0113-KDIPT1-1.4012.701.2021.2.WL

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 września 2021 r. (data wpływu 22 września 2021 r.), uzupełnionym pismem z 17 listopada 2021 r. (data wpływu 22 listopada 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (podatek od towarów i usług), przy założeniu, że Strony nie skorzystają z prawa do rezygnacji z ww. zwolnienia – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

22 września 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy Nieruchomości na podstawie:

‒ art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy założeniu, że Strony nie skorzystają z prawa do rezygnacji z ww. zwolnienia (pytanie nr 1),

‒ art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT (pytanie nr 2).

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z 17 listopada 2021 r. (data wpływu 22 listopada 2021 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy oraz 22 listopada 2021 r. o pełnomocnictwo do reprezentowania Wnioskodawczyni.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawczyni (osoba fizyczna) jest właścicielem nieruchomości - działki nr 1 o powierzchni … m kw. położonej w `(...)` objętej księgą wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy w `(...)` o nr `(...)`, zabudowanej budynkiem mieszkalnym o pow. `(...)` m2 oraz budynkiem mieszkalnym o pow. użytkowej `(...)` m2 [dalej Nieruchomość].

Nieruchomość Wnioskodawczyni nabyła w dniu `(...)` r. od osoby fizycznej do majątku prywatnego, na mocy transakcji, która nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, w związku z czym Wnioskodawczyni z tytułu nabycia Nieruchomości nie przysługiwało odliczenie podatku VAT. W momencie nabycia Nieruchomość była już zabudowana oboma ww. budynkami, przy czym mniejszy z budynków był wówczas budynkiem niemieszkalnym. Jednocześnie, jak wynika z aktu notarialnego stanowiącego podstawę nabycia, większy z budynków posadowiony na Nieruchomości został wybudowany w latach 30-tych XX wieku i został nabyty w stanie technicznym do remontu. Wnioskodawczyni nie posiada natomiast informacji, kiedy został wybudowany drugi z budynków.

Po nabyciu przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawczyni rozpoczęła w obu budynkach prace remontowo-adaptacyjne (wykonywane w znacznej części w systemie gospodarczym), których celem było przystosowanie obu obiektów do funkcji pensjonatowej, co umożliwić miało Wnioskodawczyni uzyskiwanie przychodów z tytułu udostępniania miejsc noclegowych. Wykonane przez Wnioskodawczynię prace remontowe polegały z jednej strony na wykonaniu generalnego remontu większego budynku mieszkalnego, z drugiej zaś miały na celu częściowe zaadoptowanie posadowionego na Nieruchomości mniejszego budynku niemieszkalnego na cele mieszkalne. W trakcie trwania tego remontu Wnioskodawczyni zamieszkiwała w jednym z pokoi znajdujących się w budynku mieszkalnym. Prace remontowe w obu budynkach zostały zakończone w `(...)` r. (przy czym procedura zmiany przeznaczenia budynku niemieszkalnego na funkcję mieszkalną aktualnie jest jeszcze w toku). W związku z wykonaniem przedmiotowych prac remontowych Wnioskodawczyni odliczyła podatek VAT od poniesionych na ten cel wydatków. Nakłady na oba budynki nie przekroczyły jednakże 30% ich wartości początkowej.

Od `(...)` r. (tj. od zakończenia remontu) oba wyremontowane budynki są nieprzerwanie wykorzystywane przez Wnioskodawczynię do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie najmu krótkoterminowego (grupowanie PKWiU (Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług) 55.10.Z Hotele i podobne obiekty zakwaterowania). Wnioskodawczyni wynajmuje pokoje i apartamenty znajdujące się w obu budynkach. Działalność ta prowadzona jest za pośrednictwem wyspecjalizowanych portali internetowych (jak `(...)`). Z tytułu prowadzonej działalności Wnioskodawczyni przysługuje status podatnika VAT czynnego. Wszelkie usługi wykonywane przez Wnioskodawczynię są opodatkowane podatkiem VAT w stawce 8%.

Aktualnie Wnioskodawczyni nosi się z zamiarem sprzedaży Nieruchomości na rzecz innego przedsiębiorcy - spółki z o.o. (pomiędzy Wnioskodawczynią a przyszłym Nabywcą zawarta już została umowa przedwstępna) i powzięła wątpliwość czy sprzedaż przedmiotowej nieruchomości będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Dostawa (wydanie) nieruchomości ma nastąpić już w `(...)` r. po zawarciu przyrzeczonej umowy sprzedaży Nieruchomości.

W uzupełnieniu wniosku, na następujące pytania organu:

1. Czy do dnia sprzedaży działka nr 1, będąca przedmiotem pytań, jest/będzie udostępniana osobom trzecim, w tym na rzecz przyszłego Nabywcy np. na podstawie umów najmu, dzierżawy?

2. Jeśli odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca, to proszę wskazać, czy udostępnianie to ma/będzie miało charakter odpłatny, czy nieodpłatny?

3. Mając na uwadze wskazanie, iż pomiędzy Panią oraz przyszłym Nabywcą została zawarta przedwstępna umowa sprzedaży, proszę wskazać:

a. jakie prawa i obowiązki wynikające z postanowień ww. umowy zawartej z przyszłym Nabywcą, ciążą/będą ciążyły na Kupującym a jakie na Sprzedającym?

b. czy w umowie przedwstępnej sprzedaży zostały/zostaną ustalone warunki, które muszą zostać spełnione w celu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży, przenoszącej własność zabudowanej działki na Nabywcę? Jeśli tak, to jakie?

c. czy udzieliła/udzieli Pani Nabywcy ww. działki pełnomocnictwa (zgody, upoważnienia) w celu występowania w Pani imieniu w sprawach dotyczących ww. działki?

d. jeżeli tak, to do uzyskania jakich konkretnie decyzji i pozwoleń udzieliła/udzieli Pani pełnomocnictw Nabywcy do występowania w Pani imieniu?

4. Jakich czynności dokonał/dokona Nabywca do momentu sprzedaży przez Panią ww. zabudowanej działki w związku z udzielonym pełnomocnictwem?

5. Czy budynki położone na działce nr 1, tj. większy budynek mieszkalny i mniejszy budynek niemieszkalny, przed ich nabyciem przez Panią były wykorzystywane przez poprzednich właścicieli?

6. Czy nakłady na remont każdego z budynków położonych na działce nr 1, tj. większego budynku mieszkalnego i mniejszego budynku niemieszkalnego przekroczyły 30% ich wartości początkowej, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

7. Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 6 jest twierdząca, to proszę wskazać:

a. Kiedy nastąpiło oddanie do użytkowania ww. budynków po ulepszeniu?

b. Czy ulepszenia stanowiły „przebudowę” rozumianą jako dokonanie istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany wykorzystania ww. budynków lub w celu znaczącej zmiany warunków zasiedlenia?

c. Czy po ulepszeniu miało miejsce pierwsze zasiedlenie ww. budynków?

d. Jeżeli miało miejsce pierwsze zasiedlenie ww. budynków po ulepszeniu, to należy wskazać kiedy to nastąpiło (należy podać dzień, miesiąc i rok)?

e. Czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. budynków po ulepszeniu, a sprzedażą upłynie okres dłuższy niż 2 lata?

f. Czy ulepszony ww. budynki były wykorzystywane przez Panią wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT?

Odpowiedzi na pytania 6a-6f należy udzielić odrębnie dla każdego z budynków położonych na działce nr 1.

Zainteresowana wskazała, że:

Ad 1.) Tak. Wnioskodawczyni nieprzerwanie od `(...)` r. wynajmuje pokoje i apartamenty znajdujące się w obu posadowionych na działce budynkach.

Ad 2.) Udostępnianie pokoi i apartamentów w budynkach ma charakter odpłatny.

Ad 3a.) Umowa przedwstępna sprzedaży nieruchomości zawiera standardowe zapisy dla tego typu umów, tj. obie strony zobowiązały się do zawarcia umowy przyrzeczonej, na mocy której Sprzedająca zobowiąże się do sprzedaży nieruchomości, a Kupująca do jej zakupu za określoną cenę, zwolnioną od podatku VAT. Zawarcie Na poczet ceny sprzedaży Kupująca zobowiązała się do uiszczenia zadatku w kwocie odpowiadającej 5% wartości nieruchomości, przy czym strony ustaliły, że płatność tej kwoty nastąpi ze środków zdeponowanych przez Kupującą na depozycie notarialnym, po uzyskaniu interpretacji potwierdzającej zwolnienie planowanej dostawy nieruchomości z podatku VAT. Sprzedająca zobowiązała się do wydania nieruchomości w terminie 7 dni od zawarcia umowy przyrzeczonej i zapłaty całej ceny sprzedaży. W umowie przedwstępnej Sprzedająca zobowiązała się ponadto do wystąpienia z wnioskiem o interpretację indywidualną potwierdzającej sposób opodatkowania transakcji podatkiem VAT. Jednocześnie w umowie przedwstępnej przewidziano uprawnienie dla Kupującej do odstąpienia od umowy przedwstępnej na wypadek, gdyby z uzyskanej przez Sprzedającą interpretacja indywidualnej wynikało, że przedmiotowa transakcja będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Ad 3b.) Jak wskazano powyżej, Strony zawierając umowę przedwstępną przyjęły założenie, że dostawa nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Sprzedająca zobowiązała się do wystąpienia z wnioskiem o interpretację indywidualną potwierdzającej sposób opodatkowania transakcji podatkiem VAT. W sytuacji zaś gdyby uzyskana przez Sprzedającą interpretacja indywidualna nie potwierdziła, że transakcja dostawy nieruchomości będzie zwolniona od podatku VAT, Kupująca jest uprawniona do odstąpienia od umowy przedwstępnej.

Ad 3c.) Nie, takie pełnomocnictwo nie zostało udzielone.

Ad 3d.) Żadne, takie pozwolenia nie zostały udzielone.

Ad 4.) Nabywca nie uzyskał żadnego takiego pełnomocnictwa.

Ad 5.) Tak, oba budynki były wykorzystywane przez poprzednich właścicieli.

Ad 6.) Nakłady na remont żadnego z budynków nie przekroczyły 30% ich wartości początkowej, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Ad 7.) Pytania bezprzedmiotowe, w związku z faktem, że odpowiedź na pytanie 6 jest przecząca.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy w opisanym stanie faktycznym planowana dostawa Nieruchomości - zakładając, że Strony nie skorzystają z prawa do rezygnacji ze zwolnienia stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy o VAT - będzie podlegała zwolnieniu od opodatkowania stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

2. W przypadku odpowiedzi przeczącej na pytanie 1, czy w opisanym stanie faktycznym planowana dostawa Nieruchomości będzie mogła podlegać zwolnieniu od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej ustawy o VAT) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Stosownie natomiast do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części. W związku z powyższym, dostawa Nieruchomości, która zgodnie z przepisami ustawy o VAT mieści się w definicji towaru, stanowi odpłatną dostawę towarów w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podstawowa stawka podatku VAT wynosi 23%. Niemniej w ustawie o VAT ustawodawca w odniesieniu do niektórych czynności ustawodawca przewidział również możliwość zastosowania stawek obniżonych oraz zwolnień od podatku. Wśród tych zwolnień są również zwolnienia, które dotyczą dostawy nieruchomości, w tym dostawy budynków budowli i ich części.

Stosownie do uregulowań art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, „zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa ta jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata”.

W świetle powyższego, w celu określenia czy analizowana dostawa będzie podlegała opodatkowaniu podstawową stawką VAT, czy też będzie korzystała ze zwolnienia z VAT, w pierwszej kolejności konieczne jest ustalenie, czy w stosunku do Budynków i budowli doszło do pierwszego zasiedlenia.

Przez pojęcie „pierwszego zasiedlenia”, stosownie do treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Powyższe brzmienie definicji pierwszego zasiedlenia zostało nadane przez ustawodawcę z dniem 1 września 2019r. w następstwie wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE (dalej TSUE) z 16 listopada 2017 r. w sprawie C 308-16 (Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorów Izby Skarbowej w Warszawie), w którym TSUE stwierdził, że „(`(...)`) Artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym (`(...)`), które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.”

Na gruncie aktualnej definicji pierwszego zasiedlenia nie może budzić zatem już żadnych wątpliwości, że pierwsze zasiedlenie nie musi nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a ponadto, że pierwszym zasiedleniem jest także użytkowanie przez podatnika na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Należy zatem uznać, że do pierwszego zasiedlenia dochodzi w chwili rozpoczęcia użytkowania określonego obiektu. Bez znaczenia jest w tym przypadku czy użytkowanie to miało związek z czynnościami opodatkowanymi. Stanowisko takie uznawane jest również przez polskie organy podatkowe. Pogląd taki potwierdził przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 1.03.2019 r., znak: 0115-KDIT1-3.4012.872.2.APR.

Przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy, zdaniem Wnioskodawczyni, należy uznać, że w niniejszej sprawie do pierwszego zasiedlenia obu budynków już doszło. Po pierwsze, jak wskazano to w opisie zdarzenia przyszłego, oba budynki zostały wybudowane przed nabyciem przez Wnioskodawczynię Nieruchomości, tj. przed dniem `(...)` r. Jednocześnie poniesione przez Wnioskodawczynię po nabyciu wydatki na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) każdego z budynków nie przekroczyły 30% ich wartości początkowej. Po drugie, od `(...)` r. Wnioskodawczyni nieprzerwanie wykorzystuje oba budynki posadowione na Nieruchomości w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie najmu krótkoterminowego. Przyjmując zatem, że do dostawy budynków i budowli miałoby dojść na początku `(...)` r. oznacza to, że w momencie dostawy przedmiotowych budynków i budowli przez Wnioskodawczynię na rzecz Nabywcy upłynie więcej niż 2 lata od momentu ich pierwszego zasiedlenia, a co za tym idzie transakcja zbycia ww. budynków i budowli spełnia wszystkie przesłanki zwolnienia zawarte w art. 41 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jednocześnie należy podnieść, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, „W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania me wyodrębnia się wartości gruntu”. Z powyższej regulacji jednoznacznie wynika, że zasadniczo grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki VAT, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione.

Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki korzystają ze zwolnienia od podatku, również dostawa gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku. W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawczyni, dostawa całej Nieruchomości (tj. tak budynków, jak i gruntu, na którym te budynki są posadowione), będzie podlegać mogła podlegać zwolnieniu od podatku na podstawie art. 41 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Ad. 2)

Wnioskodawczyni uważa, że w sytuacji, gdyby - z jakichkolwiek względów - zwolnienie, o którym mowa w art. 41 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, nie miało zastosowania do planowanej dostawy, to zastosowanie znajdzie zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od opodatkowania dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Należy podkreślić, że przedmiotowe zwolnienie ma zastosowanie tylko do takich dostaw, które nie mogą być objęte zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Z uwagi na sposób określenia tego ostatniego zwolnienia, zauważyć należy, iż zwolnienie, o którym teraz mowa, będzie mogło mieć zastosowanie w przypadku, gdy budynki lub budowle (ich części) są sprzedawane w ramach pierwszego zasiedlenia, bądź w okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Dostawa odbywająca się w okresie późniejszym nie kwalifikuje się do zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a, bowiem wówczas jest objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy (por. A. Bartosiewicz - komentarz do art. 43 ustawy o VAT - LEX).

W niniejszej sprawie, Wnioskodawczyni, jest zdania, że do planowanej dostawy winno znaleźć zastosowanie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, co wyjaśniono we własnym stanowisku odnoszącym się do pytania 1 wniosku.

Niemniej, gdyby z jakichś względów owo zwolnienie nie przysługiwało, to na gruncie wskazanego stanu faktycznego należy uznać, że planowana dostawa Nieruchomości będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Spełnione będą bowiem oba ww. warunki tego zwolnienia. Po pierwsze, mając na uwadze fakt, że Nieruchomość została nabyta od osoby fizycznej w drodze transakcji niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Po drugie, jak już wskazano, poniesione przez Wnioskodawczynię wydatki na remont/ulepszenie budynków, nie przekroczyły 30% ich wartości początkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie zwolnienia od podatku dostawy Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy założeniu, że Strony nie skorzystają z prawa do rezygnacji z ww. zwolnienia, jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie działek oraz budynków, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane są przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

W celu odniesienia się do kwestii objętych zakresem zadanego pytania w pierwszej kolejności należy zauważyć, że – jak wskazano we wniosku - Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawczyni jest właścicielem nieruchomości - działki nr 1, zabudowanej budynkiem mieszkalnym o pow. `(...)` m2 oraz budynkiem mieszkalnym o pow. użytkowej `(...)` m2. Po nabyciu przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawczyni rozpoczęła w obu budynkach prace remontowo-adaptacyjne (wykonywane w znacznej części w systemie gospodarczym), których celem było przystosowanie obu obiektów do funkcji pensjonatowej, co umożliwić miało Wnioskodawczyni uzyskiwanie przychodów z tytułu udostępniania miejsc noclegowych. Od `(...)` r. (tj. od zakończenia remontu) oba wyremontowane budynki są nieprzerwanie wykorzystywane przez Wnioskodawczynię do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie najmu krótkoterminowego (grupowanie PKWIU 55.10.Z Hotele i podobne obiekty zakwaterowania). Wnioskodawczyni wynajmuje pokoje i apartamenty znajdujące się w obu budynkach. Działalność ta prowadzona jest za pośrednictwem wyspecjalizowanych portali internetowych (jak `(...)`). Udostępnianie pokoi i apartamentów w budynkach ma charakter odpłatny.

W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

W myśl § 2 ww. przepisu, czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju.

Stosownie do treści powyższego przepisu, oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jego najemcę.

Tak więc, najem jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że świadczenie usług najmu wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy, definicję działalności gospodarczej, jeżeli jest wykonywane w sposób ciągły do celów zarobkowych.

Wskazać zatem należy, że najem stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jak wskazała Wnioskodawczyni od `(...)` r. nieprzerwanie wynajmuje pokoje i apartamenty w obydwu posadowionych na działce budynkach.

Zatem budynki wykorzystywane są w prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej.

W świetle powyższego, skoro przedmiotem sprzedaży będą składniki majątku wykorzystywane przez Wnioskodawczynię w działalności gospodarczej, to Wnioskodawczyni dla sprzedaży zabudowanej działki nr 1 wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, wykonującego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. W konsekwencji, sprzedaż przedmiotowej działki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

Jednocześnie wskazać należy, że w przypadku nieruchomości zabudowanych niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

W świetle art. 43 ust. 10 ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2. złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3. adres budynku, budowli lub ich części.

A zatem ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Natomiast jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy dla dostawy działek zabudowanych, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

‒ towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

‒ brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Co do zasady zatem grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki i budowle na nim posadowione.

Odnosząc się do planowanej sprzedaży budynków mieszkalnych, należy zauważyć, że decydujące dla rozstrzygnięcia, czy w przedmiotowej sprawie dla opisanej dostawy zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku jest rozstrzygnięcie kwestii, czy i kiedy względem ww. budynków nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że – jak wskazała Wnioskodawczyni – obydwa budynki przed ich nabyciem przez Wnioskodawczynię były wykorzystywane przez poprzednich właścicieli. Tym samym w stosunku do ww. budynków doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a sprzedażą ww. budynków upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Ponadto, nakłady na remont żadnego z budynków, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, nie przekroczyły 30% ich wartości początkowej.

W świetle przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, że planowana sprzedaż budynków będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych zasad, co budynki i budowle na nim posadowione. W związku z powyższym – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – sprzedaż gruntu, na którym znajdują się budynki, tj. działki nr 1, również będzie zwolniona od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem, o ile strony nie zrezygnują ze zwolnienia i nie wybiorą opcji opodatkowania dostawy budynków, zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy, transakcja sprzedaży, przez Wnioskodawczynię, zabudowanej działki nr 1, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawczyni odnośnie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe

Z uwagi na powyższe, nie udziela się odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku nr 2, bowiem Wnioskodawczyni oczekiwała na nie odpowiedzi wyłącznie w przypadku odpowiedzi przeczącej na pytanie nr 1, tj. w przypadku stwierdzenia, że sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnośnie powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww.ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.