Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku badań archeologicznych realizowanych przez Muzeum w ramach umowy, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 września 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 września 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku badań archeologicznych realizowanych przez Muzeum w ramach umowy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 18 listopada 2021 r. (wpływ 22 listopada 2021 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Muzeum (…) (dalej: Muzeum lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT (podatek od towarów i usług)).

Muzeum jest samorządową instytucją kultury, działającą na podstawie ustawy z 21 listopada 1996 r. o muzeach oraz ustawy z 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, dla której organizatorem jest Miasto (…). Muzeum zostało wpisane do Rejestru Instytucji Kultury prowadzonego przez Miasto (…) pod numerem (…) oraz posiada osobowość prawną. Muzeum jest również wpisane do Państwowego Rejestru Muzeów (…) prowadzonego przez Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego pod numerem (…).

Muzeum działa na podstawie postanowień Statutu Muzeum (…) (Uchwała nr (…) Rady Miasta (…) z dnia 24 września 2013 r.). Zgodnie ze Statutem, celem działania Muzeum jest prowadzenie działalności kulturalnej polegającej na gromadzeniu, przechowywaniu, konserwowaniu, opracowywaniu i udostępnianiu zbiorów w zakresie archeologii, prowadzenie badań naukowych i działalności edukacyjnej w tym zakresie, a także działanie na rzecz upowszechniania nauki oraz współpraca z instytucjami, organizacjami i stowarzyszeniami realizującymi podobne cele. Muzeum realizuje swoje zadania w szczególności przez:

- gromadzenie, inwentaryzowanie, katalogowanie i naukowe opracowywanie zbiorów uzyskanych w wyniku prowadzenia własnych badań archeologicznych oraz przekazywanych przez osoby fizyczne i prawne z kraju i zagranicy;

- dokumentowanie i konserwowanie zabytków archeologicznych oraz ich przechowywanie w sposób dostępny dla celów naukowych;

- organizowanie wystaw stałych i czasowych oraz rezerwatów archeologicznych,

- organizowanie i prowadzenie badań archeologicznych (np. prac wykopaliskowych i badań powierzchniowych) oraz w miarę możliwości zabezpieczanie zabytków archeologicznych;

- prowadzenie ewidencji zabytków archeologicznych z (…) i (…) znajdujących się w kolekcjach pozamuzealnych;

- uczestniczenie w działaniach na rzecz ochrony zabytków archeologicznych i opieka nad nimi;

- wykonywanie zadań inwestycyjnych związanych z działalnością statutową Muzeum.

W ostatnim czasie Muzeum zawarło umowę z podmiotem trzecim na odpłatne wykonanie wyprzedzających badań archeologicznych, wraz ze sprawowaniem nadzoru archeologicznego oraz sprawozdaniem z badań. Umowa zawarta przez Muzeum ma na celu rozpoznanie archeologiczne terenu (Starego Rynku w (…)) pod planowaną inwestycję, a podmiotem zlecającym Muzeum przeprowadzenie prac jest niezależny podmiot gospodarczy (dalej także: Inwestor). W związku z planowaną inwestycją, podmiot zlecający Muzeum przeprowadzenie prac archeologicznych szczegółowo określił miejsce i zakres prac do realizacji.

Zgodnie z zawartą umową, przedmiotem prac Muzeum będzie:

a) opracowanie programu planowanych badań archeologicznych na potrzeby wystąpienia do Miejskiego Konserwatora Zabytków (dalej jako "MKZ") w celu uzyskania pozwolenia (lub pozwoleń) na prowadzenie badań archeologicznych,

b) przygotowanie wniosku o wydanie pozwolenia (lub pozwoleń) na prowadzenie badań archeologicznych objętych przedmiotem Umowy, wraz z kompletem niezbędnych dokumentów do MKZ,

c) wykonanie wyprzedzających oraz sondażowych archeologicznych badań wykopaliskowych, w miejscach uzgodnionych z Wykonawcą, w zakresie niezbędnym dla umożliwienia Wykonawcy rozpoczęcia realizacji robót budowlanych:

- eksploracja warstw kulturowych do poziomu wynikającego z uzyskanych pozwoleń MKZ,

- bieżące śledzenie i dokumentowanie opisowe, rysunkowe oraz fotograficzne profili, wykopów, a także zbieranie archeologicznego materiału ruchomego z wykopów,

- w przypadku stwierdzenia występowania na obszarze prac badawczych zabytków archeologicznych tzw. nieruchomych – wykonanie wszelkich czynności wymaganych przepisami o ochronie zabytków i opieki nad zabytkami.

d) magazynowanie, wstępna konserwacja i dozór pozyskanych dóbr kultury i przekazanie ich, zgodnie z decyzją konserwatora zabytków, do wskazanych zbiorów muzealnych,

e) sporządzenie sprawozdania z wykonanych badań archeologicznych i przekazanie sprawozdania właściwemu Miejskiemu Konserwatorowi Zabytków oraz Wykonawcy,

f) uzyskanie od właściwego MKZ potwierdzenia zakończenia badań terenowych i odbioru końcowego prac objętych przedmiotem Umowy poprzez przekazanie sprawozdań do MKZ,

g) prowadzenie w sposób przewidziany przez właściwe przepisy nadzoru archeologicznego nad realizacją Inwestycji przez Wykonawcę.

Muzeum świadcząc przedmiotowe usługi badań archeologicznych nie będzie osiągało w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia, będą one przeznaczone w całości na cele statutowe określone w art. 1 ustawy o muzeach.

Ponadto w odpowiedzi na wezwanie uzupełniliście Państwo wniosek o następujące informacje.

1. Głównym celem usług świadczonych w ramach zawartej umowy nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę, przez konkurencyjne wykonanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w zakresie świadczenia usług kulturalnych.

2. Usługi badań archeologicznych, o których mowa we wniosku, stanowią usługi kulturalne.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2020 r. poz. 194 ze zm.), działalność kulturalna w rozumieniu niniejszej ustawy polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

W myśl art. 1 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach (Dz. U. z 2020 r. poz. 902), muzeum jest jednostką organizacyjną nienastawioną na osiąganie zysku, której celem jest gromadzenie i trwała ochrona dóbr naturalnego i kulturalnego dziedzictwa ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym, informowanie o wartościach i treściach gromadzonych zbiorów, upowszechnianie podstawowych wartości historii, nauki i kultury polskiej oraz światowej, kształtowanie wrażliwości poznawczej i estetycznej oraz umożliwianie korzystania ze zgromadzonych zbiorów.

Na mocy art. 2 ustawy o muzeach, muzeum realizuje cele określone w art. 1, w szczególności jako organizowanie badań i ekspedycji naukowych, w tym archeologicznych.

Zatem za usługi kulturalne świadczone przez muzeum możemy uznać usługi polegające na upowszechnianiu i ochronie kultury, przez którą należy rozumieć naturalne i kulturalne dziedzictwo ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym, w szczególności w zakresie historii, nauki i sztuki.

Prace archeologiczne są konieczne z uwagi na historyczny charakter miejsca. Dotychczasowe prace archeologów pozwoliły odkryć fragmenty ciągów komunikacyjnych, bruków czy urządzeń wodno-kanalizacyjnych, dostarczając wielu wiadomości o wyglądzie i funkcjonowaniu (`(...)`) rynku. Realizacja kolejnego etapu inwestycji i konieczność przeprowadzenia prac archeologicznych pozwala naukowcom na zdobycie dalszych bezcennych informacji o (…). Pozyskane w wyniku prac archeologicznych materiały stanowią niezwykle cenne źródło wiedzy o życiu mieszkańców (…) na przestrzeni dziejów.

Celem świadczonych przez Wnioskodawcę usług archeologicznych jest poznanie i ochrona materialnego dziedzictwa kulturowego, co jest równoznaczne z upowszechnianiem kultury, tym samym ww. usługi są usługami kulturalnymi.

Dostawa towarów i świadczenie usług jest ściśle z tymi usługami związana.

Pytanie

Czy badania archeologiczne realizowane przez Muzeum w ramach umowy korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi wykonywane przez Muzeum w ramach zawartej umowy korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy.

Uzasadnienie

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, tj. art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a, zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną.

Zaś art. 43 ust. 18 ustawy, wskazuje, iż zwolnienia, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem, że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej- ustawą: opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy: przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Art. 8 ust. 1 ustawy: przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda czynność stanowiąca odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonywana przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tej czynności.

Art. 15 ust. 1 ustawy: podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Art. 15 ust. 2 ustawy: działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wynika z okoliczności sprawy, Wnioskodawca działa na podstawie Statutu Muzeum.

Wnioskodawca realizuje swoje zadania m.in. przez organizowanie i prowadzenie badań archeologicznych (np. prac wykopaliskowych i badań powierzchniowych) oraz w miarę możliwości zabezpieczanie zabytków archeologicznych. Muzeum zawarło umowę z podmiotem trzecim na odpłatne wykonanie wyprzedzających badań archeologicznych, wraz ze sprawowaniem nadzoru archeologicznego oraz sprawozdaniem z badań. Umowa zawarta przez Muzeum ma na celu rozpoznanie archeologiczne terenu (Starego Rynku w (…)) pod planowaną inwestycję, a podmiotem zlecającym Muzeum przeprowadzenie prac jest niezależny podmiot gospodarczy (Inwestor).

Mając na uwadze okoliczności sprawy należy stwierdzić, że wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach działalności statutowej ww. czynności za odpłatnością, realizowane są w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca realizując te czynności, występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług: stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług: w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

1. podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,

2. indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Art. 43 ust. 17 ustawy: zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1. nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

2. ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Art. 43 ust. 17a ustawy: zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Art. 43 ust. 18 ustawy: zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się pod warunkiem, że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Art. 43 ust. 19 ustawy: zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33, nie ma zastosowania do:

1. usług związanych z filmami i nagraniami na wszelkich nośnikach;

2. wstępu:

a) na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego,

b) do wesołych miasteczek, parków rozrywki, cyrków, dyskotek, sal balowych,

c) do parków rekreacyjnych, na plaże i do innych miejsc o charakterze kulturalnym;

3. wstępu oraz wypożyczania wydawnictw w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą;

4. usług związanych z produkcją filmów i nagrań na wszelkich nośnikach;

5. działalności agencji informacyjnych;

6. usług wydawniczych;

7. usług radia i telewizji, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 34;

8. usług ochrony praw.

Analizując powołane wyżej regulacje dotyczące zwolnienia od podatku od towarów i usług przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, w zakresie usług kultury zauważyć należy, że warunkiem zastosowania ww. zwolnienia od podatku jest spełnienie przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, jak również przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie będzie miało zastosowania.

Należy podkreślić, że ustawodawca zwalnia od podatku usługi kulturalne świadczone przez ściśle określone grupy podmiotów. Polski prawodawca określił te podmioty, wymieniając je w ww. przepisie, jako: podmioty prawa publicznego; podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym; wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej; indywidualni twórcy i artyści wykonawcy, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzani w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2020 r., poz. 194 ze zm.): działalność kulturalna w rozumieniu niniejszej ustawy polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

Art. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej: formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury.

Art. 1 ust. 3 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej: minister właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego może wspierać finansowo, w ramach mecenatu państwa, realizację planowanych na dany rok zadań związanych z polityką kulturalną państwa, prowadzonych przez instytucje kultury i inne podmioty nienależące do sektora finansów publicznych.

Art. 3 ust. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej: działalność kulturalna określona w art. 1 ust. 1 nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu odrębnych przepisów.

Art. 8 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej: ministrowie oraz kierownicy urzędów centralnych organizują działalność kulturalną, tworząc państwowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym.

Art. 9 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej: jednostki samorządu terytorialnego organizują działalność kulturalną, tworząc samorządowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym.

Art. 10 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

1. Podmioty tworzące instytucje kultury, o których mowa w art. 8 i 9, zwane są dalej organizatorami.

2. Ilekroć w ustawie jest mowa o instytucji kultury bez bliższego określenia - należy przez to rozumieć zarówno państwową, jak i samorządową instytucję kultury.

Art. 13 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, instytucje kultury działają na podstawie aktu o ich utworzeniu oraz statutu nadanego przez organizatora.

Wątpliwości Wnioskodawcy w rozpatrywanej sprawie dotyczą ustalenia, czy badania archeologiczne realizowane przez Muzeum w ramach umowy korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że Wnioskodawca wypełnia przesłanki podmiotowe wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy. Wnioskodawca jest podmiotem, o jakim mowa w tym przepisie, jest bowiem wpisaną do rejestru Instytucji Kultury samorządową instytucją kultury, działającą na podstawie ustawy z 21 listopada 1996 r. o muzeach oraz ustawy z 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, dla której organizatorem jest Miasto.

W następnej kolejności należy zbadać, czy usługi świadczone odpłatnie przez Wnioskodawcę, wypełniają przesłankę przedmiotową do zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy.

Ustawa nie podaje definicji pojęcia „usług kulturalnych”. Jego znaczenie należy zatem ustalić na podstawie dostępnej metody wykładni. W prawie podatkowym pierwszorzędne znaczenie ma wykładnia językowa. Zatem zgodnie z jej regułami, odnosząc się do znaczenia terminu „usługi kulturalne” w języku potocznym, możemy stwierdzić, że pod pojęciem tym kryją się usługi odnoszące się do kultury, w zakresie kultury, itp. Natomiast kultura to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości, a także ogół wartości, zasad i norm współżycia przyjętych przez dane zbiorowości; wszystko to, co powstaje dzięki pracy człowieka, co jest wytworem jego myśli i działalności. Kultura dzieli się na: materialną, której zakres pokrywa się z pojęciem cywilizacja i duchową – ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, nauki, moralności funkcjonujących w postaci dzieł artystycznych, wierzeń, obyczajów, a także uznanych wartości, takich jak: prawda, sprawiedliwość, wolność, równość, itp.” (Roman Smolski, Marek Smolski, Elżbieta Helena Stadtműller „Słownik Encyklopedyczny Edukacja Obywatelska” Wydawnictwo Europa, Warszawa 1999). Encyklopedia Popularna w haśle „kultura” podaje, że jest to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości gromadzony, utrwalany i wzbogacany w ciągu jej dziejów, przekazywany z pokolenia na pokolenie; w skład tak pojętej kultury wchodzą nie tylko wytwory materialne i instytucje społeczne, ale także zasady współżycia społecznego, sposoby postępowania, wzory, kryteria ocen estetycznych i moralnych przyjęte w danej zbiorowości i wyznaczające obowiązujące zachowania” (Encyklopedia Popularna PWN, Wydanie XV, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1982).

Przez potoczne rozumienie pojęcia „kultura” możemy zatem uznać całokształt wytworów materialnych i umysłowych społeczności. Takie rozumienie pojęcia „kultura”, ma jednak niewielkie znaczenie praktyczne, a już w szczególności nie spełni swojej funkcji w procesie interpretacji prawa podatkowego.

Zgodnie zatem z regułami wykładni prawa, w sytuacji, gdy wykładnia językowa nie przynosi oczekiwanych rezultatów, wskazanym jest sięgnięcie do wykładni systemowej oraz funkcjonalnej. Wykładnia systemowa pozwala nam na ustalenie zakresu rozumienia pojęcia w znaczeniu, w jakim posługują się nim inne akty prawne należące do systemu prawa (wykładnia systemowa zewnętrzna). W tym celu należy sięgnąć do ustawy wprost lub pośrednio odnoszącej się do działalności prowadzonej w sferze kulturalnej, tj. ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Co prawda definicja działalności kulturalnej w języku prawnym, skonstruowana w oparciu o powyższy akt prawny nie będzie pełna, jednak pozwoli na sprecyzowanie terminów „kultura” oraz „usługi kulturalne” na potrzeby niniejszej interpretacji.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, działalność kulturalna polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

Art. 1 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach (Dz. U. z 2020 r. poz. 902 ze zm.): muzeum jest jednostką organizacyjną nienastawioną na osiąganie zysku, której celem jest gromadzenie i trwała ochrona dóbr naturalnego i kulturalnego dziedzictwa ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym, informowanie o wartościach i treściach gromadzonych zbiorów, upowszechnianie podstawowych wartości historii, nauki i kultury polskiej oraz światowej, kształtowanie wrażliwości poznawczej i estetycznej oraz umożliwianie korzystania ze zgromadzonych zbiorów.

Art. 2 ustawy o muzeach:

Muzeum realizuje cele określone w art. 1, w szczególności przez:

1. gromadzenie zabytków w statutowo określonym zakresie;

2. katalogowanie i naukowe opracowywanie zgromadzonych zbiorów;

3. przechowywanie gromadzonych zabytków, w warunkach zapewniających im właściwy stan zachowania i bezpieczeństwo, oraz magazynowanie ich w sposób dostępny do celów naukowych;

4. zabezpieczanie i konserwację zbiorów oraz, w miarę możliwości, zabezpieczanie zabytków archeologicznych nieruchomych oraz innych nieruchomych obiektów kultury materialnej i przyrody;

5. urządzanie wystaw stałych i czasowych;

6. organizowanie badań i ekspedycji naukowych, w tym archeologicznych;

7. prowadzenie działalności edukacyjnej;

7a) popieranie i prowadzenie działalności artystycznej i upowszechniającej kulturę;

8. udostępnianie zbiorów do celów edukacyjnych i naukowych;

9. zapewnianie właściwych warunków zwiedzania oraz korzystania ze zbiorów i gromadzonych informacji;

10. prowadzenie działalności wydawniczej.

Art. 4 ustawy o muzeach: w sprawach nieuregulowanych w ustawie mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2020 r., poz. 194).

Art. 9 ustawy o muzeach: muzeum może prowadzić, jako dodatkową, działalność gospodarczą w celu finansowania działalności określonej w art. 2.

Z powyższego wynika, że – co do zasady – za usługi kulturalne świadczone przez muzeum można uznać usługi nie wchodzące w zakres działalności gospodarczej w rozumieniu innych przepisów, polegające na upowszechnianiu i ochronie kultury, przez którą należy rozumieć naturalne i kulturalne dziedzictwo ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym, w szczególności w zakresie historii, nauki i sztuki.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że zgodnie z powyższą charakterystyką terminu „kultura”, usługi świadczone przez Muzeum realizowane są/będą w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności kulturalnej. Jak bowiem wynika z opisu sprawy – celem świadczonych przez Wnioskodawcę usług archeologicznych jest poznanie i ochrona materialnego dziedzictwa kulturowego, co jest równoznaczne z upowszechnianiem kultury. Prace archeologiczne są konieczne z uwagi na historyczny charakter miejsca. Dotychczasowe prace archeologów pozwoliły odkryć fragmenty ciągów komunikacyjnych, bruków czy urządzeń wodno-kanalizacyjnych, dostarczając wielu wiadomości o wyglądzie i funkcjonowaniu (`(...)`) rynku. Realizacja kolejnego etapu inwestycji i konieczność przeprowadzenia prac archeologicznych pozwala naukowcom na zdobycie dalszych bezcennych informacji o (…). Pozyskane w wyniku prac archeologicznych materiały stanowią niezwykle cenne źródło wiedzy o życiu mieszkańców (…) na przestrzeni dziejów. Ponadto – jak wskazał Wnioskodawca – usługi badań archeologicznych, o których mowa we wniosku stanowią usługi kulturalne.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że świadczone przez Zainteresowanego opisane we wniosku usługi, są działalnością kulturalną (stanowią usługi kulturalne) wykonywaną przez Muzeum. Zatem w niniejszej sprawie spełniony jest również warunek przedmiotowy warunkujący skorzystanie ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy.

W analizowanej sprawie należy zbadać też, czy dla świadczonych przez Wnioskodawcę usług badań archeologicznych nie znajdą zastosowania wyłączenia ze zwolnienia z opodatkowania VAT określone w art. 43 ust. 17-19 ustawy.

Wyłączenia przewidziane w art. 43 ust. 17-17a ustawy nie znajdą zastosowania w rozpatrywanej sprawie, gdyż jak wskazał Wnioskodawca usługi badań archeologicznych stanowią usługi kulturalne, a dostawa towarów i świadczenie jest ściśle związana z usługami kulturalnymi świadczonymi przez Muzeum. Ponadto głównym celem usług świadczonych w ramach zawartej umowy nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę, przez konkurencyjne wykonanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w zakresie świadczenia usług kulturalnych.

W przypadku Wnioskodawcy spełniony jest również warunek przewidziany w art. 43 ust. 18 ustawy, bowiem jak wynika z opisu sprawy, Muzeum świadcząc przedmiotowe usługi badań archeologicznych nie będzie osiągało w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia, będą one przeznaczone w całości na cele statutowe określone w art. 1 ustawy o muzeach.

Ponadto jak wynika z opisu sprawy, świadczone usługi nie stanowią usług, o których mowa w art. 43 ust. 19 ustawy o podatku od towarów i usług.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że świadczone w ramach umowy przez Wnioskodawcę – samorządową instytucję kultury – odpłatne usługi badań archeologicznych, korzystają/będą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług – zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy:

- stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz

- zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).