Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 listopada 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z dnia 2 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

· uznania planowanej Transakcji za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (podatek od towarów i usług) na podstawie przepisów ustawy o VAT niewyłączoną z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);

· opodatkowania podatkiem VAT przedmiotowej Transakcji na rzecz Wnioskodawcy (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);

· obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji oraz zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(`(...)`) S.A. z siedzibą w (…), NIP (dalej: „(…)”) prowadzi działalność gospodarczą polegającą m.in. na wynajmie powierzchni komercyjnych, biurowych i handlowych oraz prowadzeniu hotelu w ramach kompleksu nieruchomości określanego mianem (…). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej (…) świadczy również usługi polegające na wykonywaniu analiz opłacalności inwestycji, studiów wykonalności przedsięwzięć inwestycyjnych, wariantowych koncepcji architektonicznych, planów finansowych, analiz projektów itp. Działalność prowadzona przez (…) podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W dniu 1 września 2021 r. (…) jako sprzedający zawarła z Wnioskodawcą jako kupującym 1 (dalej: „Wnioskodawca” lub „Kupujący 1”) oraz ze spółką Sp. z o.o. z siedzibą w (…) jako kupującym 2 (dalej: „Kupujący 2”) umowę przedwstępną sprzedaży części nieruchomości wchodzących w skład (…) („Umowa Przedwstępna”).

Zawarcie umowy ostatecznej jest uzależnione od spełnienia szeregu warunków wskazanych w Umowie Przedwstępnej (zastrzeżonych na rzecz kupujących) oraz od braku wykonania prawa pierwokupu przez Miasto Gminę . Wnioskodawca jest spółką celową i ma zamiar na nabytych nieruchomościach prowadzić działalność hotelarską oraz w mniejszym zakresie działalność związaną z najmem powierzchni handlowych. Prowadzona na nabytych nieruchomościach działalność będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Tym samym, nabyte nieruchomości będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Prowadzona na nabytych nieruchomościach działalność będzie się istotnie różnić w swoim zakresie od działalności prowadzonej dotychczas przez(…) i dla jej prowadzenia będzie wymagać przeprowadzenia szeregu prac adaptacyjnych i remontowych na nabywanych nieruchomościach. (…) i Wnioskodawca nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Pomiędzy (…) a Wnioskodawcą nie zachodzą również powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w ustawie o VAT.

Poniżej zaprezentowane zostały szczegółowe informacje na temat planowanej transakcji nabycia przez Wnioskodawcę części nieruchomości wchodzących w skład (…) od (…) (dalej: „Transakcja”).

1. Aktualny stan faktyczny i prawny Nieruchomości.

(…) jest użytkownikiem wieczystym lub właścicielem (lub współużytkownikiem wieczystym/współwłaścicielem) określonych poniżej nieruchomości położonych w (…), które stanowią kompleks nieruchomości określanych mianem (…) :

a) nieruchomość zabudowana budynkiem („Budynek 1”) znajdująca się w użytkowaniu wieczystym (…) do dnia (…) r., mieszcząca się przy ul. (…), stanowiąca działkę gruntu oznaczoną numerem ewidencyjnym (…) z obrębu (`(...)`), o powierzchni m2 („Działka”), dla której Sąd Rejonowy w , (…) prowadzi księgę wieczystą KW nr („Księga Wieczysta 1”), zabudowana budynkiem będącym własnością (…) i znajdującym się na Działce (łącznie „Nieruchomość 1”);

b) nieruchomość zabudowana budynkiem („Budynek 2”) znajdująca się w użytkowaniu wieczystym (…) ((…) jest większościowym współużytkownikiem wieczystym tej nieruchomości wraz z S.A.) do dnia (…) r., mieszcząca się przy ul. (…) stanowiąca działki gruntu oznaczone numerami ewidencyjnymi (…) („Działka) oraz (…) („Działka”) z obrębu(…) , o łącznej powierzchni m2, dla której Sąd Rejonowy w (…), prowadzi księgę wieczystą KW nr (…) („Księga Wieczysta 2”), zabudowana budynkiem będącym współwłasnością (…) i znajdującym się na powyższych działkach (łącznie „Nieruchomość 2”). Budynek 2 składa się z następujących części projektowych: budynki (…) oraz (…) (oznaczenia projektowe);

c) nieruchomość gruntowa będąca własnością (…), położona przy alei (…), oznaczona jako działka gruntu (…) z obrębu (…), o obszarze m2 ((„Nieruchomość 3”), dla której to Nieruchomości 3 prowadzona jest księga wieczysta KW numer (…), zabudowana budowlą (parkingiem) [przedmiotowa nieruchomość nie jest przedmiotem wniosku];

d) nieruchomość zabudowana będąca własnością (…), mieszcząca się przy ul. (…) obejmująca działki gruntu oznaczone numerami ewidencyjnymi (…) , o łącznej powierzchni m2, dla której Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą KW nr (…), zabudowana budynkami będącymi własnością (…) i znajdującymi się na powyższych działkach („Nieruchomość 4”) [przedmiotowa nieruchomość nie jest przedmiotem wniosku].

Ponadto, w ramach Budynku 2 została wydzielona odrębna nieruchomość lokalowa - którego właścicielem są S.A., dla której Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą KW nr (…).

Przedmiotem Transakcji objętej wnioskiem jest wyłącznie:

a) nabycie prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości 1 wraz z własnością Budynku 1; oraz

b) nabycie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości, która zostanie przed zawarciem umowy ostatecznej wydzielona z Działki wchodzącej w skład Nieruchomości 2 („Nieruchomość Wydzielona”) wraz z własnością wydzielonej z Budynku 2 części tego budynku, która utworzy budynek niezależny od Budynku 2, jaki pozostanie na pozostałej części Nieruchomości 2 i który stanowić będzie odrębny od gruntu przedmiot własności („Budynek Wydzielony”). Budynek Wydzielony wraz z Nieruchomością 1, Nieruchomością Wydzieloną i Budynkiem 1 dalej łącznie zwane: „Nieruchomości”).

Pozostałe nieruchomości należące do (…) nie będą przedmiotem Transakcji objętej wnioskiem, przy czym Nieruchomość 3 zostanie nabyta zgodnie z Umową Przedwstępną przez Kupującego 2.

Budynki i miejsca garażowe.

Na Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 4 posadowiony jest kompleks budynków składających się z budynku hotelu oraz budynków o funkcji biurowo-usługowo-handlowej.

Budynek 1 (oznaczenie projektowe H - hotel) został ujawniony w ewidencji gruntów i budynków jako budynek zlokalizowany na Działce (wchodzącej w skład Nieruchomości 1), o przeznaczeniu: pozostałe budynki niemieszkalne - hotel, położony przy ul. (…), posiadający sześć kondygnacji nadziemnych i jedną podziemną, o powierzchni zabudowy m2. Budynek 1 ujawniony jest w Księdze Wieczystej 1 jako siedmiokondygnacyjny inny budynek niemieszkalny. Dla celów finansowo-księgowych (…) traktuje Budynek 1 jako jeden środek trwały.

Budynek 2 (oznaczenie projektowe(…) ) został ujawniony w ewidencji gruntów i budynków jako budynek zlokalizowany na Działce oraz Działce (obydwie działki wchodzą w skład Nieruchomości 2), o przeznaczeniu: budynki handlowo-usługowe, posiadający pięć kondygnacji nadziemnych i jedną podziemną, o powierzchni zabudowy m2, położony przy ul. (…). Budynek 2 ujawniony jest w Księdze Wieczystej 2 jako sześciokondygnacyjny budynek handlowo-usługowy.

Budynek (o przeznaczeniu budynki handlowo-usługowe) znajdujący się na Nieruchomości 4 (oznaczenie projektowe (…)) został ujawniony w ewidencji gruntów i budynków jako budynek zlokalizowany na działkach wchodzących w skład Nieruchomości 4 oraz częściowo na działkach należących do Gminy Miasta o numerach ewidencyjnych (…) oraz (…). Przedmiotowy budynek nie jest przedmiotem Transakcji.

Budynek (o przeznaczeniu budynki handlowo-usługowe) znajdujący się na Nieruchomości 4 (oznaczenie projektowe A) został ujawniony w ewidencji gruntów i budynków jako budynek zlokalizowany na działce (…) wchodzącej w skład Nieruchomości 4. Przedmiotowy budynek nie jest przedmiotem Transakcji.

(…) dla celów finansowo-księgowych traktuje Budynek 2 oraz budynki położone na Nieruchomości 4 (oznaczenie projektowe (…)) jako jeden środek trwały. Ponadto, w kartotece budynków i lokali ujawniono jeden samodzielny lokal niemieszkalny o powierzchni m2, znajdujący się w Budynku 2 na Działce (…) i Działce (…), oznaczony jako (…), zgodnie z zaświadczeniem Prezydenta M. o samodzielności lokali z dnia (…). Przedmiotowy lokal nie jest przedmiotem Transakcji.

Pod powyższymi budynkami rozciąga się garaż podziemny skomunikowany za pośrednictwem ul. (…) w jej podziemnym przebiegu, do której prowadzą zjazdy z obu stron (jednokierunkowy wjazd od strony Budynku 1 oraz dwukierunkowy wjazd i wyjazd od strony Nieruchomości 4). Do ulicy (…) przylegają również dodatkowe miejsca parkingowe, a nad nią przebiega pasaż pieszy (poziom -1). Ulica (…) przebiega przez działki należące do Gminy Miasta o numerach ewidencyjnych (…) oraz (…), a wjazd od strony ul. (…) (przy Budynku 1) położony jest na działkach należących do Gminy Miasta o numerach ewidencyjnych (…) oraz (…).

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego.

Działki obejmujące Nieruchomość 1 oraz Nieruchomość 2 objęte są miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego centrum, rejonu ulic (…) w mieście (…), nr (…) (uchwała nr (…).) („(…)1”), w tym m.in.:

a) Działka (…) - karta terenu (…); przeznaczenie: teren zabudowy usługowej o charakterze śródmiejskim (fragment centrum usługowego) - hotel;

b) Działka (…) - karta terenu (…); przeznaczenie: teren zabudowy usługowej o charakterze śródmiejskim (fragment centrum usługowego) - handel, gastronomia, biura, hotele, obsługa dworca kolejowego, inne usługi nieuciążliwe;

c) Działka (…) - karta terenu (…); przeznaczenie: teren zabudowy usługowej o charakterze śródmiejskim (fragment centrum usługowego) - handel, gastronomia, biura, hotele, obsługa dworca kolejowego, inne usługi nieuciążliwe.

Umowa Budowa i zarządzanie Nieruchomościami 1, 2, 3 i 4 jest przedmiotem umowy partnerstwa publiczno-prywatnego zawartej przez (…) z Gminą Miasta w dniu (…). („Umowa”). Poza powyższymi nieruchomościami Umowa odnosi się również do nieruchomości stanowiących własność Gminy Miasta obejmujących w szczególności działki gruntu, przez które przebiega ul. (…), a więc (A) działkę gruntu oznaczoną numerem ewidencyjnym (…) o powierzchni (…) ha, dla której Sąd Rejonowy w (…), prowadzi księgę wieczystą KW nr (…) oraz (B) działkę gruntu oznaczoną numerem ewidencyjnym (…) o powierzchni (…) ha, dla której Sąd Rejonowy (…), prowadzi księgę wieczystą KW nr (…) („Nieruchomości Miasta”).

Umowy finansowania.

W związku z budową (…) objętą Umową (…) jako kredytobiorca zawarło z Bankiem jako kredytodawcą szereg umów finansowania obejmujących:

a) umowę kredytu inwestycyjnego udzielonego ze środków pożyczki nr (…) na kwotę (…) PLN („Umowa Kredytu 1”);

b) umowę kredytu inwestycyjnego nr (…) na kwotę (…) PLN („Umowa Kredytu 2”, a wraz z Umową Kredytu 1 „Umowy Kredytu”); oraz

c) umowę inwestycyjną nr (…) w sprawie udzielenia pożyczki na kwotę (…) PLN na rewitalizację projektu miejskiego pod nazwą „(…)” w ramach Inicjatywy (…) wdrażanej w ramach (…) („Umowa Pożyczki”).

Powstanie budynków na Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 i Nieruchomości 4 oraz ulepszenia.

Budynek 1, Budynek 2 oraz budynki na Nieruchomości 4 zostały wybudowane przez (…) (przy czym zabytkowa (…) wchodząca w skład Budynku 2 została rozebrana w całości i wybudowana od nowa). (…) przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami poniesionymi na wybudowanie przedmiotowych budynków i budowli. Oddanie do użytkowania budynków nastąpiło:

‒ w odniesieniu do Budynku 1 (budynek H) w dniu (…),

‒ w odniesieniu do części Budynku 2 (`(...)`) w dniu (…)

‒ w odniesieniu do pozostałej części Budynku 2 (…) w dniu (…).

Jak zostało wskazane powyżej, (…) dla celów finansowo-księgowych traktuje Budynek 2 oraz budynki położone na Nieruchomości 4 (oznaczenie projektowe (…)) jako jeden środek trwały. Zgodnie z informacjami uzyskanymi od (…), które nie były odrębnie weryfikowane przez Wnioskodawcę:

‒ po oddaniu do użytkowania na środek trwały stanowiący Budynek 1 nie zostały poniesione nakłady przekraczające łącznie 30% wartości początkowej tego środka trwałego;

‒ po oddaniu do użytkowania na środek trwały stanowiący Budynek 2 i budynki posadowione na Nieruchomości 4 nie zostały poniesione nakłady przekraczające łącznie 30% wartości początkowej tego środka trwałego;

‒ na podstawie informacji (…), również w odniesieniu do każdego z odrębnych budynków według ewidencji budynków składających się na środek trwały w postaci Budynku 2 wraz z budynkami posadowionymi na Nieruchomości 4) , nie zostały poniesione nakłady przekraczające 30% ich wartości początkowej, po ich oddaniu do użytkowania.

Tym niemniej, z uwagi na fakt, iż (…) traktuje Budynek 2 wraz z budynkami posadowionymi na Nieruchomości 4 jako jeden środek trwały w ewidencji finansowo-księgowej, Wnioskodawca nie miał możliwości zweryfikowania/potwierdzania tej informacji w oparciu o dokumenty księgowo-finansowe (…). Podsumowując, w oparciu o informacje posiadane przez Wnioskodawcę, w odniesieniu do budynków i budowli będących przedmiotem Transakcji nie zostały poniesione nakłady na ich ulepszenie przekraczające 30% ich wartości początkowej, po ich wybudowaniu przez (…) i oddaniu do użytkowania. Tym niemniej, jak zostało wskazane powyżej, pomimo dołożenia należytej staranności przez Wnioskodawcę, nie jest on w stanie potwierdzić na podstawie ewidencji finansowo-księgowej prowadzonej przez (…), czy w odniesieniu odrębnie do Budynku 2 nie zostały poniesione nakłady przekraczające 30% wartości początkowej tego budynku.

Wykorzystanie Budynku 1 i Budynku 2.

W Budynku 1 prowadzona jest działalność hotelowa pod marką własną (…) stworzoną przez (…).(…) nie pozyskało dla hotelu franczyzy od międzynarodowych sieci hotelowych. (…) prowadzi zarządzanie hotelu własnymi siłami i nie korzysta z wyspecjalizowanych firm zajmujących się zarządzaniem hotelami. Lokale użytkowe w Budynku 2 (w części oznaczonej jako (…)) są obecnie przedmiotem umów najmu, przy czym liczba ta jest płynna w związku z panującą pandemią Covid-19, a część powierzchni pozostaje obecnie niewynajęta.

Lokale w Budynku 2 (w części oznaczonej jako (…)) na poziomach 0 oraz 1 są przeznaczone przez (…) na apartamenty do wynajmu krótkoterminowego. W części (…) toczą się obecnie prace wykończeniowe. Ponadto, w przedmiotowej części Budynku 2 znajdują się pomieszczenia usługowo-handlowo-biurowe przeznaczone pod wynajem. W konsekwencji, część Budynku 2 (część budynku (…) na poziomach 0 oraz 1) nie była przedmiotem najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, ani nie była użytkowana przez (…) na potrzeby własne.

Hala garażowa pod Budynkiem 1 jest przeznaczona do korzystania przez gości hotelu.

Hale garażowe pod pozostałymi budynkami przeznaczone są do publicznego użytku z zastrzeżeniem, że parkowanie jest płatne.

(…) samo zarządza posiadanymi nieruchomościami i nie korzysta w tym względzie z firm zewnętrznych. Mając na uwadze powyższe:

‒ część Budynku 2 (C4) nie była wydana pierwszemu najemcy lub użytkownikowi (w ramach czynności opodatkowanych VAT) po jej wybudowaniu przez (…), ani nie była wykorzystywana na potrzeby własne (…);

‒ wszystkie pozostałe budynki oraz budowle będące przedmiotem Transakcji były alternatywnie (i) oddane do użytkowania pierwszemu najemcy lub użytkownikowi (w ramach czynności opodatkowanych VAT) po ich wybudowaniu przez (…) lub (ii) były wykorzystywane na potrzeby własne przez (…) w związku z prowadzoną przez (…) działalnością gospodarczą opodatkowaną VAT. Od momentu ich oddania do użytkowania pierwszemu najemcy lub rozpoczęcia użytkowania powierzchni na potrzeby własne upłynął okres przekraczający 2 lata.

2. Planowana Transakcja. Przedmiot Transakcji.

Przedmiot Transakcji obejmuje, jak to zostało wyżej wskazane, Nieruchomość 1 wraz z Budynkiem 1 oraz Nieruchomość Wydzieloną wraz z Budynkiem Wydzielonym (Nieruchomości). Ponadto, w ramach Transakcji na Wnioskodawcę przejdą z mocy art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, umowy najmu z wyłączeniem umów najmu, które zgodnie z postanowieniami Umowy Przedwstępnej powinny zostać rozwiązane przez (…) przed zawarciem umowy ostatecznej (o czym mowa poniżej) oraz wszelkie prawa autorskie oraz prawa zależne („Prawa Autorskie”) do projektu architektonicznego powstałego w ramach wykonywania Umowy w części dotyczącej Budynku 1 i Budynku Wydzielonego. Nabycie tych praw jest konieczne w celu realizacji planów Wnioskodawcy związanych z przebudową Budynku 1 i Budynku Wydzielonego, o których mowa poniżej.

Przeznaczenie Nieruchomości 1 i Nieruchomości Wydzielonej po Transakcji.

Nabycie Nieruchomości 1 i Nieruchomości Wydzielonej przez Wnioskodawcę zostanie poprzedzone przeprowadzeniem podziału geodezyjnego i prawnego Nieruchomości 2 i Budynku 2 w celu wydzielenia Nieruchomości Wydzielonej i Budynku Wydzielonego. Przeprowadzenie podziału wymaga przeprowadzenia szeregu prac budowlanych poprzedzonych dokonaniem zgłoszenia i uzgodnień z odpowiednimi organami. Koszty tych prac poniesie Wnioskodawca. W szczególności wydzielenie będzie wymagało wydzielenia zgodnego z przepisami przeciwpożarowymi części garażu pod Budynkiem Wydzielonym w celu uzyskania jego niezależności funkcjonalnej. W Budynku 1 i Budynku Wydzielonym, Wnioskodawca zamierza prowadzić działalność hotelową w podziale na hotel pięciogwiazdkowy oraz hotel typu (…). Dla obu hoteli Wnioskodawca zamierza pozyskać franczyzę lub licencję od międzynarodowej sieci hotelowej. Obecnie Wnioskodawca finalizuje rozmowy z dwoma sieciami tj. (…) oraz (…), przy czym (…) zaoferował (…) dla hotelu pięciogwiazdkowego oraz dla hotelu typu (…), a (…) zaoferował (…) dla hotelu pięciogwiazdkowego oraz dla hotelu typu (…). W zależności od ostatecznej oferty Wnioskodawca wybierze jedną z powyższych opcji i jeżeli nie zajdą żadne nieoczekiwane okoliczności Wnioskodawca zawrze odpowiednie umowy franczyzowe lub licencyjne, przy czym w zależności od sieci może być zawarta albo jedna taka umowa albo dwie takie umowy obejmujące zarówno hotel pięciogwiazdkowy, jak i hotel typu (…). W celu realizacji powyższych zamierzeń konieczne będzie przeprowadzenie szeregu prac adaptacyjno-remontowych, których przeprowadzenie będzie wymagało uzyskania, między innymi, pozwolenia na budowę, a w odniesieniu do zabudowy ostatniej kondygnacji w części Budynku Wydzielonego (budynki) wymagana jest zmiana miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (prace w zakresie uzyskania/wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę i zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego są w toku), które będą obejmowały w szczególności następujące elementy:

1. przebudowę Budynku 1, obejmującą m.in. całkowitą wymianę wyposażenia wnętrz, mebli, oświetlenia, okładzin ścian; prawdopodobnie wymianę instalacji klimatyzacji na system umożliwiający grzanie i chłodzenie; prawdopodobnie likwidację ogrzewania za pomocą systemu c.o. i grzejników konwencjonalnych; dodanie 2 pokoi poprzez zmianę przeznaczenia pomieszczeń (i tym samym zmiany w elewacji polegające na dodaniu okien dla nowych pokoi); wykonanie zabudowy tarasu zewnętrznego powiększającego ilość miejsc dostępnych dla gości restauracji; oraz

2. przebudowę Budynku Wydzielonego, obejmującą dostosowanie tego budynku do potrzeb hotelowych (głównie na potrzeby pokoi hotelowych oraz na potrzeby SPA – w przypadku części obejmującej (…)), w tym m.in. budowę ścian działowych, sufitów i posadzek; budowę dwóch dodatkowych klatek schodowych ewakuacyjnych; powiększenie powierzchni oraz kubatury budynków poprzez przesunięcie ściany parteru oraz zabudowę ostatnich kondygnacji części Budynku Wydzielonego (budynki) wykonanie dodatkowych okien w istniejącej elewacji dla projektowanych pokoi hotelowych; wykonanie osłony wizualnej i akustycznej dla urządzeń znajdujących się na dachach budynków; wykonanie pełnego wykończenia wnętrz i umeblowania pokoi hotelowych, łazienek i korytarzy; wykonanie instalacji klimatyzacji i wentylacji mechanicznej; wykonanie instalacji elektrycznej i teletechnicznej i instalacji przeciwpożarowych; oraz

3. budowę szklanego łącznika wokół historycznej (…).

Przebudowa Budynku 1 i Budynku Wydzielonego może odbywać się etapami, przy czym Wnioskodawca może podjąć decyzję o rozpoczęciu prac w Budynku Wydzielonym i w tym okresie hotel w Budynku 1 będzie prowadził działalność hotelową (będzie zarządzany przez odrębną firmę specjalizującą się w zarządzaniu hotelami, ale będzie działał jeszcze bez międzynarodowego brandu, przy czym na ten okres Wnioskodawca może rozważyć zawarcie umowy z (…) dotyczącej świadczenia usług takich jak np. sprzątanie hotelu czy prowadzenie recepcji). Po zakończeniu prac w Budynku Wydzielonym, prace remontowo-adaptacyjne zostaną przeprowadzone w Budynku 1. W okresie prowadzenia tych prac, w zależności od umowy z franczyzodawcą lub licencjobiorcą, może zostać otwarty hotel typu (…). Po przeprowadzeniu prac remontowych i adaptacyjnych, hotel pięciogwiazdkowy będzie posiadał około 133 pokoi, a hotel typu (…) około 67 pokoi (liczba pokoi różni się w zależności od danej międzynarodowej sieci hotelowej). Oba hotele będą zarządzane przez firmę specjalizującą się w zarządzaniu hotelami. Otwarcie obu hoteli planowane jest na wiosnę/lato 2023 r. W zależności od ostatecznych uzgodnień z Gminą Miastem, parking znajdujący się pod Budynkiem Wydzielonym może pozostać ogólnodostępny, w przeciwieństwie do parkingu znajdującego się pod Budynkiem 1, który będzie przeznaczony w większości albo w całości dla gości hotelowych. Korzystanie z parkingu pod Budynkiem Wydzielonym będzie odpłatne.

Jak zostało wyżej wskazane powyżej, wykorzystanie Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości Wydzielonej ulegnie istotnej zmianie poprzez przede wszystkim rozbudowę funkcji hotelowej (w tym wprowadzenie dwóch hoteli posiadających brand międzynarodowej sieci hotelowej), rezygnację z budowy apartamentów oraz ograniczenie funkcji komercyjnej poprzez zmniejszenie powierzchni dostępnej dla celów działalności handlowo-usługowo (nie będzie powierzchni dostępnej dla celów działalności biurowej za wyjątkiem powierzchni przeznaczonej dla celów własnych lub podmiotów powiązanych). Ponadto, zmianie ulegną zasady korzystania z parkingu podziemnego (w tym prawdopodobnie organizacja ruchu).

Składniki majątku (…), które nie wchodzą w skład przedmiotu Transakcji.

Transakcja nie będzie obejmować następujących składników wchodzących aktualnie w skład przedsiębiorstwa (…):

‒ Nieruchomości 4 wraz z posadowionymi na niej budynkami,

‒ części Nieruchomości 2 i Budynku 2 pozostałych po wydzieleniu Nieruchomości Wydzielonej i Budynku Wydzielonego,

‒ Nieruchomości 3 (zostanie nabyta przez Kupującego 2),

‒ Praw Autorskich w części, w której nie dotyczą Budynku 1 i Budynku Wydzielonego,

‒ praw i obowiązków wynikających z umów rachunków bankowych (…),

‒ praw i obowiązków wynikających z umów w zakresie dostawy mediów do poszczególnych budynków, w tym Budynku 1 i Budynku Wydzielonego,

‒ zobowiązań (…) związanych z finansowaniem zakupu Działek i budowy budynków należących do (…), w tym z tytułu Umów Kredytu i Umowy Pożyczki,

‒ środków pieniężnych (…) zdeponowanych na rachunkach bankowych,

‒ praw i obowiązków wynikających z umowy ubezpieczenia nieruchomości należących do (…),

‒ ksiąg rachunkowych (…) oraz innych dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych) związanych z prowadzeniem przez (…) działalności gospodarczej,

‒ praw i obowiązków wynikających z Umowy,

‒ nazwy przedsiębiorstwa (…),

‒ nazwy i logotypu hotelu prowadzonego w Budynku 1 przez (…),

‒ praw i obowiązków wynikających z umów związanych z bieżącą działalnością gospodarczą (…), w tym w szczególności umowy o usługi księgowe, prawne czy marketingowe.

Wnioskodawca nie zamierza również przejmować pracowników (…) ani żadnych innych umów wiążących (…), za wyjątkiem umów najmu, które przechodzą na nabywcę nieruchomości zgodnie z postanowieniami art. 678 § 1 Kodeksu Cywilnego, przy czym zgodnie z Umową Przedwstępną część umów najmu (około 9 umów najmu z 21 umów najmu obejmujących obecnie Budynek 1 i część Budynku 2, która stanie się Budynkiem Wydzielonym) musi zostać przed zawarciem ostatecznej umowy sprzedaży rozwiązana i rozliczona przez (…), a część powierzchni wynajętej obecnym najemcom (2 umowy najmu) powinna zostać zmniejszona (alternatywnie umowy te powinny zostać rozwiązane).

W końcu należy podkreślić, że Nieruchomość 1 (w tym Budynek 1), ani Nieruchomość Wydzielona (w tym Budynek Wydzielony) nie są wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie (…) pod względem organizacyjnym (np. na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze), nie stanowią i nie będą stanowić wyodrębnionej w jego strukturze jednostki organizacyjnej (np. oddziału wyodrębnionego w KRS (Krajowy Rejestr Sądowy)). (…) nie sporządza osobnego sprawozdania finansowego dla tych Nieruchomości, a wynik na działalności z nimi związanej ujmuje w wymaganych przez przepisy księgach rachunkowych i sprawozdaniu finansowym obejmującym całą działalność (…) (a nie wyłącznie wyodrębnioną część).

Warunki nabycia Nieruchomości.

Umowa Przedwstępna wprowadza szereg warunków zastrzeżonych na rzecz Wnioskodawcy (tj. z których spełnienia Wnioskodawca wraz z Kupującym 2 mogą zwolnić częściowo lub w całości (…), które warunkują zawarcie umowy przenoszącej Nieruchomości na Wnioskodawcę i obejmują między innymi:

a) (…) zobowiązany jest dokonać prawnie skutecznej dematerializacji akcji zgodnie postanowieniami ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych („KSH (Krajowa Administracja Skarbowa)”), w tym przede wszystkim wezwie akcjonariuszy (…) do złożenia dokumentów akcji, zgodnie z art. 16 KSH oraz zawrze umowę o prowadzenie rejestru akcjonariuszy zgodnie z art. 17 KSH, a także przedstawi Wnioskodawcy świadectwa rejestrowe wystawione na rzecz każdego z akcjonariuszy (…) zgodnie z postanowieniami art. 3286 KSH oraz jakiekolwiek inne dokumenty, których Wnioskodawca może zażądać w celu potwierdzenia przeprowadzenia skutecznej dematerializacji akcji w kapitale zakładowym (…). Następnie (…) doprowadzi do odbycia ważnego Walnego Zgromadzenia, na którym odwołani zostaną dotychczasowi członkowie organów (…) (Rada Nadzorcza i Zarząd), a następnie prawidłowo powołani zostaną członkowie tych organów, zgodnie ze Statutem (…) i powszechnie obowiązującymi przepisami,

b) (…) zobowiązany jest przedstawić Wnioskodawcy dowody, akceptowalne dla nich, działającego w dobrej wierze, ostatecznego i prawnie skutecznego nabycia przez (…) Praw Autorskich, przy czym prawa te zostaną następnie w części dotyczącej Budynku 1 i Budynku Wydzielonego przeniesione przez (…) na rzecz Wnioskodawcy w umowie ostatecznej w ramach ceny,

c) zostanie przeprowadzony faktyczny i prawny podział Nieruchomości 2 i Budynku 2, w wyniku którego powstanie Nieruchomość Wydzielona oraz Budynek Wydzielony, dla których to Nieruchomości Wydzielonej i Budynku Wydzielonego prowadzona będzie odrębna księga wieczysta,

d) (…) zobowiązana jest uzyskać promesę wydaną przez (…) o treści akceptowalnej dla Wnioskodawcy, w treści której (…) zobowiąże się do niezwłocznego wydania bezwarunkowej zgody na zbycie Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości Wydzielonej, wykreślenie hipotek z ksiąg wieczystych prowadzonych dla Nieruchomości 1 i Nieruchomości Wydzielonej oraz na cesję zwrotną Praw Autorskich, pod warunkiem dokonania wpłaty określonych w tej promesie kwot na rachunek bankowy z niej wynikający, na potrzeby wcześniejszej całkowitej spłaty wierzytelności zabezpieczonych hipotekami,

e) Gmina Miasta, na podstawie Umowy, wyraził zgodę na: o wydzielenie Nieruchomości Wydzielonej z Nieruchomości 2 oraz Budynku Wydzielonego z Budynku 2, oraz o zbycie prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości 1 i własności Budynku 1 oraz Nieruchomości Wydzielonej i własności Budynku Wyodrębnionego na rzecz Wnioskodawcy oraz o wyłączenie Nieruchomości 1 i Nieruchomości Wydzielonej wraz z Budynkiem 1 i Budynkiem Wydzielonym z zakresu Umowy,

f) (…) i Wnioskodawca zawrą z Gminą Miasta, względnie z Miastem na prawach powiatu , porozumienie, na podstawie którego: określone zostaną zasady komunikacji (zmiana organizacji ruchu) po fragmencie drogi wewnętrznej ul.(…) i ul. (…), na działce nr (…) oraz (…), w sposób zabezpieczający nieprzerwany i niezakłócony dostęp do parkingów znajdujących się w Budynku Wydzielonym i w Budynku 1, a na działkach nr (…) oraz (…) ustanowiona zostanie służebność przejazdu oraz zobowiązanie dla każdorazowego właściciela działek nr (…) oraz (…) do utrzymania, konserwacji i remontów dróg stanowiących dojazd do parkingów znajdujących się w Budynku Wydzielonym i w Budynku 1, na rzecz każdorazowego właściciela lub użytkownika wieczystego Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości Wydzielonej,

g) (…) i Wnioskodawca zawrą porozumienie dotyczące uregulowania kwestii korzystania z mediów, infrastruktury technicznej, to jest prądu, wody, ciepła, kanalizacji oraz sieci telekomunikacyjnej, którego postanowienia w formie wzajemnych służebności lub całkowitego rozdzielenia takich mediów zostaną następnie uwzględnione w umowie ostatecznej,

h) (…) i Wnioskodawca zawrą z najemcami lokali, których umowy najmu nie zostaną rozwiązane, warunkowe porozumienia, na podstawie których zabezpieczenia w formie gwarancji bankowych, kaucji lub weksli złożonych przez najemców (…) zostaną przekazane na rzecz Wnioskodawcy.

Zgodnie z Umową Przedwstępną został przez Wnioskodawcę zapłacony zadatek na rzecz (…).(…) oraz Wnioskodawca złożyli wspólne oświadczenie (zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT) o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyborze opodatkowania dostawy Nieruchomości podatkiem VAT. (…) wystawiła na rzecz Wnioskodawcy fakturę VAT dokumentującą zapłatę zadatku. Zapłata pozostałej części ceny zostanie udokumentowana fakturą wystawioną przez (…) na rzecz Wnioskodawcy.

Pytania

1. Czy planowana Transakcja będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisów ustawy o VAT, niewyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

2. Czy biorąc pod uwagę rezygnację przez (…) oraz Wnioskodawcę ze zwolnienia z opodatkowania VAT i dokonania wyboru opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, (…) będzie zobowiązana do naliczenia VAT oraz udokumentowania Transakcji fakturami VAT wystawionymi na rzecz Wnioskodawcy?

3. Czy po dokonaniu planowanej Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionych faktur Wnioskodawca będzie uprawniony do:

‒ obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT) w przypadku rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, oraz

‒ zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT)?

Państwa stanowisko w sprawie

1. Planowana Transakcja będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisów ustawy o VAT niewyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

2. W związku z rezygnacją przez (…) oraz Wnioskodawcę ze zwolnienia z opodatkowania VAT i dokonania wyboru opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, (…) będzie zobowiązana do naliczenia VAT oraz udokumentowania Transakcji fakturami VAT wystawionymi na rzecz Wnioskodawcy.

3. Po dokonaniu planowanej Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionych faktur Wnioskodawca będzie uprawniony do:

‒ obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT) w przypadku rezygnacji ze zwolnienia opodatkowania podatkiem VAT, oraz

‒ zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).

Uzasadnienie stanowiska w przedmiocie pytania nr 1.

W ocenie Wnioskodawcy, Transakcja (tj. transakcja dostawy Nieruchomości 1 wraz z Budynkiem 1 i Nieruchomości Wydzielonej wraz z Budynkiem Wydzielonym) będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Jedną z podstawowych zasad opodatkowania podatkiem VAT jest powszechność opodatkowania, która przejawia się tym, że generalnie cały obrót towarami i usługami jest objęty podatkiem VAT. W systemie VAT przewidziano jednak pewne wyjątki od tej zasady.

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm., dalej: „Dyrektywa”) w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca, i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach, gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, stanowi implementację powyższej regulacji do krajowego porządku prawnego. Zgodnie z tym przepisem, ustawy o VAT nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Co do zasady, dostawa nieruchomości komercyjnych, stanowić będzie dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Dopiero w przypadku uznania, że dana nieruchomość stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa możliwe jest wyłączenie takiej transakcji z zakresu opodatkowania VAT. Sytuacja taka stanowi jednak wyjątek od ogólnej zasady powszechności opodatkowania. Mając na uwadze, że wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania mają charakter wyjątkowy, powinny podlegać ścisłej, literalnej wykładni.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez Ministerstwo Finansów w Objaśnieniach podatkowych z dnia 11 grudnia 2018 r.: Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych (dalej: „Objaśnienia”).

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, aby prawidłowo ocenić, czy przedmiotowa Transakcja podlega VAT konieczna jest weryfikacja czy przedmiot dostawy może stanowić przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: ZCP) wynika z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Przez ZCP rozumie się funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP powinna mieć swoje miejsce w strukturze organizacyjnej danego podmiotu jako dział, wydział czy oddział itp. Wyodrębnienie organizacyjne powinno zostać dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Nie oznacza to jednocześnie, że możliwość przypisania np. kosztów do danego składnika majątkowego na podstawie prowadzonych ewidencji podatkowych stanowi o wyodrębnieniu finansowym.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako możliwość realizacji określonych zadań gospodarczych przez ZCP. ZCP musi obejmować elementy niezbędne do samodzielnego realizowania działań gospodarczych.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, aby część przedsiębiorstwa mogła zostać uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Materialne i niematerialne składniki majątkowe wchodzące w skład ZCP muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej bez podejmowania dodatkowych działań mających na celu wyposażenie zespołu składników materialnych w zasoby niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej. ZCP tworzy zatem zbiór składników majątkowych, pozostających w takich wzajemnych relacjach, w których można mówić o nich jako o zorganizowanym zespole, a nie o zbiorze elementów, których jedyną cechą wspólną jest pozostawanie we władaniu jednego podmiotu. Dodatkowo elementy tego zbioru powinny wykazywać takie wzajemne powiązania funkcjonalne, aby mogły służyć kontynuowaniu danej działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, na gruncie ustawy o VAT, mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

‒ istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

‒ zespół ten jest funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

‒ składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

‒ zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych za ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku omawianej Transakcji, przedmiotem dostawy nie będzie zespół składników funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo wyodrębnionych w istniejącym przedsiębiorstwie. Jak bowiem wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w przedmiotowym przypadku, Nieruchomości nie są i nie będą wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie (…) pod względem organizacyjnym (np. na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze), nie stanowią i nie będą stanowić wyodrębnionej w jego strukturze jednostki organizacyjnej (np. oddziału wyodrębnionego w KRS). (…) nie sporządza osobnego sprawozdania finansowego dla Nieruchomości 1 i Nieruchomości Wydzielonej (nieruchomość ta zostanie wydzielona dopiero na potrzeby Transakcji), a wynik na działalności z nimi związanej ujmuje w wymaganych przez przepisy księgach rachunkowych i sprawozdaniu finansowym obejmującym całą działalność (…) (a nie wyłącznie wyodrębnioną część). Jednocześnie, w ramach Transakcji Wnioskodawca nie przejmie wymienionych w zdarzeniu przyszłym składników majątku (…), które nie wchodzą w skład przedmiotu Transakcji, tj.:

‒ Nieruchomości 4 wraz z posadowionymi na niej budynkami,

‒ części Nieruchomości 2 i Budynku 2 pozostałych po wydzieleniu Nieruchomości Wydzielonej i Budynku Wydzielonego,

‒ Nieruchomości 3 (zostanie nabyta przez Kupującego 2),

‒ Praw Autorskich w części, w której nie dotyczą Budynku 1 i Budynku Wydzielonego,

‒ praw i obowiązków wynikających z umów rachunków bankowych (…),

‒ praw i obowiązków wynikających z Umowy PPP,

‒ praw i obowiązków wynikających z umów w zakresie dostawy mediów do poszczególnych budynków, w tym Budynku 1 i Budynku Wydzielonego;

‒ zobowiązań (…) związanych z finansowaniem zakupu Działek i budowy budynków należących do (…), w tym z tytułu Umów Kredytu i Umowy Pożyczki,

‒ środków pieniężnych (…) zdeponowanych na rachunkach bankowych,

‒ praw i obowiązków wynikających z umowy ubezpieczenia nieruchomości należących do (…),

‒ ksiąg rachunkowych (…) oraz innych dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych) związanych z prowadzeniem przez (…) działalności gospodarczej,

‒ nazwy przedsiębiorstwa (…),

‒ nazwy i logotypu hotelu prowadzonego w Budynku 1 przez (…),

‒ praw i obowiązków wynikających z umów związanych z bieżącą działalnością gospodarczą (…), w tym w szczególności umowy o usługi księgowe, prawne czy marketingowe.

Tym samym, planowana Transakcja zbycia Nieruchomości 1 i Nieruchomości Wydzielonej na rzecz Wnioskodawcy nie powinna być kwalifikowana jako sprzedaż ZCP. Nie zmienia tego fakt, że z mocy prawa przeniesione zostaną w części na Wnioskodawcę umowy najmu oraz Prawa Autorskie w części związanej z Budynkiem 1 i Budynkiem Wyodrębnionym. Planowana Transakcja zbycia Nieruchomości nie powinna być też kwalifikowana jako sprzedaż przedsiębiorstwa.

Zgodnie bowiem z art. 551 Kodeksu Cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. KC przedstawiając definicję przedsiębiorstwa zawiera przykładowe wyliczenie elementów jakie obejmuje przedsiębiorstwo, w szczególności:

‒ oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

‒ własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów,

‒ inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

‒ prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

‒ wierzytelności,

‒ prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

‒ koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej,

‒ majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

‒ tajemnice przedsiębiorstwa,

‒ księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei w myśl art. 552 KC czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo, obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych. Definicja przedsiębiorstwa wprowadzona przepisami KC opiera się na przedmiotowym ujęciu przedsiębiorstwa jako zbioru pewnych składników przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

W tym ujęciu sprzedaż przedsiębiorstwa będzie miała miejsce, gdy istotne składniki wymienione w art. 551 KC (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy w ramach danej transakcji, co nie będzie miało miejsca w odniesieniu do Transakcji będącej przedmiotem wniosku. Ze względu na autonomię prawa podatkowego wskazuje się, że definicja wynikająca z KC powinna być na gruncie VAT traktowana jedynie pomocniczo. Na gruncie VAT interpretacji pojęcia „przedsiębiorstwa” należy dokonywać przede wszystkim w oparciu o wykładnię pro-wspólnotową uwzględniając orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”).

W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita Modes (C-497/01) TSUE stwierdził, że: „pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie, stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”.

W ocenie TSUE, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z kolei w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie Christel Schriever (C-444/10), TSUE wskazał, że: „stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej.

Zastosowanie art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy, wymaga również, aby nabywca miał zamiar prowadzić przekazane przedsiębiorstwo lub jego część, a nie natychmiast zlikwidować działalność i ewentualnie sprzedać zapasy”. Zdaniem TSUE istotna jest więc nie tylko potencjalna możliwość prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem nabytych składników majątkowych. Równie istotny jest zamiar prowadzenia przedsiębiorstwa przez nabywcę.

W świetle przedstawionych powyżej orzeczeń TSUE, jeżeli nabywca w celu kontynuowania działalności gospodarczej zmuszony jest uzupełnić nabyty zespół aktywów o inne składniki majątku lub podjąć dodatkowe działania (np. zawrzeć umowy) niezbędne do korzystania z nieruchomości, to w żadnym wypadku nie można mówić o zbyciu przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 ust. 1 Ustawy o VAT.

W przypadku Transakcji nie zostaną przeniesione na Wnioskodawcę żadne umowy poza częścią dotychczasowych umów najmu przechodzących z mocy prawa oraz majątkowymi Prawami Autorskimi. Do prowadzenia działalności gospodarczej planowanej przez Wnioskodawcę niezbędne jest między innymi dokonanie szeregu prac remontowo - adaptacyjnych, uzyskanie szeregu pozwoleń administracyjnych, zawarcie szeregu umów (w tym np. umowy o roboty budowlane, umowy franczyzowej lub licencyjnej, umowy o zarządzanie hotelami, umów dotyczących mediów, itd.), zatrudnienie personelu, pozyskanie finansowania dłużnego. Na Nieruchomości Wydzielonej nie będą też wdrażane plany(…) dotyczące realizacji apartamentów. W tym zakresie (…) nawet nie rozpoczęła prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu takich apartamentów, bo prace nad ich przygotowaniem nie zostały ukończone.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę opisane we wniosku zdarzenie przyszłe, nie można uznać Transakcji za transakcję zbycia przedsiębiorstwa (…), gdyż Wnioskodawca nie będzie w stanie kontynuować działalności gospodarczej (…) bez uzupełnienia nabytych aktywów o inne składniki majątku lub podejmowania dodatkowych działań opisanych powyżej.

Jednocześnie, Wnioskodawca nie ma zamiaru kontynuowania działalności (…) w oparciu wyłącznie o aktywa nabyte od (…) w ramach niniejszej Transakcji. Tym samym, zgodnie z przedstawionym powyżej orzecznictwem TSUE, Transakcja nie powinna być traktowana jako zbycie przedsiębiorstwa na gruncie regulacji o VAT.

Powyższe konkluzje znajdują również potwierdzenie w orzecznictwie krajowym, m.in.:

w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA), np. w wyroku z dnia 12czerwca 2013 r., sygn. I FSK 1090/12 NSA podkreślił, że: „sam fakt wykorzystywania nieruchomości w działalności gospodarczej bez wykazania ich organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa - nie daje podstaw do przyjęcia, że nieruchomości te samodzielnie tworzyły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT”.

NSA potwierdził powyższą linię interpretacyjną w wyroku z dnia 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15: „Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. (`(...)`) Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych”.

Analogiczne tezy zostały zawarte w wyrokach: z dnia 1 lutego 2017 r., sygn. I FSK 999/15, z dnia 26 stycznia 2018 r., sygn. I FSK 1127/17, z dnia 12 marca 2021 r., sygn. I FSK 177/20.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz przedstawione zdarzenie przyszłe nie można uznać, że przedmiotem planowanej dostawy będzie przedsiębiorstwo lub ZCP. Taka konkluzja jednoznacznie wynika z obowiązujących przepisów prawa podatkowego, praktyki organów podatkowych oraz sądów administracyjnych. Jednocześnie powyższa konkluzja znajduje potwierdzenie w Objaśnieniach, w których podkreślono, że dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi specyficzny rodzaj transakcji, w których nie jest możliwe zbycie samego prawa własności lub prawa użytkowania wieczystego. Minister Finansów w przedstawionych Objaśnieniach wskazał na typowe elementy transakcji nieruchomościowej, na którą składają się grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa.

Dodatkowo, zgodnie z Objaśnieniami, dla ustalenia skutków podatkowych transakcji zbycia nieruchomości komercyjnej nie jest istotne, czy doszło do przeniesienia na nabywcę integralnych dla samej nieruchomości elementów takich jak:

‒ ruchomości stanowiących wyposażenie budynku;

‒ praw z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez najemców (np. praw z gwarancji bankowych, depozytów, deklaracji o dobrowolnym poddaniu się egzekucji, weksli); praw z gwarancji należytego wykonania przez wykonawców prac związanych z pracami budowlanymi /remontowymi prowadzonymi w budynku;

‒ praw i obowiązków wynikających z umów serwisowych, w tym m.in. umów dotyczących świadczenia usług ochrony obiektu, sprzątania, obsługi nieruchomości (tzw. facility management agreement) itp.; praw autorskich na wskazanych w dotyczących ich umowach polach eksploatacji, w tym praw autorskich do projektu budynku, praw autorskich i praw ochronnych na zastrzeżone znaki towarowe;

‒ praw z licencji do oprogramowania wykorzystywanego do obsługi nieruchomości;

‒ praw do domen internetowych dotyczących nieruchomości;

‒ dokumentacji technicznej dotyczącej budynku, w szczególności książki obiektu, protokołów z kontroli przeciwpożarowych lub kominiarskich dokumentacji prawnej dotyczącej budynku - np. kopii umów, decyzji administracyjnych.

Nawet, jeżeli powyższe elementy przeszłyby na nabywcę nieruchomości, to nie zmienia to faktu, że nie można mówić w takim przypadku o zbyciu ZCP. Mając na uwadze orzecznictwo TSUE i stanowisko Ministra Finansów wyrażone w Objaśnieniach należy wskazać, że przy ocenie czy zbywane składniki majątku stanowiące nieruchomość komercyjną powinny być uznane za przedsiębiorstwo, czy też ZCP, istotne jest również badanie następujących okoliczności:

‒ zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji. Przy ocenie czy nabywca nieruchomości komercyjnej ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę należy uwzględnić całokształt okoliczności związanych z transakcją ocenianych na moment transakcji. W celu stwierdzenia zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej przez zbywcę konieczne jest istnienie faktycznych okoliczności potwierdzających istnienie tego zamiaru; oraz

‒ faktycznej możliwości kontynuowania działalności prowadzonej przez zbywcę w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji. Faktyczna możliwość kontynuowania działalności zbywcy w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji istnieje wówczas, gdy w celu kontynuowania prowadzenia działalności gospodarczej nabywca nie musi angażować innych składników majątkowych, które nie zostały przeniesione w ramach transakcji lub podejmować dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Oznacza to, że oprócz standardowych składników, typowych dla transakcji nieruchomościowych konieczne jest przeniesienie dodatkowych elementów ściśle związanych z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa zbywcy.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, Nieruchomości nie spełniają powyżej wymienionych kryteriów niezbędnych do uznania ich sprzedaży za zbycie ZCP czy przedsiębiorstwa. Nie sposób przyjąć, że nabywając Nieruchomości Wnioskodawca zamierza kontynuować na Nieruchomościach działalność w takim samym zakresie, w jakim prowadziło ją (…).

Jak zostało wskazane powyżej, Wnioskodawca planuje bowiem przebudowę Budynku Wydzielonego w celu zaadoptowania go na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności hotelarskiej oraz przebudowę Budynku 1 w celu umożliwienia prowadzenia w obu budynkach działalności hotelarskiej w postaci dwóch hoteli zgodnie ze standardami międzynarodowej sieci hotelowej, z którą Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę franczyzy lub umowę licencyjną. Oba hotele będą zarządzane przez firmę specjalizującą się w zarządzaniu hotelami, a nie siłami własnymi, jak robi to (…).

Nie będzie również przez Wnioskodawcę realizowana, ani nie zostanie wdrożona wizja (…) oferowania apartamentów na wynajem. W ramach Transakcji nie zostaną również przeniesione na Wnioskodawcę aktywa umożliwiające faktyczną możliwość kontynuowania działalności prowadzonej przez (…).

Transakcja nie obejmuje przeniesienia zobowiązań i wierzytelności związanych z dotychczasową działalnością (…), tj. w ramach Transakcji nie zostaną przeniesione na Wnioskodawcę żadne wartości niematerialne i prawne, prawa z licencji, znaki towarowe, know-how, tajemnice handlowe itp. z wyłączeniem Praw Autorskich w zakresie Budynku Wydzielonego i Budynku 1.

Wnioskodawca nie przejmie żadnych środków pieniężnych (…). Jednocześnie, w ramach Transakcji Wnioskodawca nie dokona przejęcia pracowników (…). Nie dojdzie również do przeniesienia zakładu pracy w rozumieniu przepisów prawa pracy.

W ramach dokonanej Transakcji nie zostaną przeniesione umowy związane z bieżącym funkcjonowaniem Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości Wydzielonej (np. umowy dotyczące mediów) ani zarządzaniem tymi Nieruchomościami, których stroną byłoby (…).

Nie dojdzie również do przeniesienia firmy ani prawa do nazwy (…), w tym do nazwy hotelu prowadzonego przez (…). W ramach Transakcji nie dojdzie również do przeniesienia tajemnicy przedsiębiorstwa (…). Samo przekazanie lub udostepnienie wybranych dokumentów związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości (np. dokumentacji dotyczącej remontów), nie może być zdaniem Wnioskodawcy traktowane jako przekazanie tajemnicy przedsiębiorstwa.

W ramach planowanej Transakcji nie zostaną przeniesione na Wnioskodawcę kluczowe dla (…) umowy finansowe, w tym Umowy Kredytu, ani Umowa Pożyczki. W celu uzyskania zgody (…) na Transakcję, konieczne będzie natomiast spłacenie z ceny sprzedaży Nieruchomości zobowiązań (…) wynikających z tych umów.

W konsekwencji, przedmiotową Transakcję sprzedaży Nieruchomości należy traktować jako dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT według zasad i stawek obowiązujących w dniu dostawy. Powyższe konkluzje potwierdza m.in. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 grudnia 2020 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.387.2020.3.MR, w której uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawców: „Podsumowując, w opinii Wnioskodawców, Transakcji nie można uznać za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, gdyż - choć spełniona jest przesłanka zamiaru kontynuowania działalności przez nabywcę - zbywany zestaw aktywów nie pozwala na prowadzenie analogicznej działalności gospodarczej bez podejmowania istotnych dodatkowych czynności; a ww. przesłanki muszą być spełnione łącznie. O tym, że zbywane aktywa są niewystarczające do samodzielnego prowadzenia działalności świadczą natomiast w szczególności: brak przejścia na Nabywcę umów serwisowych oraz umów o zarządzanie nieruchomościami zawartych z Usługodawcami, brak przejścia na Nabywcę umowy z zewnętrznym podmiotem wspierającymi o zarządzanie aktywami, brak przejścia na Nabywcę nazwy przedsiębiorstwa, jego tajemnic, ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności, czy też patentów i innych praw własności przemysłowej, konieczność samodzielnego zapewnienia finansowania przez Nabywcę, konieczność samodzielnego zapewnienia personelu obsługującego działalność Nabywcy. Tym samym, ze względu na niespełnienie drugiej z koniecznych przesłanek, zdaniem Wnioskodawców należy uznać, że planowana Transakcja nie będzie stanowić transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP, o której mowa w art. 6 ustawy o VAT, a tym samym będzie podlegać podatkowi od towarów i usług. Fakt, że planowana jest również sprzedaż innych nieruchomości Sprzedającego, nieobjętych niniejszym wnioskiem, do niepowiązanego nabywcy, pozostaje w ocenie Wnioskodawców bez znaczenia dla powyższych konkluzji.” Analogiczne konkluzje zawierają również następujące interpretacje organów podatkowych:

‒ interpretacja z dnia 10 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.530.2020.2.PS,

‒ interpretacja z dnia 3 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.344.2020.2.RST,

‒ interpretacja z dnia 20 listopada 2020 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.423.2020.2.AW.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 2.

Przedmiotowa Transakcja stanowi dostawę zabudowanych nieruchomości, tj. Nieruchomości 1 i Nieruchomości Wydzielonej wraz z posadowionymi na nich Budynkiem 1 i Budynkiem Wydzielonym.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Sprzedaż działek wchodzących w skład Nieruchomości będzie zatem dzieliła traktowanie VAT właściwe dla dostawy budynków i budowli znajdujących się na działkach. Sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie więc opodatkowana VAT jako dostawa towarów, chyba że zastosowanie znalazłoby jedno ze zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT.

W przedmiotowym przypadku, sprzedaż Nieruchomości zabudowanych w ramach planowanej Transakcji mogłaby podlegać zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o VAT.

W związku z powyższym rozważyć należy, czy zastosowanie znajdzie jedno ze wskazanych zwolnień.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, poza następującymi wyjątkami:

‒ dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;

‒ pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

‒ wybudowaniu lub

‒ ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia z opodatkowania VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części podatkiem VAT, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

‒ są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

‒ złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części podatkiem VAT.

Zgodnie z przepisami Dyrektywy oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem, w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W ocenie NSA, mając na uwadze wykładnię językową, jak i celowościową systemu VAT należy przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku zatem, gdy po wybudowaniu budynek, budowla lub jego część jest wykorzystywana, w tym używana na potrzeby własnej działalności, okoliczność ta powoduje, że ma już miejsce pierwsze zasiedlenie tego obiektu.

Należy zaznaczyć, że z orzeczenia TSUE z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection Sp. z o.o. wynika, że „(`(...)`) kryterium »pierwszego zasiedlenia« budynku należy rozumieć jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora. (`(...)`) kryterium to zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji. Z powyższej analizy historycznej nie wynika jednak, że użytkowanie budynku przez jego właściciela ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.”

Z wyroku TSUE C-308/16 wynika jednoznacznie, że pierwsze zasiedlenie stanowi m.in. pierwsze zajęcie budynku, użytkowanie dla potrzeb własnej działalności gospodarczej podatnika, nie tylko oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Powyższe konkluzje zostały odzwierciedlone przez ustawodawcę w obecnym brzmieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez pierwsze zasiedlenie powinno być również rozumiane „rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części”.

Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, że do pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do poszczególnych części budynków i budowli w ramach Nieruchomości doszło w momencie przekazania powierzchni najemcom w wykonaniu umów najmu po oddaniu Nieruchomości do użytkowania. W przypadku natomiast, gdy poszczególne części Nieruchomości nie zostały oddane w wykonaniu umów najmu, w stosunku do takiej części Nieruchomości pierwsze zasiedlenie nastąpi (np. część powierzchni, która jest obecnie wykańczana na apartamenty) w momencie zbycia Nieruchomości przez (…) na rzecz Wnioskodawcy. Ten moment określa bowiem najwcześniejsze rozpoczęcie działalności gospodarczej, to jest moment, w którym poszczególne części Nieruchomości staną się „przedmiotem konsumpcji”.

(…) ponosiło wydatki na ulepszenie budynków, o których mowa w art. 2 pkt 14 lit b ustawy o VAT. Mając na uwadze, że przedmiotem dostawy mają być Budynek 1 i Budynek Wydzielony, który w ramach Budynku 2 wraz z przylegającymi budynkami posadowionymi na Nieruchomości 4 stanowi odrębny środek trwały (…), ale formalnie - na podstawie ewidencji gruntów i budynków - składa się z odrębnych budynków, należałoby kierować się właśnie ujęciem ewidencyjnym w celu weryfikacji czy przekroczona została wartość nakładów powyżej 30% wartości początkowej. To z kolei oznaczałoby, że Budynek Wydzielony dla celów podatkowych powinien być rozpatrywany odrębnie od przylegających budynków.

Z informacji przedstawionych Wnioskodawcy przez (…) (co było już podkreślane we wniosku), wynika, że:

‒ suma ulepszeń poczynionych na Budynek 1 wyodrębniony ewidencyjnie nie przekracza łącznie 30% wartości początkowej;

‒ łączna suma ulepszeń poczynionych na Budynek Wydzielony (w ramach Budynku 2) wraz z przylegającymi budynkami, które zostały ujęte w ewidencji (…) wraz z Budynkiem 2 jako jeden środek trwały nie przekracza łącznie 30% wartości początkowej.

Wnioskodawca nie posiada pełnej dokumentacji księgowej np. faktur, umów, dotyczących określenia wartości początkowej środków trwałych (…). W konsekwencji, Wnioskodawca nie jest w stanie ocenić czy, w przypadku gdyby wartość początkowa i nakłady były ustalone odrębnie w odniesieniu do Budynku Wydzielonego oraz w odniesieniu do budynków przylegających kwota ulepszeń mogłaby w stosunku do któregokolwiek z tych budynków przekroczyć 30% wartości początkowej. Jednakże w związku ze złożeniem przez Strony zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania planowanej Transakcji nie będzie możliwe zastosowanie zwolnienia. Wynika to z tego, że:

‒ przy założeniu, że suma wydatków na poszczególne budynki przekracza 30% ich wartości początkowej, a więc Nieruchomości będą dostarczone w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż nie zostanie spełniona przesłanka zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, jak również przesłanka zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy - dostawa będzie opodatkowana VAT;

‒ przy założeniu, że suma wydatków na poszczególne budynki nie przekracza 30% ich wartości początkowej, budynek taki nie będzie dostarczony w ramach pierwszego zasiedlenia - dostawa będzie zwolniona z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Niemniej jednak, w przypadku złożenia oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia podatkowego (zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy) dostawa będzie opodatkowana VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, zastosowanie zwolnienia przy dostawie (nieruchomości) jest wyjątkiem od obowiązującej w podatku VAT zasady powszechności, która nakłada wymóg, aby wszelkie odstępstwa (zwolnienia/wyłączenia z opodatkowania) były ograniczone i wynikały bezpośrednio z ustawy. To z kolei powoduje, iż na podatniku spoczywa ciężar udowodnienia przesłanek, które pozwalają na skorzystanie z wszelkiego rodzaju odstępstw od ogólnej zasady opodatkowania VAT.

Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy, brak dokumentów potwierdzających, że (…) nie poniósł nakładów na ulepszenie poszczególnych budynków, które przekraczałyby 30% wartości początkowej tych budynków uniemożliwia ewentualne zastosowanie zwolnienia (nawet gdyby takie zwolnienie wynikało z wymienionych powyżej przepisów art. 43 ww. ustawy). Innymi słowy, w analizowanym przypadku, jeżeli kwestie wskazane w przepisach nie będą potwierdzone dokumentami (udowodnione):

‒ nie przyjmuje się, iż zasadą ogólną dla nieruchomości jest zwolnienie od VAT, lecz

‒ przyjmuje się, iż zasadą ogólną VAT jest opodatkowanie tym podatkiem, a zatem

‒ Transakcja powinna zostać opodatkowana VAT.

Podsumowując, w odniesieniu do Nieruchomości, należy zdaniem Wnioskodawcy przyjąć, że od momentu ich pierwszego zasiedlenia (tj. od momentu wydania lokali najemcom lub rozpoczęcia użytkowania) na moment złożenia wniosku upłynął termin dłuższy niż 2 lata. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że w stosunku do części Nieruchomości 2 (konkretnie części o oznaczeniu projektowym (…)), która została przeznaczona na wynajem, a która nie została wydana najemcom ze względu na brak możliwości znalezienia najemców pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce w momencie dokonania Transakcji, tj. dostawy Nieruchomości 2, bowiem wtedy nastąpi oddanie do użytkowania niewynajmowanej części Nieruchomości 2 pierwszemu nabywcy.

Biorąc pod uwagę powyższe, będąca przedmiotem niniejszego wniosku Transakcja, obejmująca sprzedaż Nieruchomości zabudowanych, częściowo dokonywana będzie po upływie dwóch lat od jej pierwszego zasiedlenia, a częściowo dokonywana będzie w ramach pierwszego zasiedlenia. Tym samym w części, w której doszło do pierwszego zasiedlenia podlegać będzie ona pod zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i w konsekwencji zastosowania nie znajdzie zwolnienie z VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Wnioskodawca wskazuje, że w odniesieniu do tej części Nieruchomości 2, która nie była przedmiotem pierwszego zasiedlenia nie znajdzie zastosowania również zwolnienie obligatoryjne, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a, ponieważ (…) przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na wybudowanie budynków i budowli znajdujących się na tych nieruchomościach.

Powyższą konkluzję potwierdza m.in. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 stycznia 2021 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.642.2020.2.EW: „Dostawa wchodzących w skład Nieruchomości Budynku N i Budowli funkcjonalnie związanych z Budynkiem N, znajdujących się na Działkach o numerach ewidencyjnych 1, 2, 3, 4, 5 oraz 6, 7, 10 oraz 9 również nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT określonemu w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT z uwagi na to, iż Zbywca był uprawniony do odliczenia VAT naliczonego w związku budową Budynku N i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości, tym samym, zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania w analizowanej sytuacji. W konsekwencji, warunki zastosowania zwolnienia, o którym mowa powyżej, nie będą spełnione, a tym samym zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania do dokonywanej w ramach Transakcji dostawy Budynku N oraz Budowli funkcjonalnie związanych z Budynkiem N, tj. Budowli znajdujących się na Działkach o numerach ewidencyjnych 1, 2, 3, 4, 5 oraz 6, 7, 10 oraz 9. Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy ww. Budynku i Budowli wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Jak wynika z okoliczności sprawy, przedmiotowa nieruchomość była wykorzystywana do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym nie była wykorzystywana do działalności zwolnionej od opodatkowania. Zatem dostawa Budynku N oraz Budowli funkcjonalnie związanych z Budynkiem N, tj. Budowli znajdujących się na Działkach o numerach ewidencyjnych 1, 2, 3, 4, 5 oraz 6, 7, 10 oraz 9 nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie został spełniony warunek, o których mowa w tym przepisie.”

W efekcie, biorąc pod uwagę, że (…) oraz Wnioskodawca złożyli oświadczenie o wyborze opodatkowania w stosunku do Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości Wydzielonej, która nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia planowana dostawa Nieruchomości zabudowanych będzie w całości opodatkowana VAT.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w związku z rezygnacją przez (…) oraz Wnioskodawcę ze zwolnienia z opodatkowania VAT i dokonania wyboru opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, (…) będzie zobowiązany do naliczenia VAT oraz udokumentowania Transakcji fakturami VAT wystawionymi na rzecz Wnioskodawcy.

Powyższą konkluzję potwierdza m.in. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.422.2020.2.AAT: „W konsekwencji w sytuacji gdy, w odniesieniu do zabudowań stanowiących budynek oraz budowlę, których sprzedaż może korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy Nabywca oraz Zbywca zrezygnują ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy przez złożenie zgodnego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy i art. 43 ust. 11 ustawy dostawa wszystkich zabudowań znajdujących się na nieruchomości (składającej się z 4 działek) stanowiących budynki, budowle a także przynależne do nich urządzenia budowlane będzie podlegała opodatkowaniu według właściwej stawki podatku. Ponadto, w sytuacji gdy, w odniesieniu do zabudowań stanowiących budynek oraz budowlę, których sprzedaż może korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy Nabywca oraz Zbywca zrezygnują ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy przez złożenie zgodnego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy i art. 43 ust. 11 ustawy, w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy, opodatkowaniu według właściwej stawki podatku będzie podlegała sprzedaż gruntu (4 działek) na którym są posadowione wskazane budynki oraz budowle. Tym samym w przypadku złożenia zgodnego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy sprzedaż zabudowanych działek będzie opodatkowana według właściwej stawki podatku. Zatem, stanowisko w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.”

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 3.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia nie mają zastosowania (w szczególności, ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o VAT, dotyczące m.in. braku prawa do odliczenia w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT bądź podlega zwolnieniu od VAT).

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, aby rozstrzygnąć o uprawnieniu Wnioskodawcy do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony na nabyciu Nieruchomości, w myśl art. 86 ust. 10 oraz 10b pkt 1 ustawy o VAT, niezbędne jest ustalenie, czy (i) Nieruchomości będące przedmiotem planowanego nabycia będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT oraz czy (ii) ich nabycie będzie podlegało VAT.

Na dzień Transakcji, o której mowa we wniosku, Wnioskodawca będzie zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca dokona Transakcji na cele prowadzenia swojej, opodatkowanej VAT działalności gospodarczej polegającej na prowadzeniu działalności hotelowej (w tym budowie hoteli) i wynajmie pozostałych części Nieruchomości.

Wnioskodawca będzie zatem wykorzystywać Nieruchomości do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT. W konsekwencji Nieruchomości będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę, podatnika VAT, do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak wykazano powyżej, zdaniem Wnioskodawcy, planowana Transakcja:

‒ nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w związku z tym będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisów ustawy o VAT, niewyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT;

‒ nie będzie podlegała obligatoryjnemu zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, a w konsekwencji w związku ze złożeniem przez Wnioskodawcę oraz (…), na podstawie art. 43 ust. 10 stosownego oświadczenia i wybrania opodatkowania dostawy Nieruchomości podatkiem VAT, planowana Transakcja (dostawa Nieruchomości) podlega w całości opodatkowaniu VAT.

A zatem, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca.

W świetle powyższego, po dokonaniu przedmiotowej Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony z tytułu Transakcji, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług, jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym Wnioskodawca otrzyma od (…) faktury dokumentujące faktyczne dokonanie przedmiotowej Transakcji. Jednocześnie, nadwyżka podatku naliczonego nad podatkiem należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Podsumowując, z uwagi na fakt, że przedmiot planowanej Transakcji będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z tytułu Transakcji oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym na rachunek bankowy Wnioskodawcy.

Powyższe potwierdza m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 stycznia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.553.2020.3.KM: „Jak wynika z opisu sprawy Nabywca na dzień dokonania transakcji będzie czynnym podatnikiem podatku VAT po dokonaniu Transakcji planuje wykorzystywać Nieruchomość do działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, tj. zamierza wynajmować powierzchnię komercyjną. Jednocześnie biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie dotyczące opodatkowania dostawy Nieruchomości, gdzie stwierdzono, że jej dostawa będzie opodatkowana wg właściwej stawki podatku VAT stwierdzić należy, że po dokonaniu transakcji dostawy i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej nabycie, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy. Kupujący będzie miał również prawo do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym bądź obniżenia kwoty podatku należnego za następne okresy rozliczeniowe, na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy. Podsumowując, stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.”

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowana ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Z dniem 1 października 2021 r. zmieniła się treść art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług (zmiana treści ww. przepisów nie ma wpływu na rozstrzygniecie w sprawie) i obecnie powyższy przepis brzmi następująco, tj.:

Art. 43 ust. 10 Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2. złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi:

Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.