0111-KDIB3-1.4012.820.2021.2.KO

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 23 września 2021 r. (data wpływu 23 września 2021 r.), uzupełnionym pismem z 13 grudnia 2021 r. (data wpływu 16 grudnia 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z zawartą umową (pytania nr 1-6) - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 grudnia 2021 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z zawartą umową (pytania nr 1-6).

Wniosek został uzupełniony pismem z 13 grudnia 2021 r. (data wpływu 16 grudnia 2021 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 8 grudnia 2021 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.820.2021.1.KO.

We wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Spółka X sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawczyni) jest częścią międzynarodowej grupy X z centralą w xxx w xxx, która dostarcza rozwiązania z branży intralogistyki. Stosowana technologia daje możliwość przygotowania rozwiązań intralogistycznych do zastosowania w różnego rodzaju branżach.

Polska spółka została założona wxxx r., jako część grupy i w ramach swojej działalności zajmuje się dostarczaniem rozwiązań serwisowych dla klientów.

(`(...)`). W ramach swojej działalności Wnioskodawczyni zawiera z kontrahentami zarówno umowy dotyczące dostawy towarów jak i umowy z zakresu świadczenia usług - (`(...)`).

Każda z tych umów, podzielona jest na etapy wykonania danego zamówienia. Każdy taki etap nazywany jest „Kamieniem Milowym” i aby został uznany za wykonany spełnione muszą zostać określone dla niego warunki, które zostały wskazane w umowie np. dostawa, odbiór lub uruchomienie maszyny. Ukończenie kamienia milowego jest zdarzeniem uprawniającym Wnioskodawczynię, będącą czynnym podatnikiem VAT (podatek od towarów i usług), do wystawienia faktury częściowej dot. zapłaty za pracę wykonaną przy realizacji danego Kamienia Milowego, na której to fakturze Wnioskodawczyni każdorazowo wskazuje 30-dniowy termin na dokonanie płatności. Co do zasady momentem, w którym wystawiona zostaje pierwsza faktura częściowa, wskazuje się podpisanie umowy z kontrahentem. Wystawienie kolejnych faktur częściowych następuje po ukończeniu każdego Kamienia Milowego. To jakie elementy muszą zostać zrealizowane uzależnione jest od rodzaju złożonego zamówienia oraz ustaleń pomiędzy Wnioskodawczynią a klientem, które zawierane są w umowie. Stan faktyczny będący przedmiotem niniejszego wniosku, dotyczy sytuacji, w której Wnioskodawczyni zawarła z kontrahentem umowę, przedmiotem której była dostawa maszyny intralogistycznej zaprojektowanej i dostosowanej indywidualnie do potrzeb klienta, a także usługa jej montażu, instalacji oraz uruchomienia.

W umowie tej strony uzgodniły następujące kamienie milowe, stanowiące równocześnie wskazanie momentu wystawienia faktur częściowych:

- W momencie podpisania umowy - faktura na kwotę stanowiącą xxx % wartości umowy,

- Ukończenie I Kamienia Milowego: Akceptacja projektu - faktura na kwotę stanowiącą xxx % wartości umowy,

- Ukończenie II Kamienia Milowego: Dostawa urządzeń - faktura na kwotę stanowiącą xxx % wartości umowy,

- Ukończenie III Kamienia Milowego: Montaż i instalacja urządzeń - faktura na kwotę xxx % wartości umowy.

Warto w tym miejscu zwrócić uwagę na hybrydowy charakter wskazanej umowy. Nie sposób wskazać jednoznacznie czy dotyczy ona dostawy towarów, czy świadczenia usług. Wnioskodawczyni zobowiązuje się w ramach jednej transakcji do dostarczenia maszyny wyprodukowanej przez B, według przygotowanego specjalnie dla danego kontrahenta projektu, a także do świadczenia usług w postaci montażu, instalacji i uruchomienia tej maszyny w miejscu wskazanym przez kontrahenta. Pomimo, że Wnioskodawczyni na każdej fakturze, w myśl art. 106i ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: UstVAT), zamieszcza informację o 30- dniowym terminie na dokonanie płatności, biegnącym od dnia jej wystawienia, dochowanie tego terminu zależne jest kontrahenta i tego, kiedy to on ureguluje należność.

Wobec powyższego Wnioskodawczyni powzięła wątpliwość w następującym zakresie:

- w którym momencie, w przedstawionym stanie faktycznym, powinna rozpoznać powstanie obowiązku podatkowego dokumentowanego przez poszczególne faktury,

- jakie działania, w przedstawionym stanie faktycznym, powinna podjąć w sytuacji, w której kontrahent dokonując zapłaty przekroczył 30-dniowy termin, który został przez Wnioskodawczynię wskazany na pierwszej fakturze częściowej, która została wystawiona w momencie podpisania umowy oraz drugiej fakturze częściowej wystawionej po akceptacji projektu maszyny,

- zakładając zaistnienie w przyszłości ewentualnego zdarzenia przyszłego, zbieżnego z przedstawionym w powyższym stanie faktycznym, jak powinna postąpić w analogicznych sytuacjach, jak tych opisanych powyżej.

Pismem z 13 grudnia 2021 r. Wnioskodawczyni uzupełniła opis sprawy następująco.

Ad. 1. a)

Wszystkie wymienione we wniosku czynności stanowią jedno kompleksowe świadczenie i tak jest ono traktowane zarówno przez Wnioskodawczynię, jak i jej klienta. Opisaną we wniosku transakcję należy traktować jako całość - same dostarczenie elementów bez ich montażu oraz uruchomienia nie jest definiowane jako przedmiot zawartej umowy.

Ad. 1. b)

Nie sposób stwierdzić, aby którykolwiek element objęty umową zawartą pomiędzy Wnioskodawczynią, a jej klientem miał charakter dominujący. Zarówno wykonanie usługi, jak i wydanie towaru są dla klienta tak samo ważne. Należy zauważyć, że w przypadku, w którym Wnioskodawczyni wykona usługę, ale nie wyda towaru, to z punktu widzenia klienta - nie otrzyma on przedmiotu zamówienia, a w takiej sytuacji samo wykonanie usługi pozostaje dla niego bez znaczenia. Z kolei, jeżeli Wnioskodawczyni nie wykonałaby usługi, to nie byłaby w stanie wydać towaru - ponieważ by nie istniał. Zatem pytanie to z punktu widzenia Wnioskodawczyni jest niezrozumiałe, a udzielnie na nie odpowiedzi jest niemożliwe.

Ad. 1. c)

Przedmiotem opisanej we wniosku transakcji jest kompleksowe świadczenie polegające na dostarczeniu urządzenia do miejsca wskazanego przez klienta, które to też jest docelowym miejscem, gdzie ma ono pracować, następnie jego montażu, instalacji oraz pierwszego uruchomienia.

Ad. 1. d)

Przy dostawie towaru przedmiotem transakcji jest dostawa towaru. Jednak charakter dostarczanych przez Wnioskodawczynie towarów sprawia, że koniecznym jego elementem jest montaż. Montaż urządzeń intralogistycznych musi odbyć się w miejscu, w którym docelowo mają one funkcjonować. Montażu, instalacji oraz pierwszego uruchomienia urządzenia dokonują specjaliści zatrudnieni przez Wnioskodawczynię. Jest to konieczny element dostawy, ponieważ jedynie w ten sposób Wnioskodawczyni jest w stanie zagwarantować, że urządzenie będzie działać poprawnie oraz spełniać funkcję i cel zamierzony przez klienta. Wcześniejszy montaż urządzenia na terenie zakładu Wnioskodawczyni jest niemożliwy z uwagi na gabaryty urządzenia jako całości, a także konieczności jego dostosowania do miejsca, w którym ma ono ostatecznie się znajdować.

Ad. 1. e)

Przedmiotem transakcji jest dokonanie dostawy towaru lub świadczenie usługi jako całość. Przedmiot ten podzielony jest na istotne etapy zwane kamieniami milowymi. Po ukończeniu każdego kamienia milowego wystawiana jest faktura częściowa. Faktura częściowa jest to faktura wystawiana na kwotę stanowiącą część całościowej ceny ustalonej przez strony w umowie. Kwoty, na które mają opiewać poszczególne faktury częściowe również ustalane są przez strony w zawieranej na początku umowie. Zatem poszczególne kamienie milowe nie są osobnymi transakcjami, ale ich ukończenie wiążę się z zapłatą przez klienta części ceny. Należy mieć jednak tutaj na uwadze art. 19a ust. 2 UstVAT.

Ad. 1. f)

Przeniesienie własności urządzenia na nabywającego odbędzie w momencie dokonania jej odbioru końcowego, a zatem kiedy zostanie ona już dostarczona, zamontowana oraz nastąpi jej pierwsze uruchomienie, a protokół odbioru końcowego zostanie podpisany przez klienta. Wtedy to też będzie on mógł korzystać z urządzenia jak właściciel.

Ad. 1. g)

Klient dotychczas dokonał już wpłaty dwóch kwot, w związku z wystawieniem przez Wnioskodawczynię następujących faktur:

1. Faktura wystawiona w związku z podpisaniem Umowy - zapłacona 29 czerwca 2021 r.,

2. Faktura wystawiona w związku z osiągnięciem I Kamienia milowego - zapłacona 15 października 2021 r.

Ad. 1. h)

Tak, tak jak zostało to opisane we wniosku. Po ukończeniu każdego kamienia milowego wystawiana jest faktura na określoną kwotę. Kwoty te strony ustalają przy podpisaniu umowy.

Ad. 2. a)

Analogicznie jak w Ad. 1. a).

Ad. 2. b)

Analogicznie jak w Ad. 1. b).

Ad. 2. c)

Analogicznie jak w Ad. 1. c).

Ad. 2. d)

Analogicznie jak w Ad. 1. d).

Ad. 2. e)

Analogicznie jak w Ad. 1. e).

Ad. 2. f)

Analogicznie jak w Ad. 1. f)

Ad. 2. g)

Zdarzenie przyszłe opisane we wniosku dotyczy hipotetycznej transakcji, które potencjalnie w przyszłości może wydarzyć. Wobec tego nie sposób wskazać, kiedy dokładnie klient wypłaci poszczególne kwoty. Termin zapłaty uzależniony jest od wystawienia przez Wnioskodawczynię faktury częściowej. Te z kolei są wystawiane po podpisaniu umowy oraz osiągnięciu każdego kolejnego kamienia milowego. Zdarzenia, które determinują osiągnięcie każdego kamienia milowego oznaczane są przez strony w zawieranej umowie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. W przedstawionym stanie faktycznym, w związku z zawartą umową i w odniesieniu do faktury wystawianej w momencie podpisania umowy, w którym momencie

Wnioskodawczyni powinna rozpoznać powstanie obowiązku podatkowego na gruncie przepisów UstVAT?

2. W przypadku ewentualnego wystąpienia zdarzenia przyszłego analogicznego do przedstawionego stanu faktycznego, przy zawarciu przez Wnioskodawczynię umowy

i wystawieniu w tym samym czasie faktury z tym związanej, w którym momencie Wnioskodawczyni powinna rozpoznać powstanie obowiązku podatkowego na gruncie

przepisów UstVAT?

3. W przedstawionym stanie faktycznym, w związku z zawartą umową i w odniesieniu do faktury wystawianej w momencie podpisania umowy, jeżeli podpisanie umowy

poprzedzone było szeregiem działań ze strony Wnioskodawczyni, jak np. przygotowaniem dokumentacji oraz projektu maszyny będącej przedmiotem zamówienia, w którym

momencie Wnioskodawczyni powinna rozpoznać powstanie obowiązku podatkowego na gruncie przepisów UstVAT?

4. W przypadku ewentualnego wystąpienia zdarzenia przyszłego analogicznego do przedstawionego stanu faktycznego, przy zawarciu przez Wnioskodawczynię umowy

i w wystawieniu w tym samym czasie faktury z tym związanej, jeżeli podpisanie umowy poprzedzone było szeregiem działań ze strony Wnioskodawczyni, jak np.

przygotowaniem dokumentacji oraz projektu maszyny będącej przedmiotem zamówienia, które również są objęte przedmiotową fakturą, w którym momencie Wnioskodawczyni

powinna rozpoznać powstanie obowiązku podatkowego na gruncie przepisów UstVAT?

5. W przedstawionym stanie faktycznym, w odniesieniu do faktur wystawianych w momencie ukończenia poszczególnych Kamieni Milowych, w którym momencie

Wnioskodawczyni powinna rozpoznać powstanie obowiązku podatkowego na gruncie przepisów UstVAT?

6. W przypadku ewentualnego wystąpienia zdarzenia przyszłego analogicznego do przedstawionego stanu faktycznego, w odniesieniu do faktur, które byłyby wystawiane

w momencie ukończenia poszczególnych Kamieni Milowych, w którym momencie Wnioskodawczyni powinna rozpoznać powstanie obowiązku podatkowego na gruncie

przepisów UstVAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1. Zdaniem Wnioskodawczyni, w przypadku faktury wystawionej w momencie podpisania umowy z kontrahentem, zachodzi sytuacja opisana w art. 19a ust. 8 UstVAT, zgodnie z którym, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty. W przepisie tym przedpłata, zaliczka, zadatek są wskazane przykładowo, a katalog ma charakter otwarty. Natomiast norma dotyczy każdej zapłaty i jej części, która ma miejsce przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi. W przedstawionym stanie faktycznym pierwsza faktura częściowa wystawiona została w momencie podpisania umowy z kontrahentem. Działaniami, które do tego momentu były podjęte, były czynności zmierzające do jej podpisania jak np. sporządzenie oferty lub kosztorysu. Wobec tego, zdaniem Wnioskodawczyni, należy uznać, że nie doszło jeszcze do dostawy towarów będącej przedmiotem umowy, nawet w częściowym charakterze. Zdaniem Wnioskodawczyni, wobec tego, że w przedstawionym stanie faktycznym faktura wystawiona została jeszcze przed dostawą towaru, moment powstania obowiązku podatkowego, zgodnie z art. 19a ust. 8 UstVAT zaistniał w momencie otrzymania zapłaty. Od tego to też momentu należy liczyć 30-dniowy termin na wystawienie przez Wnioskodawczynię faktury wystawionej w momencie podpisania umowy, na co wskazuje art. 106i ust. 7 pkt. 2 w zw. z ust. 8 UstVAT.

Ad. 2. Zdaniem Wnioskodawczyni, wobec tego, że w opisanym zdarzeniu przyszłym faktura wystawiona zostałaby jeszcze przed dostawą towaru, moment powstania obowiązku podatkowego, zgodnie z art. 19a ust. 8 UstVAT zaistniałby w momencie otrzymania zapłaty. Od tego to też momentu należałoby liczyć 30-dniowy termin na wystawienie przez Wnioskodawczynię faktury wystawianej w momencie podpisania umowy, na co wskazuje art. 106i ust. 7 pkt. 2 w zw. z ust. 8 UstVAT. W zakresie objętym tym pytaniem argumentacja Wnioskodawczyni jest analogiczna, jak w przypadku pytania nr 1.

Ad. 3. W przedstawionym stanie faktycznym, w przypadku, kiedy to przed podpisaniem umowy i wystawieniem faktury jej towarzyszącej, oprócz działań typowych dla jej podpisania jak np. sporządzenie oferty lub kosztorysu, Wnioskodawczyni podjęła inne czynności związane z dostawą towaru lub świadczeniem usług, które mają nastąpić w związku z planowaną transakcją, Wnioskodawczyni podjęła wątpliwość co do tego, w którym momencie powinna rozpoznać powstanie obowiązku podatkowego.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą tego, w jaki sposób należy rozpoznać moment powstania obowiązku podatkowego, w sytuacji, w której przed podpisaniem umowy zostały przedsięwzięte znaczące działania, mające już na celu realizację postanowień umowy, która dopiero ma być zawarta. Jako przykład takich działań można wskazać przedstawienie kontrahentowi projektu maszyny mającej być przedmiotem umowy oraz przedłożenie dokumentacji zawierającej m.in. specyfikację urządzeń wchodzących w skład maszyny. Przedmiotowe pytanie dotyczy sytuacji, w których przed podpisaniem umowy Wnioskodawczyni zrealizowała część warunków, które wskazane zostały w ofercie jako elementy zamówienia i faktura wystawiona w momencie zawarcia umowy swoim zakresem obejmowała płatność również za te czynności. Zdaniem Wnioskodawczyni są to czynności, które wykraczają poza zakres typowych działań podejmowanych w celu zawarcia umowy. Co prawda są one podejmowane przed podpisaniem umowy, kiedy co do jej realizacji nie można mieć jeszcze całkowitej pewności, jednak należy zauważyć, że faktura obejmująca te czynności zostałaby wystawiona w momencie podpisania umowy. Można, wobec tego stwierdzić, że do czasu zawarcia umowy doszło już częściowo do realizacji zamówienia, które ona obejmuje. Zatem, zdaniem Wnioskodawczyni prawidłowym działaniem będzie rozpoznanie momentu powstania obowiązku podatkowego analogicznie jak w stanowisku Wnioskodawczyni w zakresie pytania nr 1. Tym samym w przypadku, gdyby w przedstawionym stanie faktycznym, zaszłaby opisana sytuacja prawidłowym byłoby rozpoznanie momentu powstania obowiązku podatkowego z chwilą podpisania umowy - jako ostatniej wykonanej czynności z zakresu objętego pierwszą fakturą.

Ad. 4. Zdaniem Wnioskodawczyni, w zakresie objętym tym pytaniem, prawidłowym działaniem byłoby rozpoznanie momentu powstania obowiązku podatkowego analogicznie jak w stanowisku Wnioskodawczyni w zakresie pytania nr 1. Tym samym w przypadku, gdyby w opisanym zdarzeniu przyszłym, zaszłaby opisana sytuacja, prawidłowym byłoby rozpoznanie momentu powstania obowiązku podatkowego z chwilą podpisania umowy - jako ostatniej wykonanej czynności z zakresu objętego pierwszą fakturą. W zakresie objętym tym pytaniem argumentacja Wnioskodawczyni jest analogiczna, jak w przypadku pytania nr 3.

Ad. 5. Zgodnie z art. 19a ust. 1 UstVAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Natomiast ust. 2 wskazanego artykułu stanowi, że w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania jej części, dla której to określono zapłatę. Warto również wskazać na treść ust. 3 tego przepisu, który stanowi, że usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Przepis ten mieć będzie zastosowanie również dla większości transakcji polegających na dostawie towarów (por. art. 19a ust. 4 UstVAT). Należy w tym miejscy wskazać na specyficzny charakter przedmiotu umowy w przedstawionym stanie faktycznym. Nie sposób jest jednoznacznie wskazać, że umowa ta dotyczy świadczenia usług lub dostawy towarów, ponieważ w rzeczywistości jest to transakcja o modelu hybrydowym. Wnioskodawczyni w pierwszej kolejności przedstawia kontrahentowi do akceptacji projekt zamawianej maszyny, następnie dokonuje jej dostawy, a w ostatniej fazie świadczy usługi w postaci montażu, instalacji oraz uruchomienia zamówionej maszyny w miejscu wskazanym przez kontrahenta. Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawczyni, każdy Kamień Milowy, który jest w rzeczywistości częścią zamówienia, należy traktować jako osobną transakcję. Podobny sposób interpretacji, można znaleźć w stanowiskach organów podatkowych, i o ile Wnioskodawczyni zdaje sobie sprawę z tego, że każda interpretacja indywidualna odnosi się do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia prawnego, o tylko zasadnym wydaje się z dotychczasowym sposobem interpretacji rozważanej kwestii. „(`(...)`) przeniesienie praw do rozporządzania towarem jak właściciel nie nastąpi po dokonaniu kompletnej dostawy, tj. po dokonaniu dostaw wszystkich elementów kompleksu - tak jak to określił Wnioskodawca, lecz w momencie dostawy każdego z elementów. Bowiem kontrahent Wnioskodawcy może fizycznie władać rzeczą już w momencie dostarczenia każdego elementu kompleksu. Zatem w przypadku dostaw poszczególnych elementów kompleksu wystąpią odrębne dostawy, z których każda może zostać wyodrębniona co do daty i jej przedmiotu. Wobec powyższego skutkiem dostarczenia przez Wnioskodawcę poszczególnych elementów kompleksu będzie powstanie obowiązku podatkowego do każdej dostarczonej partii towarów stanowiących części kompleksu.” (por. Interpretacja Indywidualna z dnia 24 września 2015 r., sygn. IBPP4/4512-193 /15/LG) Stanowisko to było podtrzymywane przez organ podatkowych, również w późniejszych interpretacjach: „Natomiast w sytuacji, gdy towar w ramach jednego zlecenia jest wysyłany partiami, tj. dostawa jest realizowana - jak wskazano we wniosku - "etapami", stwierdzić należy, że występuje tu częściowa dostawa towarów objętych jednym zamówieniem, polegająca na systematycznym przenoszeniu prawa do rozporządzania jak właściciel poszczególnymi towarami objętymi przedmiotem dostawy, jako całości. W rezultacie obowiązek podatkowy powstaje w momencie dokonania dostawy poszczególnych partii, tj. w momencie przekazania tej części towaru przewoźnikowi (kurierowi), a nie w momencie dokonania ostatniej wysyłki towaru.” (por. Interpretacja Indywidualna z dnia 16 kwietnia 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-1.4012.108.2018.1.KM. Zatem, zdaniem Wnioskodawczyni, za prawidłowe należy uznać rozpoznanie powstania obowiązku podatkowego w momencie ukończenia danego Kamienia Milowego, a co za tym idzie wskazaniu w wystawionej fakturze częściowej 30-dniowego terminu płatności, który biegnie od tego właśnie momentu.

Ad. 6. W odniesieniu ewentualnego wystąpienia zdarzenia przyszłego analogicznego do przedstawionego stanu faktycznego, w odniesieniu do faktur, które byłyby wystawiane w momencie ukończenia poszczególnych Kamieni Milowych, zdaniem Wnioskodawczyni każdy Kamień Milowy, który byłyby w rzeczywistości częścią zamówienia, należałoby traktować jako osobną transakcję. Zatem za prawidłowe należałoby w takiej sytuacji uznać wskazanie przez Wnioskodawczynię w wystawionej fakturze częściowej 30-dniowego terminu płatności, którego bieg rozpocząłby się od momentu ukończenia danego Kamienia Milowego, co stanowi moment powstania obowiązku podatkowego. W zakresie objętym tym pytaniem argumentacja Wnioskodawczyni jest analogiczna, jak w przypadku pytania nr 5.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z zawartą umową (pytania nr 1-6) jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Pojęcie „rozporządzanie towarami jak właściciel” należy rozumieć szeroko. Pojęcia tego nie można utożsamiać z przeniesieniem własności w rozumieniu przepisów prawa cywilnego. Dokonanie dostawy na gruncie podatku od towarów i usług oznacza w istocie pewną czynność faktyczną, umożliwiającą jednakże nabywcy dysponowanie rzeczą w określony sposób. Do czynności, które skutkują przeniesieniem na inny podmiot prawa do rozporządzania towarem jak właściciel należą nie tylko sprzedaż i zamiana, ale także każda inna transakcja, która w sensie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu. Dlatego też określona dostawa na gruncie podatku od towarów i usług może być uznana za dokonaną, pomimo że nie doszło jeszcze do przeniesienia własności w rozumieniu przepisów prawa cywilnego.

W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 8 lutego 1990 r. w sprawie C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Enterprise Safe stwierdzono, że dostawa towarów oznacza również przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie doszło do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym.

Wyrok powyższy potwierdza, że dla oceny, czy dokonano dostawy towarów decydujące znaczenie ma ekonomiczna strona transakcji, a więc przeniesienie ekonomicznego (faktycznego) władztwa nad rzeczą. Okoliczność ta musi być więc uwzględniania przy ocenie momentu dokonania konkretnej dostawy towarów.

Według art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów, które są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego ich dostawy lub przez podmiot działający na jego rzecz - miejsce, w którym towary są instalowane lub montowane; nie uznaje się za instalację lub montaż prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć „montaż” oraz „instalacja”. Zgodnie ze „Słownikiem języka polskiego PWN”, „montaż” to składanie maszyn, aparatów, urządzeń, itp. z gotowych części, zakładanie, instalowanie urządzeń technicznych. Z kolei „instalacja” to montowanie gdzieś urządzeń technicznych.

Należy zwrócić uwagę, że w świetle cyt. art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy, do instalacji lub montażu nie zalicza się prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem. Przy czym, przez „proste czynności” należy rozumieć działania umożliwiające funkcjonowanie danego towaru, które potencjalny nabywca mógłby wykonać we własnym zakresie, np. korzystając z dołączonej instrukcji. Dlatego też za montaż lub instalację w rozumieniu ww. przepisu należy uznać takie czynności, które wymagają specjalistycznej wiedzy i umiejętności znanych przede wszystkim dostawcy montowanego lub instalowanego towaru.

Na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

W odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę (art. 19a ust. 2 ustawy).

Stosownie art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem:

1. dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 1b;

2. dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4.

Powołany przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź wykonana usługa, i co do zasady powinien być rozliczony za ten okres. Przy czym, generalnie brak jest powiązania momentu powstania obowiązku podatkowego z datą wystawienia faktury. Dokonanie dostawy towarów następuje z chwilą przeniesienia prawa do rozporządzania nimi jak właściciel. Dokonanie dostawy, o której mowa w art. 19a ust. 1 ustawy oznacza zatem faktyczne zrealizowanie dostawy. Dla celów powstania obowiązku podatkowego dokonanie czynności dostawy towarów następuje z chwilą faktycznego jej dokonania, za wyjątkiem przypadków, w których przepisy ustawy o VAT określają wprost ten moment.

Przepisy ustawy nie przewidują szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku dostawy towarów z montażem, mimo, że w skład tego świadczenia wchodzą usługi montażowe, instalacyjne. Determinującym elementem takiej transakcji jest towar, zatem moment dokonania dostawy tego towaru jest momentem powstania obowiązku podatkowego, i zgodnie z zapisem art. 19a ust. 1 ustawy – powstanie, z chwilą dokonania dostawy, tj. przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Należy jednak zauważyć, że realizacja kontraktu, który ma charakter dostawy towaru z montażem, różni się od klasycznego wydania towaru, gdyż wiąże się ona, obok fizycznego przekazania towaru, z wykonaniem prac montażowych czy instalacyjnych. O dokonaniu dostawy towaru z montażem zawsze decyduje jej faktyczne wykonanie (dokonanie wszystkich czynności wchodzących w skład świadczenia). Należy przy tym pamiętać, że data podpisania dokumentu potwierdzającego wykonanie prac montażowych, instalacyjnych (np. protokołu końcowego) nie powinna być, co do zasady, traktowana jako data wykonania dostawy. Dokument taki może potwierdzać fakt wykonania prac, ich zakres, zgodność zrealizowanych prac z umową czy akceptację wystawienia faktury, jednak nie przesądzać o przeniesieniu prawa do dysponowania towarem jak właściciel.

Niemniej jednak zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy w przypadku gdy przed dokonaniem dostawy towarów otrzymano całość lub część zapłaty obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania tej zapłaty. Zauważyć należy, że zaliczka nie jest odrębną czynnością podlegającą opodatkowaniu lecz jest integralnie związana z daną usługą lub sprzedażą konkretnego towaru, na poczet których została uiszczona. W przypadku zaliczek ustawodawca określił jedynie inny moment powstania obowiązku podatkowego niż w przypadku sprzedaży świadczonej bez pobrania zaliczki.

Powstanie obowiązku podatkowego z chwilą otrzymania należności (całości lub części) przed wykonaniem czynności podlegającej opodatkowaniu jest rozwiązaniem opartym na przepisie art. 65 dyrektywy 2006/112, zgodnie z którym „w przypadku wpłaty zaliczek przed dostawą towarów lub świadczeniem usług, VAT staje się wymagalny w momencie otrzymania wpłaty i naliczany jest od wysokości otrzymanej wpłaty”. Dyrektywa odnosi się więc do przypadku, w którym płatność została przekazana przed wykonaniem czynności opodatkowanej, przyjmując, iż otrzymanie zapłaty (zarówno w całości, jak i w części) powoduje powstanie obowiązku podatkowego.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-419/02 wskazał, że przedpłata nie jest odrębnym przedmiotem opodatkowania, a jedynie powoduje przyspieszenie powstania obowiązku podatkowego wynikającego ze zdarzenia opodatkowanego, np. dostawy towarów.

W sytuacji, gdy dostawa jest poprzedzona zapłatą zaliczki/zadatku/przedpłaty/raty obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania tej zaliczki w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Przepisy ustawy nie zawierają definicji zaliczki, zadatku, przedpłaty, raty. Według Słownika Języka Polskiego PWN, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005 r.:

- zaliczka oznacza część należności wpłacaną lub wypłacaną z góry na poczet tej należności;

- zadatek oznacza sumę pieniędzy wręczaną przy zawieraniu umowy w celu zapewnienia jej wykonania;

- przedpłata oznacza część ceny towaru wypłacaną w celu uzyskania gwarancji jego zakupu w określonym terminie;

- rata oznacza część należności pieniężnej, płatną w oznaczonym terminie.

W świetle powyższego, aby daną płatność móc uznać za przedpłatę, zaliczkę, zadatek lub ratę, musi ona zostać dokonana na poczet przyszłej konkretnej transakcji. Oznacza to, że w momencie wpłaty takiej płatności musi być znany towar czy usługa, na które zostanie ona przeznaczona.

Podkreślić należy - o czym była już mowa wyżej - że zaliczka nie jest dodatkową czynnością podlegającą opodatkowaniu, lecz jest integralnie związana z daną usługą lub sprzedażą konkretnego towaru, na poczet których została uiszczona. W przypadku zaliczek ustawodawca określił jedynie inny moment powstania obowiązku podatkowego niż w przypadku sprzedaży świadczonej bez pobrania zaliczki. Zatem, zaliczka powinna podlegać opodatkowaniu na takich samych zasadach jak świadczenie, którego dotyczy.

Na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2. wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Zgodnie z art. 106i ust. 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-9.

W myśl art. 106i ust. 2 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy.

Stosownie do art. 106i ust. 7 ustawy, faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:

1. dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;

2. otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni zawarła z kontrahentem umowę, przedmiotem której była dostawa maszyny intralogistycznej zaprojektowanej i dostosowanej indywidualnie do potrzeb klienta, a także usługa jej montażu, instalacji oraz uruchomienia. Wnioskodawczyni wyjaśnia, że w umowie tej strony uzgodniły następujące kamienie milowe, stanowiące równocześnie wskazanie momentu wystawienia faktur częściowych:

- W momencie podpisania umowy - faktura na kwotę stanowiącą 10% wartości umowy,

- Ukończenie I Kamienia Milowego: Akceptacja projektu - faktura na kwotę stanowiącą 15% wartości umowy,

- Ukończenie II Kamienia Milowego: Dostawa urządzeń - faktura na kwotę stanowiącą 15% wartości umowy,

- Ukończenie III Kamienia Milowego: Montaż i instalacja urządzeń - faktura na kwotę 20% wartości umowy.

Wnioskodawczyni zobowiązuje się w ramach jednej transakcji do dostarczenia maszyny, według przygotowanego specjalnie dla danego kontrahenta projektu, a także do świadczenia usług w postaci montażu, instalacji i uruchomienia tej maszyny w miejscu wskazanym przez kontrahenta.

Wszystkie wymienione we wniosku czynności stanowią jedno kompleksowe świadczenie i tak jest ono traktowane zarówno przez Wnioskodawczynię, jak i jej klienta. Opisaną we wniosku transakcję należy traktować jako całość - same dostarczenie elementów bez ich montażu oraz uruchomienia nie jest definiowane jako przedmiot zawartej umowy.

Nie sposób stwierdzić, aby którykolwiek element objęty umową zawartą pomiędzy Wnioskodawczynią, a jej klientem miał charakter dominujący. Zarówno wykonanie usługi, jak i wydanie towaru są dla klienta tak samo ważne. Należy zauważyć, że w przypadku, w którym Wnioskodawczyni wykona usługę, ale nie wyda towaru, to z punktu widzenia klienta - nie otrzyma on przedmiotu zamówienia, a w takiej sytuacji samo wykonanie usługi pozostaje dla niego bez znaczenia. Z kolei, jeżeli Wnioskodawczyni nie wykonałaby usługi, to nie byłaby w stanie wydać towaru - ponieważ by nie istniał.

Przedmiotem opisanej we wniosku transakcji jest kompleksowe świadczenie polegające na dostarczeniu urządzenia do miejsca wskazanego przez klienta, które to też jest docelowym miejscem, gdzie ma ono pracować, następnie jego montażu, instalacji oraz pierwszego uruchomienia.

Przy dostawie towaru przedmiotem transakcji jest dostawa towaru. Jednak charakter dostarczanych przez Wnioskodawczynię towarów sprawia, że koniecznym jego elementem jest montaż. Montaż urządzeń intralogistycznych musi odbyć się w miejscu, w którym docelowo mają one funkcjonować. Montażu, instalacji oraz pierwszego uruchomienia urządzenia dokonują specjaliści zatrudnieni przez Wnioskodawczynię. Jest to konieczny element dostawy, ponieważ jedynie w ten sposób Wnioskodawczyni jest w stanie zagwarantować, że urządzenie będzie działać poprawnie oraz spełniać funkcję i cel zamierzony przez klienta. Wcześniejszy montaż urządzenia na terenie zakładu Wnioskodawczyni jest niemożliwy z uwagi na gabaryty urządzenia jako całości, a także konieczności jego dostosowania do miejsca, w którym ma ono ostatecznie się znajdować.

Przedmiotem umowy jest dostarczenie urządzenia z jego uruchomieniem. Przedmiot dostawy podzielony jest na istotne etapy zwane kamieniami milowymi. Po ukończeniu każdego kamienia milowego wystawiana jest faktura częściowa. Faktura częściowa jest to faktura wystawiana na kwotę stanowiącą część całościowej ceny ustalonej przez strony w umowie. Kwoty, na które mają opiewać poszczególne faktury częściowe również ustalane są przez strony w zawieranej na początku umowie. Zatem poszczególne kamienie milowe nie są osobnymi transakcjami, ale ich ukończenie wiążę się z zapłatą przez klienta części ceny.

Wnioskodawczyni podaje, że przeniesienie własności urządzenia na nabywającego odbędzie w momencie dokonania jej odbioru końcowego, a zatem kiedy zostanie ona już dostarczona, zamontowana oraz nastąpi jej pierwsze uruchomienie, a protokół odbioru końcowego zostanie podpisany przez klienta. Wtedy to też będzie on mógł korzystać z urządzenia jak właściciel.

Wątpliwości Wnioskodawczyni w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym dotyczą kwestii w którym momencie powinna rozpoznać powstanie obowiązku podatkowego w związku z zawartą umową na dostarczenie urządzenia wraz z jego uruchomieniem (pytania oznaczone we wniosku nr 1 - 6).

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawczyni w pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę na charakter świadczenia opisanego we wniosku, na które składa się szereg czynności.

Należy zauważyć, że w obrocie gospodarczym występują świadczenia natury kompleksowej, czyli takie, które nie dają się w prosty sposób zaklasyfikować do danej kategorii, gdyż składają się z kilku pojedynczych świadczeń. W związku z tym, w każdym przypadku dla określenia skutków podatkowych transakcji złożonych należy badać, czy mamy do czynienia z kompozycją świadczenia głównego - dominującego wzbogaconą jedynie o świadczenia pomocnicze, czy też dostawca realizuje kilka odrębnych i niezależnych świadczeń.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych.

Kwestia tzw. świadczeń złożonych, była analizowana zarówno w orzeczeniach sądów krajowych, jak i Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Z orzecznictwa TSUE wynikają wskazówki co do tego, kiedy określone usługi złożone należy traktować jako usługę kompleksową, a kiedy jako odrębne usługi - ze wszystkimi tego konsekwencjami.

Jednym z istotniejszych orzeczeń w tej kwestii jest wyrok w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financiën. Trybunał wskazał w swoim uzasadnieniu, że istotne jest założenie, z jakim należy podejść do analizy każdego takiego zdarzenia. Tym założeniem jest to, by – po pierwsze - każda czynność była zwykle uznawana za odrębną i niezależną, jednocześnie – po drugie - trzeba mieć na względzie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania systemu podatku VAT.

Natomiast o tym, czy będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem usług powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg – Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, natomiast pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Mając na uwadze okoliczności przedstawione we wniosku oraz powołany stan prawny należy przyjąć, że w przedmiotowej sprawie na podstawie zawartej umowy Wnioskodawczyni wykonuje/będzie wykonywać świadczenie kompleksowe, polegające na dostawie towaru w postaci maszyny intralogistycznej wraz z jej montażem.

Wnioskodawczyni nie wykonuje kilku pojedynczych, odrębnych i niezależnych świadczeń.

Jak sama Wnioskodawczyni wskazała w opisie sprawy wykonywane czynności stanowią jedno kompleksowe świadczenie i tak jest ono traktowane zarówno przez Wnioskodawczynię, jak i jej klienta. Opisaną we wniosku transakcję należy traktować jako całość - same dostarczenie elementów bez ich montażu oraz uruchomienia nie jest definiowane jako przedmiot zawartej umowy.

Wnioskodawczyni jednoznacznie wskazała, że przedmiotem opisanej we wniosku transakcji jest kompleksowe świadczenie polegające na dostarczeniu urządzenia do miejsca wskazanego przez klienta, które to też jest docelowym miejscem, gdzie ma ono pracować, następnie jego montażu, instalacji oraz pierwsze uruchomienie. Przy dostawie towaru przedmiotem transakcji jest dostawa towaru. Jednak charakter dostarczanego przez Wnioskodawczynie towaru sprawia, że koniecznym jego elementem jest montaż. Montaż urządzeń intralogistycznych musi odbyć się w miejscu, w którym docelowo mają one funkcjonować. Montażu, instalacji oraz pierwszego uruchomienia urządzenia dokonują specjaliści zatrudnieni przez Wnioskodawczynię. Jest to konieczny element dostawy, ponieważ jedynie w ten sposób Wnioskodawczyni jest w stanie zagwarantować, że urządzenie będzie działać poprawnie oraz spełniać funkcję i cel zamierzony przez klienta. Zatem poszczególne „kamienie milowe” nie są – jak argumentuje Wnioskodawczyni - osobnymi transakcjami, które dokumentowane są fakturami, bowiem w analizowanej sprawie mamy co czynienia z jedna transakcją – dostawa towaru z montażem.

Zatem w sytuacji, gdy kontrahent Wnioskodawczyni przed dokonaniem dostawy urządzeń intralogistycznych z montażem dokona zapłaty części lub całości ceny, to obowiązek podatkowy powstanie z chwilą wpłaty zaliczek w odniesieniu do wpłaconej kwoty.

Podkreślić należy, że „dokonanie dostawy z montażem” następuje w momencie faktycznego zakończenia wszystkich czynności, do których wykonania zobowiązana była Wnioskodawczyni. Natomiast sporządzenie i podpisanie przez strony protokołu odbioru stanowi jedynie potwierdzenie wykonania tych czynności. Tym samym podpisanie przez Strony protokołu odbioru nie determinuje momentu powstania obowiązku podatkowego. Zatem data podpisania dokumentu potwierdzającego wykonanie prac montażowych, instalacyjnych (np. protokołu końcowego) nie powinna być, co do zasady, traktowana jako data wykonania dostawy.

W niniejszej sprawie dostawa z montażem jest/będzie dokonana w dacie zakończenia ostatniej czynności faktycznej związanej z przygotowaniem urządzeń intralogistycznych do gospodarczego użytku.

Zatem w przedstawionych okolicznościach, w świetle art. 7 ustawy dostawa z montażem, jest/będzie dokonana w chwili zakończenia montażu i w tym momencie powstanie obowiązek podatkowy dla tej dostawy.

Natomiast w odniesieniu do wpłat, które kontrahent Wnioskodawczyni zgodnie z zawartą umową zobowiązany jest/będzie dokonać przed dokonaniem dostawy tj. wskazane w umowie:

- 10% wartości umowy (W momencie podpisania umowy),

- 15% wartości umowy (Ukończenie I Kamienia Milowego: Akceptacja projektu),

- 15% wartości umowy (Ukończenie II Kamienia Milowego: Dostawa urządzeń),

- 20% wartości umowy (Ukończenie III Kamienia Milowego: Montaż i instalacja urządzeń),

obowiązek podatkowy w przypadku otrzymania przez Wnioskodawczynię ww. wpłat, które stanowić będą zaliczki otrzymane przed dokonaniem dostawy urządzeń z montażem, powstanie na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy, z chwilą wpłacenia ww. zaliczek, odpowiadającej wartości zapłaconych zaliczek.

W tym przypadku Wnioskodawczyni zobowiązana będzie do udokumentowania fakturami otrzymanych zaliczek zgodnie z art. 106i ust. 7 pkt 2 ustawy. Faktura dokumentująca otrzymanie zaliczki powinna zostać wystawiona zgodnie z art. 106i ust. 2 ustawy, nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy.

Wobec powyżej przedstawionego uzasadnienia, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym powstania obowiązku podatkowego, objęte pytaniami 1-6 jest nieprawidłowe.

Ponadto w odniesieniu do kształtowania obowiązków i praw w zawieranych pomiędzy stronami umowach, a w szczególności w odniesieniu do sposobu wystawiania faktur, należy zwrócić uwagę, że powyższe powinno być w taki sposób uregulowane w umowie, aby nie naruszało obowiązujących przepisów prawa.

Wskazane przez Wnioskodawczynię interpretacje IBPP4/4512-193/15/LG oraz 0115-KDIT1-1.4012.108.2018.1.KM zostały wydane w oparciu o inny zaistniały stan faktyczny/zdarzenie przyszłe niż wskazany przez Wnioskodawczynię.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie pytań 7-10 zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy:

- zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,

- zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.