0112-KDIL1-3.4012.287.2021.2.MR

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1570 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 czerwca 2021 r. (data wpływu 23 czerwca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 20 września 2021 r. (data wpływu 20 września 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Wniosek uzupełniono 20 września 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz o dokumenty, z których wynika sposób reprezentowania Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej: A, Spółka) jest spółką akcyjną z siedzibą na terytorium Republiki Czeskiej należącą do koncernu B. Spółka jest czynnym podatnikiem zarejestrowanym na potrzeby VAT (podatek od towarów i usług) w Polsce. Przedmiotem działalności Spółki jest produkcja stali. Spółka ma roczną zdolność produkcyjną na poziomie (`(...)`) stali. Oprócz rynku czeskiego firma sprzedaje swoje produkty do ponad 40 krajów na całym świecie. Spółka wraz z podmiotami powiązanymi zatrudnia ok. 6000 osób.

Spółka rozpoczęła współpracę z podmiotem powiązanym kapitałowo – spółką C Sp. z o.o. (dalej: C), czynnym podatnikiem VAT, który prowadzi działalność w zakresie produkcji stali w Polsce, wykorzystując aktywa należące do Huty (`(...)`) (C wykorzystuje przedsiębiorstwo na podstawie umowy leasingu z Huta (`(...)`) sp. z o.o. w upadłości). Podmiot ten świadczy dla Spółki (A) usługi produkcyjne (dalej: Usługi). Usługi wykonywane są na podstawie umowy ramowej (dalej: Umowa). Umowa została zawarta na okres od stycznia do lipca 2021 r., jednak strony mają zamiar przedłużenia jej obowiązywania na przyszłe okresy.

W zakresie Umowy C zobowiązuje się do świadczenia usług przetwarzania stali (przede wszystkim przerób złomu na płyty stalowe oraz walcowanie płyt stalowych), a także usług powiązanych z tym procesem. Produktami finalnymi procesu przetwarzania stali świadczonego przez C są głównie płyty stalowe różnego przeznaczenia (np. okrętowe, czy budowlane). Usługi są świadczone przy wykorzystaniu zasobów należących do C, czyli pracowników, a także zakładu produkcyjnego pozostającego w dyspozycji C. C nie świadczy podobnych usług na rzecz innych podmiotów. C ma obowiązek wykonywania świadczonych przez siebie usług z należytą starannością oraz jest w całości odpowiedzialna za niewykonanie lub nienależyte wykonanie usług określonych w umowie.

W ramach zawartej Umowy A zobowiązuje się z kolei do zapewnienia C materiałów niezbędnych z punktu widzenia procesu wytworzenia produktów finalnych, w tym między innymi złomu, surówki, stopów żelaza, elektrod, czy materiałów ogniotrwałych. Materiały są wykorzystywane w procesie produkcyjnym prowadzonym przez C (usługa jest prowadzona na materiale powierzonym, należącym do A). C jest zobowiązana do określenia specyfikacji materiałów niezbędnej z punktu widzenia wykonania Usługi.

Strony Umowy wyznaczyły również swoich koordynatorów w zakresie spraw produkcji i logistyki oraz kontroli jakości, akceptacji materiałów i produktów finalnych. A nabywa uprzednio materiały i surowce potrzebne do produkcji od dostawców zlokalizowanych w Polsce, w krajach Unii Europejskiej lub w krajach trzecich. A przemieszcza także własne materiały z zapasów zlokalizowanych w Czechach na terytorium Polski. Transport materiałów przewidzianych do przerobu przez C, jak i transport produktu finalnego do nabywców, jest organizowany i opłacony przez A.

Zarówno materiały przeznaczone do przerobu, jak i produkty gotowe będące rezultatem Usługi, stanowiące własność A, są magazynowane w PL na terenie C w oparciu o postanowienia Umowy. W magazynie składowane są również wyroby gotowe wytworzone przez A w Czechach. Zgodnie z Umową C ponosi odpowiedzialność w zakresie wszelkich strat i uszkodzeń powstałych na powierzonym materiale oraz produkcie finalnym w trakcie magazynowania. W związku z tym w magazynie obowiązują rygorystyczne środki bezpieczeństwa. Zapasy są obsługiwane wyłącznie przez pracowników C. Wszystkie materiały przyjmowane do magazynu są ważone i wprowadzane do ewidencji magazynowej do której dostęp ma A (w programie księgowym). W ramach przyjęcia do magazynu pracownicy C weryfikują również dostarczone materiały pod kątem zgodności z przekazaną A specyfikacją, ewentualnych uszkodzeń podczas transportu oraz niezbędnej dokumentacji.

Spółka nie posiada wydzielonej własnej części magazynowej, jednak wszystkie należące do niej materiały i produkty finalne są oznaczone (wszystkie pozycje magazynowe są audytowane i dokonuje się podziału, jaka ich część jest własnością A, a jaka C). Weryfikacja ilościowa i jakościowa dotyczy również produktów finalnych. Wszystkie produkty końcowe mają swój numer identyfikacyjny i znajdują się w ewidencji magazynowej. C jest odpowiedzialna za kontrolę jakości produktu finalnego zgodnie z parametrami określonymi w zamówieniu A oraz zgodnie ze standardami i zasadami obowiązującymi w grupie kapitałowej.

A nie ma swobodnego dostępu do magazynu, jednak jej pracownicy w razie potrzeby mają możliwość przeprowadzenia audytu jakościowego magazynowanych materiałów i produktów finalnych lub wizytacji celem koordynacji wysyłki towaru. Z kolei miesięczne faktury wystawiane przez C z tytułu Usług podlegają weryfikacji i zatwierdzeniu przez kierownictwo działu controllingu A (mechanizm kontroli formalnej).

A korzysta także z innych usług świadczonych przez podmioty zaangażowane w proces wykonywania czynności opodatkowanych na terenie Polski. A nabywa przede wszystkim usługi transportowe materiałów i produktów finalnych. A korzysta również ze wsparcia w postaci obsługi prawnej dotyczącej czynności opodatkowanych na terytorium Polski (np. obsługa procesu zgłoszenia celnego w przypadku zakupu materiałów z państwa trzeciego, np. Ukraina). A nie nabywa natomiast na terenie Polski usług tożsamych do Usług świadczonych przez C.

A dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem VAT na terenie Polski. Jednocześnie C nie organizuje i nie realizuje procesu sprzedaży produktów finalnych. C nie pośredniczy w sprzedaży wyrobów A, ani nie podpisuje umów sprzedaży w imieniu i na rzecz A. Za wszystkie czynności związane z procesem sprzedaży (kontakt z klientami, akceptacja zamówień od klientów, organizacja transportu produktów finalnych do klientów) odpowiedzialna jest wyłącznie A. Proces sprzedaży wyrobów jest organizowany wyłącznie przez A z poziomu siedziby Spółki. C ponosi natomiast odpowiedzialność z tytułu niezgodności produktu finalnego z określonymi w zamówieniu A parametrami. C obciążają koszty związane ze zwrotem produktów końcowych niezgodnych z zamówieniem w przypadku stwierdzenia takiej okoliczności przez A lub ostatecznego nabywcę, a także wszelkie inne koszty poniesione przez A związane z niezgodnością produktów finalnych z parametrami zmówienia. C jest także odpowiedzialna za zapewnienie odpowiedniego wsparcia A w ramach obsługi roszczeń ostatecznych nabywców oraz koordynacji działań w tym zakresie wspólnie z A. Wszelkie roszczenia zgłaszane przez odbiorcę końcowego są oceniane przez pracowników C, przy czym ocena ta jest następnie weryfikowana lub zmieniana przez pracowników A na podstawie podanych i żądanych danych.

Istnieje związek między nabyciem Usługi a czynnościami opodatkowanymi VAT w Polsce.

W piśmie z 20 września 2021 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Wnioskodawca na zadane pytania udzielił następujących odpowiedzi:

1. W jaki sposób jest realizowana/zorganizowana działalność gospodarcza Państwa Spółki w kraju siedziby działalności gospodarczej (proszę ogólnie bez wskazywania szczegółów, lecz w sposób niebudzący wątpliwości wskazać jak Państwa Spółka prowadzi działalność w Czechach, np. czy działalność w kraju siedziby ogranicza się tylko do posiadania biura, czy w kraju siedziby Państwa Spółka korzysta z jakichś magazynów, czy w kraju siedziby odbywa się produkcja towarów, w sposób ogólny jakie zasoby osobowe i techniczne posiada w kraju siedziby itp.)?

Odpowiedź: Spółka prowadzi następującą działalność w Republice Czeskiej:

- siedziba główna Spółki zlokalizowana jest w (…), gdzie znajdują się między innymi działy księgowości, IT, zarządzania;

- produkcja stali, tj. cały proces produkcyjny od przekazania surowca do gotowego produktu odbywa się w hucie w (…), gdzie Spółka zatrudnia 6000 pracowników;

- działalność biznesowa związana z procesem produkcyjnym, tj. dział zakupów, dział wsparcia technicznego, dział logistyczny, dział sprzedaży, dział marketingu, magazyny.

2. Przez jaki okres czasu (w przybliżeniu/około) Państwa Spółka planuje nabywać usługi objęte Umową zawartą ze Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością C?

Odpowiedź: Spółka planuje nabywać usługi objęte umową zawartą z C Sp. z o.o. do dnia 30 czerwca 2023 r. z możliwością przedłużenia współpracy na dalsze okresy.

3. Czy Państwa Spółka posiada na terytorium Polski jakieś zasoby techniczne/ urządzenia/maszyny (jeśli tak, proszę ogólnie wskazać jakie i do jakich celów je wykorzystuje)?

Odpowiedź: Spółka nie posiada na terytorium Polski wymienionych zasobów innych niż podlegające pośredniej kontroli Spółki zasoby C sp. z o.o.

4. Czy Państwa Spółka posiada bezpośrednią kontrolę nad zasobami osobowymi podwykonawcy, w tym proszę wskazać/opisać na czym ta kontrola polega i w jaki sposób jest realizowana?

Odpowiedź: Spółka nie posiada bezpośredniej kontroli nad zasobami osobowymi C Sp. z o.o. Niemniej z uwagi na obowiązujące w ramach grupy B standardy jakościowe oraz strategię biznesową Spółka posiada kontrolę pośrednią nad C sp. z o.o. Pracownicy C sp. z o.o. są bowiem zobowiązani do zachowania i przestrzegania powyższych standardów i strategii.

5. Czy Państwa Spółka posiada bezpośrednią kontrolę nad zasobami technicznymi/ rzeczowymi podwykonawcy, w tym proszę wskazać/opisać na czym ta kontrola polega i w jaki sposób jest realizowana?

Odpowiedź: Spółka nie ma bezpośredniej kontroli nad zasobami technicznymi/rzeczowymi C Sp. z o.o. Spółka posiada jednak pośrednią kontrolę nad takimi zasobami C Sp. z o.o. Produkcja C Sp. z o.o. odbywa się na zlecenie i na materiale powierzonym przez Spółkę.

6. Czy Państwa Spółka ma wpływ na to jaka część zasobów technicznych/rzeczowych podwykonawcy ma zostać wykorzystana do wykonania danej czynności/zadania, w tym proszę wskazać/opisać na czym ten wpływ polega i w jaki sposób jest realizowany?

Odpowiedź: Spółka nie zarządza bezpośrednio procesem produkcyjnym C sp. z o.o. Niemniej poprzez wolumen składanych zamówień Spółka ma wpływ na to jakie zasoby (moce produkcyjne) angażuje C Sp. z o.o.

7. Czy Państwa Spółka ma wpływ na to jaka część zasobów osobowych podwykonawcy ma wykonać czynności/zadania, czy Spółka ma wpływ na czas pracy zasobów osobowych kontrahenta, czy Spółka ma wpływ, które zasoby osobowe kontrahenta mają realizować określone czynności/zadania w tym proszę wskazać/opisać na czym ten wpływ polega i w jaki sposób jest realizowany?

Odpowiedź: Spółka nie zarządza bezpośrednio procesem produkcyjnym C Sp. z o.o. Niemniej poprzez wolumen składanych zamówień Spółka ma wpływ na to jakie zasoby (moce produkcyjne) angażuje C Sp. z o.o.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy w świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego Spółka posiada na terytorium Polski „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” w rozumieniu art. 11 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (OJ L 77, 23.3.2011, p. 1-22; dalej: Rozporządzenie)?

2. Czy w przypadku uznania, że Spółka posiada na terytorium Polski „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” w rozumieniu przepisów Rozporządzenia, przysługuje jej prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z zakupem Usług w związku z tym, że miejscem świadczenia Usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej zgodnie z art. 28b ust. 2 ustawy o z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2021.685 t.j. z dnia 14 kwietnia 2021 r., dalej: ustawa VAT)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. Zdaniem Spółki, w świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego Spółka posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności w rozumieniu art. 11 Rozporządzenia.

2. Zdaniem Spółki, w konsekwencji uznania, że Spółka posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności przysługuje jej prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z zakupem Usług, których miejscem świadczenia, zgodnie z art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, jest stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce.

1. Zgodnie z art. 44 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. L 347 z 11.12.2006, s. 1; dalej: Dyrektywa 2006), miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą ma stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Konsekwencją powyższej regulacji jest art. 11 Rozporządzenia, zgodnie z którym na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006 „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce – inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia – które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (ust. 1); na użytek stosowania następujących artykułów „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce – inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia – które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

1. art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;

2. począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;

3. do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;

4. art. 192a dyrektywy 2006/112/WE (ust 2);

fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (ust. 3).

2. Zgodnie ze stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości wyrażonym w wyroku z 16 października 2014 r. w sprawie C-605/12, dopuszczono możliwość uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności, kraju, w którym podatnik mający siedzibę w jednym państwie członkowskim, korzysta z usług świadczonych przez drugiego podatnika mającego siedzibę w innym państwie członkowskim, jeżeli to stałe miejsce charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór usług i wykorzystywanie ich do celów jego działalności gospodarczej.

Podobne stanowisko Trybunał wyraził w wyroku z 20 lutego 1997 w sprawie C-260/95, przyznając spółce zależnej stałe miejsce prowadzenia działalności spółki matki. Trybunał określił w przeszłości zakres infrastruktury osobowo-technicznej niezbędnej do uznania, że mamy do czynienia ze stałym miejscem prowadzenia działalności. W orzeczeniach Trybunału podkreślono, że chodzi o pewne minimum stałości takiej infrastruktury, niezbędnej dla zrealizowania usług (np. wyroki C-190/95 pkt 15, C-168/84 pkt 18, C-73/06 pkt 54). Ocena poziomu niezbędności posiadanej infrastruktury winna odpowiadać charakterowi świadczonych usług (C-547/18 pkt 35). Intencją stworzenia instytucji stałego miejsca prowadzenia działalności jest to, by opodatkowanie VAT dokonywane było w miejscu faktycznego wykonywania działalności, a nie miejscu jej formalnej rejestracji, o ile nie są to miejsca tożsame.

Stałe miejsce prowadzenia działalności nie zostało zdefiniowane w obowiązujących przepisach. W konsekwencji, treść tego pojęcia musi być każdorazowo określana biorąc pod uwagę charakterystykę konkretnego przypadku. Niemiej jednak, biorąc pod uwagę wykładnię językową przepisu art. 11 Rozporządzenia, a także art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, „stały” oznacza „niezmienny”, „trwale związany z jakimś miejscem” (Słownik języka polskiego PWN pod red. Elżbiety Sobol, str. 953).

Powyższe wskazuje, że konieczna jest pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo -rzeczowy. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy VAT. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Biorąc pod uwagę treść tego przepisu należy dojść do wniosku, że dany podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność.

Infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Przepisy nie wymagają, by do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie konieczne było posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego. Podatnikowi ma jednak przysługiwać – na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności – pewna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym. Do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne, aby podatnik dysponował personelem, który jest u niego zatrudniony i zapleczem technicznym, które jest jego własnością. Wystarczy, że podmiot korzysta zarówno z zaplecza personalnego jak i technicznego innych podmiotów, tak, że umożliwia mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności.

Niezbędna jest jedynie struktura organizacyjna konieczna do prowadzenia danego rodzaju działalności, natomiast zasoby ludzkie niezbędne do jej wykonywania mogą być pozyskiwane z zasobów zewnętrznych. Również zasoby techniczne nie muszą należeć do podatnika (tzn. być jego własnością). Wystarczające jest bowiem ich wynajęcie czy też zapewnienie w inny sposób.

3. Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę przepisy Rozporządzenia, należy uznać, że Spółka posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Wnioskodawca spełnia bowiem przesłanki do uznania opisanej w stanie faktycznym działalności za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, które cechuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego. Świadczą o tym następujące argumenty:

- C dysponuje zorganizowanym substratem osobowym (pracownicy) i majątkowym (zaplecze produkcyjne), które charakteryzuje się cechą stałości. A jako zleceniodawca Usługi wykorzystuje pracowników C i aktywa C do osiągnięcia zamierzonego celu gospodarczego. A współpracuje również z innymi usługodawcami, którzy są zaangażowani w proces wykonywania czynności opodatkowanych na terenie Polski. A korzysta z zasobów podwykonawców wykonujących usługi transportowe (pojazdy, kierowcy) oraz usługi prawne (zasoby osobowe, sprzęt komputerowy, powierzchnie biurowe). W rezultacie A poprzez własne zasoby oraz w ramach współpracy z C oraz innymi podwykonawcami, zapewnia możliwość stałego świadczenia na terenie Polski.

- A i C są związane węzłem obligacyjnym, na podstawie którego A zleca C wykonanie Usługi. A ma istotny wpływ jak są wykonywane na jej rzecz świadczenia, w związku z czym można przyjąć, że dostępność zaplecza C realizującej świadczenia na rzecz A jest porównywalna do dostępności zaplecza własnego. A i C mają ponadto zgodny zamiar stałego prowadzenia współpracy w opisanym zakresie.

- Proces produkcyjny wykonywany przez C odbywa się na materiale powierzonym przez A. A jest właścicielem zarówno niezbędnego wsadu do produkcji, jak również jest właścicielem wyrobu będącego efektem usługi produkcyjnej. Wyroby mają cechy ściśle określone przez A i w tym sensie A kontroluje zarówno materialny efekt usług, jak również od A zależy wolumen produkowanych towarów i inne charakterystyczne parametry produkcji.

- A i C należą do jednej grupy kapitałowej B. W ten sposób zagwarantowane jest zachowanie niezbędnych norm jakościowych wymaganych przez A. Pracownicy A uczestniczą w procesie weryfikacji zachowania norm jakościowych finalnego produktu. Zbieżny jest również system zarządzania w A i C, co objawia się miedzy innymi w dostępie pracowników A do stanów magazynowych materiałów i produktów finalnych. W rezultacie pracownicy A nadzorują przepływ towarów przy pomocy systemów informatycznych.

- A wykonuje usługę produkcyjną wyłącznie na rzecz A. C ma obowiązek wykonywania świadczonych przez siebie usług z należytą starannością oraz jest w całości odpowiedzialny za niewykonanie lub nienależyte wykonanie usług określonych w umowie. C nie wykonuje usług na rzecz innych podmiotów, natomiast A nie nabywa tożsamych do wykonywanych przez C usług od innych kontrahentów w Polsce.

A ponosi ryzyko komercyjne związane z wyprodukowanymi towarami. C nie uczestniczy w procesie dalszej sprzedaży produktów finalnych na terenie Polski, w szczególności C nie pośredniczy w sprzedaży wyrobów A, ani nie podpisuje umów sprzedaży w imieniu i na rzecz A. C ponosi jednak odpowiedzialność z tytułu niezgodności parametrów produktów finalnych stwierdzonych przez A lub ostatecznego nabywcę oraz jest zobowiązana do wsparcia A w procesie reklamacji. W rezultacie A jest również zdolna, w oparciu o zasoby C, do obsługi sytuacji spornych związanych z wykonywaniem czynności opodatkowanych na terytorium Polski na rzecz ostatecznych nabywców.

- A wykorzystuje magazyn znajdujący się w (…), na którym składowane są m.in. wyroby wytworzone w ramach Usług. C odpowiada za wykonanie wszelkich formalnych i technicznych działań związanych z przyjęciem materiałów i produktu finalnego do magazynu. Towary przez cały okres magazynowania pozostają własnością A, ale C odpowiada za utrzymanie ich w niepogorszonym stanie.

W związku z powyższym należy uznać, że miejscem świadczenia Usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (…), a Spółce przysługuje na zasadach ogólnych prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących Usługę (spełnione przy tym są wszystkie pozostałe warunki do odliczenia podatku naliczonego, tj. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym dla celów VAT w Polsce, istnieje związek między nabyciem Usługi na czynnościami opodatkowanymi).

4. Powyższe rozumienie stałego miejsca prowadzenia zostało potwierdzone m.in. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 lipca 2020 r., sygn. I FSK 1777/17. Zdaniem NSA, „bardzo trafnie Sąd pierwszej instancji przedstawił (str. 17 uzasadnienia) swoisty „test” na istnienie samodzielnego miejsca prowadzenia działalności, który pozwalał – w kontekście wszystkich opisanych czynności – na wniosek, że bez opisanej struktury organizacyjnej, technicznej i biznesowej w Polsce, skarżąca – przy wykorzystaniu jedynie infrastruktury na Malcie – nie byłaby w stanie kontynuować działalności w opisanym zakresie.” Podobna sytuacja ma miejsce w przedstawionym stanie faktycznym. Bez wykorzystania struktury organizacyjnej, technicznej i osobowej C nie byłoby możliwe wytwarzanie wyrobów przez B.

Podobne stanowisko jest reprezentowane równie w praktyce orzeczniczej organów – vide interpretacja z 5 lutego 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.643.2017.2.JŻ, a także z 6 lutego 2018 r. 0114-KDIP1-2.4012.683.2017.2.MC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

1. eksport towarów;
2. import towarów na terytorium kraju;
3. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
4. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przy tym stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie w myśl art. 96 ust. 1 ustawy podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Natomiast zgodnie z art. 96 ust. 3 ustawy podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

W myśl art. 96 ust. 4 ustawy naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako „podatnika VAT czynnego”, a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako „podatnika VAT zwolnionego”, i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Natomiast, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści art. 86 ustawy, wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.

O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów będących przedmiotem dostawy, czy też niezbędne do świadczenia usług; bezpośrednio więc wiążą się z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania firmy; mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością gospodarczą, istnieć musi związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu.

Podkreślić również należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką akcyjną z siedzibą na terytorium Republiki Czeskiej należącą do koncernu B. Spółka jest czynnym podatnikiem zarejestrowanym na potrzeby VAT w Polsce. Przedmiotem działalności Spółki jest produkcja stali. Spółka ma roczną zdolność produkcyjną na poziomie (`(...)`) stali. Oprócz rynku czeskiego firma sprzedaje swoje produkty do ponad 40 krajów na całym świecie. Spółka wraz z podmiotami powiązanymi zatrudnia ok. 6000 osób. Spółka rozpoczęła współpracę z podmiotem powiązanym kapitałowo – spółką C Sp. z o.o. (dalej: C), czynnym podatnikiem VAT, który prowadzi działalność w zakresie produkcji stali w Polsce, wykorzystując aktywa należące do Huty (…) (C wykorzystuje przedsiębiorstwo na podstawie umowy leasingu z Huta (…) Sp. z o.o. w upadłości). Podmiot ten świadczy dla Spółki usługi produkcyjne. Usługi wykonywane są na podstawie umowy ramowej. Umowa została zawarta na okres od stycznia do lipca 2021 r., jednak strony mają zamiar przedłużenia jej obowiązywania na przyszłe okresy. W zakresie Umowy C zobowiązuje się do świadczenia usług przetwarzania stali (przede wszystkim przerób złomu na płyty stalowe oraz walcowanie płyt stalowych), a także usług powiązanych z tym procesem. Produktami finalnymi procesu przetwarzania stali świadczonego przez C są głównie płyty stalowe różnego przeznaczenia (np. okrętowe, czy budowlane). Wnioskodawca korzysta także z innych usług świadczonych przez podmioty zaangażowane w proces wykonywania czynności opodatkowanych na terenie Polski. Spółka nabywa przede wszystkim usługi transportowe materiałów i produktów finalnych. Spółka korzysta również ze wsparcia w postaci obsługi prawnej dotyczącej czynności opodatkowanych na terytorium Polski (np. obsługa procesu zgłoszenia celnego w przypadku zakupu materiałów z państwa trzeciego, np. Ukraina). A nie nabywa natomiast na terenie Polski usług tożsamych do Usług świadczonych przez C.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy Spółka posiada na terytorium Polski „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” w rozumieniu art. 11 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (OJ L 77, 23.3.2011, p. 1-22).

Odnosząc się do przedmiotowych kwestii należy wskazać, że dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, ze zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011.

Z części wstępnej (preambuły) – punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia 282/2011 jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011, na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce – inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia – które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia 282/2011, na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce – inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia – które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

a. art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;

1. począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
2. do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
3. art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 11 ust. 3 rozporządzenia 282/2011).

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia 282/2011, na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

Z uwagi na definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać – na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności – porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast – co należy podkreślić – czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa oraz okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że Spółka nie będzie posiadała stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Jak wynika z wniosku, Spółka posiada swoją siedzibę na terytorium Republiki Czeskiej, gdzie znajdują się między innymi działy księgowości, IT, zarządzania. Spółka jest czynnym podatnikiem zarejestrowanym na potrzeby VAT w Polsce. Produkcja stali, tj. cały proces produkcyjny od przekazania surowca do gotowego produktu odbywa się w hucie w (…), gdzie Spółka zatrudnia 6000 pracowników. W Republice Czeskiej prowadzona jest także działalność biznesowa związana z procesem produkcyjnym, tj. dział zakupów, dział wsparcia technicznego, dział logistyczny, dział sprzedaży, dział marketingu, magazyny. Spółka rozpoczęła współpracę z podmiotem powiązanym kapitałowo – spółką C Sp. z o.o. który prowadzi działalność w zakresie produkcji stali w Polsce, wykorzystując aktywa należące do Huty (…) (C wykorzystuje przedsiębiorstwo na podstawie umowy leasingu z Huta (…) sp. z o.o. w upadłości). Podmiot ten świadczy dla Spółki usługi produkcyjne. Usługi te wykonywane są na podstawie umowy ramowej. Spółka planuje nabywać usługi objęte umową zawartą z C Sp. z o.o. do dnia 30 czerwca 2023 r. z możliwością przedłużenia współpracy na dalsze okresy. W zakresie Umowy C zobowiązuje się do świadczenia usług przetwarzania stali (przede wszystkim przerób złomu na płyty stalowe oraz walcowanie płyt stalowych), a także usług powiązanych z tym procesem. Produktami finalnymi procesu przetwarzania stali świadczonego przez C są głównie płyty stalowe różnego przeznaczenia (np. okrętowe, czy budowlane). Usługi są świadczone przy wykorzystaniu zasobów należących do C, czyli pracowników, a także zakładu produkcyjnego pozostającego w dyspozycji C. C nie świadczy podobnych usług na rzecz innych podmiotów. C ma obowiązek wykonywania świadczonych przez siebie usług z należytą starannością oraz jest w całości odpowiedzialna za niewykonanie lub nienależyte wykonanie usług określonych w umowie. W ramach zawartej Umowy Wnioskodawca zobowiązuje się z kolei do zapewnienia C materiałów niezbędnych z punktu widzenia procesu wytworzenia produktów finalnych, w tym między innymi złomu, surówki, stopów żelaza, elektrod, czy materiałów ogniotrwałych. Materiały są wykorzystywane w procesie produkcyjnym prowadzonym przez C (usługa jest prowadzona na materiale powierzonym, należącym do Wnioskodawcy). C jest zobowiązana do określenia specyfikacji materiałów niezbędnej z punktu widzenia wykonania Usługi.

Jednocześnie C nie organizuje i nie realizuje procesu sprzedaży produktów finalnych. C nie pośredniczy w sprzedaży wyrobów Spółki, ani nie podpisuje umów sprzedaży w imieniu i na rzecz Spółki. Za wszystkie czynności związane z procesem sprzedaży (kontakt z klientami, akceptacja zamówień od klientów, organizacja transportu produktów finalnych do klientów) odpowiedzialna jest wyłącznie Spółka. Proces sprzedaży wyrobów jest organizowany wyłącznie przez Wnioskodawcę z poziomu siedziby Spółki. C ponosi natomiast odpowiedzialność z tytułu niezgodności produktu finalnego z określonymi w zamówieniu Spółki parametrami. C obciążają koszty związane ze zwrotem produktów końcowych niezgodnych z zamówieniem w przypadku stwierdzenia takiej okoliczności przez Wnioskodawcę lub ostatecznego nabywcę, a także wszelkie inne koszty poniesione przez Wnioskodawcę związane z niezgodnością produktów finalnych z parametrami zmówienia. C jest także odpowiedzialna za zapewnienie odpowiedniego wsparcia Spółki w ramach obsługi roszczeń ostatecznych nabywców oraz koordynacji działań w tym zakresie wspólnie z Wnioskodawcą. Wszelkie roszczenia zgłaszane przez odbiorcę końcowego są oceniane przez pracowników C, przy czym ocena ta jest następnie weryfikowana lub zmieniana przez pracowników Wnioskodawcy na podstawie podanych i żądanych danych.

Strony Umowy wyznaczyły również swoich koordynatorów w zakresie spraw produkcji i logistyki oraz kontroli jakości, akceptacji materiałów i produktów finalnych. Wnioskodawca nabywa uprzednio materiały i surowce potrzebne do produkcji od dostawców zlokalizowanych w Polsce, w krajach Unii Europejskiej lub w krajach trzecich. Spółka przemieszcza także własne materiały z zapasów zlokalizowanych w Czechach na terytorium Polski. Transport materiałów przewidzianych do przerobu przez C, jak i transport produktu finalnego do nabywców, jest organizowany i opłacony przez Wnioskodawcę.

Zarówno materiały przeznaczone do przerobu, jak i produkty gotowe będące rezultatem Usługi, stanowiące własność Wnioskodawcy, są magazynowane w (…) na terenie C w oparciu o postanowienia Umowy. W magazynie składowane są również wyroby gotowe wytworzone przez Wnioskodawcę w Czechach. Zgodnie z Umową C ponosi odpowiedzialność w zakresie wszelkich strat i uszkodzeń powstałych na powierzonym materiale oraz produkcie finalnym w trakcie magazynowania. W związku z tym w magazynie obowiązują rygorystyczne środki bezpieczeństwa. Zapasy są obsługiwane wyłącznie przez pracowników C. Wszystkie materiały przyjmowane do magazynu są ważone i wprowadzane do ewidencji magazynowej do której dostęp ma A (w programie księgowym). W ramach przyjęcia do magazynu pracownicy C weryfikują również dostarczone materiały pod kątem zgodności z przekazaną przez Wnioskodawcę specyfikacją, ewentualnych uszkodzeń podczas transportu oraz niezbędnej dokumentacji.

Spółka nie posiada wydzielonej własnej części magazynowej, jednak wszystkie należące do niej materiały i produkty finalne są oznaczone (wszystkie pozycje magazynowe są audytowane i dokonuje się podziału, jaka ich część jest własnością Wnioskodawcy, a jaka C). Weryfikacja ilościowa i jakościowa dotyczy również produktów finalnych. Wszystkie produkty końcowe mają swój numer identyfikacyjny i znajdują się w ewidencji magazynowej. Z kolei miesięczne faktury wystawiane przez C z tytułu Usług podlegają weryfikacji i zatwierdzeniu przez kierownictwo działu controllingu Wnioskodawcy (mechanizm kontroli formalnej). Wnioskodawca korzysta także z innych usług świadczonych przez podmioty zaangażowane w proces wykonywania czynności opodatkowanych na terenie Polski. Spółka nabywa przede wszystkim usługi transportowe materiałów i produktów finalnych. Spółka korzysta również ze wsparcia w postaci obsługi prawnej dotyczącej czynności opodatkowanych na terytorium Polski (np. obsługa procesu zgłoszenia celnego w przypadku zakupu materiałów z państwa trzeciego, np. Ukraina). Wnioskodawca nie nabywa natomiast na terenie Polski usług tożsamych do Usług świadczonych przez C.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że Spółka nie posiada na terytorium Polski zasobów technicznych urządzeń czy maszyn, innych niż podlegające pośredniej kontroli Spółki zasoby C sp. z o.o. Spółka nie ma bezpośredniej kontroli nad zasobami technicznymi/rzeczowymi C Sp. z o.o. Spółka posiada jednak pośrednią kontrolę nad takimi zasobami C Sp. z o.o. Produkcja C Sp. z o.o. odbywa się na zlecenie i na materiale powierzonym przez Spółkę. Spółka nie zarządza bezpośrednio procesem produkcyjnym C Sp. z o.o. Niemniej, poprzez wolumen składanych zamówień Spółka ma wpływ na to jakie zasoby (moce produkcyjne) angażuje C Sp. z o.o. Wnioskodawca wskazał, że Spółka nie posiada również bezpośredniej kontroli nad zasobami osobowymi C Sp. z o.o. Niemniej, z uwagi na obowiązujące w ramach grupy B standardy jakościowe oraz strategię biznesową Spółka posiada kontrolę pośrednią nad C Sp. z o.o. Pracownicy C Sp. z o.o. są bowiem zobowiązani do zachowania i przestrzegania powyższych standardów i strategii. Pomimo, że pracownicy Spółki w razie potrzeby mają możliwość przeprowadzenia audytu jakościowego magazynowanych materiałów i produktów finalnych lub wizytacji celem koordynacji wysyłki towaru, to jednak Wnioskodawca nie ma swobodnego dostępu do magazynu. Za kontrolę jakości produktu finalnego zgodnie z parametrami określonymi w zamówieniu Wnioskodawcy oraz zgodnie ze standardami i zasadami obowiązującymi w grupie kapitałowej jest odpowiedzialna C Sp. z o.o. Dodatkowo, z wniosku nie wynika, że Wnioskodawca ma wpływ na to jaka część zasobów osobowych podwykonawcy ma wykonywać czynności/zadania, oraz że Spółka ma wpływ na czas pracy zasobów osobowych kontrahenta bądź wpływ na to, które zasoby osobowe kontrahenta mają realizować określone czynności/zadania.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że Spółka nie posiada zaplecza personalnego i technicznego na terytorium Polski, tym samym nie jest spełniona podstawowa przesłanka do uznania, że Spółka na terytorium Polski posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W tym konkretnym przypadku mimo, że Spółka w sposób długotrwały zamierza korzystać z Usług świadczonych przez C oraz dokonywać sprzedaży towarów magazynowanych na terytorium Polski, należy stwierdzić, że nie są spełnione przesłanki do uznania, że na terytorium Polski Wnioskodawca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W związku z powyższym w świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego Spółka nie posiada na terytorium Polski „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” w rozumieniu art. 11 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

Tutejszy organ informuje, że nie udziela się odpowiedzi na pytanie nr 2, ponieważ Wnioskodawca oczekiwał na nie odpowiedzi wyłącznie w sytuacji uznania stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 1 za prawidłowe, tj. w przypadku uznania, że Spółka posiada na terytorium Polski „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej”.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.