Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie:

1. zwolnienia od podatku VAT (podatek od towarów i usług), o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, świadczenia przez logopedę usług w postaci zajęć logopedycznych;

2. zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, świadczenia przez logopedę usług w postaci zabiegów logopedycznych;

3. zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, świadczenia przez pedagoga nieposiadającego uprawnień logopedy usług w postaci zajęć edukacyjno-terapeutycznych;

4. zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, świadczenia przez logopedę usług w postaci zajęć edukacyjno-terapeutycznych;

- jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 października 2021 r. wpłynął Pani wniosek z 4 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

1. zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, świadczenia przez logopedę usług w postaci zajęć logopedycznych;

2. zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, świadczenia przez logopedę usług w postaci zabiegów logopedycznych;

3. zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, świadczenia przez pedagoga nieposiadającego uprawnień logopedy usług w postaci zajęć edukacyjno-terapeutycznych;

4. zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, świadczenia przez logopedę usług w postaci zajęć edukacyjno-terapeutycznych.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 14 grudnia 2021 r. (wpływ 16 grudnia 2021 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy, jak również doprecyzowanie własnego stanowiska w zakresie zadanego pytania nr 3.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczynią jest osoba fizyczna prowadząca – od roku 2017 – jednoosobową działalność gospodarczą.

Wnioskodawczyni jest absolwentką studiów wyższego stopnia na kierunku pedagogika specjalna o specjalizacji tyflopedagogika oraz oligofrenopedagogika (zwana dalej: „pedagogiem”). W ramach działalności gospodarczej zatrudnia trzy osoby z uprawnieniami logopedy (zwane dalej: „logopedami”). Sama nie posiada jeszcze uprawnień logopedy, jednak w najbliższej przyszłości ma się to zmienić.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni prowadzone są zajęcia indywidualne dla dzieci. Zajęcia można podzielić na trzy grupy:

1. Zajęcia logopedyczne – prowadzone przez logopedów,

2. Zabiegi logopedyczne – prowadzone przez logopedów,

3. Zajęcia edukacyjno-terapeutyczne – prowadzone przez pedagoga.

Zajęcia logopedyczne organizowane są dla dzieci zdrowych z wadami wymowy, dzieci z opóźnionym rozwojem mowy, dzieci z diagnozą Autyzmu, zespołu Aspergera, afazji, zespołów genetycznych takich jak Zespół Downa, Zespół Sotosa i inne. Zajęcia mają na celu rozwijanie mowy i umożliwienie dzieciom komunikowania się z rodziną i otoczeniem. Na zajęciach logopedycznych logopeda stymuluje rozwój mowy, wywołuje i utrwala głoski tak, aby dzieci były w stanie komunikować się, nazywać i rozmawiać.

Zabiegi logopedyczne są uzupełnieniem terapii logopedycznej. Polegają przykładowo na elektrostymulacji twarzy, języka, podniebienia. Takie masaże pobudzają tkankę do pracy, wzmacniają mięśnie pobudzając ich skurcz i rozkurcz, np. mięśnia okrężnego ust czy języka, co jest niezwykle ważne dla zachowania zdrowia i polepszenia funkcjonowania dziecka, które nieprawidłowo je, pije, nie ma prawidłowej pozycji spoczynkowej języka bądź oddycha torem ustnym.

Zajęcia edukacyjno-terapeutyczne przeznaczone są dla dzieci z zespołami genetycznymi, z diagnozą Autyzmu, afazji, opóźnionym rozwojem mowy. Zajęcia opierają się na terapii neurobiologicznej opartej na założeniach Metody (`(...)`), podczas której intensywnie stymulowany jest mózg dziecka poprzez indywidualnie dobrane ćwiczenia wzrokowe, słuchowe, wspierające małą motorykę, stymulujące myślenie, pamięć, lewą półkulę mózgu.

Charakterystyką Metody (`(...)`) jest nauka wczesnego uczenia dzieci czytania zaczynając od samogłosek i wyrazów globalnych poprzez czytanie sylabowe. Dzięki tym zajęciom dzieci z zaburzeniami rozwoju mają szanse zdobywać nowe umiejętności, rozwijać mowę, rozumienie języka i podjąć naukę w szkole.

Wnioskodawczyni od 31 sierpnia 2021 r. jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT, z uwagi, na przekroczenie progu 200 000 zł, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

Wnioskodawczyni ceny za świadczone przez siebie usługi kalkulowała jako cenę brutto. Pomimo, iż uważała, że w stosunku do świadczonych przez siebie usług powinno znaleźć zastosowanie zwolnienie z podatku VAT (odnośnie zajęć i zabiegów logopedycznych oraz zajęć edukacyjno-terapeutycznych świadczonych przez logopedę) oraz stawka 8% (w stosunku do zajęć edukacyjno-terapeutycznych świadczonych przez pedagoga nieposiadającego uprawnień logopedy), to Wnioskodawczyni w deklaracjach podatkowych wykazywała stawkę 23%. W przypadku uzyskania pozytywnej interpretacji indywidualnej zamierza dokonać stosowych korekt ww. deklaracji.

Działalność gospodarcza nie jest wpisana do rejestru podmiotów leczniczych. Opisane usługi nie są świadczone na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich przedsiębiorstwa, są świadczone dla osób fizycznych.

Wnioskodawczyni w piśmie z 14 grudnia 2021 r. w odpowiedzi na poniższe pytania, uzupełniła opis sprawy o następujące infromacje:

1. „Czy świadczone przez Panią oraz zatrudnionych logopedów usługi w zakresie zajęć logopedycznych, stanowić będą usługi w zakresie opieki medycznej, które będą służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia? Należy uszczegółowić usługi o ich dodatkowe informacje, na podstawie których Pani zaliczy ww. usługi do zakresu opieki medycznej, ze szczególnym uwzględnieniem i opisaniem celu wykonywania poszczególnych usług (w jaki sposób usługi te służą zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia)”.

Świadczone przez zatrudnionych logopedów usługi w postaci zajęć logopedycznych polegają na pracy z dziećmi, które m.in. posiadają wady wymowy; dziećmi, u których rozpoznano opóźnienie rozwoju mowy; dziećmi z diagnozą Autyzmu czy zespołu Aspargera. Celem zajęć logopedycznych jest rozwijanie mowy i umożliwienie dzieciom komunikowania się z otoczeniem poprzez poprawę funkcjonowania aparatu mowy dzieci. W ocenie Pani, powyższe przesądza o tym, iż świadczone przez zatrudnionych logopedów usługi w postaci zajęć logopedycznych są usługami w zakresie opieki medycznej.

2. „Czy świadczone przez Panią lub zatrudnionych przez Panią logopedów usługi w zakresie zabiegów logopedycznych, stanowić będą usługi w zakresie opieki medycznej, które będą służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia? Należy uszczegółowić usługi o ich dodatkowe informacje, na podstawie których Pani zaliczy ww. usługi do zakresu opieki medycznej, ze szczególnym uwzględnieniem i opisaniem celu wykonywania poszczególnych usług (w jaki sposób usługi te służą zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia)”.

Świadczone przez zatrudnionych logopedów usługi w postaci zabiegów logopedycznych polegają m.in. na elektrostymulacji twarzy, języka i podniebienia. Takie zabiegi mają na celu pobudzenie tkanki do pracy, wzmocnienie mięśni poprzez stymulację ich skurczu i rozkurczu, co przekłada się na poprawę funkcjonowania aparatu mowy dzieci. W ocenie Pani, powyższe przesądza o tym, iż świadczone przez zatrudnionych logopedów usługi w postaci zabiegów logopedycznych są usługami w zakresie opieki medycznej.

3. „Czy świadczone przez Panią usługi w zakresie zajęć edukacyjno-terapeutycznych jako pedagoga nieposiadającego uprawnień logopedy, stanowić będą usługi opieki medycznej, które będą służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia? Należy uszczegółowić usługi o ich dodatkowe informacje, na podstawie których Pani zaliczy ww. usługi do zakresu opieki medycznej, ze szczególnym uwzględnieniem i opisaniem celu wykonywania poszczególnych usług (w jaki sposób usługi te służą zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia)”.

Świadczone przez Panią, czyli przez pedagoga nieposiadającego uprawnień logopedy, usługi w postaci zajęć edukacyjno-terapeutycznych polegają na ćwiczeniach wzrokowych, słuchowych, wspierających małą motorykę i stymulujące myślenie oraz pamięć dzieci i ich celem jest poprawa funkcjonowania dzieci wśród społeczeństwa dzięki stymulacji ich procesów rozwojowych. W ocenie Pani, świadczone przez Panią, czyli pedagoga nieposiadającego uprawnień logopedy usługi w postaci zajęć edukacyjno-terapeutycznych nie są usługami w zakresie opieki medycznej. Stanowią one – w Pani ocenie – usługi wspomagające edukację (ex 85.60.10.0 Usługi wspomagające edukację – wyłącznie usługi świadczone przez instytucje, których usługi w zakresie pomocy psychologiczno-pedagogicznej nie są zwolnione od podatku).

4. „Czy świadczone przez Panią usługi w zakresie zajęć edukacyjno-terapeutycznych prowadzonych przez zatrudnionego logopedę, stanowić będą usługi w zakresie opieki medycznej, które będą służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia? Należy uszczegółowić usługi o ich dodatkowe informacje, na podstawie których Pani zaliczy ww. usługi do zakresu opieki medycznej, ze szczególnym uwzględnieniem i opisaniem celu wykonywania poszczególnych usług (w jaki sposób usługi te służą zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia)”.

Świadczone przez zatrudnionych logopedów usługi w postaci zajęć edukacyjno-terapeutycznych polegają na terapii neurobiologicznej opartej na założeniach Metody Krajewskiej, podczas których intensywnie stymulowany jest mózg dziecka. Logopedzi uczą dzieci czytać zaczynając od samogłosek, sylab itp. Celem tych zajęć jest poprawa procesów rozwojowych dzieci, dzięki czemu będą one w stanie m.in. podjąć naukę w szkole. W ocenie Pani, powyższe przesądza o tym, iż świadczone przez zatrudnionych logopedów usługi w postaci zajęć edukacyjno-terapeutycznych są usługami w zakresie opieki medycznej.

5. „Czy świadczy Pani przedmiotowe usługi, o których mowa w zadanych we wniosku pytaniach w ramach działalności leczniczej w świetle ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2021 r. poz. 711)? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej ze świadczonych usług”.

Świadczenie przez logopedę usług w postaci zajęć logopedycznych nie odbywa się w ramach działalności leczniczej w świetle ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2021 r. poz. 711).

Świadczenie przez logopedę usług w postaci zabiegów logopedycznych nie odbywa się w ramach działalności leczniczej w świetle ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2021 r. poz. 711).

Świadczenie przez pedagoga nieposiadającego uprawnień logopedy usług w postaci zajęć edukacyjno-terapeutycznych nie odbywa się w ramach działalności leczniczej w świetle ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2021 r. poz. 711).

Świadczenie przez logopedę usług w postaci zajęć edukacyjno-terapeutycznych nie odbywa się w ramach działalności leczniczej w świetle ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2021 r. poz. 711).

6. „Czy będzie Pani wykonywać wszystkie usługi opisane we wniosku w ramach działalności leczniczej jako podmiot leczniczy, o którym mowa w art. 4 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej ze świadczonych usług”.

Świadczone przez logopedę usługi w postaci zajęć logopedycznych nie będą wykonywane w ramach działalności leczniczej jako podmiot leczniczy, o którym mowa w art. 4 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej.

Świadczone przez logopedę usługi w postaci zabiegów logopedycznych nie będą wykonywane w ramach działalności leczniczej jako podmiot leczniczy, o którym mowa w art. 4 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej.

Świadczone przez pedagoga nieposiadającego uprawnień logopedy usługi w postaci zajęć edukacyjno-terapeutycznych nie będą wykonywane w ramach działalności leczniczej jako podmiot leczniczy, o którym mowa w art. 4 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej.

Świadczone przez logopedę usługi w postaci zajęć edukacyjno-terapeutycznych nie będą wykonywane w ramach działalności leczniczej jako podmiot leczniczy, o którym mowa w art. 4 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej.

7. „Czy wszystkie świadczone przez Panią usługi, będące przedmiotem wniosku, będą świadczone przez Panią lub przez Pani pracowników w ramach wykonywania zawodów lekarza lub psychologa lub też zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej ze świadczonych usług”.

Usługi w postaci zajęć logopedycznych będą świadczone przez logopedę uznawanego w świetle rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (Dz. U. z 2018 r. poz. 227), zwane dalej: „Rozporządzeniem" za zawód medyczny.

Usługi w postaci zabiegów logopedycznych będą świadczone przez logopedę uznawanego w świetle rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (Dz. U. z 2018 r. poz. 227), zwane dalej: „Rozporządzeniem" za zawód medyczny.

Usługi w postaci zajęć edukacyjno-terapeutycznych prowadzonych przez pedagoga świadczone będą przez osobę nieposiadającego uprawnień logopedy, a więc podmiot nieuznawany za zawód medyczny, za zawód lekarza ani za psychologa.

Usługi w postaci zajęć edukacyjno-terapeutycznych prowadzonych przez logopedę będą prowadzone przez osobę – logopedę uznawanego w świetle rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (Dz. U. z 2018 r. poz. 227), zwane dalej: „Rozporządzeniem” za zawód medyczny.

8. „Czy usługi, o których mowa w opisie sprawy, nie będą stanowić udzielania informacji ogólnej o charakterze edukacyjnym (niewiążącej się z oceną konkretnego przypadku pacjenta)? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej ze świadczonych usług.

Świadczone przez logopedę usługi w postaci zajęć logopedycznych nie będą stanowić udzielenia informacji ogólnej o charakterze edukacyjnym (niewiążącej się z oceną konkretnego przypadku pacjenta)”.

Świadczone przez logopedę usługi w postaci zabiegów logopedycznych nie będą stanowić udzielenia informacji ogólnej o charakterze edukacyjnym (niewiążącej się z oceną konkretnego przypadku pacjenta).

Świadczone przez pedagoga nieposiadającego uprawnień logopedy usługi w postaci zajęć edukacyjno-terapeutycznych nie będą stanowić udzielenia informacji ogólnej o charakterze edukacyjnym (niewiążącej się z oceną konkretnego przypadku pacjenta).

Świadczone przez logopedę usługi w postaci zajęć edukacyjno-terapeutycznych nie będą stanowić udzielenia informacji ogólnej o charakterze edukacyjnym (niewiążącej się z oceną konkretnego przypadku pacjenta).

9. „Czy wszystkie usługi wskazane we wniosku stanowią usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia? Jeśli któreś usługi nie stanowią takich usług, to należy wskazać, które i dlaczego”.

Wskazane we wniosku usługi:

a) świadczone przez logopedów w postaci zajęć logopedycznych,

b) świadczone przez logopedów w postaci zabiegów logopedycznych,

c) świadczone przez logopedów w postaci zajęć edukacyjno-terapeutycznych – stanowią – w Pani ocenie – usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Usługi świadczone przez pedagoga nieposiadającego uprawnień logopedy w postaci zajęć edukacyjno-terapeutycznych – w Pani ocenie – nie stanowią usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, ponieważ wspierają one jedynie edukację dzieci. Dzięki tym zajęciom dzieci z zaburzeniami rozwoju mają szanse zdobywać nowe umiejętności, rozwijać mowę, rozumienie języka i podjąć naukę w szkole.

10. „Czy wszystkie wykonywane przez zatrudnionych przez Panią logopedów usługi stanowią usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia? Jeśli któreś usługi nie stanowią takich usług, to należy wskazać, które i dlaczego”.

Wszystkie wykonywane przez zatrudnionych przez Panią logopedów usługi – w Pani ocenie – stanowią usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

11. „W jakim stosunku prawnym z Panią pozostają zatrudnieni logopedzi świadczący usługi na Pani rzecz? Czy są to Pani pracownicy zatrudnieni na umowę o pracę? Jeśli nie, to należy wskazać na jakiej zasadzie współpracują z Panią”.

Logopedzi świadczący usługi na Pani rzecz zatrudnieni są na podstawie umowy o pracę (1 osoba) oraz umów zlecenie (2 osoby).

12. „Czy w wyniku całej opisanej we wniosku sytuacji dochodzić będzie do zakupu przez Panią konkretnych usług, a następnie ich odsprzedaży na rzecz osób trzecich? Jeśli tak, to należy wskazać jakich konkretnie usług i od kogo nabywanych – należy opisać”.

W wyniku całej opisanej we wniosku sytuacji nie będzie dochodzić do zakupu przez Panią konkretnych usług, a następnie ich odsprzedaży na rzecz osób trzecich. Usługi będą świadczone przez Panią oraz Pani pracowników i zleceniobiorców, wykonujących pracę na Pani rzecz.

13. „W czyim imieniu i na czyją rzecz nabywa/będzie nabywała Pani ww. usługi?”.

Nie nabywa Pani/nie będzie nabywała Pani ww. usług. Usługi będą świadczone przez Panią oraz Pani pracowników i zleceniobiorców, wykonujących pracę na Pani rzecz.

14. „Czy nabywa/będzie Pani nabywała te usługi od podmiotów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 i/lub pkt 19 ustawy?”.

Nie nabywa Pani/nie będzie nabywała Pani żadnych usług od podmiotów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 19 ustawy.

15. „Jeśli usługi, których świadczenie Pani planuje nie będą stanowić usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia to należy wskazać, czy będą stanowić one usługi ściśle związane z usługami w zakresie opieki medycznej?”.

Usługi, których świadczenie planuję w zakresie:

a) zajęć logopedycznych prowadzonych przez logopedów,

b) zabiegów logopedycznych prowadzonych przez logopedów,

c) zajęć edukacyjno-terapeutycznych prowadzonych przez logopedów będą – w Pani ocenie – stanowić usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu o poprawie zdrowia.

Natomiast usługi świadczone przez pedagoga nieposiadającego uprawnień logopedy w postaci zajęć edukacyjno-terapeutycznych nie będą – w Pani ocenie – stanowić usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Nie będą one również stanowić usług ściśle związanych z usługami w zakresie opieki medycznej. Będą to usługi wspomagające edukację.

16. „W przypadku, gdy świadczone przez Panią i zatrudnionych logopedów usługi będą stanowiły usługi ściśle związane z usługami w zakresie opieki medycznej należy wskazać:

a) na czym ten ścisły związek będzie polegać?

b) co (jaka usługa) stanowić będzie usługę podstawową, względem świadczonych przez Panią i zatrudnionych logopedów usług polegającej na udzielaniu świadczeń zdrowotnych na rzecz osób trzecich?

c) kto wykonywać będzie ww. usługę podstawową – Pani, czy inny podmiot? Jeśli inny podmiot, to jaki (należy np. wskazać czy jest to podmiot leczniczy)?

d) czy usługi, których świadczenie planuje Pani, będą niezbędne do wykonania usługi podstawowej?

e) czy usługa podstawowa będzie zwolniona od podatku od towarów i usług stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 lub pkt 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą? Jeśli tak, to na podstawie którego z przepisów.

f) czy głównym celem wykonywanych przez Panią ww. usług jest osiągnięcie dodatkowego dochodu, przez konkurencyjne wykonanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia?”.

Świadczone przez Panią i zatrudnionych przez Panią logopedów usługi nie będą stanowiły usług ściśle związanych z usługami w zakresie opieki medycznej, w związku z tym pytanie nr 16 staje się bezprzedmiotowe i pozostawiła Pani je bez odpowiedzi.

Pytania

1. Czy świadczenie przez logopedę usług w postaci zajęć logopedycznych korzysta ze zwolnienia z podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT?

2. Czy świadczenie przez logopedę usług w postaci zabiegów logopedycznych korzysta ze zwolnienia z podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT?

3. Czy świadczenie przez pedagoga nieposiadającego uprawnień logopedy usług w postaci zajęć edukacyjno-terapeutycznych korzysta ze zwolnienia z podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT?

4. Czy świadczenie przez logopedę usług w postaci zajęć edukacyjno-terapeutycznych korzysta ze zwolnienia z podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT?

Pani stanowisko w sprawie

Ustawodawca w art. 43 ust. 1 ustawy, przewidział katalog zwolnień z tegoż podatku, czyli czynności, które generalnie mieszczą się w zakresie przedmiotowym i podmiotowym opodatkowania, jednak w wyniku zastosowania zwolnienia z podatku nie podlegają opodatkowaniu.

W punkcie 19 powyższego przepisu ustawodawca przewidział zwolnienie z podatku VAT względem usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

a) lekarza i lekarza dentysty,

b) pielęgniarki i położnej,

c) medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2020 r. poz. 295, 567, 1493, 2112, 2345 i 2401), dalej: „ustawa o działalności leczniczej",

d) psychologa.

Literalne brzmienie powyższego przepisu prowadzi do wniosku, iż zwolnieniu od podatku VAT podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, które spełniają określone warunki: służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a także świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę wprost podmioty. Zwolnienie to ma więc charakter podmiotowo-przedmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi.

Każdorazowo konieczne jest zatem ustalenie – po pierwsze – czy świadczone przez dany podmiot usługi mieszczą się w pojęciu usług w zakresie opieki medycznej, oraz – po drugie – czy podmiot ten jest uprawniony do korzystania ze zwolnienia.

W pierwszej kolejności wskazać należy, iż – na co wskazuje sama ustawa – istotny jest cel wykonywanych świadczeń. Usługi w zakresie opieki medyczne mają bowiem służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Tylko w takim przypadku mogą być zwolnione z podatku VAT.

Logopeda zajmuje się korygowaniem wad wymowy, nauczaniem mowy w wypadku jej utraty, usprawnianiem motoryki aparatu mowy, likwidowaniem objawów zaburzonej komunikacji językowej, stymulacją mowy opóźnionej, profilaktyką logopedyczną.

„Terapię w tym zakresie w odniesieniu do wspólnotowej definicji opieki medycznej niewątpliwie należy uznać za usługi służące przywracaniu i poprawie zdrowia.

Zatem są to usługi opieki medycznej w rozumieniu ustawy. Ponadto terapia prowadzona będzie przez specjalistów z dziedziny logopedii i psychologii, posiadających wykształcenie logopedy i psychologa do prowadzenia zajęć terapii sensorycznej”. (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 września 2018 r., nr 0114-KDIP1-3.4012.398.2018.2.JG).

W drugiej kolejności rozpatrzyć należy, czy logopeda jest osobą wykonującą zawód medyczny w rozumieniu ustawy o działalności leczniczej.

Zgodnie z ustawowym rozumieniem tego pojęcia, przez osobę wykonującą zawód medyczny należy rozumieć osobę uprawnioną na podstawie odrębnych przepisów do udzielenia świadczeń zdrowotnych oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielenia świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny (art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej).

Wykonywaniem zawodu medycznego jest zatem fachowe, stale i odpłatne podejmowanie działań opierających się na diagnozowaniu, udzielaniu pomocy medycznej lub leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowotnych przez osobę uprawnioną na podstawie odrębnych przepisów do podejmowania ww. działań lub osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do podjęcia ww. działań w określony zakresie lub w określonej dziedzinie medycyn. Logopeda wykonuje zawód medyczny służący przywracaniu i poprawie zdrowia oraz profilaktyce. Zawód logopedy został ujęty w grupie 229 „Inni specjaliści ochrony zdrowia” – logopeda – 229402 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 7 sierpnia 2014 r. w sprawę klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (Dz. U. z 2018 r. poz. 227), zwane dalej: „Rozporządzeniem”.

Potwierdzeniem tego jest wskazana interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 września 2018 r. nr 0114-KDIP-3.4012.398. 2018.2.JG oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 lipca 2021 r. nr 0111-KDIB3-2.4012.349.2021 2.SR.

Zostały zatem spełnione dwie z kumulatywnie obowiązujących przesłanek przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy. Zajęcia logopedyczne są usługami w zakresie opieki medyczne, służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz są świadczone w ramach wykonywania zawodu medycznego, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej. Potwierdza to również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 8 stycznia 2020 r., nr 0112-KDIL4.4012.535.2019.2. MB.

Mając powyższe na względzie, świadczenie przez logopedę usług w postaci zajęć logopedycznych korzysta ze zwolnienia z podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy.

2. W ocenie Wnioskodawczyni, świadczenie przez logopedę usług w postaci zabiegów logopedycznych korzysta ze zwolnienia z podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy.

Zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, ma zastosowanie do usług w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów,

a) lekarza i lekarza dentysty,

b) pielęgniarki i położnej,

c) medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2020 r. poz. 295, 567, 1493, 2112, 23451, 2401),

d) psychologa.

Jak wskazano w uzasadnieniu do pytania nr 1 niniejszego wniosku powyższe zwolnienie ma zastosowanie do zajęć logopedycznych prowadzonych przez logopedów. Są bowiem spełnione dwie z kumulatywnie występujących przesłanek warunkujących zastosowanie powyższego zwolnienia. W ocenie Wnioskodawczyni, zabiegi logopedyczne prowadzone przez logopedów również są usługami w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a więc zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, ma zastosowanie również do nich. Zabiegi logopedyczne są uzupełnieniem terapii logopedycznej. Polegają przykładowo na elektrostymulacji twarzy, języka, podniebienia. Takie masaże pobudzają tkankę do pracy, wzmacniają mięśnie pobudzając ich skurcz i rozkurcz, np. mięśnia okrężnego ust czy języka, co jest niezwykle ważne dla zachowania zdrowia i polepszenia funkcjonowania dziecka, które nieprawidłowo je, pije, nie ma prawidłowej pozycji spoczynkowej języka, oddycha torem ustnym. Zabiegi są zatem bez wątpienia nakierowane na poprawę i przywracanie zdrowia w zakresie aparatu mowy.

Potwierdza to chociażby Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, który w stosunku do wnioskodawcy prowadzącego gabinet logopedyczny i świadczącego m.in. usługi elektrostymulacji, rehabilitacji języka itd., stwierdził, iż zastosowanie znajdzie tu art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, z uwagi, iż powyższe „usługi w zakresie diagnozy, terapii logopedycznej oraz badania słuchu służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia” (interpretacja indywidualna z dnia 8 stycznia 2020 r., nr 0112-KDIL4.4012.535.2019.2.MB).

Stanowiska organów interpretacyjnych prowadzą do jednego wniosku. Wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem – nie ma prawa do zastosowania zwolnienia z podatku VAT. W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 czerwca 2021 r., nr 0114-KDIP4-2.4012.235.2021.1.KS czytamy: „Jeżeli podstawowym celem danego świadczenia nie są diagnoza, opieka, bądź leczenie chorób lub zaburzeń zdrowia, świadczenie takie nie podlega zwolnieniu z VAT”. A contrario, jeżeli związek z leczeniem istnieje – zwolnienie z podatku VAT winno być zastosowane. Jak już wskazano, głównym celem zabiegów logopedycznych jest wzmocnienie mięśni oraz pobudzenie tkanek do pracy, co umożliwia pacjentowi efektywniejszą terapię logopedyczną podczas zajęć z logopedą. Związek z leczeniem w takiej sytuacji jest bezsporny.

Mając powyższe na względzie świadczenie przez logopedę usług w postaci zabiegów logopedycznych korzysta ze zwolnienia z podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy.

3. (Ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 14 grudnia 2021 r.).

W ocenie Wnioskodawczyni, świadczenie przez pedagoga nieposiadającego uprawnień logopedy usług w postaci zajęć edukacyjno-terapeutycznych nie korzysta ze zwolnienia z podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy.

Zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, ma zastosowanie do usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczonych w ramach wykonywania zawodów:

a) lekarza i lekarza dentysty,

b) pielęgniarki i położnej,

c) medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2020 r. poz. 295, 567,1493, 2112, 2345 i 2401),

d) psychologa.

Zwolnienie to ma więc charakter podmiotowo-przedmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi. Zwolnieniu bowiem podlegają jedynie usługi mieszczące się w pojęciu usług w zakresie opieki medycznej świadczone przez podmiot uprawniony do korzystania ze zwolnienia, tj. podmiot wymieniony w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy.

Obecnie prowadzone zajęcia edukacyjno-terapeutyczne są prowadzone przez pedagoga nieposiadającego jeszcze uprawnień logopedy (Wnioskodawczyni). Uznać zatem należy, iż do momentu uzyskania przez Wnioskodawczynię uprawnień logopedy świadczone bezpośrednio przez nią usługi w zakresie zajęć edukacyjno-terapeutycznych podlegają opodatkowaniu z uwagi na to, że zawód pedagoga, mimo że również służy profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia nie jest zawodem medycznym.

Z uwagi na powyższe, prawidłowe będzie, w ocenie Wnioskodawczyni – do momentu uzyskania przez nią uprawnień logopedy – stosowanie obniżonej stawki podatku VAT w wysokości 8% zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z pkt 53 załącznika nr 3 do ustawy o VAT – ex 85.60.10.0 Usługi wspomagające edukację – wyłącznie usługi świadczone przez instytucje, których usługi w zakresie pomocy psychologiczno-pedagogicznej nie są zwolnione od podatku. Potwierdza to chociażby Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 września 2018 r., nr 0114-KDIP1-3.4012.398.2018.2.JG.

Zajęcia edukacyjno-terapeutyczne przeznaczone są dla dzieci z zespołami genetycznymi, z diagnozę Autyzmu, afazji, opóźnionym rozwojem mowy. Zajęcia opierają się na terapii neurobiologicznej opartej na założeniach Metody (`(...)`), podczas której intensywnie stymulowany jest mózg dziecka poprzez indywidualnie dobrane ćwiczenia wzrokowe, słuchowe, wspierające mowę motorykę, stymulujące myślenie, pamięć, lewę półkulę mózgu. Charakterystykę Metody (`(...)`) jest nauka wczesnego uczenia dzieci czytania zaczynając od samogłosek i wyrazów globalnych poprzez czytanie sylabowe. Dzięki tym zajęciom dzieci z zaburzeniami rozwoju maję szanse zdobywać nowe umiejętności, rozwijać mowę, rozumienie języka i podjęć naukę w szkole. Zajęcia te bez wątpienia wspierają edukację dzieci.

Mając powyższe na względzie, świadczenie przez pedagoga nieposiadającego uprawnień logopedy usług w postaci zajęć edukacyjno-terapeutycznych nie korzysta ze zwolnienia z podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT.

W ocenie Wnioskodawczyni, świadczenie przez logopedę usług w postaci zajęć edukacyjno-terapeutycznych korzysta ze zwolnienia z podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT.

Wnioskodawczyni po uzyskaniu uprawnień logopedy będzie kontynuowała prowadzenie zajęć edukacyjno-terapeutycznych, w związku z czym uznać należy, iż zostanie spełniona jedna z dwóch przesłanek warunkujących zastosowanie do powyższych usług zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT. Pozostaje zatem kwestia, czy usługi polegające na prowadzeniu zajęć edukacyjno-terapeutycznych mieszczą się w zakresie opieki medycznej, służącej profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Zajęcia edukacyjno-terapeutyczne przeznaczone są dla dzieci z zespołami genetycznymi, z diagnozą Autyzmu, afazji, opóźnionym rozwojem mowy. Zajęcia opierają się na terapii neurobiologicznej opartej na założeniach Metody (`(...)`), podczas której intensywnie stymulowany jest mózg dziecka poprzez indywidualnie dobrane ćwiczenia wzrokowe, słuchowe, wspierające małą motorykę, stymulujące myślenie, pamięć, lewą półkulę mózgu. Charakterystyką Metody (`(...)`) jest nauka wczesnego uczenia dzieci czytania zaczynając od samogłosek i wyrazów globalnych poprzez czytanie sylabowe. Dzięki tym zajęciom dzieci z zaburzeniami rozwoju mają szanse zdobywać nowe umiejętności, rozwijać mowę, rozumienie języka i podjąć naukę w szkole.

Charakter powyższych zajęć i przede wszystkim ich cel, którym jest niewątpliwie poprawa zdrowia, jego przywracanie i profilaktyka co oznacza, iż są to usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, co pozwala na zastosowanie względem nich zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT.

Mając powyższe na względzie, świadczenie przez logopedę usług w postaci zajęć edukacyjno-terapeutycznych korzysta ze zwolnienia z podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT.

W przypadku pozytywnej odpowiedzi na którekolwiek z powyższych pytań, Wnioskodawczyni powinna dokonać korekt deklaracji VAT w rozliczeniu za okres, w którym pierwotnie stosowała nieprawidłową stawkę VAT.

Ordynacja podatkowa zezwala podatnikowi na skorygowanie uprzednio złożonej deklaracji poprzez złożenie jej korekty (art. 81 § 1 i 2 o.p.).

Wnioskodawczyni chce zatem skorzystać z przysługującego jej prawa i złożyć korektę deklaracji podatkowej za okresy rozliczeniowe, w których stosowała stawkę 23% podczas gdy prawidłowe było stosowanie zwolnienia z podatku VAT w stosunku do zajęć i zabiegów logopedycznych oraz zajęć edukacyjno-terapeutycznych świadczonych przez logopedę oraz stawka 8% w stosunku do zajęć edukacyjno-terapeutycznych świadczonych przez pedagoga nieposiadającego uprawnień logopedy.

Podatnikowi przysługuje bowiem prawo do zmniejszenia już powstałego zobowiązania podatkowego ze skutkiem wstecznym (dotyczy to zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa) składając korektę złożonej deklaracji. Jak wskazuje WSA w Olsztynie „oświadczenie to podatnik może zmodyfikować, składając korektę, na co pozwala konstrukcja podatku VAT jako zobowiązania powstającego ex lege. Do korekt deklaracji stosuje się art. 81 o.p., zgodnie z którym, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację (§ 1) zaś skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji (§ 2). Korekta może polegać na zadeklarowaniu innych wysokości zobowiązania podatkowego, wykazaniu kwoty zwrotu różnicy podatku, kwoty zwrotu podatku naliczonego czy różnicy podatku zamiast kwot wskazanych w deklaracji pierwotnej. Przepisy nie ograniczają ilości dopuszczalnych korekt, (wyrok z dnia 8 kwietnia 2021 r., sygn. akt I SA/O11/21). Stosownej korekty Wnioskodawczyni dokona począwszy od rozliczenia za pierwszy miesiąc, w którym dokonała rejestracji jako czynny podatnik VAT i świadczyła powyższe usługi, aż do rozliczenia za miesiąc, w którym otrzyma interpretację indywidualną w niniejszej sprawie.

Jednocześnie Wnioskodawczyni złoży stosowny wniosek o stwierdzenie nadpłaty, o którym mowa w art. 75 o.p.

Mając powyższe na względzie, w przypadku pozytywnej odpowiedzi na którekolwiek z powyższych pytań. Wnioskodawczyni powinna dokonać korekt deklaracji VAT w rozliczeniu za okres, w którym pierwotnie stosowała nieprawidłową stawkę VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani w zakresie podatku od towarów i usług dotyczące:

1. zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, świadczenia przez logopedę usług w postaci zajęć logopedycznych;

2. zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, świadczenia przez logopedę usług w postaci zabiegów logopedycznych;

3. zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, świadczenia przez pedagoga nieposiadającego uprawnień logopedy usług w postaci zajęć edukacyjno-terapeutycznych;

4. zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, świadczenia przez logopedę usług w postaci zajęć edukacyjno-terapeutycznych;

- jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (…).

W świetle art. 8 ust. 2a ustawy:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Należy podkreślić jednak, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wskazać również należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

a) lekarza i lekarza dentysty,

b) pielęgniarki i położnej,

c) medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2020 r. poz. 295, 567, 1493, 2112, 2345 i 2401),

d) psychologa.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy:

Zwalnia się od podatku świadczenie usług, o których mowa w pkt 18 i 19, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w pkt 18 i 19.

Z powołanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku VAT podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, które spełniają określone warunki: służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a także świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę wprost podmioty. Zwolnienie powyższe ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi.

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie od podatku nie znajduje zastosowania.

Tak więc warunkiem, który determinuje zastosowanie zwolnienia od podatku VAT dla usług w zakresie opieki medycznej jest zakres przedmiotowy tych czynności oraz spełnienie przesłanki o charakterze podmiotowym. Precyzując czynności, których celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawa zdrowia należy zastosować wykładnię językową.

„Profilaktyka” to wszelkie działania i środki stosowane w celu zapobiegania czemuś niepożądanemu, likwidowanie przyczyn niekorzystnych zjawisk, to działania i środki stosowane w celu zapobiegania chorobom. Zatem profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby.

„Zachowywanie” rozumiane jest zaś jako dochowanie czegoś w stanie niezmienionym, nienaruszonym lub niezniszczonym mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności, utrzymywanie.

Interpretując słowo „ratowanie” należy odwołać się do słów „ratować” i „ratownictwo”. Ratować to starać się ocalić, zachować coś, natomiast ratownictwo jest rozumiane jako ogół środków i metod ratowania życia ludzkiego i niesienia pomocy w warunkach zagrożenia.

Pojęcie „przywracać” oznacza doprowadzić coś do poprzedniego stanu, wprowadzić coś na nowo, odtworzyć coś w pierwotnej postaci, wznowić, odnowić, sprawić, że ktoś się znajdzie w takiej sytuacji, w takim stanie, w jakim był poprzednio. Pojęcie „przywracanie zdrowia” oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.

„Poprawa” to zmiana stanu czegoś na lepsze, poprawienie czegoś, poprawianie się, polepszanie. Z kolei termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, zgodnie z wykładnią literalną, oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie.

Zatem dokonując ustalenia, czy dana usługa medyczna korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług należy ustalić, czy będzie spełniała wyżej określone warunki.

Dodatkowo należy wskazać, że z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE (wyrok C-473/08 w sprawie Eulitz, pkt 25) wynika, że zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich i które należy postrzegać w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT.

Jak również wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości UE w swym orzecznictwie: pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 VI Dyrektywy (obecnie art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE Rady) powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

W tym kontekście należy zauważyć, że definicja opieki medycznej nie została zawarta ani w krajowych, ani wspólnotowych przepisach podatkowych. Zatem w tym zakresie należy szukać wyjaśnienia w bogatym dorobku orzecznictwa wspólnotowego.

I tak, w wyroku w sprawie L.u.P. GmbH (C-106/05, pkt 27) Trybunał stwierdził, że pojęcia „opieki medycznej” oraz „świadczeń opieki medycznej”: (…) odnoszą się do usług, które służą diagnozie, opiece oraz w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Pojęcie to zdefiniowano również w wyroku w sprawie d´Ambrumenil (C-307/01, pkt 57), gdzie podkreślono, że pojęcia świadczenia opieki medycznej nie można interpretować w sposób, który obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych.

Należy więc uznać, że pojęcie „usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia” odpowiada określeniom używanym przez Trybunał (wyrok w sprawie Unterpertinger, C-212/01, pkt 40): „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”. W pojęciu tym zawierają się również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych.

Należy podkreślić, że ani przepisy Dyrektywy, ani orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE nie dają podstaw do tego, aby zakresem opieki medycznej podlegającej zwolnieniu objąć wszystkie działania medyczne wynikające z procesu leczenia. Zatem czynności, których celem nie jest ochrona zdrowia, nie mogą być uznane za świadczenia opieki medycznej i nie mogą podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług. Stanowisko takie wynika z wyroku w sprawie C-212/01.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku w sprawie Margarete Unterpringer s Pensionsversicherungsanstalt der Arbiter C-212/01 stwierdził, że: „(…) to cel usługi medycznej decyduje o tym, czy powinna ona być zwolniona z podatku VAT. Dlatego też, jeśli kontekst, w jakim taka usługa jest wykonywana, pozwala ustalić, że jej głównym celem nie jest ochrona zdrowia, włączając w to utrzymanie lub przywrócenie zdrowia, lecz udzielanie porad wymaganych przed podjęciem decyzji wywołujących skutki prawne, zwolnienie nie ma zastosowania do takiej usługi”.

Również z orzeczenia C-384/98 wynika, że preferencji podlegać mogą jedynie te usługi, które mają cel terapeutyczny bądź profilaktyczny, a nie podlegają mu takie, które mają charakter czysto ekspercki i doradczy (np. orzekanie o stanie zdrowia dla potrzeb przyznania renty, bądź dla instytucji ubezpieczeniowych dla ustalenia wysokości składki ubezpieczenia na życie).

Ponadto jak zauważył Rzecznik Generalny w sprawie C-262/08: „Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia, jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania”.

Jak zostało wskazane powyżej, oprócz przesłanki przedmiotowej, której spełnienie jest wymagane przez brzmienie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, występuje jeszcze przesłanka podmiotowa, która również musi być spełniona, aby możliwe było zastosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług dla świadczonych usług.

Określając krąg podmiotów objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, ustawodawca wskazał zawód lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej i psychologa oraz odwołał się do ustawy o działalności leczniczej.

Z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2021 r. poz. 711 ze zm.) wynika, że:

Użyte w ustawie określenie osoba wykonująca zawód medyczny oznacza osobę uprawnioną na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy:

Świadczeniem zdrowotnym są działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania.

Z kolei, jak stanowi art. 4 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy:

Podmiotami leczniczymi są przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2021 r. poz. 162) we wszelkich formach przewidzianych dla wykonywania działalności gospodarczej, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej - w zakresie, w jakim wykonują działalność leczniczą.

Przewidziany w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, warunek, zgodnie z którym zwolnione od podatku są usługi opieki medycznej wykonywane w ramach zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej, tj. przez osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osoby legitymujące się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny, ma na celu zapewnienie, aby zwolnienie od podatku było stosowane wyłącznie do świadczeń opieki medycznej wykonywanych przez osoby posiadające wymagane kwalifikacje zawodowe. Dlatego nie każde świadczenie opieki medycznej objęte jest zakresem zwolnienia od podatku – zwolnienie to dotyczy tylko świadczeń o odpowiednim poziomie jakości, biorąc pod uwagę wykształcenie zawodowe osób je wykonujących.

Zasady wykonywania niektórych zawodów medycznych zostały uregulowane w odrębnych aktach prawnych, np. zawód lekarza, pielęgniarki, położnej, ratownika medycznego, farmaceuty, felczera czy diagnosty laboratoryjnego. Poza wymienionymi istnieje jeszcze spora grupa innych zawodów medycznych, dla których jednak nie zostały określone zasady wykonywania w odrębnych przepisach. Należy zatem przyjąć, że pojęcie „osoba wykonująca zawód medyczny” obejmuje osoby wykonujące zawody, których status jest określony ustawowo, jak i zawody, które nie mają na gruncie obowiązującego prawa takiego uregulowania. Pojęcie „wykonywanie zawodu medycznego” należy odnieść do osób, które fachowo, stale i w celach zarobkowych zajmują się wykonywaniem zajęcia mającego związek z medycyną i które mają odpowiednie kwalifikacje. Przez kwalifikacje należy rozumieć zasób wiedzy i umiejętności wymaganych do udzielania świadczeń zdrowotnych.

Wątpliwości Pani w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia:

1. czy świadczenie przez logopedę usług w postaci zajęć logopedycznych korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);

2. czy świadczenie przez logopedę usług w postaci zabiegów logopedycznych korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);

3. czy świadczenie przez logopedę usług w postaci zajęć edukacyjno-terapeutycznych korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Analiza powołanych wyżej przepisów w kontekście przedstawionych okoliczności sprawy pozwala stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nie zostaną spełnione przesłanki o charakterze podmiotowym, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, gdyż – jak wynika z wniosku – Wnioskodawczyni nie posiada statusu podmiotu leczniczego.

W konsekwencji, świadczone przez Wnioskodawczynię usługi nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

W dalszej kolejności zatem należy zbadać, czy w przedmiotowej sprawie spełnione będą: przesłanka podmiotowa oraz przesłanka przedmiotowa, uprawniające do zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy.

Zauważyć należy, że zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy odpowiada zakresowi zwolnienia wynikającego z powołanego przepisu art. 132 ust. 1 lit. c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, ze zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają od podatku świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.

W kwestii ww. zwolnienia wypowiedział się również TSUE, który w wyroku w sprawie C-141/00 Ambulanter Pflegedienst Kügler GmbH wskazał, że „zwolnienie przyznane w art. 13(A)(J)(c,) Szóstej Dyrektywy (aktualnie art. 132 ust. 1 lit. c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady) nie zależy od formy prawnej podatnika świadczącego usługi medyczne lub paramedyczne, o których mowa w tym przepisie”. Wyjaśnił również: „W dosłownej interpretacji, przepis ten (art. 132 ust. 1 lit. c) dyrektywy) nie wymaga, by usługi medyczne były świadczone przez podatnika o konkretnej formie prawnej, aby objąć je zwolnieniem. Spełnione muszą być tylko dwa warunki: musi to obejmować usługi medyczne i muszą one być świadczone przez osoby posiadające konieczne kwalifikacje zawodowe” (pkt 27).

W tym miejscu należy zauważyć, że w załączniku do rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (Dz. U. z 2018 r. poz. 227), w grupie 2294 wymienieni zostali logopedzi.

Zgodnie natomiast z poz. 67 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 20 lipca 2011 r. w sprawie kwalifikacji wymaganych od pracowników na poszczególnych rodzajach stanowisk pracy w podmiotach leczniczych niebędących przedsiębiorcami (Dz. U. z 2011 r. Nr 151, poz. 896), wymagane kwalifikacje dla logopedy to:

· uzyskanie kwalifikacji niezbędnych do wykonywania zawodu logopedy lub:

· ukończenie studiów wyższych na kierunku lub w specjalności logopedia obejmujących w programie nauczania co najmniej 800 godzin kształcenia w zakresie logopedii;

· ukończenie studiów wyższych i uzyskanie tytułu magistra oraz ukończenie studiów podyplomowych z logopedii obejmujących co najmniej 600 godzin kształcenia w zakresie logopedii;

· rozpoczęcie przed dniem wejścia w życie rozporządzenia i ukończenie studiów wyższych i uzyskanie tytułu magistra oraz ukończenie studiów podyplomowych z logopedii.

Pomimo, że zawód logopedy nie został objęty unormowaniem odrębnych aktów prawnych, to jednak inne przepisy określające m.in.: zasady jego wykonywania, zasady związane z uzyskiwaniem kwalifikacji do wykonywania zawodu, zasady i formy wykonywania zawodu, wskazują, że osoba, która zdobyła wyższe wykształcenie w zakresie logopedii jest osobą uprawnioną do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobą legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w dziedzinie medycyny.

Wykładnia normy zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c) ustawy wskazuje, że zwolnienie od podatku świadczenia usług w zakresie opieki medycznej dotyczy podatników będących osobami wykonującymi zawody medyczne, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej.

Z wniosku wynika, że jest Pani osobą fizyczna prowadzącą (od roku 2017) jednoosobową działalność gospodarczą. Jest Pani absolwentką studiów wyższego stopnia na kierunku pedagogika specjalna o specjalizacji tyflopedagogika oraz oligofrenopedagogika. W ramach działalności gospodarczej zatrudnia Pani trzy osoby z uprawnieniami logopedy. Sama nie posiada Pani jeszcze uprawnień logopedy. Logopedzi świadczący usługi na Pani rzecz zatrudnieni są na podstawie umowy o pracę (1 osoba) oraz umów zlecenie (2 osoby). W ramach prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej prowadzone są zajęcia indywidualne dla dzieci. Jak wskazała Pani we wniosku, zajęcia te można podzielić na trzy grupy, tj. zajęcia logopedyczne (prowadzone przez logopedów), zabiegi logopedyczne (prowadzone przez logopedów) oraz zajęcia edukacyjno-terapeutyczne (prowadzone przez pedagoga). Zajęcia logopedyczne organizowane są dla dzieci zdrowych z wadami wymowy, dzieci z opóźnionym rozwojem mowy, dzieci z diagnozą Autyzmu, zespołu Aspergera, afazji, zespołów genetycznych takich jak Zespół Downa, Zespół Sotosa i inne. Zajęcia mają na celu rozwijanie mowy i umożliwienie dzieciom komunikowania się z rodziną i otoczeniem. Na zajęciach logopedycznych logopeda stymuluje rozwój mowy, wywołuje i utrwala głoski tak, aby dzieci były w stanie komunikować się, nazywać i rozmawiać. Zabiegi logopedyczne są uzupełnieniem terapii logopedycznej. Polegają przykładowo na elektrostymulacji twarzy, języka, podniebienia. Takie masaże pobudzają tkankę do pracy, wzmacniają mięśnie pobudzając ich skurcz i rozkurcz, np. mięśnia okrężnego ust czy języka, co jest niezwykle ważne dla zachowania zdrowia i polepszenia funkcjonowania dziecka, które nieprawidłowo je, pije, nie ma prawidłowej pozycji spoczynkowej języka bądź oddycha torem ustnym.

Jak wynika z uzupełnienia do wniosku, usługi w postaci zajęć logopedycznych i zabiegów logopedycznych będą świadczone przez logopedę uznawanego w świetle rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (Dz. U. z 2018 r. poz. 227), za zawód medyczny. Jak również, usługi w postaci zajęć edukacyjno-terapeutycznych prowadzonych przez logopedę będą prowadzone przez osobę – logopedę uznawanego w świetle rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania, za zawód medyczny.

Zatem należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie spełniona zostanie przesłanka podmiotowa wskazana w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c) ustawy względem zatrudnionych przez Wnioskodawczynię logopedów.

Z powołanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, jednoznacznie wynika, że dla zastosowania zwolnienia od VAT istotny jest cel wykonywanych świadczeń. Ze zwolnienia będą generalnie korzystać tylko te czynności, które mają charakter diagnostyczny lub terapeutyczny (leczniczy). Powtórzyć należy, że jeśli świadczenie nie będzie służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, to wówczas nie będzie objęte zwolnieniem podatkowym. W związku z tym, każdorazowo należy poddawać analizie, jaki cel przyświecał danej usłudze świadczonej na rzecz pacjenta. Należy mieć zatem na uwadze fakt, że na podstawie ww. przepisu zwalnia się od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Zauważyć zatem należy, że wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem – nie ma prawa do zastosowania zwolnienia od podatku VAT. Świadczenie usług, dokonywane w ramach wykonywania zawodu medycznego, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeśli nie odpowiadają one koncepcji opieki medycznej. Natomiast jeśli głównym celem usług medycznych nie jest ochrona, w tym zachowanie lub odtworzenie zdrowia, ale raczej udzielanie pewnych porad, nie będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Logopedzi zatrudnieni przez Panią świadczą usługi w postaci zajęć logopedycznych, zabiegów logopedycznych i zajęć edukacyjno-terapeutycznych. Jak wskazała Pani w opisie sprawy, wszystkie wykonywane przez zatrudnionych przez Panią logopedów usługi stanowią usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Zatem skoro usługi logopedyczne świadczone przez zatrudnionych przez Panią logopedów służą profilaktyce, zachowaniu i poprawie zdrowia pacjentów, jak również realizowane są w ramach wykonywania zawodu medycznego, a więc przez osoby, które legitymują się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny – to tym samym spełnione są wszystkie przesłanki (zarówno podmiotowa, jak i przedmiotowa) warunkujące możliwość skorzystania przez Panią ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy dla ww. usług wykonywanych przez zatrudnionych logopedów.

W rezultacie usługi logopedyczne świadczone przez zatrudnionych przez Panią na umowę o pracę i umowy zlecenie logopedów korzystają ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy.

Podsumowując:

1) świadczenie przez logopedę usług w postaci zajęć logopedycznych korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy;

2) świadczenie przez logopedę usług w postaci zabiegów logopedycznych korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19,

3) świadczenie przez logopedę usług w postaci zajęć edukacyjno-terapeutycznych korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy.

W konsekwencji, stanowisko Pani w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1, 2, 4 należało uznać za prawidłowe**.**

Kolejne wątpliwości Pani dotyczą ustalenia, czy świadczenie przez Panią jako pedagoga nieposiadającego uprawnień logopedy usług w postaci zajęć edukacyjno-terapeutycznych korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Zdefiniowanie w cyt. przepisach art. 43 ust. 1 pkt 18-19 ustawy, zakresu zwolnienia poprzez zawężenie go wyłącznie do usług opieki medycznej służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, odpowiada co do zasady używanym przez Trybunał Sprawiedliwości UE określeniom „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz, w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”. Podkreślenia wymaga, iż orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE wskazuje również, że ze zwolnienia mogą korzystać również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok w sprawie Unterpertinger, C-212/01, pkt 40). Zgodnie z orzeczeniem w tej sprawie „celu terapeutycznego nie należy określać w sposób szczególnie wąski, świadczenie profilaktycznych usług medycznych może być również zwolnione od podatku nawet jeśli okaże się że osoby, które są poddane badaniom lub innym zabiegom medycznym o charakterze profilaktycznym nie cierpią na żadną chorobę lub anomalię zdrowotną”.

Należy więc mieć na uwadze, że wyżej powołane przepisy zwalniają od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, nie zwalniają zatem wszystkich świadczeń, które można wykonać w ramach wykonywania działalności przez podmioty lecznicze lub w ramach wykonywania zawodów medycznych, ale tylko służące określonemu celowi. Zauważyć zatem trzeba, że wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem – nie ma prawa do zastosowania zwolnienia od VAT. Świadczenie usług, dokonywane w ramach wykonywania działalności leczniczej przez podmioty lecznicze lub w ramach wykonywania zawodu lekarza, jest opodatkowane podatkiem VAT, jeśli nie odpowiada ono koncepcji opieki medycznej. Jeśli głównym celem usług medycznych nie jest ochrona, w tym zachowanie lub odtworzenie zdrowia, ale raczej udzielanie porad wymaganych przed podjęciem decyzji wywołujących pewne prawne konsekwencje, nie będzie miało zastosowania zwolnienie od podatku. Jeżeli np. usługa polega na wydaniu ekspertyzy lekarskiej, to chociaż wyniki tej usługi należą do kompetencji świadczącego usługi medyczne i mogą obejmować działania, które są typowe dla zawodów medycznych, to jednak, aby do takiego katalogu świadczeń zastosować przedmiotowe zwolnienie muszą one służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Dokonując analizy ww. rozporządzenia stwierdzić należy, że jak wynika z opisu sprawy jest Pani absolwentką studiów wyższego stopnia na kierunku pedagogika specjalna o specjalizacji tyflopedagogika oraz oligofrenopedagogika, jednakże nie posiada Pani jeszcze uprawnień logopedy. Jak sama Pani wskazała w uzupełnieniu do wniosku –świadczone przez Panią, czyli pedagoga nieposiadającego uprawnień logopedy usługi w postaci zajęć edukacyjno-terapeutycznych nie są usługami w zakresie opieki medycznej. Stanowią one usługi wspomagające edukację (ex 85.60.10.0 Usługi wspomagające edukację – wyłącznie usługi świadczone przez instytucje, których usługi w zakresie pomocy psychologiczno-pedagogicznej nie są zwolnione od podatku). Pani działalność gospodarcza nie jest wpisana do rejestru podmiotów leczniczych. Opisane usługi nie są świadczone na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich przedsiębiorstwa, są świadczone dla osób fizycznych.

Ponadto, jak wynika z opisu sprawy, świadczone przez Panią jako pedagoga nieposiadającego uprawnień logopedy usługi w postaci zajęć edukacyjno-terapeutycznych nie będą wykonywane w ramach działalności leczniczej jako podmiot leczniczy, o którym mowa w art. ust. 1 ustawy o działalności leczniczej.

Zatem ww. usługi świadczone przez Panią, nie korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

Jak wskazała Pani w uzupełnieniu do wniosku, usługi świadczone przez pedagoga nieposiadającego uprawnień logopedy w postaci zajęć edukacyjno-terapeutycznych, nie stanowią usług w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, ponieważ wspierają one jedynie edukację dzieci.

W związku z powyższym w przedmiotowej sprawie, w przypadku świadczenia przez Panią powyższych usług w postaci zajęć edukacyjno-terapeutycznych, nie został spełniony warunek przedmiotowy jak i podmiotowy stosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy.

Podsumowując, świadczenie przez Panią jako pedagoga nieposiadającego uprawnień logopedy usług w postaci zajęć edukacyjno-terapeutycznych nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy.

W konsekwencji, stanowisko Pani w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Informujemy, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Pani. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to przede wszystkim kwestii dokonania korekty deklaracji czy ustalenia stawki podatku dla świadczonych przez pedagoga usług.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Panią w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego opisu sprawy, wydana interpretacja straci swą aktualność.

W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku w opisie sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).