy 77/388 (art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy, tj. Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej („VI Dyrektywa”): ujednolicona podstawa wymiaru podatku - jest odpowiednikiem art. 19 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej („Dyrektywa VAT”)) w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej”.

Pogląd ten jest szeroko akceptowany w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych oraz rozstrzygnięciach organów podatkowych i stanowi podstawowe kryterium oceny, czy sprzedawane aktywa stanową przedsiębiorstwo lub ZCP. Np. Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) w wyroku z dnia 22 marca 2019 r., sygn. I FSK 784/17, orzekł, że „zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego”. Podobnie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z dnia 6 listopada 2019 r., sygn. I SA/Rz 525/19, ocenił, że wyodrębnienie ZCP „może (`(...)`) zaistnieć, gdy w danym przedsiębiorstwie istnieje jego część posiadająca własną strukturę, z odrębnym pionem podległości służbowej, majątkiem na którym wykonywana jest działalność. Istotne jest tutaj to, aby ta wyodrębniona część przedsiębiorstwa była organizacyjnie zdolna, bez udziału innych elementów do prowadzenia działalności gospodarczej, tak jak samodzielne przedsiębiorstwo. Wyodrębnienie to jest na tyle wyraźne, że ta część firmy organizacyjnie może być uznana za samodzielnie działająca jej część”.

W opisanym zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca wyjaśnił, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie najmu przedmiotowej Nieruchomości oraz szkoleń, planuje sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości. Sprzedaż obejmie składnik majątkowy w postaci prawa własności Nieruchomości, składającej się z Działki nr 1 i Działki nr 2 oraz przeniesienie prawa własności do tej Nieruchomości.

Podsumowując, biorąc pod uwagę powyższe, planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie wyłączona spod reżimu ustawy o VAT jako sprzedaż przedsiębiorstwa bądź ZCP ale będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad. 2

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicja pierwszego zasiedlenia, o której mowa powyżej została zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

a. wybudowaniu lub

b. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Dodatkowo, jak wynika z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

a. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

b. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „budynku”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 z późn. zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy - Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy - Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową - art. 3 pkt 3 ustawy - Prawo budowlane.

Dodatkowo co do zasady, grunt będący przedmiotem dostawy, w tym prawo wieczystego użytkowania gruntu, podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Czyli w sytuacji, kiedy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Spółka zamierza zbyć Nieruchomość, na którą składają się Działki nr 1 i 2. Wydatki ponoszone na modernizację budynku były ponoszone do 1998 r. Wydatki ponoszone wtedy na modernizację obiektu przekroczyły 30% wartości początkowej budynku.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów, Działki nr 1 i 2 stanowią użytki Bi (inne tereny zabudowane). Działka nr 1 (zgodnie z wypisem z rejestru gruntów i budynków) jest działką zabudowaną budynkami 1, 2. Działka nr 2 (zgodnie z wypisem z rejestru gruntów i budynków) jest działką zabudowaną budynkiem 2. Wnioskodawca wskazał, że na Działce nr 1 znajduje się budynek nr 1 - hala magazynowa z budynkiem biurowym. Natomiast na obu działkach znajduje się budynek nr 2 - obiekt o pow. ok. 6-7 m2. Obiekt jest murowany, otynkowany, trwale z gruntem związany, dach jest pokryty blachą, ma podłączony prąd. Firma, która ostatnio wynajmowała magazyn, wykorzystała to pomieszczenie na składowanie opakowań. Docelowo na przestrzeni lat obiekt nr 2 pełnił rolę portierni lub małej składowni. Zdaniem Wnioskodawcy - nie można go uznać za obiekt małej architektury.

Taką kwalifikację wyklucza również jego funkcja (portiernia/składownia). Wskazane budynki są stale związane z gruntem. Obok budynków znajduje się niewielki parking. Do hali magazynowej doprowadzone są wszystkie media, które zostały podłączone do infrastruktury podziemnej przechodzącej częściowo przez działki tj.: przyłącze wodno-kanalizacyjne, linia energetyczna, instalacja gazowa (obiekt jest ogrzewany), instalacja telefoniczna. Działki nie są ogrodzone (dojazd jest możliwy ze wszystkich stron Nieruchomości).

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT budynku, budowli lub ich części spełniających określone w przepisie warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata. Dostawa przedmiotowej budowli nastąpi po pierwszym zasiedleniu i w okresie dłuższym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia.

Biorąc pod uwagę powołane powyższe, należy stwierdzić, że sprzedaż Nieruchomości obejmującej Działkę nr 1 i Działkę nr 2 zabudowane budynkami podlegać będą zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Ponadto, w myśl art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, Wnioskodawca może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni oraz złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Grunty a także budynki oraz budowle spełniają powyższą definicję towarów, wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości (działek zabudowanych), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa – czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r. poz. 1740, z późn. zm.).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5. koncesje, licencje i zezwolenia;

6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8. tajemnice przedsiębiorstwa;

9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami umożliwiające kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Natomiast przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa – w myśl art. 2 pkt 27e ustawy – rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jednocześnie należy wskazać, że przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy następujące okoliczności:

1. zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Przy ocenie zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę należy uwzględnić całokształt okoliczności związanych z transakcją, ocenianych na moment zawarcia transakcji, a w szczególności podjęcie przez nabywcę działań potwierdzających jego zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Podsumowując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

‒ istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

‒ zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

‒ składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

‒ zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Wątpliwości Wnioskodawcy powstałe na tle przedstawionego we wniosku opisu sprawy dotyczą w pierwszej kolejności tego, czy sprzedaż Nieruchomości (składającej się z Działki nr 1 - nr ewidencyjny 1 i Działki nr 2 - nr ewidencyjny 2) stanowić będzie sprzedaż składnika majątkowego, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w konsekwencji dostawa ta będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot planowanej transakcji sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Odnosząc się do kwestii uznania, że zbywany przedmiot transakcji stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Okoliczności sprawy nie potwierdzają, że opisany we wniosku przedmiot sprzedaży stanowi w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy, który by spełnił przesłanki zawarte w art. 2 pkt 27e ustawy. Jak wynika z przedstawionych we wniosku okoliczności przedmiot sprzedaży w ramach planowanej transakcji (nieruchomość zabudowana składająca się z działki nr 1 i działki nr 2), na dzień planowanej sprzedaży, nie będzie stanowił zespołu składników materialnych i niematerialnych wraz ze zobowiązaniami, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. Przedmiotem planowanej umowy sprzedaży nie będzie przeniesienie na kupującego własności m.in.: oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo Wnioskodawcy; środków pieniężnych znajdujących się na rachunku bankowym Spółki oraz praw i obowiązków wynikających z jakichkolwiek umów rachunku bankowego zawartych przez Spółka; ksiąg rachunkowych i dokumentów związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa; ewentualnych zobowiązań finansowych Spółki związanych z finansowaniem Nieruchomości; wierzytelności, praw z papierów wartościowych i środków pieniężnych w gotówce; koncesji, licencji i zezwoleń; patentów i innych praw własności przemysłowej; majątkowych praw autorskich i majątkowych praw pokrewnych (innych niż wymienione powyżej przenoszone prawa i obowiązki); tajemnic przedsiębiorstwa czy też ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Ponadto - jak wskazano we wniosku - nie będzie możliwe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej przez przyszłego nabywcy oraz Wnioskodawca nie posiada informacji czy przyszły nabywca, w oparciu o nabyte składniki majątku (nieruchomość składająca się z działki nr 1 i działki nr 2), będzie kontynuował działalność gospodarczą.

Mając na uwadze okoliczności sprawy i obowiązujące przepisy należy stwierdzić, że nie zostaną spełnione warunki pozwalające na uznanie, że przedmiotem transakcji będzie przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa. Tym samym, w odniesieniu do planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości składającej się na Działki nr 1 i 2 nie będzie mieć zastosowania wyłączenie z opodatkowania wskazane w art. 6 pkt 1 ustawy. Zatem planowana transakcja Nieruchomości składającej się na Działki nr 1 i 2 będzie stanowić dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w którym wskazuje, że planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie wyłączona spod reżimu ustawy o VAT jako sprzedaż przedsiębiorstwa bądź ZCP ale będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii, czy planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości składającej się z Działki nr 1 i nr 2 wraz z prawem własności wszelkich budynków/budowli posadowionych na tych działkach będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a w konsekwencji czy strony umowy mogą ewentualnie złożyć oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 10 ww. ustawy (w zakresie w jakim transakcja korzystałaby ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy).

Należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Odnosząc się do kwestii sposobu opodatkowania gruntów zabudowanych należy wskazać, że dla sprzedaży nieruchomości zabudowanych budynkami, budowlami lub ich częściami – co do zasady – ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a. wybudowaniu lub

b. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków lub budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zatem prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2. złożą:

a. przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b. akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3. adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Przy czym, jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dla zastosowania powyższego zwolnienia muszą być spełnione łącznie dwa warunki, tj.:

‒ towary musiały być wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej,

‒ z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym ww. obiekty są posadowione.

Dodatkowo należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ww. ustawy, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową – art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Spółka posiada nieruchomość, na którą składają się działki o nr. ewidencyjnych 1 („Działka nr 1”) i 2 („Działka nr 2”). Nieruchomość nabyto 27.10.1997 r. Pierwotnie działalność prowadził jeden ze wspólników Wnioskodawcy. W dniu 21.02.2000 r. wspólnik wniósł aportem firmę do spółki cywilnej, a w dniu 18.03.2002 r. spółka cywilna została przekształcona w spółkę jawną i w tej formie działa do dzisiaj. Zakończenie działalności hurtowo-detalicznej miało miejsce w 2005 r. Po tym czasie Nieruchomość została oddana w najem, a firma rozpoczęła również działalność szkoleniową. Po przeniesieniu siedziby firmy na ul. …, obiekt był wyłącznie wynajmowany, a działalność szkoleniowa była organizowana z siedziby firmy. Na Działce nr 1 znajduje się budynek nr 1- hala magazynowa z budynkiem biurowym. Natomiast na obu działkach znajduje się budynek nr 2 - obiekt o pow. ok. 6- m2. Wskazane budynki stanowią budynki w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane i są trwale związane z gruntem. Obok budynków, na Działce nr 1, znajduje się niewielki parking, który stanowi budowle w rozumieniu ustawy Prawo budowlane i jest trwale związany z gruntem. Do hali magazynowej doprowadzone są wszystkie media, które zostały podłączone do infrastruktury podziemnej przechodzącej częściowo przez działki tj.: przyłącze wodno-kanalizacyjne, linia energetyczna, instalacja gazowa (obiekt jest ogrzewany), instalacja telefoniczna wraz z Internetem. Pierwsze zasiedlenie nastąpiło poprzez fakt dokonania zakupu Budynku nr 1 w dacie 27.10.1997 r. Następnie dokonano jego ulepszenia poprzez modernizację i dostosowania do potrzeb prowadzenia podstawowej działalności gospodarczej tj. handel hurtowo - detaliczny piwa , wina, soków i napoi, co nastąpiło w 1998 r . Wydatki poniesione na ulepszenie - modernizację obiektu przekroczyły 30% wartości początkowej. Od terminu zakupu/ulepszenia tj. od pierwszego zasiedlenia do chwili obecnej budynku nr 1 i budynku nr 2 upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Od momentu wniesienia aportem do spółki nieruchomości do momentu planowanej przez Spółkę sprzedaży nie były ponoszone wydatki na ulepszenie przedmiotowych obiektów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiące co najmniej 30% wartości początkowej danego obiektu.

Znajdujące się na Nieruchomości przyłącze wodno-kanalizacyjne, linia energetyczna, instalacja gazowa, instalacja telefoniczna wraz z Internetem stanowią budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 oraz pkt 9 ustawy Prawo budowlane, lecz są własnością przedsiębiorstw przesyłowych.

Dodatkowo wskazano, że hala jest wyposażona w instalacje alarmową (razem z monitoringiem), wentylacyjną, komputerową z telewizją przemysłową (CCTV), która są trwale związane z bryłą budynku nr 670 i stanowią elementy składowe budynku, tj. nie są budowlami.

Należy podkreślić, że zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do niej, nie regulują pojęcia „części składowych”. Zatem w tym celu należy odwołać się do przepisów ustawy Kodeks cywilny.

Stosownie do art. 47 § 1 ustawy Kodeks cywilny, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego (art. 47 § 2 ustawy Kodeks cywilny).

Na podstawie art. 48 ustawy Kodeks cywilny, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca wskazał, że instalacja alarmowa (razem z monitoringiem), wentylacyjna, komputerowa z telewizją przemysłową (CCTV), są trwale związane z bryłą budynku nr 1 i stanowią elementy składowe budynku.

W związku z powyższym czynność sprzedaży przedmiotowego budynku wraz z elementami składowymi w postaci instalacji alarmowej (razem z monitoringiem), wentylacyjnej, komputerowej z telewizją przemysłową (CCTV) będzie zatem jedną czynnością dostawy Nieruchomości.

Zgodnie natomiast z art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego, urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Odnosząc się zatem do znajdujących się na nieruchomości: przyłącza wodno-kanalizacyjnego, linii energetycznej, instalacji gazowej, instalacji telefonicznej wraz z Internetem, należy stwierdzić, że skoro te obiekty nie są własnością Sprzedającego lecz przedsiębiorstw przesyłowych, to nie sposób przyjąć, że Sprzedający dokona dostawy gruntu wraz z tymi naniesieniami. Tak więc w przypadku planowanej dostawy ww. obiekty nie mogą być uwzględnione przy rozstrzygnięciu czy opisana sprzedaż będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT.

W celu ustalenia, czy w odniesieniu do planowanej sprzedaży Nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy rozstrzygnąć, czy względem posadowionych na Nieruchomości budynków (budynek nr 1 - hala magazynowa z budynkiem biurowym znajdujący się na Działce nr 1 oraz budynek nr 2 znajdujący się na obu działkach) oraz budowli (parking znajdujący się na Działce nr 1) nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że planowana dostawa budynków i budowli znajdujących się na Nieruchomości nie będzie następowała w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, bowiem jak wynika z opisu sprawy w przypadku ww. budynków i budowli doszło do pierwszego zasiedlenia ponad 2 lata przed planowanym momentem dostawy. Ponadto z opisu sprawy nie wynika, aby od momentu wniesienia aportem do spółki nieruchomości do momentu planowanej przez Spółkę sprzedaży były ponoszone wydatki na ulepszenie przedmiotowych obiektów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiące co najmniej 30% wartości początkowej danego obiektu.

W związku z powyższym, dla ww. dostawy budynków i budowli wchodzących w skład Nieruchomości zostały spełnione warunki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki/budowle na nim posadowione. W związku z powyższym, skoro dostawa ww. obiektów (budynków/budowli) będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, to również dostawa gruntu przyporządkowanego do tych obiektów, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy wskazać, że na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zatem, przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy strony transakcji mają możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy przedmiotowych budynków i budowli.

Zatem, w sytuacji gdy Strony transakcji podejmą decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku, spełniając warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, to dostawa Nieruchomości , tj. budynku nr 1 - hali magazynowej z budynkiem biurowym znajdującego się na Działce nr 1 i budynku nr 2 znajdującego się na obu działkach oraz dostawa budowli -parkingu znajdującego się na Działce nr 1, wraz z gruntem, na którym są one posadowione (w związku z art. 29a ust. 8 ustawy), będzie podlega opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, w szczególności dotyczące ewentualnej sprzedaży wyposażenia i przynależności umożliwiających wykorzystanie poszczególnych budynków zgodnie z ich przeznaczeniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Należy zauważyć, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Należy podkreślić także, iż na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie mogą wpłynąć powołane przez Wnioskodawcę orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego, bowiem stanowią one rozstrzygnięcie w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroku zamyka się w obrębie sprawy, w której została wydana.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.