0112-KDIL1-1.4012.701.2021.2.MB

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki dotyczące wybudowania parkingu oraz możliwości odliczenia podatku naliczonego za pomocą proporcji z faktur dokumentujących wydatki dotyczące zagospodarowania jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 października 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki dotyczące wybudowania parkingu oraz możliwości odliczenia podatku naliczonego za pomocą proporcji z faktur dokumentujących wydatki dotyczące zagospodarowania. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 grudnia 2021 r. (wpływ 17 grudnia 2021 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

X Spółka z o.o. (dalej: "Spółka", "Wnioskodawca") jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: "VAT (podatek od towarów i usług)").

Przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest zarządzanie nieruchomościami wykonywanymi na zlecenie (PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 68.32.Z).

Spółka realizuje inwestycję polegającą na budowie zespołu budynków mieszkalnych (budynek A i B) wraz z parkingiem wielopoziomowym (budynek C). W ramach inwestycji powstaną dwa budynki mieszkalne, w których znajdą się 92 lokale mieszkalne oraz budynek parkingu, w którym znajdzie się 70 miejsc parkingowych. Budynek parkingu będzie połączony z budynkiem A i B za pomocą instalacji oraz przejścia (elementy wspólne konstrukcji). Ponadto na dachu budynku garażu będą mieściły się dwa tarasy. Pozostałe miejsca parkingowe będą usytuowane w pobliżu ciągów komunikacyjnych na terenie działki. Dostęp do terenu działki zostanie ograniczony dla ruchu pojazdów osób niebędących mieszkańcami budynków.

Inwestycja zostanie sfinansowana częściowo przy pomocy kredytu budowlanego Banku Gospodarstwa Krajowego, z tym, że preferencyjne warunki tego kredytu skutkują tym, że przez minimum 5 lat od dnia uzyskania prawomocnej decyzji o pozwoleniu na użytkowanie mieszkania muszą być wynajmowane. Po upływie tego okresu mieszkania mogą zostać zbyte w formule "dojścia do własności". Przyszli najemcy wpłacą partycypację, która zostanie zaliczona na poczet ceny nabycia lokalu. Na poczet tej ceny zaliczona będzie także część czynszu najmu przypadająca na spłatę kapitału kredytu.

Równocześnie Spółka zamierza zapewnić każdemu najemcy dostęp do komórki lokatorskiej oraz miejsca postojowego, z tym, że:

1. komórki lokatorskie nie będą oczynszowane;

2. miejsca postojowe w budynku C będą oczynszowane;

3. cena komórki lokatorskiej oraz cena miejsca postojowego będą uwzględnione w cenie nabycia lokalu.

Czynsz najmu będzie więc obejmował czynsz za najem mieszkania (działalność zwolniona z VAT) oraz za najem garażu (czynność opodatkowana 23% stawką VAT).

W ocenie Wnioskodawcy wydatki dotyczące Budynku A i B można bezpośrednio przypisać tylko i wyłącznie do czynności zwolnionych od VAT. Wydatki dotyczące Budynku C (parking) można bezpośrednio przypisać tylko i wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT (stawką 23%). Natomiast wydatku dotyczące zagospodarowania (zagospodarowanie terenu, sieci i przyłącza, instalacje elektryczne oraz instalacje telekomunikacyjne) do czynności mieszanych w VAT.

Obliczenia do ustalenia proporcji VAT za rok 2020.

• Sprzedaż opodatkowana: (…),

• Obrót ogółem: (…) zł,

• Współczynnik proporcji: (…)%.

W piśmie z dnia 16 grudnia 2021 r., będącym uzupełnieniem do wniosku udzielili Państwo następujących odpowiedzi:

1. Data zarejestrowania Spółki – 1 lutego 1999r., pierwsza deklaracja luty 1999 r.

Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT z tytułu prowadzenia następującej działalności: Przedmiotem działalności Spółki, zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności, jest:

1. kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek – PKD 68.10.Z,

2. zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie – PKD 68.32.Z,

3. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi – PKD 68.20.Z,

4. roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych – PKD 41.20.Z,

5. rozbiórka i burzenie obiektów budowlanych – PKD 43.11.Z,

6. przygotowanie terenu pod budowę – PKD 43.12.Z,

7. wykonywanie instalacji elektrycznych – PKD 43.21.Z,

8. wykonywanie instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych – PKD 43.22.Z,

9. wykonywanie pozostałych instalacji budowlanych – PKD 43.29.Z,

10. tynkowanie – PKD 43.31.Z,

11. zakładanie stolarki budowlanej – PKD 43.32.Z,

12. posadzkarstwo, tapetowanie i oblicowywanie ścian – PKD 43.33.Z,

13. malowanie i szklenie – PKD 43.34.Z,

14. wykonywanie pozostałych robót budowlanych wykończeniowych – PKD 43.39.Z,

15. wykonywanie konstrukcji pokryć dachowych – PKD 43.91.Z,

16. pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej nie sklasyfikowane – PKD 43.99.Z.

2. Przed rozpoczęciem budowy budynków mieszkalnych wraz z parkingiem wielopoziomowym Spółka wykonywała zarówno czynności w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego (tj. działalność deweloperska, wynajem lokali użytkowych) oraz czynności zwolnione od podatku (zarządzanie nieruchomościami na zlecenie, wynajem lokali mieszkalnych).

3. Pierwsze wydatki związane z realizacją przedsięwzięcia "budowa budynków mieszkalnych wraz z parkingiem wielopoziomowym" zostały poniesione w roku 2019.

4. Dotychczasowe wydatki związane z budową odnosiły się do wszystkich budynków A, B i C. Nie zostały bezpośrednio przypisane do budynku C. Były to:

1. program funkcjonalno-użytkowy = (…) zł netto,

2. opracowanie koncepcji sfinansowania przedsięwzięcia = (…) zł netto,

3. stworzenie strony internetowej = (…) zł netto,

4. koszt aktu notarialnego aport nieruchomości do spółki = (…) zł netto,

5. podatek VAT od aportu nieruchomości = (…) zł,

6. projekt = (…) zł netto,

7. wykonanie wizualizacji = (…) zł netto,

8. nadzór inwestorski = (…) zł netto (do 31.08.2021 r.),

9. operat szacunkowy = (…) zł netto,

10. opłaty przyłączeniowe = (…) zł netto.

Kolejne planowane wydatki związane bezpośrednio z budynkiem C to kwota (…) zł netto, przy czym wynagrodzenie jest wynagrodzeniem kosztorysowym i może ulec zmianie w przypadku, gdy rzeczywiste obmiary prac będą odbiegać od kosztorysowych.

5. Faktury dokumentujące zakup towarów i usług objętych zakresem pytań zostaną wystawione na Spółkę X.

6. Wydatki związane z wybudowaniem budynku C, które objęte są zakresem pytania oznaczonego we wniosku nr 1, związane są wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi – wynajem miejsc postojowych.

7. Ww. wydatki związane są wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi. Nie ma możliwości rozdzielenia wydatków związanych z działalnością opodatkowaną i zwolnioną w odniesieniu do pytania nr 1.

8. W odniesieniu do zagospodarowania (zagospodarowania terenu, sieci i przyłącza, instalacje elektryczne oraz instalacje telekomunikacyjne), które objęte są zakresem pytania oznaczonego we wniosku nr 2, zostaną poniesione następujące wydatki:

· wykonanie rozbiórek,

· roboty ziemne,

· profilowanie terenu,

· wykonanie podbudów,

· wykonanie nawierzchni z kostki brukowej,

· wykonanie schodów terenowych,

· plantowanie terenu,

· nawiezieniu humusu,

· sianie trawy,

· sadzenie drzew i krzewów,

· wykonanie osłony miejsca gromadzenia odpadów komunalnych

· wykonanie placu zabaw,

· układanie sieci kanalizacji deszczowej,

· układanie sieci kanalizacji sanitarnej,

· przyłącza wodne, kanalizacji sanitarnej i deszczowej,

· przyłącze CO (ciepło systemowe) i CWU,

· przyłącze elektroenergetyczne,

· układanie sieci wodociągowej,

· montaż instalacji telewizji przemysłowej,

· wykonanie infrastruktury konsoli wjazdu na nieruchomości (szlabany RFID),

· wykonanie oświetlenia terenu,

· wykonanie tras kablowych do w/w instalacji.

9. Wydatki ponoszone w odniesieniu do zagospodarowania (zagospodarowania terenu, sieci i przyłącza, instalacje elektryczne oraz instalacje telekomunikacyjne), które objęte są zakresem pytania oznaczonego we wniosku nr 2, dotyczyć będą czynności opodatkowanej oraz zwolnionej.

10. Nie ma możliwości rozdzielenia wydatków związanych z działalnością opodatkowaną i zwolnioną w odniesieniu do wydatków, których dotyczy pytanie nr 2.

11. W ramach wydatków związanych z zagospodarowaniem terenu, nie ma i nie będzie obiektywnej możliwości odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi oraz zwolnionymi.

Pytania

1. Czy w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca w odniesieniu do realizowanej operacji ma prawo do pełnego odliczenia (100%) podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki dotyczące wybudowania Budynku C (parkingu)?

2. Czy w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca w odniesieniu do realizowanej operacji ma możliwość odliczenia podatku VAT naliczonego za pomocą proporcji z faktur dokumentujących wydatki dotyczące zagospodarowania (zagospodarowanie terenu, sieci i przyłącza, instalacje elektryczne oraz instalacje telekomunikacyjne)?

Państwa stanowisko w sprawie

1. W odniesieniu do realizowanej operacji ma prawo do pełnego odliczenia (100%) podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki dotyczące wybudowania Budynku C (parkingu).

2. W odniesieniu do realizowanej operacji ma możliwość odliczenia podatku VAT naliczonego za pomocą proporcji z faktur dokumentujących wydatki dotyczące zagospodarowania (zagospodarowanie terenu, sieci i przyłącza, instalacje elektryczne oraz instalacje telekomunikacyjne).

Ad 1

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

• nabycia towarów i usług,

• dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego jest fundamentalnym/podstawowym prawem każdego podatnika VAT. Konstrukcja podatku naliczonego, która została uregulowana przepisami ustawy o VAT stanowi rdzeń konstrukcji VAT. Podatek naliczony gwarantuje realizację zasady neutralności wprowadzonej w I Dyrektywie VAT. Powyższe stwierdzenia znajduję potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej m.in. w wyroku z dnia 14 lutego 1985 r., sygn. akt C-268/83. System odliczeń ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT podlegającego zapłacie lub zapłaconego w ramach całej działalności gospodarczej tego przedsiębiorcy. Wspólny system VAT zapewnia zatem całkowitą neutralność obciążeń podatkowych każdej działalności gospodarczej, bez względu na cel czy rezultaty tej działalności, pod warunkiem że co do zasady podlega ona sama opodatkowaniu VAT (dla por. wyroki TSUE: z dnia 21 marca 2000 r., Gabalfrisa i in., od C-110/98 do C- 147/98; z dnia 21 czerwca 2012 r., Mahageben i David, C-80/11 i C-142/11).

Analogiczne stanowisko zajmuje doktryna, w której szczególnie wskazuje się na to, że „prawo do odliczenia podatku naliczonego jest elementem konstrukcyjnym podatku, a nie formą ulgi czy przywileju" (Michalik T., 2017, VAT Komentarz, wyd. C. H. Beck). Wyłączenia przewidziane w przepisie art. 88 ustawy o VAT stanowią wyjątki od tej fundamentalnej zasady. Oznacza to, że wyłączenia prawa do odliczenia podatku naliczonego powinny być intepretowane ściśle.

W orzecznictwie TSUE podkreślano, że prawo do odliczenia przewidziane w art. 167 i nast. Dyrektywy 112 stanowi integralną część mechanizmu VAT i zasadniczo nie podlega ograniczeniu. Jest ono wykonywane w sposób bezpośredni w stosunku do całego podatku obciążającego transakcje powodujące naliczenie podatku. Każde ograniczenie prawa do odliczenia ma wpływ na wysokość obciążenia podatkowego i powinno być stosowane w podobny sposób we wszystkich państwach członkowskich (wyrok NSA z 12 sierpnia 2015 r., sygn. akt: I FSK 943/14). Każde ograniczenie prawa do odliczenia ma wpływ na wysokość obciążenia podatkowego i powinno być stosowane w podobny sposób we wszystkich państwach członkowskich. W konsekwencji wyjątki są dopuszczalne wyłącznie w przypadkach przewidzianych wyraźnie przez szóstą dyrektywę (wyroki TSUE w sprawach: C-97/90 Lennartz, C-62/93 BP Soupergaz, C-496/11 Portugal Telecom SGPS SA). W celu przyznania prawa do odliczenia przewidzianego w art. 17 ust. 2 szóstej dyrektywy [obecnie w art. 168 lit. a) Dyrektywy 112 - adnotacja autora] nabyte towary lub usługi muszą pozostawać w ścisłym i bezpośrednim związku z transakcjami powodującymi naliczenie podatku, które dają prawo do odliczenia. W tym zakresie cel ostatecznie zamierzony przez podatnika jest bez znaczenia (wyrok TSUE w sprawie C-496/11 Portugal Telecom SGPS SA i powołane tam orzecznictwo).

Dodatkowo prawo do odliczenia zostaje również przyznane podatnikowi nawet w przypadku braku bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną lub większą liczbą transakcji objętych podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia, gdy koszty omawianych usług należą do jego kosztów ogólnych i jako takie stanowią elementy cenotwórcze dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Koszty te zachowują bowiem bezpośredni i ścisły związek z całą działalnością gospodarczą podatnika (wyroki TSUE w sprawach: C-118/11 Eon Aset Menidżmynt, C-29/08 SKF, C-651/11 X BV, C-496/11 Portugal Telecom SGPS SA, C-104/12 Becker). [`(...)`] Istnienie bezpośredniego i ścisłego związku zakłada, iż koszt świadczeń powodujących naliczenie podatku jest włączony odpowiednio w cenę poszczególnych transakcji objętych podatkiem należnym lub w cenę towarów lub usług świadczonych przez podatnika w ramach jego działalności gospodarczej (wyroki TSUE w sprawach: C-29/08 SKF, C-118/11 Eon Aset Menidżmynt).

Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

Przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest zarządzanie nieruchomościami wykonywanymi na zlecenie (PKD 68.32.Z).

Spółka realizuje inwestycję polegającą na budowie zespołu budynków mieszkalnych (budynek A i B) wraz z parkingiem wielopoziomowym (budynek C). W ramach inwestycji powstaną dwa budynki mieszkalne, w których znajdą się 92 lokale mieszkalne oraz budynek parkingu, w którym znajdzie się 70 miejsc parkingowych. Budynek parkingu będzie połączony z budynkiem A i B za pomocą instalacji oraz przejścia (elementy wspólne konstrukcji). Ponadto na dachu budynku garażu będą mieściły się dwa tarasy. Pozostałe miejsca parkingowe będą usytuowane w pobliżu ciągów komunikacyjnych na terenie działki. Dostęp do terenu działki zostanie ograniczony dla ruchu pojazdów osób niebędących mieszkańcami budynków.

Inwestycja zostanie sfinansowana częściowo przy pomocy kredytu budowlanego Banku Gospodarstwa Krajowego, z tym, że preferencyjne warunki tego kredytu skutkują tym, że przez minimum 5 lat od dnia uzyskania prawomocnej decyzji o pozwoleniu na użytkowanie mieszkania muszą być wynajmowane. Po upływie tego okresu mieszkania mogą zostać zbyte w formule "dojścia do własności". Przyszli najemcy wpłacą partycypację, która zostanie zaliczona na poczet ceny nabycia lokalu. Na poczet tej ceny zaliczona będzie także część czynszu najmu przypadająca na spłatę kapitału kredytu.

Równocześnie Spółka zamierza zapewnić każdemu najemcy dostęp do komórki lokatorskiej oraz miejsca postojowego, z tym, że:

1. komórki lokatorskie nie będą oczynszowane;

2. miejsca postojowe w budynku C będą oczynszowane;

3. cena komórki lokatorskiej oraz cena miejsca postojowego będą uwzględnione w cenie nabycia lokalu.

Czynsz najmu będzie więc obejmował czynsz za najem mieszkania (działalność zwolniona z VAT) oraz za najem garażu (czynność opodatkowana 23% stawką VAT).

Zakres kosztów ponoszonych przez Spółkę został przedstawiony szczegółowo w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Pytanie nr 1 Spółki dotyczy tylko i wyłącznie wydatków na budowę Budynku C (parkingu).

W ocenie Wnioskodawcy wydatki dotyczące Budynku C (parking) można bezpośrednio przypisać tylko i wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT (stawką 23%).

W analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT – przesłanki warunkujące prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki dotyczące wybudowania Budynku C, ponieważ będzie ona służyć Wnioskodawcy do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 grudnia 2020 r., sygn. akt 0114-KDIP4-1.4012.438.2020.2.MK wskazał, że „Jak wskazał Wnioskodawca niski parter budynku jest w całości przeznaczony wyłącznie do działalności opodatkowanej podatkiem VAT, natomiast środkowa i górna kondygnacja budynku przeznaczone są do świadczenia usług zarówno zwolnionych z podatku VAT, jak i usług opodatkowanych podatkiem VAT, czyli działalności mieszanej. Wnioskodawca wskazał w opisie sprawy, że jest w posiadaniu faktur, kosztorysów i harmonogramu budowy oraz kosztorysu szczegółowego wybudowania kondygnacji niski parter. Zatem w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki dotyczące wybudowania dolnej kondygnacji budynku, czyli niskiego parteru, ponieważ będzie ona służyć Wnioskodawcy do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług i Wnioskodawca będzie działać jako zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT".

Podsumowując, w odniesieniu do realizowanej operacji ma prawo do pełnego odliczenia (100%) podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki dotyczące wybudowania Budynku C (parkingu).

Ad 2

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

· nabycia towarów i usług,

· dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Natomiast w odniesieniu do zakupów wykorzystywanych przez podatnika zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej opodatkowanej, jak i działalności gospodarczej zwolnionej od podatku VAT, podatnik zobowiązany jest do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika proporcji, o którym mowa w art. 90 ustawy o VAT.

Przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy o VAT, znajdują zastosowanie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, tj. dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (opodatkowanych i zwolnionych).

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to – na mocy art. 90 ust. 2 ustawy o VAT – podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy o VAT stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W świetle art. 90 ust. 5 ustawy o VAT, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Ponadto, w myśl art. 90 ust. 6 ustawy o VAT, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących:

· pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;

· usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Zgodnie z art. 90 ust. 8 ustawy o VAT, podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

W oparciu o art. 90 ust. 9 ustawy o VAT, przepis ust. 8, stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

Na mocy art. 90 ust. 9a ustawy o VAT, przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.

Stosownie do treści art. 90 ust. 10 ustawy o VAT, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2- 8:

· przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;

· nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Należy podkreślić, że przepisy zawarte w art. 90 ustawy o VAT regulują kwestie związane z prawem do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy podatnik nabyte towary i usługi wykorzystuje zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Z tym, że przez "czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego" należy rozumieć czynności zwolnione od podatku.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. W ramach swojej działalności Spółka wykonuje czynności zarówno zwolnione, jak i opodatkowane podatkiem VAT.

Przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest zarządzanie nieruchomościami wykonywanymi na zlecenie (PKD 68.32.Z).

Spółka realizuje inwestycję polegającą na budowie zespołu budynków mieszkalnych (budynek A i B) wraz z parkingiem wielopoziomowym (budynek C). W ramach inwestycji powstaną dwa budynki mieszkalne, w których znajdą się 92 lokale mieszkalne oraz budynek parkingu, w którym znajdzie się 70 miejsc parkingowych. Budynek parkingu będzie połączony z budynkiem A i B za pomocą instalacji oraz przejścia (elementy wspólne konstrukcji). Ponadto na dachu budynku garażu będą mieściły się dwa tarasy. Pozostałe miejsca parkingowe będą usytuowane w pobliżu ciągów komunikacyjnych na terenie działki. Dostęp do terenu działki zostanie ograniczony dla ruchu pojazdów osób niebędących mieszkańcami budynków.

Inwestycja zostanie sfinansowana częściowo przy pomocy kredytu budowlanego Banku Gospodarstwa Krajowego, z tym, że preferencyjne warunki tego kredytu skutkują tym, że przez minimum 5 lat od dnia uzyskania prawomocnej decyzji o pozwoleniu na użytkowanie mieszkania muszą być wynajmowane. Po upływie tego okresu mieszkania mogą zostać zbyte w formule "dojścia do własności". Przyszli najemcy wpłacą partycypację, która zostanie zaliczona na poczet ceny nabycia lokalu. Na poczet tej ceny zaliczona będzie także część czynszu najmu przypadająca na spłatę kapitału kredytu.

Równocześnie Spółka zamierza zapewnić każdemu najemcy dostęp do komórki lokatorskiej oraz miejsca postojowego, z tym, że:

1. komórki lokatorskie nie będą oczynszowane;

2. miejsca postojowe w budynku C będą oczynszowane;

3. cena komórki lokatorskiej oraz cena miejsca postojowego będą uwzględnione w cenie nabycia lokalu.

Czynsz najmu będzie więc obejmował czynsz za najem mieszkania (działalność zwolniona z VAT) oraz za najem garażu (czynność opodatkowana 23% stawką VAT).

Zakres kosztów ponoszonych przez Spółkę został przedstawiony szczegółowo w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

W orzecznictwie TSUE podkreślano, że prawo do odliczenia przewidziane w art. 167 i nast. Dyrektywy 112 stanowi integralną część mechanizmu VAT i zasadniczo nie podlega ograniczeniu. Jest ono wykonywane w sposób bezpośredni w stosunku do całego podatku obciążającego transakcje powodujące naliczenie podatku. Każde ograniczenie prawa do odliczenia ma wpływ na wysokość obciążenia podatkowego i powinno być stosowane w podobny sposób we wszystkich państwach członkowskich (wyrok NSA z 12 sierpnia 2015 r., sygn. akt: I FSK 943/14). Każde ograniczenie prawa do odliczenia ma wpływ na wysokość obciążenia podatkowego i powinno być stosowane w podobny sposób we wszystkich państwach członkowskich. W konsekwencji wyjątki są dopuszczalne wyłącznie w przypadkach przewidzianych wyraźnie przez szóstą dyrektywę (wyroki TSUE w sprawach: C-97/90 Lennartz, C-62/93 BP Soupergaz, C-496/11 Portugal Telecom SGPS SA). W celu przyznania prawa do odliczenia przewidzianego w art. 17 ust. 2 szóstej dyrektywy [obecnie w art. 168 lit. a) Dyrektywy 112 – adnotacja autora] nabyte towary lub usługi muszą pozostawać w ścisłym i bezpośrednim związku z transakcjami powodującymi naliczenie podatku, które dają prawo do odliczenia. W tym zakresie cel ostatecznie zamierzony przez podatnika jest bez znaczenia (wyrok TSUE w sprawie C-496/11 Portugal Telecom SGPS SA i powołane tam orzecznictwo).

Dodatkowo prawo do odliczenia zostaje również przyznane podatnikowi nawet w przypadku braku bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną lub większą liczbą transakcji objętych podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia, gdy koszty omawianych usług należą do jego kosztów ogólnych i jako takie stanowią elementy cenotwórcze dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Koszty te zachowują bowiem bezpośredni i ścisły związek z całą działalnością gospodarczą podatnika (wyroki TSUE w sprawach: C-118/11 Eon Aset Menidżmynt, C-29/08 SKF, C-651/11 X BV, C-496/11 Portugal Telecom SGPS SA, C-104/12 Becker). [`(...)`] Istnienie bezpośredniego i ścisłego związku zakłada, iż koszt świadczeń powodujących naliczenie podatku jest włączony odpowiednio w cenę poszczególnych transakcji objętych podatkiem należnym lub w cenę towarów lub usług świadczonych przez podatnika w ramach jego działalności gospodarczej (wyroki TSUE w sprawach: C-29/08 SKF, C-118/11 Eon Aset Menidżmynt).

Powyższe oznacza, że co do zasady każde nabycie towarów lub usług dokonywane przez podatnika podatku VAT w celu prowadzenia przez niego działalności gospodarczej opodatkowanej VAT daje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy tych nabyciach, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej. Ograniczenia dokonywane w zakresie odliczania podatku są jednak zawsze wyjątkiem od zasady pełnego odliczenia, w związku z czym ich interpretacja powinna być ścisła, aby wyłączyć ryzyko odebrania podatnikowi prawa do odliczenia w zakresie większym niż zakres jego rzeczywistej działalności, tudzież wpływającym na jego konkurencyjność. Oczywiście w przypadku ograniczania prawa do odliczenia, w szczególności z uwagi na wykorzystywanie zakupionych towarów lub usług na cele inne niż działalność gospodarcza, mamy do czynienia ze stosowaniem metod, które zawsze obarczone są mniejszym lub większym błędem szacunkowym. Kierując się zatem zasadą neutralności podatnik ustalając sposób liczenia proporcji powinien zadbać w szczególności o zminimalizowanie owego błędu szacunkowego wybierając metodę pozwalającą mu na odliczanie podatku VAT w najpełniejszym, prawnie dopuszczalnym wymiarze. Podstawowym założeniem jest prawo do odliczenia podatku naliczonego w takim zakresie w jakim jest on związany z realizowaną przez podatnika sprzedażą opodatkowaną.

Jeżeli dokonanie bezpośredniej alokacji nie będzie możliwe, czyli w przypadku gdy dokonany wydatek służyć będzie obu rodzajom działalności, podatnik może odliczyć tylko tę część podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom dającym prawo do odliczenia. A zatem zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii wydatków, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży, czyli jako "zakupy związane ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną".

Wydatków dotyczących zagospodarowania (zagospodarowanie terenu, sieci i przyłącza, instalacje elektryczne oraz instalacje telekomunikacyjne) nie można jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży. Są to wydatki mieszane służące do czynności zwolnionych i opodatkowanych VAT

Spółka stoi na stanowisku, że w zakresie ww. wydatków przysługuje jej prawo do odliczenia podatku VAT na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Powołując się na ww. przepis Spółka wyodrębnia kwoty podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego stosując proporcję.

Wnioskodawca w odniesieniu do czynności mieszanych stosuje następującą proporcję:

Obliczenia do ustalenia proporcji VAT za rok 2020

• Sprzedaż opodatkowana: (…) zł,

• Obrót ogółem: (…) zł,

• Współczynnik proporcji: (…)%.

W konsekwencji powyższego, w sytuacji, gdy Wnioskodawca nie ma możliwości przypisania wydatków wyłącznie bądź do czynności opodatkowanych, czy zwolnionych, wtedy – z uwagi na wykorzystywanie nabytych towarów i usług do tzw. "celów mieszanych" – zastosowanie mają przepisy art. 90 ust. 3 ustawy o VAT (proporcja).

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 grudnia 2020 r., sygn. akt 0114-KDIP4- 1.4012.438.2020.2.MK stwierdził, że "Zatem w odniesieniu do nabywanych towarów i usług, które będą wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych VAT, jak i czynności zwolnionych od tego podatku, należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy brak będzie obiektywnej możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot podatku naliczonego związanego z poszczególnymi czynnościami, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego według proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy".

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym w odniesieniu do realizowanej operacji ma możliwość odliczenia podatku VAT naliczonego za pomocą proporcji z faktur dokumentujących wydatki dotyczące zagospodarowania (zagospodarowanie terenu, sieci i przyłącza, instalacje elektryczne oraz instalacje telekomunikacyjne).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwana dalej „ustawą”:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

W myśl art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że:

W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na mocy art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

Natomiast, w myśl art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających temu podatkowi.

W przypadku, gdy podatnik dokonuje zakupów związanych zarówno z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, zastosowanie znajdują przepisy art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku, z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami w stosunku, do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to w myśl art. 90 ust. 2 ustawy:

Podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 2 ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zgodnie z art. 90 ust. 4 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 3 określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Ponadto, w myśl art. 90 ust. 6 ustawy:

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących:

1. pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;

2. usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Zgodnie z art. 90 ust. 8 ustawy:

Podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

W oparciu o art. 90 ust. 9 ustawy:

Przepis ust. 8, stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

Na mocy art. 90 ust. 9a ustawy:

Przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.

Wskazać należy, iż stosownie do art. 90 ust. 10 ustawy:

W przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1. przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;

2. nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, ze proporcja ta wynosi 0%.

Z uregulowań zawartych w art. 90 ustawy wynika, że podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich przyporządkowania do określonych rodzajów czynności, uprawniających do odliczenia podatku naliczonego oraz nieuprawniających do odliczenia.

Zatem, odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza jednocześnie możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku świadczenia czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego, może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu.

Podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich kwalifikacji do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi zakupy te są związane. Najistotniejszym bowiem warunkiem, umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Mając na uwadze powyższe regulacje, obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, czy podatek wynikający z otrzymanych faktur związany jest z czynnościami opodatkowanymi czy też zwolnionymi – czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

Jeżeli dokonanie bezpośredniej alokacji nie jest możliwe, czyli w przypadku gdy dokonany wydatek służy obu rodzajom działalności, podatnik może odliczyć tylko tę część podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom dającym prawo do odliczenia. Zatem zasada proporcjonalnego odliczania podatku będzie miała zastosowanie do tej kategorii wydatków, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży, czyli do wydatków związanych ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną.

W pierwszej kolejności wątpliwości Państwa dotyczą wskazania, czy mają Państwo prawo do pełnego odliczenia (100%) podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki dotyczące wybudowania Budynku C (parkingu).

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że skoro – jak Państwo wskazali – wydatki związane z wybudowaniem budynku C (parkingu) związane są wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi – wynajem miejsc postojowych, przysługuje Państwu jako czynnemu, zarejestrowanemu podatnikowi podatku od towarów i usług, prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na wybudowanie Budynku C (parkingu).

Podsumowując, w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym w odniesieniu do realizowanej operacji mają Państwo/będą Państwo mieli prawo do pełnego odliczenia (100 %) podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki dotyczące wybudowania Budynku C (parkingu), który będzie wykorzystywany wyłącznie do czynności opodatkowanych.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Kolejne wątpliwości Państwa dotyczą wskazania, czy w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, w odniesieniu do realizowanej operacji mają Państwo możliwość odliczenia podatku VAT naliczonego za pomocą proporcji z faktur dokumentujących wydatki dotyczące zagospodarowania (zagospodarowania terenu, sieci i przyłączy, instalacji elektrycznej oraz instalacji telekomunikacyjnej).

Przepisy zawarte w art. 90 ustawy regulują kwestie związane z prawem do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy podatnik nabyte towary i usługi wykorzystuje zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Z tym, że przez „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego” należy rozumieć czynności zwolnione od podatku.

W tym miejscu należy wskazać, że jak wynika z powołanego przepisu art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Powyższe oznacza, że proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług oblicza się „globalnie” dla danego podmiotu. Proporcję oblicza się dla całej działalności gospodarczej prowadzonej przez dany podmiot, z uwzględnieniem całkowitego rocznego obrotu ogółem uzyskanego ze sprzedaży opodatkowanej oraz ogółem obrotu uzyskanego ze sprzedaży zwolnionej. Regulacja art. 90 ust. 3 ustawy nie przewiduje metody obliczenia proporcji, która byłaby oparta na charakterze i rzeczywistym przeznaczeniu każdego z nabytych towarów.

Jak wynika z opisu sprawy wydatki ponoszone w odniesieniu do zagospodarowania terenu, tj. objęte zakresem pytania nr 2, dotyczyć będą czynności opodatkowanych oraz zwolnionych. W ramach ww. wydatków związanych z zagospodarowaniem nie ma i nie będzie obiektywnej możliwości odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi oraz zwolnionymi. W związku z powyższym powinni Państwo dokonać odliczenia podatku naliczonego związanego za pomocą proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2-10 ustawy o podatku od towarów i usług. Należy jednocześnie podkreślić, że prawo do odliczenia przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Podsumowując, w odniesieniu do realizowanej operacji mają/będą mieć Państwo możliwość odliczenia podatku VAT naliczonego za pomocą proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2-10 ustawy, z faktur dokumentujących wydatki dotyczące zagospodarowania (zagospodarowania terenu, sieci i przyłączy, instalacji elektrycznej oraz instalacji telekomunikacyjnej).

Tym samym stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Końcowo należy podkreślić, że ciężar rzetelnego przyporządkowania wydatków dotyczących wykorzystania ich do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT oraz do działalności zwolnionej z podatku VAT spoczywa zawsze na podatniku. Prawidłowe określenie wysokości procentowego odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących zagospodarowania, tj. objętych pytaniem nr 2 należy do podatnika, natomiast ocena prawidłowości przyjętych przez Państwa rozwiązań może nastąpić jedynie w drodze przeprowadzonego postępowania podatkowego przez właściwy organ podatkowy pierwszej instancji. W związku z tym, w niniejszej interpretacji oceniono stanowisko wyłącznie w zakresie możliwość odliczenia podatku VAT naliczonego za pomocą proporcji, a nie prawidłowości zaprezentowanego udziału procentowego tego odliczenia.

Dodatkowe informacje

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na informacji, że wydatki dotyczące Budynku C (parkingu) będą wykorzystywane przez Państwa wyłącznie do czynności opodatkowanych oraz wydatki dotyczące zagospodarowania objęte pytaniem nr 2, będą Państwo wykorzystywać do czynności opodatkowanych i zwolnionych. Powyższe stwierdzenie przyjęto jako element opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i nie było ono przedmiotem analizy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy wydana interpretacja traci swą aktualność.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

· stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;

· zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).