0112-KDIL1-2.4012.507.2021.1.AW

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 1 października 2021 r. (data wpływu 5 października 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT (podatek od towarów i usług) świadczonych usług pośrednictwa ubezpieczeniowego – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

5 października 2021 wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług pośrednictwa ubezpieczeniowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą samodzielną działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Wnioskodawca planuje zawrzeć umowę o współpracy w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego z podmiotem będącym agentem ubezpieczeniowym, który zawiera umowy ubezpieczenia w imieniu i na rzecz więcej niż jednego zakładu ubezpieczeń (A).

A współpracuje z terenowymi agentami ubezpieczeniowymi, którzy zawierają umowy ubezpieczenia, działając w imieniu i na rzecz agencji, bezpośrednio z klientami (ubezpieczonymi).

Na podstawie umowy z A Wnioskodawca jest włączony w proces zawarcia umowy ubezpieczenia w ten sposób że:

a) prowadzi bezpośredni nadzór nad agentami terenowymi, co przejawia się w wizytach w siedzibie agentów, w tym również uczestniczy przy zawarciu wybranych umów ubezpieczenia przez agentów terenowych;

b) koordynuje proces zawierania umów ubezpieczenia przez agentów terenowych;

c) rekomenduje (poleca) agentowi terenowemu zakład ubezpieczeń, który zapewnia najlepsze warunki ubezpieczenia z punktu widzenia klienta;

d) zatwierdza kalkulację składek ubezpieczeniowych proponowanych przez agentów terenowych.

Umowa zawarta przez Wnioskodawcę z A przewiduje stałe wynagrodzenie miesięczne oraz ewentualne wynagrodzenie dodatkowe (wypłacane okresowo), uzależnione od ilości zawartych umów ubezpieczenia, przy których Wnioskodawca uczestniczył.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę podlegają zwolnieniu od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi świadczone przez Wnioskodawcę podlegają zwolnieniu od VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT.

Uzasadnienie własnego stanowiska Wnioskodawcy

Zasadniczym kryterium, pozwalającym na ustalenie, czy i w jakim zakresie dany podmiot jest pośrednikiem ubezpieczeniowym, jest charakter wykonywanych przez niego usług. W tym kontekście wskazać należy, że działalność pośrednictwa ubezpieczeniowego dotyczy działalności wykonywanej przez pośrednika, który nie zajmuje miejsca jakiejkolwiek ze stron umowy, dotyczącej produktu ubezpieczeniowego. Co do zasady (ale nie wyłącznie) powinna to być usługa wykonana na rzecz strony umowy oraz opłacona przez nią jako odrębna działalność pośrednictwa. Pośrednictwo ma na celu dokonanie wszelkich niezbędnych czynności faktycznych lub czynności prawnych związanych z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-453/05 Volker Ludwig, stwierdził, że „pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy”.

Z kolei w uzasadnieniu wyroku TSUE w sprawie C-235/00 CSC Financial Services Ltd., Trybunał podjął się próby konstruowania definicji samego pośrednictwa. Pośrednikiem jest więc podmiot niebędący żadną ze stron umowy, ale świadczący usługę na rzecz strony w zamian za wynagrodzenie. W skład usługi wchodzić może zwłaszcza prowadzenie negocjacji. Celem pośrednictwa jest natomiast uczynienie wszystkiego co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę. Z kolei nie może być mowy o pośrednictwie wówczas, gdy jedna ze stron umowy zleca tylko podwykonawcy część czynności faktycznych.

Co do zasady pośrednictwo wymaga istnienia trójczłonowej konfiguracji ubezpieczyciel-agent-ubezpieczony, w której agent jest pośrednikiem. Układ dwuczłonowy ubezpieczyciel-agent nie zawiera w sobie elementu pośrednictwa. To prowadzi do wniosku, że pośrednictwo będzie obejmować generalnie takie czynności, które odbywają się przy udziale ubezpieczonego. Przy czym bez znaczenia jest czy inicjatorem tych czynności będzie agent, czy sam ubezpieczony. Ważna jest interakcja między agentem a ubezpieczonym, uzewnętrzniona wobec ubezpieczonego.

W wyroku w sprawie C-472/03 Arthur Andersen TSUE uznał jednak, że „pośrednictwo w świadczeniu usług ubezpieczeniowych” nie może obejmować czynności administrowania ubezpieczeniem dokonywanych bez udziału ubezpieczonego; czynności wewnętrznych tzw. »back-office«. Adresatem takich czynności nie jest ubezpieczony, mimo że dotyczą jego spraw. Ubezpieczony nie musi nawet wiedzieć, czy, kiedy i jaki podmiot dokonuje tych czynności. Okoliczność dokonania lub niedokonania tych czynności, ich terminowość i jakość wykonania nie mają żadnego wpływu na obowiązywanie umowy ubezpieczenia. Skoro ubezpieczony nie wie jakie czynności »back-office« są wykonywane w ramach administrowania jego ubezpieczeniem, to czynności te nie wpływają też na stopień zadowolenia ubezpieczonego ze świadczonej usługi i pozostają neutralne w zakresie ewentualnego przedłużenia kontraktu lub poszerzenia zakresu usług, z jakich ubezpieczony korzysta.

W zakres usług pośrednictwa, zwolnionych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, wchodzą także usługi dokonywane wobec ubezpieczonego już po zawarciu umowy ubezpieczenia. Taką usługą jest np. wykonywanie czynności polegających na monitorowaniu płatności z tytułu zawartych umów ubezpieczenia. Są one bowiem charakterystyczne dla działalności agenta ubezpieczeniowego, a agent występuje tu w roli pośrednika między ubezpieczycielem a ubezpieczonym. Czynności dodatkowe, realizowane już po zawarciu umowy ubezpieczenia są naturalną konsekwencją (stanowią dopełnienie) zawarcia – za pośrednictwem agenta – umowy.

Usługa pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych nie musi mieć też charakteru jednorazowego wobec klienta, czyli polegać tylko na wyszukaniu tego klienta i skontaktowaniu go z ubezpieczycielem w celu zawarcia umowy ubezpieczenia. Nie może być tak, że usługi wykonywane przez agenta wobec ubezpieczonego już klienta przestają być usługą pośrednictwa ubezpieczeniowego. Trzeba brać pod uwagę specyfikę działalności agenta, który po zawarciu umowy ubezpieczenia nadal prowadzi działalność gospodarczą, a jego celem biznesowym może i powinno być takie utrzymywanie kontaktów z klientem, aby umowa nie została przez niego rozwiązana przed upływem terminu, klient zawarł/przedłużył umowę na kolejny okres, klient zawarł umowę ubezpieczeniową w szerszym zakresie, korzystając z gamy oferowanych produktów. Czynności dokonywane wobec obecnego klienta zamierzające do sprawnego i efektywnego wykonywania i utrzymywania obowiązującej umowy są bowiem nierozerwalnie związane z zawarciem lub przedłużeniem tej umowy, albo rozszerzeniem jej zakresu.

Jak wynika z opinii Rzecznika Generalnego do sprawy C-472/03 Arthur Andersen, pojęcie „usług pokrewnych świadczonych przez brokerów i pośredników ubezpieczeniowych kładzie nacisk – w obrębie dziedziny takiej jak rozpowszechnianie produktów ubezpieczenia, której modus operandi cechuje duża złożoność i różnorodność – na działanie zewnętrzne pośrednika ubezpieczeniowego, czyli jego pozycję pośrednika między ubezpieczającym a zakładem ubezpieczeniowym, co jest nieodzownie związane z istnieniem relacji między tymi dwiema stronami”. Pośrednictwo ubezpieczeniowe nie kończy się więc z chwilą zawarcia umowy, ale trwa także po jej zawarciu.

Z kolei Rzecznik Generalny w opinii dotyczącej sprawy C-40/15 Aspiro S.A. wskazał, że zawarte w art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy 112 wyrażenie „usługi pokrewne transakcjom ubezpieczeniowym i reasekuracyjnym” jest zgodnie ze swoim brzmieniem dość szerokie i zasadniczo może obejmować wszystkie usługi mające związek z ubezpieczeniem. Jednak zwolnieniem może być objęta tylko usługa pokrewna transakcji ubezpieczeniowej lub reasekuracyjnej, świadczona przez brokera lub agenta ubezpieczeniowego.

Zgodnie jednak z orzecznictwem TSUE dla przyznania statusu brokera lub agenta ubezpieczeniowego decydująca jest nie formalna pozycja podatnika, lecz wyłącznie treść wykonywanych czynności (wyroki TSUE w sprawach C-472/03 Arthur Andersen oraz C-124/07 J.C.M. Beheer), jak też ze zwolnienia mogą korzystać także czynności brokera lub agenta ubezpieczeniowego, które wykraczają poza same starania o zawarcie umowy ubezpieczenia, o ile mają one związek z główną działalnością brokera lub agenta, mianowicie wyszukiwaniem klientów i kontaktowaniem ich z ubezpieczycielem.

Usługodawca musi też przede wszystkim pozostawać „w stosunku” z jednym – lub w wypadku brokera ubezpieczeniowego – z wieloma ubezpieczycielami i ubezpieczonymi. Ponadto świadczący usługi pokrewne transakcjom ubezpieczeniowym musi przynajmniej prowadzić główną działalność brokera lub agenta ubezpieczeniowego. Trybunał wskazuje tutaj na czynności, które polegają na wyszukiwaniu klientów i kontaktowaniu ich z ubezpieczycielem w celu zawarcia umów ubezpieczenia. To właśnie określa bowiem właściwie działalność brokera lub agenta ubezpieczeniowego.

W wyroku w sprawie C-124/07 J.C.M. Beheer BV TSUE uznał jednak, że okoliczność, iż broker lub pośrednik ubezpieczeniowy nie pozostaje w bezpośrednim stosunku ze stronami umowy ubezpieczenia lub reasekuracji do zawarcia której się przyczynia, lecz pozostaje z nimi jedynie w pośrednim stosunku, za pośrednictwem innego podatnika, który sam pozostaje w bezpośrednim stosunku z jedną ze stron tej umowy, i z którym ów broker lub pośrednik ubezpieczeniowy jest związany umownie, nie wyklucza, by świadczone przez niego usługi były zwolnione od podatku od wartości dodanej na mocy tego przepisu.

W pierwszej kolejności należy przypomnieć, że zgodnie z orzecznictwem stwierdzenie posiadania statusu brokera lub pośrednika ubezpieczeniowego zależy od cech badanej działalności, a nie formalnoprawnego statusu podatnika świadczącego usługę (np. posiadanie odpowiednich zezwoleń, wpisów do właściwych rejestrów itd). Dyrektywa VAT i inne przepisy prawa unijnego nie zawierają żadnych wskazówek odnoszących się do stosunku pomiędzy brokerem lub pośrednikiem ubezpieczeniowym a stronami umowy ubezpieczeniowej, do zawarcia której się on przyczynił.

W sprawie Beheer TSUE odrzucił też tezę, jakoby pojęcie „usług pokrewnych, świadczonych przez brokerów i pośredników ubezpieczeniowych” mogło dotyczyć wyłącznie świadczeń dokonanych przez profesjonalistów, którzy pozostają w stosunku jednocześnie z ubezpieczycielem i ubezpieczonym. TSUE uznał, że dla takiej konstatacji wystarczy związek pośredni z zakładem ubezpieczonym lub ubezpieczonym.

W opisanym zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca świadczyć będzie swoje usługi na rzecz A, sam nie będąc związanym stosunkiem prawnym z zakładem ubezpieczań ani z ubezpieczonym. W świetle wyroku w sprawie Beheer nie jest to jednak okoliczność dyskwalifikująca te usługi jako zwolnione od VAT.

Wyrok TSUE w sprawie Beheer wskazuje zatem, że zwolnienie dotyczyć musi każdego podmiotu, który stanowi kolejne ogniwo łańcucha pośredniczącego pomiędzy zakładem ubezpieczeń i ubezpieczonym, który swoimi działaniami doprowadza do zawarcia umowy ubezpieczenia. Usługi te musza być tego rodzaju, że w ich wyniku zawierana jest umowa ubezpieczenia pomiędzy tym konkretnym zakładem ubezpieczeń i konkretnym ubezpieczonym. Zatem usługami agentów i brokerów będą też takie czynności, które determinują wybór zakładu ubezpieczeń dla danego rodzaju ubezpieczenia, bowiem w ich wyniku dochodzi do zawarcia umowy ubezpieczenia z danym, wybranym lub rekomendowanym ubezpieczycielem, a nie z jakimkolwiek zakładem ubezpieczeniowym.

Kluczowe dla uznania usług świadczonych przez Wnioskodawcę za zwolnione od VAT jest to, że są to w istocie czynności pokrewne do usług agencyjnych i brokerskich, bowiem Wnioskodawca jest włączony – jako właśnie dodatkowe ogniwo – w proces zawierania umów ubezpieczenia. W opisanym zdarzeniu przyszły stosunku występują zatem obok zakładu ubezpieczeń i ubezpieczonego: A i agenci terenowi, ale dodatkowo również Wnioskodawca. Wykonywane przez niego czynności, a w szczególności koordynowanie procesów zawierania umów ubezpieczenia przez agentów terenowych, zatwierdzanie kalkulacji składek ubezpieczenia oraz przede wszystkim wybór (wskazanie) najlepszego w danych okolicznościach (dla danej umowy ubezpieczenia) zakładu ubezpieczeń, świadczy o uczestnictwie Wnioskodawcy w procesie zawarcia umowy ubezpieczenia pomiędzy ubezpieczonym a danym (wskazanym przez Wnioskodawcę) zakładem ubezpieczeń. To bowiem na skutek czynności Wnioskodawcy dochodzi ostatecznie do nawiązania relacji prawnej pomiędzy ubezpieczonym a danym zakładem ubezpieczeń (wskazanym przez Wnioskodawcę), za określoną (zatwierdzoną również przez Wnioskodawcę) składkę ubezpieczeniową. Ta relacja faktyczna, niejako „spinająca pozostałe” ogniwa łańcucha, na którego końcach występuje zakład ubezpieczeń i ubezpieczony, spełnia warunki do uznania jej za usługę pośrednictwa, pokrewną do usług agenta, objętą zwolnieniem od VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z przywołanego przepisu wynika, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidują dla niektórych towarów i usług opodatkowanie podatkiem VAT lub zwolnienie od podatku.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Zwolnienie zawarte w przywołanym przepisie stanowi implementację do polskiego porządku prawnego art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, ze zm.; dalej Dyrektywa), zgodnie z którym, państwa członkowskie zwalniają transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Ponadto, w myśl art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1. czynności ściągania długów, w tym factoringu;

2. usług doradztwa;

3. usług w zakresie leasingu.

Podkreślić należy, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Dyrektywa nie podaje definicji transakcji ubezpieczeniowych, ani usług pokrewnych świadczonych przez maklerów i pośredników ubezpieczeniowych. Natomiast w ogólnym rozumieniu „czynność ubezpieczeniowa” charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy.

Czynność ubezpieczeniowa, w każdym przypadku związana jest z istnieniem stosunku umownego między usługodawcą, który domaga się zwolnienia (od podatku) a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym.

Jeśli chodzi o transakcje ubezpieczeniowe, TSUE w sprawie C-8/01 orzekł, że istotą transakcji ubezpieczeniowej jest w ogólnym rozumieniu, że ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku, gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki (wyroki w sprawie Card Protection Plan C-349/96, pkt 17; Skandia C-240/99, pkt 37; Taksatororringen C-8/01, pkt 39). Trybunał wyraził stanowisko, że transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczenia i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym.

Z przywołanych przepisów wynika, że działalność pośrednictwa ubezpieczeniowego dotyczy działalności wykonywanej przez pośrednika, który nie zajmuje miejsca jakiejkolwiek ze stron umowy, dotyczącej produktu ubezpieczeniowego. Powinna to być usługa wykonana na rzecz strony umowy oraz opłacona przez nią, jako odrębna działalność pośrednictwa. Pośrednictwo ma na celu dokonanie wszelkich niezbędnych czynności faktycznych lub czynności prawnych związanych z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia.

W celu rozstrzygnięcia, co w świetle ww. przepisów prawa podatkowego należy rozumieć pod pojęciem „pośrednictwa” warto odnieść się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Zasadniczym kryterium, pozwalającym na ustalenie, czy dana osoba jest pośrednikiem ubezpieczeniowym, czy nie, jest charakter wykonywanych przez nią czynności wewnętrznych. W sprawie C-124/07 pomiędzy J.C.M. Beheer B.V. a Staatssecretaris van Financien TSUE zwrócił uwagę, że przepisy wspólnotowe nie zawierają żadnych wskazówek odnoszących się do stosunku pomiędzy pośrednikiem ubezpieczeniowym a stronami umowy ubezpieczeniowej, do której się przyczynił. Stwierdzenie posiadania statusu pośrednika ubezpieczeniowego zależy zatem od cech badanej działalności. Działalność pośrednictwa ubezpieczeniowego dotyczy działalności wykonywanej przez pośrednika, który nie zajmuje miejsca jakiejkolwiek ze stron umowy, dotyczącej produktu ubezpieczeniowego. Powinna to być usługa wykonana na rzecz strony umowy oraz opłacona przez nią jako odrębna działalność pośrednictwa. Pośrednictwo ma na celu dokonanie wszelkich niezbędnych czynności faktycznych lub czynności prawnych związanych z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia.

Natomiast w sprawie C-453/05 TSUE stwierdził, że „pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem, że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową”.

Z kolei w uzasadnieniu wyroku w sprawie CSC Financial Services Ltd. (wyrok TSUE z dnia 13 grudnia 2001 r., C-235/00), która to spółka świadczyła usługi typu call center na rzecz instytucji finansowych, Trybunał podjął się próby skonstruowania definicji samego pośrednictwa. Pośrednikiem jest więc podmiot niebędący żadną ze stron umowy, ale świadczący usługę na rzecz strony w zamian za wynagrodzenie. W skład usługi wchodzić może zwłaszcza prowadzenie negocjacji. Celem pośrednictwa jest natomiast uczynienie wszystkiego co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę. Z kolei nie może być mowy o pośrednictwie wówczas, gdy jedna ze stron umowy zleca tylko podwykonawcy część czynności faktycznych.

W kwestii znaczenia słowa „negocjacje”, w kontekście art. 13 część B lit. d pkt 5 Dyrektywy w ww. wyroku TSUE wskazał, że „odnosi się ono do działalności pośrednika, który nie przyjmuje roli którejkolwiek ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego oraz którego działalność polega na czymś innym, niż świadczenie usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów. Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy. Z drugiej strony, nie stanowi negocjacji sytuacja, w której jedna ze stron powierza podwykonawcy część formalności administracyjnych związanych z umową, takich jak udzielanie informacji drugiej stronie oraz przyjmowanie i przetwarzanie wniosków, zapisów na papiery wartościowe, będące przedmiotem umowy. W takim przypadku, podwykonawca zajmuje tę samą pozycję, jak strona sprzedająca produkt finansowy i nie jest zatem pośrednictwem”.

Powyższe tezy znalazły potwierdzenie w wyroku w sprawie C-40/15, gdzie Trybunał wskazał (w kontekście uznania danej działalności za usługi „świadczone przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych” w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy VAT), że w pierwszej kolejności usługodawca powinien pozostawać w stosunku z ubezpieczycielem i ubezpieczonym. Stosunek ten może być wyłącznie pośredni, jeżeli usługodawca jest podwykonawcą brokera lub agenta. W drugiej kolejności jego działalność powinna obejmować istotne aspekty pośrednictwa ubezpieczeniowego, takie jak wyszukiwanie klientów ubezpieczeniowych i kontaktowanie ich z ubezpieczycielem.

Jak wynika z powołanych przepisów krajowych, wskazanego przepisu Dyrektywy oraz orzecznictwa TSUE, zwolnieniu od podatku podlegają usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, w tym wykonywane przez brokerów i agentów ubezpieczeniowych. W orzecznictwie TSUE dotyczącym tej tematyki wyraźnie jednak zostało podkreślone, że pośrednictwo ubezpieczeniowe, to czynności których celem jest uczynienie wszystkiego co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę ubezpieczenia. Zgodnie z tym orzecznictwem, istotnymi aspektami pośrednictwa ubezpieczeniowego jest wyszukiwanie klientów ubezpieczeniowych i kontaktowanie ich z ubezpieczycielem w celu zawarcia umowy.

W świetle przytoczonych orzeczeń stwierdzić należy, że usługa nie stanowi pośrednictwa, gdy zaistnieją następujące przesłanki:

- podmiot „pośredniczący” przyjmuje rolę którejkolwiek ze stron umowy,

- działalność „pośrednika” polega na świadczeniu usług wchodzących w zakres umowy dotyczącej produktu,

- działalność „pośrednika” polega na świadczeniu usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów.

Natomiast, żeby uznać daną działalność za pośrednictwo konieczne jest, aby pośrednik wykonał przynajmniej niektóre z niżej wymienionych czynności:

- wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy,

- uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę,

- prowadzenie negocjacji polegających na jednoznacznie określonym akcie mediacji,

- nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron.

Nie oznacza to oczywiście, że pośrednik nie może wykonywać dodatkowych czynności, jednakże aby czynności te można było zaliczyć do czynności pośredniczących konieczne jest aby wywoływały lub miały na celu wywołanie skutku dla wszystkich stron transakcji, innymi słowy konieczne jest aby skutek tych czynności odnalazł odzwierciedlenie w zawartej umowie pomiędzy stronami.

Z treści opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, prowadzący samodzielną działalność gospodarczą, planuje zawrzeć umowę o współpracy w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego z podmiotem będącym agentem ubezpieczeniowym (A), który zawiera umowy ubezpieczenia w imieniu i na rzecz więcej niż jednego zakładu ubezpieczeń.

A współpracuje z terenowymi agentami ubezpieczeniowymi, którzy zawierają umowy ubezpieczenia, działając w imieniu i na rzecz agencji, bezpośrednio z klientami (ubezpieczonymi).

Na podstawie umowy z A Wnioskodawca jest włączony w proces zawarcia umowy ubezpieczenia w ten sposób że:

a) prowadzi bezpośredni nadzór nad agentami terenowymi, co przejawia się w wizytach w siedzibie agentów, w tym również uczestniczy przy zawarciu wybranych umów ubezpieczenia przez agentów terenowych;

b) koordynuje proces zawierania umów ubezpieczenia przez agentów terenowych;

c) rekomenduje (poleca) agentowi terenowemu zakład ubezpieczeń, który zapewnia najlepsze warunki ubezpieczenia z punktu widzenia klienta;

d) zatwierdza kalkulację składek ubezpieczeniowych proponowanych przez agentów terenowych.

Umowa zawarta przez Wnioskodawcę z A przewiduje stałe wynagrodzenie miesięczne oraz ewentualne wynagrodzenie dodatkowe (wypłacane okresowo), uzależnione od ilości zawartych umów ubezpieczenia, przy których Wnioskodawca uczestniczył.

Na tle powyższego opisu sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwości w kwestii zastosowania – zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy – zwolnienia od podatku VAT dla świadczonych usług.

W analizowanej sprawie należy zatem przeanalizować czy czynnościami z zakresu pośrednictwa ubezpieczeniowego, wykonywane przez Wnioskodawcę, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Wiadomym jest, że tylko usługi polegające na pośredniczeniu w zawieraniu umów ubezpieczenia, których celem będzie doprowadzenie do zawarcia umów ubezpieczeniowych, stanowią pośrednictwo ubezpieczeniowe zwolnione od podatku VAT.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, w postaci nadzoru nad agentami terenowymi i koordynowanie ich pracy, a także udzielanie ww. agentom wsparcia w zakresie zawieranych przez nich umów ubezpieczenia, nie będą stanowiły usług pośrednictwa ubezpieczeniowego i nie będą korzystały ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

Jak wskazano we wniosku istotą działań Wnioskodawcy będzie jedynie „włączenie” w proces podpisania umowy ubezpieczenia, ponieważ za jej zawarcie będzie odpowiadał dany agent terenowy. Zatem czynności wykonywane przez Wnioskodawcę będą stanowiły świadczenia dodatkowe, pomocnicze, związane z usługą pośrednictwa, jednakże rola Wnioskodawcy, w tym przypadku, będzie sprowadzała się wyłącznie do funkcji wspierających, nadzorczych pracę agentów terenowych. W konsekwencji świadczenia Wnioskodawcy nie będą zmierzały do wyszukiwania klientów ubezpieczeniowych i kontaktowania ich z ubezpieczycielem w celu zawarcia umowy.

Podsumowując, usługi wykonywane przez Wnioskodawcę nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.