0111-KDIB3-1.4012.771.2021.1.IK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 sierpnia 2021 r. (data wpływu 3 września 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korekty wystawionej faktury VAT (podatek od towarów i usług), w sytuacji gdy dostawa nie została zrealizowana – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 września 2021 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korekty wystawionej faktury VAT, w sytuacji gdy dostawa nie została zrealizowana.

We wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny:

W 2017 roku kupujący złożył u T. Sp. z o.o. w restr. zamówienie na dostawy mocowań do podkładów. Dostawy towarów następowały częściami, według ustalonego przez strony harmonogramu dostaw, zaś każda dostawa towaru na rzecz kupującego poprzedzona była wystawieniem faktury VAT z 30-dniowym terminem płatności. Część towarów, zakupionych przez kupującego w oparciu o ww. zamówienia, została faktycznie dostarczona przez T. Sp. z o.o. w restr., który otrzymał zapłatę za sprzedany towar. Strony pozostawały ze sobą w relacjach gospodarczych począwszy od roku 2014, a łączna wartość należności przez cały okres współpracy (do końca roku 2018) wynosiła 27.873.844,72 zł, przy wartości zobowiązań na analogiczny okres: 26.156.558,53 zł

W roku 2018 roku T. Sp. z o.o. w restr. wystawił dla kupującego, na podstawie ww. zamówień z 2017 roku oraz harmonogram dostaw, m.in. faktury VAT z dnia 23 marca 2018 roku na 27 kwietnia 2018 roku za zakup kompletów mocowań do podkładów, na łączną kwotę 946.977,00 zł brutto. Sprzedaż miała odbyć się na warunkach zgodnych z dotychczasowymi, tj. termin płatności ustalony został na 30-dni, zaś T. miał odebrać towar od swojego dostawcy i dostarczyć go do kupującego. Powyższe dwie faktury ujęte zostały w deklaracjach VAT, gdzie wykazano je w ramach pozycji podatku VAT należnego. Wydanie towarów na rzecz kupującego miało nastąpić na podstawie dokumentu wydania z magazynu. Jednakże, na skutek nieprzewidzianych okoliczności, tj. trudności finansowych po stronie T. Sp. z o.o. w restr., finalnie nie dokonał on zapłaty za towar dla dostawcy. Wobec powyższego, dostawca odmówił wydania towaru T. Sp. z o.o. w restr., w konsekwencji czego, następnie nie został on wydany kupującemu. W miesiącu maju 2018 roku T. Sp. z o.o. w restr. poinformował kupującego, że nie będzie w stanie zrealizować zamówienia z powodu okoliczności obiektywnych, a towar można zamówić u innych dostawców. Powyższe zostało potwierdzone także następczo pismem z dnia 4 czerwca 2018 roku. W odpowiedzi, wiadomością e-mail z dnia 29 maja 2018 roku kupujący oświadczył, iż rezygnuje z tej części zamówienia, prosi o przyjęcie rezygnacji oraz o wystawienie faktur korygujących w zakresie niezrealizowanej części zamówienia do kwoty „0 zł”. Dodatkowo, pismem z dnia 5 czerwca 2018 roku oświadczył, że uznaje pismo T. Sp. z o.o. w restr. jako wolę rozwiązania umowy objętej zamówieniami, a w przypadku wątpliwości co do interpretacji rzeczywistej woli stron - złożył oświadczenie o odstąpieniu od umowy. Ważność i skuteczność złożonego oświadczenia o odstąpieniu nie były kwestionowane przez żadną ze stron. Na dzień złożenia ww. oświadczenia żadna część ww. zamówień (towaru) w zakresie objętymi powyższymi fakturami nie została wydana na rzecz kupującego, jak też i kupujący nie dokonał płatności żadnej części należności wynikającej z faktur VAT objętych rezygnacją. Towar do dnia dzisiejszego znajduje się w magazynie należącym do dostawcy. Cena zakupu na rzecz dostawcy nie została uregulowana przez T. Sp. z o.o. w restr. do dnia złożenia niniejszego wniosku.

Dnia 22 października 2020 roku T. Sp. z o.o. wystawił fakturę korygującą do jednej z faktur dotyczących ww. transakcji - z dnia 27 kwietnia 2018 roku, korygując wartość towarów i wartość podatku VAT do kwoty 0 zł, jako przyczynę korekty wskazując: „towar nie został wydany”. Faktura korygująca została przyjęta przez kupującego w dniu 5 listopada 2020 roku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko podatnika, zgodnie którym faktury VAT, wystawione dla kupującego celem udokumentowania transakcji sprzedaży towarów, w ramach której towar nie został ostatecznie dostarczony kupującemu, mogą zostać skorygowane w oparciu o art. 106j ust. 1 pkt 5) ustawy o VAT - tj. stwierdzenie pomyłki w pozycji fakturze, a na skutek dokonanej korekty podatnikowi przysługuje prawo obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w pierwotnie wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zasady regulujące wystawianie faktur korygujących zawarte zostały w art. 106j Ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tymi przepisami, „W przypadku, gdy po wystawieniu faktury:

1. udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,

2. udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,

3. dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

4. dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

5. podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

- podatnik wystawia fakturę korygującą.”

Dopuszczalność wystawienia faktury korygującej jest więc limitowana wystąpieniem którejś z powyższych przesłanek.

Planowana transakcja gospodarcza, polegająca na dostarczeniu towaru wskazanego w zamówieniu, była rzeczywiście realizowana między stronami w oparciu o zamówienia złożone w roku 2017, a jedynie część tego zamówienia nie doszła do skutku. Z punktu widzenia podatku VAT, transakcja ta (gdyby doszło do jej realizacji), stanowiłaby odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 Ustawy VAT.

W przypadku odstąpienia od zrealizowania transakcji, istotne znaczenie ma fakt, że w następstwie tego odstąpienia ostatecznie nie dochodzi do czynności opodatkowanej. Odstąpienie od umowy powoduje, że przedmiot opodatkowania nie zaistnieje. W konsekwencji powyższego, w ocenie Podatnika należy skorygować podatek należny, nie ma bowiem przedmiotu podatku (czynności podlegającej opodatkowaniu), od którego obowiązek podatkowy miałby powstać.

W przypadku, gdy dostawa nie zostanie wykonana ani zaliczka zapłacona w zakładanym terminie, to dojdzie do wystawienia przez podatnika faktury wcześniej niż 30 dni przed dostawą towarów lub wykonaniem usługi lub zapłatą zaliczki, więc tym samym zostanie naruszony art. 106i ust. 7 pkt 1 lub/i pkt 2 ustawy o VAT, gdyż podatnik nie dokonał dostawy w terminie 30 dni od daty wystawienia faktury. W takim przypadku, zdaniem Podatnika, istnieje możliwość wystawienia faktury korygującej stosownie do art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, który obliguje podatnika do wystawienia faktury korygującej w sytuacji stwierdzenia pomyłki w jakiejkolwiek pozycji faktury.

Skoro nie doszło do realizacji świadczenia (przedmiotu sprzedaży nie wydano), nie doszło do zapłaty, to faktura stała się wystawioną przedwcześnie - dokumentuje zatem zdarzenie, do którego nie doszło. Biorąc pod uwagę wartość formalno-prawną faktury, nie może taka faktura pozostać w obrocie gospodarczym. W takim przypadku istnieje wyłącznie możliwość wystawienia faktury korygującej stosownie do art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy (stwierdzenie pomyłki w jakiejkolwiek pozycji faktury).

Wskazuje się przy tym, że samo nie dojście zamierzonej transakcji do skutku, jak też i złożenie przez stronę umowy oświadczenia o rozwiązaniu bądź odstąpieniu od umowy, nie stanowi wystarczającej podstawy do wystawienia faktury korygującej, jeśli powyższe oświadczenia nie są połączone ze zwrotem towaru/zwrotem uiszczonej zaliczki, a więc zwrotem tych świadczeń, które stanowiłyby czynność opodatkowaną. W niniejszej sprawie jednak zarówno dostawa, jak i zapłata, ostatecznie nie nastąpiły.

Z powyższych przepisów wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego, co wymaga ustalenia, kiedy doszło do realizacji dostawy towaru lub świadczenia usługi.

W przypadku odstąpienia od zrealizowania transakcji, na poczet której uiszczono zaliczkę/przedpłatę (lub przewidywano jej uiszczenie), istotne znaczenie ma fakt, że w następstwie tego odstąpienia ostatecznie nie dochodzi do czynności opodatkowanej, na poczet której płatność została lub miała być przyjęta. Odstąpienie od umowy powoduje, że przedmiot opodatkowania (dla którego przyjęta płatność była częścią podstawy opodatkowania) nie zaistnieje. W konsekwencji powyższego należy skorygować podatek należny od zaliczki bądź przedpłaty, nie ma bowiem przedmiotu podatku (czynności podlegającej opodatkowaniu), od którego obowiązek podatkowy miałby powstać.

Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza np. fakt dostawy określonych towarów i świadczonych usług Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura jest zatem dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego i nierozerwalnie związana jest z powstaniem obowiązku podatkowego, jednakże samo wystawienie faktury nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego.

Chociaż jednak wystawienie faktury nie powoduje powstania obowiązku podatkowego, to jej wystawienie może powodować zapłatę podatku na niej wykazanego. Zgodnie z art. 108 ust. 1 Ustawy o VAT, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty.

Już samo wystawianie faktur skutkuje zaistnieniem obowiązków wynikających z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Każda osoba, która wprowadza do obrotu prawnego fakturę z wykazaną kwotą podatku (bez względu na powód nieprawidłowego wystawienia faktury) ma obowiązek zapłaty wykazanego w niej podatku VAT.

Dopuszczalne jest więc wystawianie faktur przed dostawą towarów, jednak z powołanych przepisów wynika, że faktura może być wystawiona maksymalnie na 30 dni przed dostawą lub otrzymaniem całości lub części zapłaty. W przypadku natomiast gdy dostawa nie zostanie wykonana w zakładanym terminie, dojdzie do wystawienia przez podatnika faktury wcześniej niż 30 dni przed dostawą towarów lub wykonaniem usługi lub zapłatą zaliczki, więc tym samym zostanie naruszony art. 106i ust. 7 pkt 1 lub/i pkt 2 ustawy o VAT.

Z tych też względów, jeżeli podatnik wystawi fakturę przed dostawą towarów i w ciągu 30 dni od dnia wystawienia faktury dojdzie do dostawy, świadczenia usług lub zapłaty zaliczki (przedpłaty itp.) wskazanych na fakturze, uznać należy, że faktura została wystawiona zgodnie z art. 106i ust. 7 pkt 2 ustawy, a obowiązek podatkowy z tego tytułu powstanie zgodnie z art. 19a ust. 1 lub ust. 8 ustawy - w momencie dostawy, świadczenia usług lub zapłaty zaliczki (przedpłaty itp.)

W przypadku natomiast, gdy dostawa nie zostanie wykonana ani zaliczka zapłacona w zakładanym terminie, dojdzie do wystawienia przez podatnika faktury wcześniej niż 30 dni przed dostawą towarów lub wykonaniem usługi lub zapłatą zaliczki, więc tym samym zostanie naruszony art. 106i ust. 7 pkt 1 lub/i pkt 2 ustawy, gdyż podatnik nie dokonał dostawy w terminie 30 dni od daty wystawienia faktury. W takim przypadku istnieje możliwość wystawienia faktury korygującej stosownie do art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy, który obliguje podatnika do wystawienia faktury korygującej w sytuacji stwierdzenia pomyłki w jakiejkolwiek pozycji faktury.

Jednocześnie, zdaniem Podatnika, w związku z wystawioną fakturą korygującą będzie mu przysługiwało uprawnienie do obniżenia podstawy opodatkowania w stosunku do podstawy określonej w pierwotnie wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem. Należy bowiem zauważyć, że faktura wystawiona została celem udokumentowania zamierzonego działania gospodarczego - tj. umowy sprzedaży, w ramach której jedynie jej część nie doszła do skutku. Brak możliwości wystawienia korekty w omawianym przypadku byłby naruszeniem fundamentalnych zasad systemu podatkowego. Samo wystawienie takiej faktury prowadziłoby bowiem do wpłaty podatku VAT, bez dalszej możliwości korekty na skutek późniejszych zdarzeń gospodarczych, przy jednoczesnym braku prawa do obniżenia przez sprzedawcę podstawy opodatkowania na skutek takich zmian. W efekcie, wystawca błędnej faktury nie miałby możliwości odzyskania niesłusznie wykazanego podatku VAT. Korekta VAT naliczonego u kupującego, bez korekty VAT należnego u sprzedającego, stałaby w sprzeczności z zasadą neutralności VAT. Co więcej, akceptacja tego poglądu w praktyce prowadzić musiałaby do zaniechania korzystania czy to z prawa do odstąpienia od umowy, czy otrzymywania zapłaty w formie przedpłaty/zaliczki, skoro każdorazowo skorzystanie z tego uprawnienia wiązać musiałoby się z brakiem możliwości późniejszego obniżenia podstawy opodatkowania.

Państwa członkowskie UE obowiązane są określić warunki, na jakich dokonana może być korekta podatku od wartości dodanej, który został nieprawidłowo zafakturowany. Jeżeli wystawca wadliwej faktury wyeliminował ryzyko jakichkolwiek strat we wpływach podatkowych (a w niniejszej sprawie kupujący odebrał dnia 5 listopada 2020 roku fakturę korygującą i co więcej - sam zwracał się wcześniej o jej wystawienie), zasada neutralności podatku od wartości dodanej wymaga, by podatek, który został nieprawidłowo zafakturowany, mógł być skorygowany. Co ważne, w niniejszej sprawie wystawca faktury działał w dobrej wierze. Dlatego też, jeżeli takie ryzyko zostałoby wyeliminowane, korekta podatku od wartości dodanej, który został nieprawidłowo zafakturowany, nie może być uzależniona od uznania organów podatkowych.

Obowiązujące polskie przepisy - które uzależniają korektę podatku należnego u wystawcy faktury od uzyskania potwierdzenia odbioru tej faktury przez nabywcę - eliminują w ocenie Wnioskodawcy ryzyko strat we wpływach podatkowych.

Uprawnione jest więc twierdzenie Podatnika, że zasada neutralności podatku VAT sprzeciwia się pozbawieniu podatnika prawa do wystawienia i ujęcia w deklaracji VAT określonego zdarzenia prawnego, a następnie skorygowania błędnej faktury, a w konsekwencji przerzuceniu na niego, w miejsce ostatecznego konsumenta, ciężaru podatku od towarów i usług.

Celem faktury jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, pełni ona bowiem szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt nabycia określonych towarów lub usług czy też otrzymania zaliczki, co oznacza, że nie można uznać za prawidłową fakturę, gdy nie wskazuje ona zaistniałego zdarzenia gospodarczego.

Jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia, mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że dokument ten zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Zatem faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu, i nie może skutkować powstaniem wobec podatnika negatywnych konsekwencji podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy o VAT).

Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 10 ustawy, podstawę opodatkowania obniża się o:

1. kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;

2. wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;

3. zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;

4. wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Na mocy art. 29a ust. 13 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano..

Zgodnie z art. 29a ust. 14 ustawy o VAT, przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Zasady wystawiania faktur i faktur korygujących regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2. sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

3. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W praktyce w obrocie gospodarczym zdarzają się sytuacje, w których należy skorygować uprzednio wystawiony i wprowadzony do obrotu prawnego dokument.

Na mocy art. 106j ust. 1 ustawy – w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1. udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,

2. udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,

3. dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

4. dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

5. podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

- podatnik wystawia fakturę korygującą.

W świetle art. 106j ust. 2 ustawy – faktura korygująca powinna zawierać:

1. wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;

2. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;

3. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

a) określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,

b) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;

4. przyczynę korekty;

5. jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego - odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;

6. w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 - prawidłową treść korygowanych pozycji.

Z powyższych przepisów wynika, że faktura dokumentuje sprzedaż. Podatnik dokonujący sprzedaży zobowiązany jest do udokumentowania tej czynności poprzez wystawienie faktury. Faktura jest zatem dokumentem (dowodem) potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego dokonanego przez podatnika VAT. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, tj. potwierdza m.in. dostawę towarów i świadczenie usług. Faktura jest niewątpliwie dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego.

Jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Zatem faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Przy czym fakturę korygującą wystawić może jedynie podatnik, który wystawił fakturę wymagającą korekty.

Jak wynika z powyższych regulacji, fakturę korygującą wystawia się w przypadku udzielenia rabatów, obniżek cen, zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, a także zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu (zwrotu całości lub części należności) oraz w sytuacji, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Dopuszczalne jest zatem korygowanie „pomyłek w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury”, przy czym nie uczyniono żadnych zastrzeżeń co do charakteru tych pomyłek, mogą to być więc – co do zasady – wszelkie możliwe pomyłki.

Najczęściej wystawienie faktury utożsamia się z jej sporządzeniem jako dokumentu oraz przekazaniem innemu podmiotowi, a przez to wprowadzeniem do obrotu prawnego. Jednak wystawienie faktury w znaczeniu literalnym odnosi się do fizycznego utworzenia (wytworzenia) dokumentu, który zawiera dane wynikające z art. 106e ust. 1 ustawy. Wystawienie faktury, chociaż samo w sobie nie powoduje powstania obowiązku podatkowego, to może powodować zapłatę podatku wykazanego na fakturze, wykazania danych z faktury w ewidencji, informacji podsumowującej czy też deklaracji podatkowej. Zatem wystawienie faktury związane jest z pewnymi konsekwencjami w sferze podatkowoprawnej.

Stosownie do art. 108 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty.

Powyższy przepis zobowiązuje wystawcę faktury do zapłaty wykazanej w niej kwoty podatku, niezależnie od okoliczności wystawienia takiej faktury. Już samo wystawianie faktur, które nie dokumentują faktycznych zdarzeń gospodarczych skutkuje zaistnieniem obowiązku wynikającego z art. 108 ust. 1 ustawy. Treść powołanego wyżej przepisu art. 108 ust. 1 ustawy wskazuje, że jest on adresowany do wszystkich podmiotów, niezależnie od tego, czy podmiot w nim wymieniony posiada, czy też nie, status podatnika, jak również od tego, czy jest zarejestrowany jako taki podatnik oraz czy jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny lub zwolniony. Wynika stąd, że obowiązek zapłaty podatku wykazanego w fakturze na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy powstaje przez sam fakt wystawienia faktury z wykazaną kwotą podatku bez względu na to, czy osoba, która wystawiła fakturę, jest podatnikiem podatku VAT dokonującym czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Faktura jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa.

Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze. Podatnik wystawia fakturę m.in. w przypadku sprzedaży towaru lub usługi oraz w przypadku otrzymania zaliczki przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi. Faktura jest zatem dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego i nierozerwalnie związana jest z powstaniem obowiązku podatkowego.

Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie ww. dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi (nabywcy), a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.

W roku 2018 roku Wnioskodawca wystawił dla kupującego, na podstawie zamówień z 2017 roku oraz harmonogram dostaw, m.in. faktury VAT z dnia 23 marca 2018 roku na 27 kwietnia 2018 roku za zakup kompletów mocowań do podkładów. Sprzedaż miała odbyć się na warunkach zgodnych z dotychczasowymi, tj. termin płatności ustalony został na 30-dni, Powyższe dwie faktury ujęte zostały w deklaracjach VAT, gdzie wykazano je w ramach pozycji podatku VAT należnego. Wydanie towarów na rzecz kupującego miało nastąpić na podstawie dokumentu wydania z magazynu. Jednakże, z winy Wnioskodawcy towar nie został wydany kupującemu. W maju 2018 roku Wnioskodawca poinformował kupującego, że nie będzie w stanie zrealizować zamówienia z powodu okoliczności obiektywnych, a towar można zamówić u innych dostawców. Powyższe zostało potwierdzone także następczo pismem z dnia 4 czerwca 2018 roku. W odpowiedzi, wiadomością e-mail z dnia 29 maja 2018 roku kupujący oświadczył, iż rezygnuje z tej części zamówienia, prosi o przyjęcie rezygnacji oraz o wystawienie faktur korygujących w zakresie niezrealizowanej części zamówienia do kwoty „0 zł”. Dnia 22 października 2020 roku T. Sp. z o.o. wystawił fakturę korygującą do jednej z faktur dotyczących ww. transakcji - z dnia 27 kwietnia 2018 roku, korygując wartość towarów i wartość podatku VAT do kwoty 0 zł, jako przyczynę korekty wskazując: „towar nie został wydany”. Faktura korygująca została przyjęta przez kupującego w dniu 5 listopada 2020 roku.

Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Dokonanie korekty faktury jest możliwe jedynie w przypadku, gdy pierwotna faktura została wprowadzona do obrotu prawnego, tzn. została przyjęta (odebrana) przez nabywcę towaru lub usługi oraz ujęta w jego rozliczeniach. Natomiast nie ma możliwości dokonywania korekty faktury w sytuacji, gdy pierwotna faktura została wystawiona, ale nie weszła do obrotu prawnego, gdyż nie wywołuje wówczas żadnych skutków prawnych.

Co do zasady korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury VAT powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz przedstawiony stan prawny należy wskazać, że w przypadku, gdy nie doszło do realizacji świadczenia (przedmiotu sprzedaży nie wydano), nie doszło do zapłaty, faktura została wprowadzona do obiegu prawnego to wystawiona faktura dokumentuje zdarzenie, do którego nie doszło. Biorąc pod uwagę wartość formalno-prawną faktury, nie może taka faktura pozostać w obrocie gospodarczym. W takim przypadku istnieje wyłącznie możliwość wystawienia faktury korygującej stosownie do art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy (stwierdzenie pomyłki w jakiejkolwiek pozycji faktury).

W takiej sytuacji rozwiązaniem jest wystawienie przez Wnioskodawcę faktury korygującej „do zera". Transakcja udokumentowana fakturą wystawioną na rzecz nabywcy w rzeczywistości nigdy nie została i nie zostanie zrealizowana.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja rozstrzyga ściśle w zakresie sformułowanego pytania i stanowiska, stąd nie rozstrzyga o terminie rozliczenia wystawionej faktury korygującej, bowiem w tym zakresie Wnioskodawca nie przedstawił pytania i stanowiska.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana w odniesieniu do przedstawionego opisu stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną