Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy sprzedaż Nieruchomości podlega opodatkowaniu jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 października 2021 r. wpłynął Pani wniosek z 28 września 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy sprzedaż Nieruchomości podlega opodatkowaniu. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 18 listopada 2021 r. (wpływ 26 listopada 2021 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną i pozostaje w związku małżeńskim w którym obowiązuje ustrój ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej. Nie prowadzi działalności gospodarczej, nie jest także zarejestrowana jako podatnik VAT (podatek od towarów i usług). Źródłem jej utrzymania jest emerytura i umowa zlecenie.

Wnioskodawczyni jest właścicielem następujących nieruchomości (dalej łącznie: Nieruchomość):

1. działka nr 1 – działka niezabudowana. Działka została w 1/3 % nabyta przez Wnioskodawczynię w drodze spadku. 2/3 % działki zostały nabyte przez Wnioskodawczynię oraz jej męża na prawach ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej na podstawie postanowienia o zasiedzeniu z dnia (`(...)`) 2012 r.

W księdze wieczystej działki wpisano ograniczone prawo rzeczowe – odpłatną i na czas eksploatacji urządzeń i linii elektroenergetycznej służebność przesyłu.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów działka 1 stanowi w części łąki trwałe ŁV, w części grunty orne RV oraz RVI.

Działka 1 jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i została w nim przeznaczona w części pod tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów oraz zabudowy usługowej, a częściowo pod teren drogi publicznej klasy lokalnej oraz tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej oznaczone symbolem 3MN i 4MN i tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej oznaczone symbolem 1MN;

2. działka nr 2 – działka niezabudowana. Działka została nabyta przez Wnioskodawczynię w drodze spadku w roku 2008 (śmierć członka rodziny) oraz 2011 (śmierć członka rodziny).

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów działka 2 stanowi w części grunty ome RV a w części grunty ome RVI.

Działka 2 jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i została w nim przeznaczona w części pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, teren obiektów produkcyjnych oraz tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej składów i magazynów oraz zabudowy usługowej, a częściowo pod tereny drogi publicznej klasy lokalnej.

Nieruchomość nie stanowi nieruchomości rolnej w rozumieniu ustawy z 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego. Nieruchomość nie jest przedmiotem dzierżawy czy najmu. Na obszarze Nieruchomości jest prowadzone gospodarstwo rolne. Nieruchomość była udostępniana osobom trzecim - okoliczni rolnicy mogli np. nieodpłatnie wypasać zwierzęta gospodarskie. Na tą okoliczność nie zostały zawarte żadne umowy w formie pisemnej, Wnioskodawczyni nie pobierała od nikogo żadnych opłat (nie uzyskiwała korzyści finansowych).

Wnioskodawczyni planuje sprzedaż Nieruchomości w niedalekiej przyszłości.

Przed sprzedażą Nieruchomości nie zostały i nie zostaną podjęte żadne działania mające na celu zwiększenie jej wartości (nie zostały przeprowadzone żadne inwestycje). Wnioskodawczyni nie dokonywała dotychczas żadnego podziału administracyjnego Nieruchomości (działek), sprzedaje je w takim kształcie w jakim zostały one przez nią nabyte (odziedziczone/zasiedziane). Wnioskodawczyni nie dokonywała wcześniej sprzedaży innych działek, będzie to dla niej pierwsza tego typu transakcja. Przyszli nabywcy sami zgłosili się do Niej z propozycją nabycia Nieruchomości (Wnioskodawczyni nie podejmowała żadnych czynności zmierzających do znalezienia nabywcy).

W piśmie z dnia 18 listopada 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawczyni udzieliła następujących odpowiedzi na zadane pytania o treści:

1. Czy w obu działkach (nr 1 i nr 2) ma Pani udziały z mężem?

2. W jaki sposób działki nr 1 i nr 2 były i do czasu sprzedaży będą wykorzystywane przez Panią (należy dokładnie opisać do jakich celów i w jaki sposób wykorzystywała/będzie wykorzystywać Pani ww. działki od momentu wejścia w ich posiadanie do momentu planowanej sprzedaży)?

3. Czy ww. działki (nr 1 i nr 2) były wykorzystywane przez Panią (przez cały okres ich posiadania, tj. od momentu ich nabycia do momentu planowanej sprzedaży) na cele prywatne (osobiste)? Jeśli tak, to jakie konkretnie cele prywatne zaspokajały i w jakim zakresie?

4. W jaki konkretnie sposób działki (nr 1 i nr 2) były przez Panią wykorzystywane od chwili wejścia w ich posiadanie do chwili sprzedaży tj. do jakich czynności (zwolnionych, opodatkowanych, niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT) i przez jaki okres wykorzystywała Pani działki, o których mowa we wniosku?

5. W związku ze wskazaniem w opisie sprawy, że „Na obszarze Nieruchomości jest prowadzone gospodarstwo rolne”, proszę wskazać czy działki nr 1 i nr 2 były/są przez Panią wykorzystywane do prowadzenia działalności rolniczej i czy wchodzą/wchodziły w skład gospodarstwa rolnego? Jeśli nie prowadzi Pani działalności rolniczej, to kto dokładnie i na jakiej podstawie na ww. działkach prowadzi gospodarstwo rolne?

6. Czy była/jest Pani rolnikiem ryczałtowym w myśl art. 2 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, ze zm.), zwanej dalej ustawą, korzystającym ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy?

7. Czy Pani mąż był/jest rolnikiem ryczałtowym w myśl art. 2 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. korzystającym ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy?

8. Czy Pani mąż był/jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług? Jeśli tak, to w jakim okresie i z tytułu prowadzenia jakiej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy?

Działalność gospodarcza – stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

9. Czy działki nr 1 i nr 2, były/są wykorzystywane przez Pani męża w prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, w tym w działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy? Jeśli tak, to w jakiej dokładnie?

Działalność rolnicza – zgodnie z art. 2 pkt 15 ustawy – obejmuje produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (CN 4403 41 00 i 4403 49) oraz bambusa (CN 1401 10 00), a także świadczenie usług rolniczych.

10. Czy z działek nr 1 i nr 2 dokonywano/dokonuje się sprzedaży ewentualnych płodów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej? Jeśli tak to:

a) jakich, kiedy?

b) czy sprzedaż była opodatkowana podatkiem VAT?

c) czy dostaw tych dokonuje Pani, czy Pani mąż?

11. Czy działki będące przedmiotem zapytania były/są/będą do dnia sprzedaży udostępniane przez Panią osobom trzecim na podstawie umowy cywilnoprawnej, np. umowy najmu, dzierżawy, użyczenia? Jeśli tak, to czy była/jest/będzie to umowa odpłatna i w jakim czasie obowiązywała?

12. Należy wskazać jednoznacznie, czy z przyszłym nabywcą podpisała/podpisze Pani przedwstępną umowę sprzedaży? Jeśli tak, to należy wskazać:

a) jakie konkretnie warunki zostały/zostaną ustalone w przedwstępnych umowach sprzedaży, które muszą zostać spełnione w celu zawarcia ostatecznych umów sprzedaży, przenoszących własność Nieruchomości na nabywców? Jakie prawa i obowiązki wynikające z postanowień umów przedwstępnych będą ciążyć na kupującym/ych, a jakie na sprzedającym?

b) Czy kupującemu/kupującym zostało/zostanie udzielone pełnomocnictwo lub jakiekolwiek inne umocowanie prawne do działania w Pani imieniu? Jeśli tak, to należy wskazać w jakim zakresie oraz jakich czynności dokonał/dokona do momentu sprzedaży kupujący (lub jego pracownicy) w związku z udzielonym mu (im) pełnomocnictwem?

c) Czy strona kupująca/strony kupujące na działkach dokonywały/będą dokonywać inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększą ich atrakcyjność jak np. uzbrojenie terenu w media, ogrodzenie, lub inne? Jeżeli tak, to należy wskazać jakie?

d) Czy nabywca/y poniósł/będzie ponosić jakiekolwiek nakłady finansowe związane z ww. działkami od momentu podpisania umowy przedwstępnej do zawarcia umowy finalnej?

13. Czy zawarła Pani z kupującym/kupującymi umowę dzierżawy działek, które zamierza Pani sprzedać? Jeżeli tak jakie są postanowienia tej umowy co do okresu obowiązywania i kwoty dzierżawy?

14. Czy zamierza Pani zawrzeć z kupującym/kupującymi umowę dzierżawy działek? Jeśli tak, to jakie będą postanowienie tej umowy co do okresu obowiązywania i kwoty dzierżawy?

15. Czy posiada Pani jeszcze inne nieruchomości przeznaczone w przyszłości do sprzedaży (oprócz opisanych we wniosku)? Jeśli tak, należy wskazać ile i jakie.

16. Czy prowadzi Pani/będzie prowadziła Pani na moment sprzedaży działalność gospodarczą w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze?

17. Czy miała Pani jakikolwiek wpływ na przeznaczenie działek wynikające z planu zagospodarowania przestrzennego? Jeśli tak, to jaki konkretnie.

18. W związku z informacją wynikającą z opisu sprawy, że „W księdze wieczystej działki wpisano ograniczone prawo rzeczowe – odpłatną i na czas eksploatacji urządzeń i linii elektroenergetycznej służebności przesyłu” (dotyczy to działki nr 1), proszę wskazać:

a) czy w celu ustalenia służebności przesyłu podejmowała Pani lub Pani mąż jakiekolwiek działania (np. wystąpiła o zawarcie umowy o ustalenie takiej służebności)?

b) czy urządzenia i linia energetyczna będące przedmiotem umowy znajdowały się na działce nr 1 w momencie jej nabycia przez Panią i Pani męża?

c) kiedy i przez kogo urządzenia i linia energetyczna będące przedmiotem umowy zostały na niej posadowione?

d) kiedy i na jaki czas, i z kim zawarto umowę o ustanowieniu służebności przesyłu energii?

e) kto był stroną ww. umowy, czy wyłącznie Pani czy również Pani mąż, czy też inna osoba lub podmiot?

f) czy z tytułu zawarcia umowy o ustanowieniu służebności przesyłu energii Pani/Pani mężowi przysługuje wynagrodzenie? Jeśli tak, to od kiedy, i w jakich okresach?

19. Czy wnioskowała Pani lub Pani mąż o wyłączenie działek nr 1 i nr 2 z produkcji rolnej, jeśli tak to kiedy oraz czy została wydana decyzja o wyłączenie ww. gruntu z produkcji rolnej?

Odpowiedzi

Ad.1.

Działka nr 2 jest tylko własnością Wnioskodawczyni. Działka 1 stanowi współwłasność z mężem.

Ad. 2.

Nieruchomość (obie działki) stanowiła i nadal stanowi majątek prywatny Wnioskodawczyni. Nie wykorzystywała ona działek w żaden konkretny sposób, nieruchomość była po prostu częścią jej majątku. Od czasu do czasu razem z mężem odwiedzali działki w celach rekreacyjnych (spacer).

Nieruchomość nie była, nie jest i nie będzie do czasu sprzedaży wykorzystywana w celach zarobkowych/Wnioskodawczyni nie prowadziła na niej i w związku z nią żadnej działalności.

Ad. 3.

Działki były wykorzystywana przez cały okres ich posiadania (i będą tak wykorzystywane do momentu sprzedaży) na cele osobiste.

Jak wskazano, działki stanowią majątek prywatny, który czasami był wykorzystywany w celach rekreacyjnych. W tym ujęciu można powiedzieć że zaspokajały potrzeby osobiste Wnioskodawczyni – kontakt z naturą, rekreacja.

Dodatkowo, działki miały stanowić część przyszłego spadku po Wnioskodawczyni, który otrzymałyby mąż/dzieci w przypadku jej śmierci.

Ad. 4.

Jak wskazano, od momentu nabycia działek i przez cały okres ich posiadania Wnioskodawczyni nie wykorzystywała ich w żaden konkretny sposób, jedynie czasami w celach rekreacyjnych (prywatnych, na potrzeby własne i najbliższej rodziny). Nie prowadziła żadnej działalności na działkach i nie zarabiała na nich.

Do momentu sprzedaży nieruchomości sposób jej wykorzystywania się nie zmieni.

Wnioskodawczyni wykorzystywała zatem nieruchomość do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Ad. 5.

Wnioskodawczyni nie prowadziła i nie prowadzi działalności rolniczej (ani żadnej innej), nieruchomość (obie działki) nie była i nie jest przez nią wykorzystywana do działalności rolniczej (ani innej). Nieruchomość wchodziła kiedyś w skład gospodarstwa rolnego, za czasów poprzednich właścicieli. Wnioskodawczyni doprecyzowuje, że poprzez „prowadzenie gospodarstwa rolnego” miał na myśli sytuację, w której nieruchomość była wykorzystywana przez okolicznych rolników, którzy mogli np. nieodpłatnie wypasać zwierzęta gospodarskie. Na tą okoliczność nie zostały zawarte żadne umowy w formie pisemnej, Wnioskodawczyni nie pobierała od nikogo żadnych opłat (nie uzyskiwała korzyści finansowych).

Ad. 6.

Nie, Wnioskodawczyni nie jest i nie była rolnikiem ryczałtowym.

Ad. 7.

Nie, mąż Wnioskodawczyni nie jest i nie był rolnikiem ryczałtowym.

Ad. 8.

Nie, mąż Wnioskodawczyni nie był i nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Ad. 9.

Nie, działki nie były i nie są przez męża Wnioskodawczyni wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy VAT, w tym w działalności rolniczej.

Ad. 10.

Nie, żadnej sprzedaży płodów rolnych nie było.

Ad. 11.

Nie, nieruchomość nie była/nie jest/nie będzie do dnia sprzedaży udostępniana osobom trzecim na podstawie umowy cywilnoprawnej, np. umowy najmu, dzierżawy, użyczenia. Jak wskazano, okoliczni rolnicy czasami korzystali z nieruchomości, jednak nie była na to zawarta żadna umowa oraz nie było pobierane żadne wynagrodzenie.

Dodatkowo, na mocy umowy przedwstępnej Kupującemu przysługuje możliwość wstępu i dysponowania nieruchuchomością dla celów koniecznych do uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, przygotowania planowanej przez Kupującego Inwestycji, prowadzenia badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, iż obszar nieruchomości wolny jest od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na nim inwestycji polegającej na wybudowaniu centrum magazynowo-logistyczno-produkcyjnego; celem wytyczenia obrysu budynku z przeznaczeniem pod park magazynowo-logistyczno-produkcyjny. Możliwość ta nie jest w żaden sposób odpłatna, ma po prostu na celu upewnienie się przez Kupującego że będzie mógł na nieruchomości zrealizować planowaną Inwestycję.

Ad. 12.

Tak, umowa przedwstępna została podpisana.

Ad. a)

Na mocy umowy przedwstępnej Wnioskodawczyni jest zobowiązana do sprzedaży działki, za określoną cenę, zaś nabywca zobowiązuje się tą cenę zapłacić.

Wnioskodawczyni jest zobowiązana uzyskać interpretację, która będzie wskazywać czy sprzedaż działki będzie podlegać opodatkowaniu VAT czy też nie.

Dodatkowo, na mocy umowy przedwstępnej, umowa sprzedaży ostateczna zostanie zawarta po spełnieniu następujących warunków:

a) uzyskaniu przez Kupującego, działającego w imieniu Wnioskodawczyni zaświadczeń wydanych przez właściwe: urząd skarbowy, urząd gminy, Kasę Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego lub/i Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych również w trybie art. 306g) i art. 305 e) ustawy Ordynacja podatkowa oraz zaświadczenia wydanego przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych, potwierdzających, że Wnioskodawczyni nie zalega z płatnością należnych podatków i innych należności publicznoprawnych;

b) uzyskaniu przez Kupującego, na jego koszt i ryzyko, ustaleń, z których wynikałoby, iż warunki glebowo-środowiskowe umożliwiają realizację zamierzonej przez Kupującego Inwestycji;

c) uzyskaniu przez Kupującego, na jego koszt i ryzyko, warunków technicznych, pozwoleń uzgodnień oraz zgód osób prawnych i fizycznych w tym dostawców danych mediów oraz jednostek samorządu terytorialnego i organów administracji państwowej na zmianę przebiegu mediów znajdujących się na terenie nieruchomości, które to media (gazociągi, linie energetyczne, wodociągi, rurociągi, linie telekomunikacyjne, rowy melioracyjne itp.) mogą znajdować się na terenie nieruchomości oraz kolidować z planowaną przez Kupującego Inwestycją;

d) otrzymaniu warunków technicznych (zaopatrzenia w media: wodę, energię elektryczną, gaz, włączenia do układu drogowego oraz odprowadzania ścieków i wód deszczowych) będą umożliwiać realizację zamierzonej Inwestycji na nieruchomości;

e) potwierdzeniu, iż nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej;

f) przedłożeniu przez Wnioskodawczynię na wezwanie Kupującego i na jego koszt, poświadczonych notarialnie kopii dokumentów potwierdzających tożsamość Wnioskodawczyni tj. dowodu osobistego bądź paszportu;

g) podpisaniu oraz przekazaniu przez Wnioskodawczynię Kupującemu na wezwanie Kupującego i na jego koszt i ryzyko oświadczenia dotyczącego zgodności działań Wnioskodawczyni z wymogami oraz procedurami w zakresie przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy oraz finansowania terroryzmu;

h) uzyskanie przez Wnioskodawczynię i przekazanie Kupującemu zaświadczeń właściwego urzędu skarbowego iż podatek od masy spadkowej został uiszczony bądź uregulowany bądź prawo do wydania decyzji uległo przedawnieniu;

i) złożenie oświadczeń przez Wnioskodawczynię co do stanu faktycznego i prawnego nieruchomości;

j) uzyskanie przez Kupującego uchwały Wspólników wyrażającej zgodę na nabycie nieruchomości.

Ad. b)

Tak, w umowie przedwstępnej zostało udzielone pełnomocnictwo do następujących działań:

a) uzyskania warunków technicznych przyłączenia nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych, oraz włączenia do dróg w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru;

b) uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie, dokonania wszelkich czynności prawnych i faktycznych zmierzających do zmiany ewidencji obszaru nieruchomości w części obszaru nieruchomości na nie rolną lub nie leśną lub zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego zgodnego z zamierzoną przez Kupującego na całym obszarze nieruchomości Inwestycją;

c) uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych;

d) uzyskania decyzji – pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania planowanej przez Kupującego Inwestycji na środowisko, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na nieruchomości Inwestycji planowanej przez Kupującego;

e) uzyskania – wyłącznie w celu zawarcia Umowy Sprzedaży – we właściwych: urzędzie gminy, urzędach skarbowych, oddziale Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub oddziale Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, Państwowym Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych zaświadczeń, wydanych również w trybie art. 306g i art. 306 e) Ustawy Ordynacja Podatkowa, potwierdzających, że Wnioskodawczyni nie zalega z należnymi podatkami i innymi świadczeniami publicznoprawnymi;

f) przeglądania akt ksiąg wieczystych nieruchomości;

g) uzyskiwania zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów od organów publicznych, związanych ze stanem prawnym i faktycznym nieruchomości.

Ad. c)

Wnioskodawczyni nie posiada szczegółowej wiedzy w tym zakresie – jest to kwestia leżąca po stronie kupującego. Nabywcą ma być przedsiębiorstwo. Wnioskodawczyni wie że kupujący ma w planach inwestycję i będzie na działce dokonywać nakładów inwestycyjnych. Kupujący planuje wybudować na działce park magazynowo-logistyczno-produkcyjny. Inwestycja będzie realizowana już po zakupie nieruchomości.

Ad. d)

W okresie od zawarcia umowy przedwstępnej do zawarcia umowy finalnej nabywca nie poniósł i nie będzie ponosił nakładów finansowych na samą działkę. Kupujący poniesie jednak koszty działań opisanych w lit. a i b. Koszty związane z działaniami kupującego, w szczególności koszty oraz opłaty przyłączeniowe związane z warunkami technicznymi, decyzjami i umowami przyłączeniowymi, określonymi powyżej, będą obciążały kupującego.

Ad. 13.

Nie, nie zawarła.

Ad. 14.

Nie, nie zamierza.

Ad. 15.

Wnioskodawczyni nie posiada innych nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży w przyszłości. Tzn. Wnioskodawczyni posiada mieszkanie w którym mieszka i które zaspokaja jej potrzeby mieszkaniowe i możliwe że w przyszłości je sprzeda, jednak na chwilę obecną nie ma takich planów.

Ad. 16.

Nie, Wnioskodawczyni nie prowadziła i nie będzie prowadziła na moment sprzedaży tego typu działalności.

Ad. 17.

Nie, Wnioskodawczyni nie miała żadnego wpływu na przeznaczenie działek w MPZP.

Ad. 18.

Służebność ustanowiona na działce jest odpłatna i na czas eksploatacji urządzeń i linii elektroenergetycznej służebność przesyłu polegająca na 1. zapewnieniu swobodnego przechodu i przejazdu w celu pobudowania na działce nr 1 urządzeń elektroenergetycznych, tj. elektroenergetycznej dwutorowej linii napowietrznej 110 kv (…) – (…) napowietrznych przewodów linii, wraz z wszelkimi obiektami i urządzeniami niezbędnymi do jej eksploatacji, 2. prawie przebudowania linii elektroenergetycznych SN krzyżowanych z linią, a przebiegających przez nieruchomość obciążoną, z linii napowietrznej na linie kablowe. 3. korzystaniu przez właściciela urządzeń z nieruchomości obciążonej zgodnie z przeznaczeniem wybudowanych urządzeń energetycznych, umożliwiających w szczególności władanie, używanie i korzystanie z urządzeń elektroenergetycznych. 4. zapewnieniu swobodnego dostępu i dojazdu przez nieruchomość do wyżej wymienionych urządzeń wszelkimi środkami transportu pracowników służb eksploatacyjnych w celu usuwania awarii, wykonywania prac eksploatacyjnych, konserwatorskich, remontowych, modernizacji, wymiany urządzeń i przewodów, dokonywania kontroli i przeglądów urządzeń. 5. prawie do usunięcia drzew rosnących na trasie linii, nie wyłączając lasu. 6. obowiązku znoszenia przez właściciela nieruchomości obciążonej ograniczeń w korzystaniu z pasa służebności przesyłu dla linii o szerokości 2,30 metra a także na korzystaniu z nieruchomości obciążonej w sposób zgodny obowiązującymi przepisami dotyczącymi budowy i eksploatacji linii elektroenergetycznych, ochrony zdrowia i życia ludzkiego oraz ochrony środowiska.

Ad. a)

Tak, Wnioskodawczyni i mąż wystąpili z takim wnioskiem.

Ad. b)

Umowa została podpisana na ustanowienie służebności przesyłu oraz na modernizację linii napowietrznej i urządzeń, prace polegały na przebudowie jednej linii a także na demontażu i usunięciu innej starej linii oraz na budowie nowej linii i urządzeń. Co do zasady zatem w momencie zawarcia umowy na nieruchomości znajdowały się już linie/urządzenia.

Ad. c)

Umowa została zawarta w 2014 r., wykonawcą była firma (…) S.A. która działała jako wykonawca (…) Sp. z o.o. (inwestor). W zakresie linii/urządzeń które się tam znajdowały przed zawarciem umowy Wnioskodawczyni nie ma wiedzy kiedy zostały posadowione, były one własnością (…) Sp. z o.o.

Ad. d)

Umowę zawarto w 2014 r. z (…) S.A. (wykonawca … Sp. z o.o.). W umowie nie wskazano daty do jakiej umowa obowiązuje, należy zatem przyjąć iż zawartą ją na czas nieokreślony. Służebność została ustanowiona na rzecz (…) Sp. z o.o.

Ad. e)

Wnioskodawczyni i mąż oraz (…) S.A. która działała jako wykonawca (…) Sp. z o.o.

Ad. f)

Na mocy umowy Wnioskodawczyni oraz jej mąż otrzymali w gotówce jednorazowe wynagrodzenie w kwocie (…) zł brutto.

Ad. 19.

Ani Wnioskodawczyni ani jej mąż nie składali wniosku w tym zakresie.

Pytanie

Czy w przedstawionym przypadku sprzedaż Nieruchomości przez Wnioskodawczynię będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przedstawionym przypadku sprzedaż Nieruchomości przez Nią nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Sprzedaż gruntu jako czynność opodatkowana VAT

W pierwszej kolejności należy zauważyć, iż zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Art. 7 ust. 1 wskazuje z kolei, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Jednocześnie zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy VAT, za towary należy uznawać rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z powyższego, co do zasady sprzedaż gruntu będzie uznawana za odpłatną dostawę towarów. Jednocześnie jednak, aby transakcja sprzedaży była objęta zakresem VAT, konieczne jest, aby czynność była dokonywana przez podatnika VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Ust. 2 art. 15 ustawy VAT wskazuje, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na tle powyższego wskazuje się, że definicja działalności gospodarczej w ustawie VAT ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarcze (tak m.in. w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 lutego 2020 r., nr 0113-KDIPT1-3.4012.781.2019.2.KS).

W kontekście powyższego, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie:

1. dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

2. czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady - mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednocześnie, istotną kwestią na gruncie przedmiotowej sprawy jest określenie zakresu czynności uznawanych za działalność gospodarczą w odniesieniu do handlu nieruchomościami (działkami) oraz ustalenie co można uznawać za majątek prywatny będący przedmiotem rozporządzenia. 

Pojęcie działalności gospodarczej w kontekście sprzedaży działek

Obecnie wskazuje się, że istotne jest czy podmiot dokonujący sprzedaży gruntu podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast okoliczność podjęcia m.in. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną (tak m.in. w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 lipca 2019 r., nr 0114-KDIP1-3.4012.205.2019.3.KK).

Kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Dostawę gruntu należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W przypadku, gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem – zbycie działki nie stanowi działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Rozporządzenie majątkiem prywatnym

Pojęcie majątku prywatnego nie zostało określone przez przepisy ustawy VAT. W tym zakresie pomocne jest jednak orzecznictwo TSUE, w którym prezentowany jest pogląd, że majątek prywatny to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Zbycie Nieruchomości przez Wnioskodawczynię

Podsumowując powyższe, sprzedaż nieruchomości traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów opodatkowana podatkiem VAT tylko w sytuacji, gdy jej sprzedaż dokonywana jest przez podmiot, który jest kwalifikowany jako podatnik VAT w odniesieniu do tej konkretnej czynności.

Ponadto, jednorazowa czynność sprzedaży nieruchomości przez podmiot nieprowadzący działalności gospodarczej (sprzedaż części jego majątku prywatnego) nie stanowi czynności podlegającej podatkowi od towarów i usług. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Odnosząc przytoczone uwagi do sytuacji Wnioskodawczyni należy uznać, iż transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej, nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, zaś Nieruchomość stanowi jej majątek prywatny, o czym świadczy m.in. sposób jej nabycia. Wnioskodawczyni nie podejmowała przy tym żadnych czynności w celu znalezienia nabywcy (który zgłosił się sam), w tym tym bardziej czynności właściwych dla osób zajmujących się profesjonalnie obrotem nieruchomościami (np. działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia). Sprzedaż Nieruchomości w ocenie Wnioskodawczyni nie będzie zatem wykonywana w ramach działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, lecz będzie stanowić rozporządzenie jego majątkiem prywatnym (i będzie czynnością nieobjętą zakresem opodatkowania VAT).

Pogląd, zgodnie z którym sprzedaż nieruchomości stanowiącej majątek prywatny nie jest opodatkowana VAT potwierdzają liczne interpretacje podatkowe. Przykładowo, w jednej z najnowszych interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 września 2021 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.314.2021.2.MR wskazano: 

(`(...)`) uwzględniając definicję działalności gospodarczej należy stwierdzić, że dostawa towarów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy dokonana zostanie przez podmiot o statusie podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla stwierdzenia że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług, konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem osoby fizyczne dokonujące sprzedaży, przekazania lub darowizny towarów stanowiących część ich majątku osobistego (takiego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), nie są zaliczane do grona podatników podatku od towarów i usług.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawczyni, w przedstawionym przypadku sprzedaż Nieruchomości przez Nią nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą: opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 2 pkt 6 ustawy: Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom.

Art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym: współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom.

Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Art. 196 Kodeksu cywilnego:

§ 1. Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

§ 2. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu.

W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej.

Art. 210 § 1 Kodeksu cywilnego: każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż pięć lat. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze pięć lat; przedłużenie można ponowić.

Art. 211 Kodeksu cywilnego: każdy ze współwłaścicieli może żądać, aby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy, albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1359), zwany dalej Kodeksem rodzinnym i opiekuńczym.

Art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego: z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

Art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego: w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

Art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego: oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego: zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego: oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

W tym miejscu wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Należy zauważyć, że żaden z przepisów ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa.

W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokona czynności podlegającej opodatkowaniu.

Art. 8 ust. 1 ustawy: przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Art. 15 ust. 1 ustawy: podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Art. 15 ust. 2 ustawy: działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady: „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady: państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

(…)

dostawa terenu budowlanego.

Art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady: do celów ust. 1 lit. b) „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady: opodatkowaniu VAT podlegają następujące transakcje:

a) odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii podlegania opodatkowaniu planowanej sprzedaży Nieruchomości istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Wnioskodawczyni w celu dokonania sprzedaży działki nr 2 oraz udziałów we współwłasności działki nr 1 podjęła/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Zainteresowanej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem uznania danej czynności za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości, tj. działek niezabudowanych, Zainteresowana będzie spełniała przesłanki do uznania za podatnika podatku od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni podejmowała działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa Kodeks cywilny.

Art. 535 Kodeksu cywilnego:

§ 1. Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego: umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny.

Art. 389 Kodeksu cywilnego:

§ 1. Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

§ 2. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Art. 95 Kodeksu cywilnego:

§ 1. Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

§ 2. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

Art. 96 Kodeksu cywilnego: umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Art. 98 Kodeksu cywilnego: pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Art. 99 Kodeksu cywilnego:

§ 1. Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

§ 2. Pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Art. 108 Kodeksu cywilnego: pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Art. 109 Kodeksu cywilnego: przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z treści złożonego wniosku wynika, że na mocy umowy przedwstępnej Wnioskodawczyni jest zobowiązana do sprzedaży Nieruchomości, za określoną cenę, zaś nabywca zobowiązuje się tą cenę zapłacić.

W umowie przedwstępnej zostało udzielone Nabywcy pełnomocnictwo do następujących działań:

a) uzyskania warunków technicznych przyłączenia nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych, oraz włączenia do dróg w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru;

b) uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie, dokonania wszelkich czynności prawnych i faktycznych zmierzających do zmiany ewidencji obszaru nieruchomości w części obszaru nieruchomości na nie rolną lub nie leśną lub zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego zgodnego z zamierzoną przez Kupującego na całym obszarze nieruchomości Inwestycją;

c) uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych;

d) uzyskania decyzji – pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania planowanej przez Kupującego Inwestycji na środowisko, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na nieruchomości Inwestycji planowanej przez Kupującego;

e) uzyskania – wyłącznie w celu zawarcia Umowy Sprzedaży – we właściwych: urzędzie gminy, urzędach skarbowych, oddziale Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub oddziale Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, Państwowym Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych zaświadczeń, wydanych również w trybie art. 306g i art. 306 e) Ustawy Ordynacja Podatkowa, potwierdzających, że Wnioskodawczyni nie zalega z należnymi podatkami i innymi świadczeniami publicznoprawnymi;

f) przeglądania akt ksiąg wieczystych nieruchomości;

g) uzyskiwania zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów od organów publicznych, związanych ze stanem prawnym i faktycznym nieruchomości.

W okresie od zawarcia umowy przedwstępnej do zawarcia umowy finalnej nabywca nie poniósł i nie będzie ponosił nakładów finansowych na samą działkę. Kupujący poniesie jednak koszty działań opisanych w lit. a i b. Koszty związane z działaniami kupującego, w szczególności koszty oraz opłaty przyłączeniowe związane z warunkami technicznymi, decyzjami i umowami przyłączeniowymi, określonymi powyżej, będą obciążały kupującego.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą kwestii, czy w przedstawionym przypadku sprzedaż Nieruchomości przez Wnioskodawczynię będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle powyższego uznać należy, że Nabywca będzie dokonywał szeregu określonych czynności w związku ze sprzedażą przez Wnioskodawczynię niezabudowanych działek (działkę nr 2 oraz działkę 1 będącą we współwłasności). Pomimo, że ww. czynności dokonywane będą przez przyszłego właściciela, to faktyczny właściciel/właściciele nieruchomości muszą wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w Jej/Ich imieniu. Jak wskazano wyżej, Wnioskodawczyni udzieliła Nabywcy stosownego pełnomocnictwa.

Zatem fakt, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawczynię, ale przez osoby trzecie nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawczyni. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawczyni (mocodawcy). Z kolei osoby trzecie, dokonując ww. działań, uatrakcyjnią przedmiotowe działki stanowiące nadal własność/współwłasność Wnioskodawczyni. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawczyni, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności Nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

Wobec powyższego, Wnioskodawczyni dokonując sprzedaży działki nr 2 oraz udziałów we współwłasności działki nr 1 nie będzie korzystała z przysługującego Jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Wnioskodawczyni w taki sposób zorganizowała sprzedaż Nieruchomości, że niejako Jej działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy, stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej grunt, którego Wnioskodawczyni jest właścicielem/współwłaścicielem, będzie podlegał wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawczyni. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlega grunt o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawczyni podejmując ww. czynności, zaangażowała środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C- 81/10, tj. wykazała aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Ponadto jak wynika z opisu sprawy w księdze wieczystej działki nr 1 wpisano ograniczone prawo rzeczowe – odpłatną i na czas eksploatacji urządzeń i linii elektroenergetycznej służebność przesyłu. Wnioskodawczyni i jej mąż wystąpili z wnioskiem o ustalenie ww. służebności.

Umowa została podpisana na ustanowienie służebności przesyłu oraz na modernizację linii napowietrznej i urządzeń, prace polegały na przebudowie jednej linii a także na demontażu i usunięciu innej starej linii oraz na budowie nowej linii i urządzeń. Co do zasady zatem w momencie zawarcia umowy na nieruchomości znajdowały się już linie/urządzenia. Umowa została zawarta w roku 2014.

W umowie nie wskazano daty, do jakiej umowa obowiązuje, należy zatem przyjąć, iż zawarto ją na czas nieokreślony. Służebność została ustanowiona na rzecz (…) Sp z o.o. Na mocy umowy Wnioskodawczyni oraz Jej mąż otrzymali w gotówce jednorazowe wynagrodzenie w kwocie (…) zł brutto.

W tym miejscu wskazać należy, że instytucja służebności przesyłu uregulowana została w art. 3051-3054 Kodeksu cywilnego.

Art. 3051 Kodeksu cywilnego: nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).

Art. 3052 Kodeksu cywilnego

§ 1. Jeżeli właściciel nieruchomości odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna dla właściwego korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, przedsiębiorca może żądać jej ustanowienia za odpowiednim wynagrodzeniem.

§ 2. Jeżeli przedsiębiorca odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna do korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, właściciel nieruchomości może żądać odpowiedniego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie służebności przesyłu.

Art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego: urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Art. 3054 Kodeksu cywilnego: do służebności przesyłu stosuje się odpowiednio przepisy o służebnościach gruntowych.

Art. 285 § 1 Kodeksu cywilnego: nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa).

Mając na uwadze dokonaną powyżej analizę przepisów prawa, stwierdzić należy, że odpłatne ustanowienie służebności przesyłu oraz zgoda na modernizację linii napowietrznej i urządzeń wiąże się ze zobowiązaniem właściciela gruntu do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji, będąc jednocześnie czynnością polegającą na wykorzystaniu towaru (do towarów w świetle art. 2 pkt 6 ustawy zalicza się również grunty) dla celów zarobkowych (realizowaną za wynagrodzeniem), i tym samym zyskując charakter odpłatnej usługi, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Konsekwentnie, wynagrodzenie z tytułu ustanowienia służebności przesyłu oraz zgody na modernizację linii napowietrznej i urządzeń należy potraktować jako formę wynagrodzenia za świadczenie usług wynikających z umowy, podlegające – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – opodatkowaniu VAT.

Istota służebności przesyłu wskazuje zatem, że jej ustanowienie wiąże się z odpłatnym świadczeniem usług przez właściciela nieruchomości obciążonej. Przedsiębiorca, na rzecz którego ustanowiono służebność przesyłu, w zamian za ustanowienie tej służebności płaci umówione wynagrodzenia właścicielowi nieruchomości obciążonej. Nie ma przy tym znaczenia okoliczność, że wynagrodzenie to ma charakter jednorazowy. Istnieje bowiem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Podkreślenia wymaga, że w sytuacji przedstawionej we wniosku ustanowienie służebności przesyłu nastąpiło na wniosek Wnioskodawczyni i Jej męża oraz miało charakter odpłatny. Zainteresowana wskazała bowiem, że otrzymała z tego tytułu wynagrodzenie.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że przedmiotowa nieruchomość, dla której na podstawie zawartej umowy została ustanowiona służebność przesyłu, de facto wykorzystywana była przez Wnioskodawczynię w działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

W związku z powyższym należy wskazać, że dodatkowym elementem przesądzającymi o uznaniu transakcji sprzedaży działki nr 1 za prowadzenie działalności gospodarczej jest całokształt działań, jakie Wnioskodawczyni podjęła w odniesieniu do tejże działki przez cały okres jej posiadania.

Ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 wynika, że aby nieruchomość nie stanowiła majątku związanego z działalnością gospodarczą, nie może ona służyć takiej działalności w całym okresie jej posiadania.

Natomiast analiza przedstawionego we wniosku opisu sprawy, powołanych regulacji oraz aktualnego orzecznictwa, prowadzi do wniosku, że Wnioskodawczynię należy uznać za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży działki nr 2 oraz udziału we współwłasności działki nr 1.

Zatem, w ocenie tut. Organu, uznać należy, że podejmowane przez Wnioskodawczynię działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż działki nr 2 oraz udziałów we współwłasności działki nr 1 w ramach zarządu Swoim majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę działki nr 2 oraz udziałów we współwłasności działki nr 1 będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawczyni będzie działała jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Wnioskodawczyni, a sprzedaż działki nr 2 oraz działki będącej we współwłasności nr 1, będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawczyni za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży Nieruchomości (działki nr 2 oraz udziałów we współwłasności działki nr 1), będzie podlegała po stronie Wnioskodawczyni opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Podsumowując, w przedstawionym przypadku sprzedaż działki nr 2 oraz udziałów we współwłasności działki nr 1 przez Wnioskodawczynię będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni uznano za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowana ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

W kwestii skutków prawnych, jakie wywołuje interpretacja indywidualna wydana dla Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że w myśl art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanej, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Mając na uwadze, że wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez Panią (`(...)`), zaznacza się, że interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla współwłaściciela nieruchomości nr 1, tj. współmałżonka Wnioskodawczyni.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnośnie powołanych przez Panią interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (`(...)`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).