0111-KDIB3-1.4012.748.2021.2.WN

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 sierpnia 2021 r. (data wpływu 30 sierpnia 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 listopada 2021 r. (data wpływu 18 listopada 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

- opodatkowania podatkiem od towarów i usług otrzymanej rekompensaty - jest nieprawidłowe,

- prawa do pełnego odliczania podatku naliczonego od zakupu towarów i usług służących wykonaniu usługi publicznego transportu zbiorowego od wszystkich prawidłowo udokumentowanych zakupów związanych z działalnością opodatkowaną, w tym szczególności od zakupów związanych z realizacją projektu finansowanego z UE - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 sierpnia 2021 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług otrzymanej rekompensaty oraz prawa do pełnego odliczania podatku naliczonego od zakupu towarów i usług służących wykonaniu usługi publicznego transportu zbiorowego od wszystkich prawidłowo udokumentowanych zakupów związanych z działalnością opodatkowaną, w tym szczególności od zakupów związanych z realizacją projektu finansowanego z UE.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 9 listopada 2021 r. (data wpływu 18 listopada 2021 r.), w związku z wezwaniem organu z 4 listopada 2021 r. 0111-KDIB3-1.4012.748.2021.1.WN.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca powołany został uchwałą nr ………. z dnia ………. r. w sprawie likwidacji i przekształcenia xxx ………..w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca jest spółką, w której 100% udziałów posiada Gmina. Spółka prowadzi działalność statutową związaną z xxxxx

Spółka zawarta umowę o świadczenie usług xxxxx z Gminą na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym oraz Rozporządzenia nr ……. Przedmiotem umowy jest świadczenie usług xxxx. (dalej Umowa; w załączeniu do niniejszego wniosku przesłana zostaje Umowa wraz z Aneksem nr 1).

Powierzenie dokonane w przedmiotowej umowie ma na celu realizację obowiązkowych zadań własnych gminy z zakresu xxxx, określonych w art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o samorządzie gminnym, przez spółkę komunalną tj. Wnioskodawcę. Spółka świadczy wskazane powyżej usługi w zakresie xxxx jako podmiot wewnętrzny w myśl rozporządzenia (WE) 1370/2007. Zadaniem Spółki nie jest maksymalizacja zysku, lecz rzetelne i gospodarne realizowanie zadań z zakresu xxxxx w celu zaspokojenia potrzeb wspólnoty samorządowej.

Spółka wykonuje także inną działalność gospodarczą jednakże nie powoduje ona możliwości wyrównania kosztów zadania powierzonego, w związku z tym nie mogłaby zapewnić swojego funkcjonowania bez stosownej rekompensaty. Taka forma realizacji zadań własnych Gminy jest prawnie możliwa oraz konieczna ze względu na interes publiczny. Zadania własne Gminy, które zostały powierzone Spółce wynikają z następujących przepisów:

1. art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. 1990 nr 16 poz. 95, z późn. zm.; dalej: USG), zgodnie z którym zadaniem własnym gminy są zadania z zakresu lxxxx

2. art. 9 ust. 1 USG, zgodnie z którymi w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami,

3. art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. 1997 nr 9 poz. 43, z późn. zm.; dalej: UGK), zgodnie z którymi organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego postanawiają o wyborze sposobu prowadzenia i form gospodarki komunalnej,

4. Decyzja Komisji 2012/21/UE z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym (Dz.Urz.UE.L 2012.7.3),

5. Art. 22 ust. 1 pkt 2 Ustawy o publicznym transporcie zbiorowym.

Spółka uzyskuje wsparcie od Gminy w formie rekompensaty za świadczenie usług w ogólnym interesie gospodarczym, wyliczanej i weryfikowanej zgodnie z załącznikiem do Rozporządzenia (WE) nr 1370/2007. Wysokość rekompensaty nie może przekroczyć kwoty odpowiadającej wynikowi finansowemu netto, który równoważny jest sumie wpływów obejmujących koszty i przychody powstałe z tytułu świadczenia usług publicznych, z uwzględnieniem rozsądnego zysku, o ile zostanie przyznany przez Organizatora, którym jest Gmina.

Rozliczenia rekompensaty dokonuje się zgodnie ze wzorem przedstawionym w ust. 14 pkt 14.1 Umowy (brzmieniem nadanym przez Aneks nr 1 do umowy o świadczenie usług xxxx z dnia 23 czerwca 2020 r.; dalej: Aneks nr 1)

R = K-PI - EDB + RZ

gdzie: R - oznacza rekompensatę w danym roku rozliczeniowym w pkt 14.1.1. lub 14.1.2.; K - oznacza koszty zdefiniowane zgodnie z pkt 14.2.; PI - oznacza przychody pomniejszające rekompensatę, o których mowa w pkt 14.4.; EDB - oznacza Ekwiwalent dotacji brutto zgodnie z pkt 14.3.; RZ - oznacza Rozsądny zysk zdefiniowany zgodnie z pkt 16.

Na rekompensatę należną Spółce (Operatorowi) składają się określone koszty (m.in. amortyzacji, koszty osobowe, koszty materiałów i energii, korzystania i utrzymania niezbędnej infrastruktury technicznej), przychody Operatora, rozsądny zysk, ekwiwalent dotacji brutto oraz wysokość przychodów pomniejszających rekompensatę. Przychody pomniejszające rekompensatę to wszelkie przychody dodatkowe, których Operator świadcząc usługi publiczne by nie uzyskał, gdyby nie powierzono mu świadczenia usług xxx przez Organizatora. Przychody te obejmują w szczególności xxx.

Ponadto, wskazać należy, że do zobowiązań i uprawnień Organizatora (Gminy) zalicza się określenie xxxx (przygotowanie xxxx ust. 5 pkt 5.1. ppkt 5.1.2. Umowy).

X, pełniący rolę xxxx, świadczącego usługi na zalecenie xxxx, tj. Gminy, złożył Wniosek o dofinansowanie przedsięwzięcia „………..” w formie dotacji w ramach programu priorytetowego nr 3.3.3. - transport niskoemisyjny Część 3) ………….” w celu realizacji przedsięwzięcia „…………”. Projekt ten będzie realizowany w ramach montażu finansowego wraz z dofinansowaniem ze środków UE w ramach RPO. Spółka w ramach złożonego wniosku w 2020 r. do RPO wskazała, że VAT (podatek od towarów i usług) od zakupów nie będzie kosztem kwalifikowanym gdyż posiada możliwość jego odliczenia zgodnie z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa. Tabor zakupiony w ramach projektu będzie wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych - usługi transportu zbiorowego (umowa przewozu dokumentowana sprzedażą biletów w komunikacji miejskiej).

W ramach owego przedsięwzięcia zakłada się redukcję emisji CO2 poprzez wycofanie z użytkowania xxxx oraz xxxx, które xxxx - nr 0 oraz nr 5. Ponadto Spółka planuje zakup xxxx.

Wymiana xxxxpozwoli nie tylko na redukcję emisji zanieczyszczeń i hałasu ale także na lepszą realizację świadczenia usługxxx przez Spółkę, w tym na wzrost konkurencyjności xxx poprzez poprawę dostępności xxxx wśród osób o ograniczonej sprawności.

Dodatkowo Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy informując:

ad. 1. Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT.

ad. 2. Umowa zawarta z gminą na śxxxx określa zasady kalkulowania i wypłaty rekompensaty. Jak wskazano we wniosku stosowany jest poniższy wzór

R = K —PI - EDB + RZ

gdzie: R - oznacza rekompensatę w danym roku rozliczeniowym w pkt 14.1.1. lub 14.1.2.; K - oznacza koszty zdefiniowane zgodnie z pkt 14.2.; PI - oznacza przychody pomniejszające rekompensatę, o których mowa w pkt 14.4.; EDB - oznacza Ekwiwalent dotacji brutto zgodnie z pkt 14.3.; RZ - oznacza Rozsądny zysk zdefiniowany zgodnie z pkt 16.

Na rekompensatę należną Spółce (Operatorowi) składają się określone koszty (m.in. amortyzacji, koszty osobowe, koszty materiałów i energii, korzystania i utrzymania niezbędnej infrastruktury technicznej), przychody Operatora, rozsądny zysk, ekwiwalent dotacji brutto oraz wysokość przychodów pomniejszających rekompensatę. Przychody pomniejszające rekompensatę to wszelkie przychody dodatkowe, których Operator świadcząc usługi publiczne by nie uzyskał, gdyby nie powierzono mu świadczenia usług publicznych transportu zbiorowego przez Organizatora. Przychody te obejmują w szczególności przychody z biletów i innych opłat przewozowych, przychody osiągane na majątku Operatora, w tym przychody z reklam oraz przychody finansowe.

ad. 3. Odpłatność pasażerów za usługę świadczoną przez Wnioskodawcę na ich rzecz nie ma związku z otrzymywaną rekompensatą. Niezależnie od jej (rekompensaty) wysokości nie jest ani niższa ani wyższa.

ad. 4. Do korzystania z bezpłatnych przejazdów na wszystkich liniach uprawnione są osoby określone w akcie prawa miejscowego jakim jest Uchwała ……….. RADY MIEJSKIEJ z dnia ……… r. w sprawie ustalenia xxxx przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca nie ma żadnego wpływu na xxxx wynikający z przedmiotowej uchwały.

- Osoby, które ukończyły 70 lat życia,

- Osoby ze znacznym stopniem niepełnosprawności oraz osoby całkowicie niezdolne do pracy i niezdolne do samodzielnej egzystencji oraz ich opiekunowie i przewodnicy w trakcie jazdy, - Osoby niepełnosprawne mające znacznie ograniczone możliwości samodzielnego poruszania się,

- Dzieci i młodzież z orzeczoną niepełnosprawnością do ukończenia 18 roku życia wraz z opiekunem towarzyszącym w podróży,

- Pracownicy Wnioskodawcy,

- Straż Miejska w mundurach,

- Wychowankowie Placówek Opiekuńczo - Wychowawczych, prowadzących przez Powiat,

- Członkowie Stowarzyszenia Polaków Poszkodowanych przez III Rzeszę,

- Osoby bezrobotne, nie mające prawa do zasiłku dla bezrobotnych zamieszkałe na terenie Gminy uprawnione są do korzystania z bezpłatnych przejazdów na wyznaczonej linii od miejsca zamieszkania do siedziby Powiatowego Urzędu Pracy oraz z powrotem,

- Zasłużeni Dawcy Krwi.

Do korzystania z 50% ulgi w przejazdach uprawnieni są:

- Emeryci i renciści przed ukończeniem 70 roku życia,

- Uczniowie i ucząca się młodzież do 26 roku życia.

ad. 5. Jak wskazano we wniosku (pkt I. s. 7. - formularza ORD-IN) Podstawowym przychodem Spółki są przychody z prowadzonej działalności gospodarczej - xxx. Spółka prowadzi także działalność poboczną opodatkowaną podatkiem VAT, jednak wszystkie powyższe przychody nie są w stanie pokryć kosztów podstawowej działalności Spółki, tym bardziej więc same przychody z tytułu xxxx nie są w stanie pokryć kosztów wykonywania zadania xxxx.

ad. 6. Faktury dokumentujące poniesione wydatki służące wykorzystaniu usług xxxx będą wystawiane na Spółkę.

ad. 7. Nabywane przez Spółkę towary i usługi w związku ze świadczeniem usług publicznego transportu zbiorowego będą wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w przedstawionym stanie faktycznym, rekompensata stanowi obrót podlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2. Czy Spółka jest uprawniona - niezależnie od opodatkowania lub nie rekompensaty podatkiem od towarów i usług - do pełnego odliczania podatku naliczonego od zakupu towarów i usług służących wykonaniu usługi publicznego transportu zbiorowego od wszystkich prawidłowo udokumentowanych zakupów związanych z działalnością opodatkowaną, w tym szczególności od zakupów związanych z realizacją projektu finansowanego z UE?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W odniesieniu do pytania nr 1, zdaniem Wnioskodawcy rekompensata, którą uzyskuje nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż nie może zostać uznana za mającą bezpośredni wpływ na cenę usługi realizowanej przez Wnioskodawcę. Rekompensata w tym przypadku stanowi jedynie pokrycie ujemnego wyniku finansowego netto, wynikającego z różnicy poniesionych kosztów i przychodów, w związku z działalnością objętą Umowę, którą nie pokrywają także przychody dodatkowe z pozostałych działalności Spółki.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej) UPTU, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119, art. 120 ust. 4i 5, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Przedmiotowe dotacje, subwencje itp. są elementem podstawy opodatkowania jedynie w sytuacji, gdy mają one „bezpośredni wpływ”.

Regulacja art. 29a ust. 1 UPTU oparta jest na przepisie art. 73 dyrektywy 2006/112/WE, który przewiduje, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Natomiast, gdy otrzymywana z tytułu świadczenia usług publicznych w zakresie xxx rekompensata, na warunkach wynikających z danej umowy (np. xxx oraz w oparciu o regulacje Rozporządzenia ………… służy pokryciu deficytu - straty powstałej w związku z wykonywaniem zadań publicznych, rekompensata nie stanowi bezpośredniej dopłaty związanej z wykonywaniem zadań powierzonych umową operatorską, gdyż nie wpływa wprost na wysokość ceny usług oferowanych przez Spółkę xxx. Celem jest dofinansowanie całej działalności Spółki.

Tego rodzaju rekompensaty (przyznawane operatorom na podstawie przepisów rozdziału. 6 UPTZ), nie mogą być uznane za dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, zaliczane do podstawy opodatkowania, o której mowa art. 29a ust. 1 UPTU. Rekompensaty te nie mają bowiem bezpośredniego wpływu na ceny za usługi świadczone przez tych operatorów. Ceny te, zgodnie z art 50a UPTZ, ustala Rada gminy w drodze aktów prawa miejscowego i nie mają one związku z rekompensatami.

Przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje uzasadnienie w orzecznictwie (m.in. wyrok NSA z 15 października 2020 r. sygn. akt I FSK 706/18; wyrok NSA z 30 stycznia 2019 sygn. akt I FSK 1673/16, wyrok NSA z 28 kwietnia 2021 sygn. akt I FSK 883/18), zgodnie z którymi „rekompensaty te nie mogą być uznane za dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, zaliczane do podstawy opodatkowania, o której mowa art. 29a ust. 1 UPTU, bowiem nie mają bezpośredniego wpływu na ceny usług świadczonych przez operatorów.”.

Ponadto w wyroku z dnia 28 kwietnia 2021 r. NSA podkreślił, iż art. 29a ust. 1 UPTU daje więc podstawę do stwierdzenia, że otrzymana dotacja nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, jeżeli brak jest elementu bezpośredniego związku dotacji z ceną konkretnej, świadczonej usługi (możliwość alokacji dotacji w cenie usługi).

Rozważając problematykę związaną z pytaniem nr 2, Wnioskodawca przyjmuje stanowisko, że jest uprawniony do pełnego odliczania podatku naliczonego od zakupu towarów i usług służących wykonaniu xxx od wszystkich prawidłowo udokumentowanych zakupów związanych z działalnością opodatkowaną w tym szczególności od zakupów, które będę wynikały z elementów planowanej realizacji projektu finansowanego ze środków UE.

Planowane nabycie zarówno xxx, jak i xxx w następstwie realizacji projektu opartego na dofinansowaniu będzie miało bezpośredni związek z działalnością Spółki. Spółka będzie wykorzystywała zakupione elementy oraz tabor wyłącznie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych - xxx (umowa xxx) - w konsekwencji będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o pełną kwotę podatku naliczonego w tym zakresie niezależnie od faktu, czy rekompensata otrzymywana przez Spółkę podlega czy nie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wskazać bowiem należy - przyjmując w całości argumentację wskazaną w ramach pytania nr 1, że rekompensata nie stanowi wynagrodzenia za świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Gminy usługi. Spółka nie świadczy usług na rzecz Gminy. Usługi świadczone są na rzecz pasażerów, którzy w oparciu o zakupione bilety zawierają ze Spółką umowę przewozu i to z tymi usługami opodatkowanymi i dla ich wykonywania Spółka nabywa przedmiotowe składniki wyposażenia.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a kwotę naliczonego podatku stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W myśl tezy wyroku NSA z dnia 22 stycznia 2021 r. (sygn. akt I FSK 2088/19) system odliczeń jest skonstruowany tak, aby całkowicie zwolnić przedsiębiorcę od ciężaru VAT naliczonego lub zapłaconego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. System VAT konsekwentnie zapewnia opodatkowanie w całkowicie neutralny sposób wszystkich czynności gospodarczych i to niezależnie od ich celu lub wyniku - pod warunkiem, że są to czynności podlegające opodatkowaniu. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku VAT, towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi), podatnik posiada fakturę dokumentującą nabycie przez niego towarów lub usług oraz nie zachodzą negatywne przesłanki prawa do odliczenia.

Zdaniem Spółki, jest ona uprawniona zgodnie z art. 86 ust. 2a) - 2h) ustawy o VAT do odliczania podatku naliczonego od zakupów towarów i usług służących wykonaniu powierzonego zadania własnego - xxx od wszystkich prawidłowo udokumentowanych zakupów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą zarówno podstawową jak i poboczną. W opinii Spółki podatek naliczony od zakupów towarów i usług związanych z działalnością xxx winien być odliczony w pełnej wysokości. Podatnik nie ma zatem obowiązku obliczania współczynnika, o którym mowa w art. 90 ustawy o VAT ani tym bardziej nie ma obowiązku stosowania przepisów o sposobie określania proporcji albowiem nabywane towary i usługi służą wyłącznie (w tym rekompensata) do celów wykonywanej przez Spółkę działalności gospodarczej (komunikacja miejska). Nabywane przez Spółkę towary i usługi nie służą do żadnych innych celów, gdyż Spółka takich celów nie realizuje (vide opisany stan faktyczny w ramach niniejszego Wniosku) z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług, wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych.

Nie należy zapominać, iż Spółka świadczy usługi opodatkowane (prowadzi działalność gospodarczą), gdyż jest uprawniona i zobowiązana do xxx, (opodatkowanych stawką VAT 8%) a wpływy z ich sprzedaży stanowią jej przychód. Okoliczność natomiast, że Gmina wypłaca Spółce rekompensatę, niepodlegającą opodatkowaniu VAT (jak uważa Spółka w ramach pytania nr 1) nie stanowiącą wynagrodzenia z tytułu usług na rzecz Gminy, a które ma charakter pokrycia kosztów działalności gospodarczej - nie ma wpływu na możliwość odliczenia tegoż podatku.

Podstawowym przychodem Spółki są przychody z prowadzonej działalności gospodarczej - xxx. Spółka prowadzi także działalność poboczną opodatkowaną podatkiem VAT, jednak wszystkie powyższe przychody nie są w stanie pokryć kosztów podstawowej działalności Spółki.

Dla oceny czy zastosowanie do przedmiotowej sytuacji mają przepisy art 86 ust. 2a - 2h ustawy o VAT kluczowe znaczenia ma określenie co jest a co nie jest prowadzeniem działalności gospodarczej. W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa ust. 2, bez względu na ceł lub rezultat takiej działalności.

Z kolei stosownie do brzmienia art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Wykonywane, powierzone Spółce, zadanie własne Gminy, xxx, czyli xxx na xxx a nie na rzecz Gminy, jest usługą opodatkowaną (wynagrodzeniem za te usługi jest bowiem xxxx opodatkowany podatkiem VAT — xxx). Rekompensata służy wyrównaniu strat z tytułu działalności Spółki, gdyż jest ona zxxx przez Gminę, która to cena wiąże Spółkę i nie podlega żadnym zmianom ze strony podatnika.

Ustawodawca stworzył zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. odnoszących się do zakupów, które muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług a także przesłanek zmniejszających wysokość odliczenia podatku naliczonego określonych w art. 86 ust. 2a - 2h ustawy o VAT.

Ponadto powołane wyżej przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie wiążą prawa do odliczenia podatku ze źródłem pochodzenia środków finansowych przeznaczonych na zakup towarów i usług, związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, przy nabyciu których podatek został naliczony.

W przedmiotowej sprawie, zdaniem Spółki - ponoszone wydatki (w tym wydatki w ramach opisanego w stanie faktycznym projektu) mają związek z całą działalnością Spółki, tj. xxx, xxx, tj. z opodatkowaną działalnością gospodarczą. Ponoszone wydatki nie są związane z otrzymywaną rekompensatą, która nie podlega opodatkowaniu wg Spółki, albowiem stanowi ona pokrycie strat, a nie wynagrodzenie za świadczone, usługi w pełnym tego słowa znaczeniu oraz w sensie prawnym.

Mając powyższe na uwadze w opinii Spółki przysługuje jej także w świetle nowych przepisów art. 86 ust. 2a) - 2h) ustawy o VAT pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikające z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług służących wykonywaniu usług w xxx.

Przedmiotowe rozważania potwierdzają stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym prawidłowo udokumentowane zakupy związane z działalnością opodatkowaną, w tym szczególności od zakupów związanych z planowaną realizacją projektu finansowanego z UE będą uprawniały Spółkę do pełnego odliczania podatku naliczonego od zakupu towarów i usług służących wykonaniu usługi xxx.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu, a) nabycia towarów i usług, b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikowi tego podatku i dotyczy podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług, wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Po wejściu w życie przepisów art. 86 ust 2a) - 2h) ustawy o VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego de facto realizuje się w dwóch krokach. Pierwszy krok polega na rozstrzygnięciu czy a jeśli tak to w jaki sposób Spółka jest zobowiązana do określenia proporcji w zakresie wysokości podatku naliczonego, o który można pomniejszyć podatek należny. Zgodnie z art. 86 ust. 2a) ustawy o VAT w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej .sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W świetle opisanego stanu faktycznego Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż nie ma znaczenia z punktu widzenia ww. przepisów, iż Spółka otrzymuje od Miasta rekompensatę (opodatkowana lub nie podatkiem od towarów i usług). Powyższy wniosek wynika z faktu, iż tzw. proporcja będzie dotyczyć tylko tych podmiotów, które nie są podatnikami w 100 proc, swojej aktywności, ale wykonują inne czynności, które nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, co w świetle opisanego stanu faktycznego nie ma miejsca.

Co istotne chodzi o aktywność danego podmiotu, która nie ma żadnego związku z jego działalnością gospodarczą w rozumieniu VAT, nie jest rozwinięciem tej działalności ani konsekwencją tej działalności. Ma to być aktywność całkowicie niezależna od działalności gospodarczej danego podatnika. Spółka prowadząc działalności określone w stanie faktycznym do niniejszego wniosku wykonuje wyłącznie działalność gospodarczą, w tym jako działalność podstawową - działalność z zakresu xxx.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie:

- opodatkowania podatkiem od towarów i usług otrzymanej rekompensaty - jest nieprawidłowe,

- prawa do pełnego odliczania podatku naliczonego od zakupu towarów i usług służących wykonaniu usługi xxx od wszystkich prawidłowo udokumentowanych zakupów związanych z działalnością opodatkowaną, w tym szczególności od zakupów związanych z realizacją projektu finansowanego z UE - jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przy czym, towarami – na mocy art. 2 pkt 6 ww. ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Podkreślenia wymaga, że na gruncie podatku od towarów i usług dana czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych kosztów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nich odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wskazać również należy, że dla uzyskania statusu podatnika VAT nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Podatnikiem będzie podmiot prowadzący działalność gospodarczą bez względu na to, czy przynosi ona zyski. Podatnikami VAT są również podmioty, których cel działalności nie jest związany z prowadzeniem działalności komercyjnej nastawionej na osiąganie zysków lub też przeznaczające uzyskane zyski na cele społecznie użyteczne (charytatywne, kulturalne, naukowe itd.).

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że gdyby nawet podatnik nie osiągnął z tytułu prowadzonej działalności dochodu, to nie zmienia faktu, że wykonując czynności będące przedmiotem działalności gospodarczej wystąpi w charakterze podatnika podatku VAT – bowiem będzie świadczył w tym zakresie usługi, które podlegają VAT. Oznacza to w konsekwencji, że jeżeli podmiot uzyska jakąkolwiek zapłatę za te usługi w sensie ekonomicznym (nawet bilansując tylko poniesione w związku z nim wydatki), to owe wynagrodzenie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwych reguł.

Zasady finansowania przewozów o charakterze publicznym zostały uregulowane w ustawie z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (Dz. U. z 2021 r., poz. 1371).

Art. 4 ust. 1 pkt 15 ww. ustawy o publicznym transporcie zbiorowym stanowi, że określenie rekompensata oznacza środki pieniężne lub inne korzyści majątkowe przyznane operatorowi publicznego transportu zbiorowego w związku ze świadczeniem usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego.

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, organizatorem publicznego transportu zbiorowego, zwanym dalej „organizatorem”, właściwym ze względu na obszar działania lub zasięg przewozów, jest gmina:

a) na linii komunikacyjnej albo sieci komunikacyjnej w gminnych przewozach pasażerskich,

b) której powierzono zadanie organizacji publicznego transportu zbiorowego na mocy porozumienia między gminami – na linii komunikacyjnej albo sieci komunikacyjnej w gminnych przewozach pasażerskich, na obszarze gmin, które zawarły porozumienie.

W myśl art. 50 ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, finansowanie przewozów o charakterze użyteczności publicznej może polegać w szczególności na:

1. pobieraniu przez operatora lub organizatora opłat w związku z realizacją usług świadczonych w zakresie publicznego transportu zbiorowego, lub

2. przekazaniu operatorowi rekompensaty z tytułu:

a) utraconych przychodów w związku ze stosowaniem ustawowych uprawnień do ulgowych przejazdów w publicznym transporcie zbiorowym, lub

b) utraconych przychodów w związku ze stosowaniem uprawnień do ulgowych przejazdów w publicznym transporcie zbiorowym ustanowionych na obszarze właściwości danego organizatora, o ile zostały ustanowione, lub

c) poniesionych kosztów w związku ze świadczeniem przez operatora usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, lub

3. udostępnianiu operatorowi przez organizatora środków transportu na realizację przewozów w zakresie publicznego transportu zbiorowego.

Na podstawie art. 50a ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, rada gminy może ustalać ceny za usługi przewozowe w publicznym transporcie zbiorowym w zakresie zadania o charakterze użyteczności publicznej w gminnych przewozach pasażerskich. (…).

Rada powiatu może ustalać ceny za usługi przewozowe w publicznym transporcie zbiorowym w zakresie zadania o charakterze użyteczności publicznej w powiatowych przewozach pasażerskich (art. 50a ust. 2 ww. ustawy).

Sejmik województwa może ustalać ceny za usługi przewozowe w publicznym transporcie zbiorowym w zakresie zadania o charakterze użyteczności publicznej w wojewódzkich przewozach pasażerskich (art. 50a ust. 3 cyt. ustawy).

Stosownie do art. 51 ust. 1 ww. ustawy, źródłem finansowania przewozów o charakterze użyteczności publicznej mogą być w szczególności:

1. środki własne jednostki samorządu terytorialnego będącej organizatorem;

2. środki z budżetu państwa.

Do źródeł finansowania, o których mowa w ust. 1, należą również wpływy ze sprzedaży biletów oraz wpływy z opłat dodatkowych pobieranych od pasażerów, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. – Prawo przewozowe (art. 51 ust. 2 ww. ustawy).

W myśl art. 52 ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, operatorowi przysługuje rekompensata, jeżeli wykaże, że podstawą poniesionej straty z tytułu realizacji usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego są utracone przychody i poniesione koszty, o których mowa w art. 50 ust. 1 pkt 2, proporcjonalnie do poniesionej straty.

W ramach rekompensaty, w części, o której mowa w art. 50 ust. 1 pkt 2 lit. c, operatorowi przysługuje rozsądny zysk, o którym mowa w załączniku do rozporządzenia (WE) (art. 52 ust. 2 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym).

W świetle art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy.

I tak, stosownie do ww. przepisu podstawa opodatkowania obejmuje:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Art. 29a ust. 7 ustawy stanowi, że podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1. stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2. udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3. otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że – co do zasady – podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 ustawy wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.

W pierwszej kolejności należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania jest należność, niezależnie od jej nazewnictwa, stanowiąca w istocie wynagrodzenie za wykonaną czynność podlegającą opodatkowaniu. Elementem podstawy opodatkowania mogą być również należności mające charakter dopłaty do ceny.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi.

Zatem podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Istotne znaczenie dla ustalenia, czy konkretne dotacje podlegają opodatkowaniu ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Na tle przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawca ma wątpliwość czy rekompensata stanowi obrót podlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W pierwszej kolejności należy zatem rozstrzygnąć, czy opisana we wniosku rekompensata będzie wynagrodzeniem z tytułu opodatkowanego podatkiem VAT odpłatnego świadczenia usług.

Podstawowym aktem regulującym kwestie obowiązku świadczenia usług publicznych w transporcie pasażerskim w systemie prawa krajowego jest ww. ustawa o publicznym transporcie zbiorowym, natomiast aktem normatywnym regulującym te kwestie na poziomie unijnym jest rozporządzenie (WE) Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. dotyczące usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz uchylające rozporządzenia Rady (EWG) nr 1191/69 i (EWG) nr 1107/70 (Dz. Urz. UE L z 2007 r. Nr 315, str. 1).

Należy w tym miejscu podkreślić, że zgodnie z ww. rozporządzeniem nałożenie zobowiązania do świadczenia usług publicznych na operatora następuje w drodze umowy o świadczenie usług publicznych. Należy przy tym zaznaczyć, że rozporządzenie zawiera bardzo szeroką definicję „umowy o świadczenie usług publicznych” – obejmuje ona nie tylko umowy cywilnoprawne w rozumieniu polskiego prawa, ale również akty normatywne i administracyjne, a nawet te akty o charakterze władczym, które określają warunki, zgodnie z którymi dany organ samodzielnie świadczy usługi publiczne lub powierza ich świadczenie podmiotowi wewnętrznemu (art. 2 lit. i rozporządzenia).

Zgodnie z art. 2 pkt g ww. rozporządzenia, rekompensata z tytułu świadczenia usług publicznych oznacza każdą korzyść, zwłaszcza finansową, przyznaną bezpośrednio lub pośrednio przez właściwy organ z funduszy publicznych w okresie realizacji zobowiązania z tytułu świadczenia usług publicznych lub powiązaną z tym okresem.

Jak wynika z okoliczności sprawy, w analizowanym przypadku mamy do czynienia z sytuacją, w której Gmina powierza Wnioskodawcy świadczenie usług publicznego transportu zbiorowego, za co Spółka otrzymuje od tej Gminy stosowną rekompensatę.

W takiej sytuacji mamy zatem do czynienia z istnieniem dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu zlecającego wykonanie usługi, będącego jednocześnie odbiorcą usługi (Gmina), jak również podmiotu wykonującego zlecenie – świadczącego usługę transportu zbiorowego (podmiot gospodarczy posiadający odrębność prawno-podatkową od Gminy) – w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca.

Mając powyższe na uwadze, to Gmina, jako podmiot zobowiązany na podstawie ww. przepisów do zapewnienia publicznego transportu zbiorowego, jest de facto stroną na rzecz której Spółka świadczy usługi transportu pasażerów (faktyczni beneficjenci), w zamian za wynagrodzenie w postaci rekompensaty.

W konsekwencji otrzymane przez Wnioskodawcę środki finansowe (rekompensata na zasadach Rozporządzenia (WE)) zakwalifikować należy jako wynagrodzenie za świadczone usługi zwiększające podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Z okoliczności sprawy wynika zatem, że Gmina rekompensuje Wnioskodawcy koszty (powiększone o rozsądny zysk) związane ze świadczeniem przez Wnioskodawcę usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, poprzez dofinansowanie działalności Wnioskodawcy w tym zakresie. Jak wynika z okoliczności sprawy rekompensata nie jest przyznawana do całokształtu działalności Spółki, lecz w związku z tym, że Wnioskodawca w drodze zawartej umowy z Gminą zobowiąże się do świadczenia usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego.

Odnosząc przedstawiony opis sprawy do powołanych w sprawie przepisów prawa stwierdzić należy, że otrzymywana przez Wnioskodawcę rekompensata z tytułu świadczenia usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego nie jest związana z całą działalnością Wnioskodawcy, lecz tylko z realizacją usług w zakresie przewozów w zakresie transportu zbiorowego w ramach zawartej z Gminą umowy. Otrzymywana kwota dofinansowania jest bowiem przeznaczona na pokrycie kosztów ponoszonych w związku ze świadczeniem przez Wnioskodawcę usługi przewozu osób w zakresie publicznego transportu zbiorowego w ramach umowy zawartej z Gminą, tym samym rekompensata ta ma bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez Wnioskodawcę i na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy, stanowi podstawę opodatkowania podatkiem VAT.

Zauważyć należy, że pomimo wskazania we wniosku, że odpłatność pasażerów za usługę świadczoną przez Wnioskodawcę na ich rzecz nie ma związku z otrzymywaną rekompensatą, oraz, że odpłatność ta niezależnie od wysokości rekompensaty, nie jest ani niższa ani wyższa, to jednak przedmiotowa dotacja ma za zadanie wyrównać przewoźnikowi pokrycie kosztów ponoszonych w związku ze świadczeniem ww. usług przewozu osób.

Otrzymywana kwota rekompensaty ma zatem bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez Wnioskodawcę i na podstawie art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 ustawy, stanowi podstawę opodatkowania podatkiem VAT. Zapłatą za świadczone przez Wnioskodawcę usługi jest bowiem nie tylko wnoszona przez pasażera zapłata za bilety, ale również otrzymywana od jednostki samorządu terytorialnego rekompensata, stanowiąca dopłatę do ceny usług w zakresie lokalnego transportu zbiorowego świadczonych przez Wnioskodawcę.

A skoro otrzymywana rekompensata stanowi dopłatę do ceny świadczonych przez Wnioskodawcę usług, to taka rekompensata – jak wskazano wyżej – stanowi podstawę opodatkowania.

W związku z powyższym, otrzymana przez Wnioskodawcę rekompensata, na pokrycie kosztów wynikających ze świadczenia usług publicznych w zakresie świadczenia usług komunikacji publicznej, którą Wnioskodawca na mocy umowy otrzymuje od Gminy, stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 ustawy i tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem ww. rekompensata otrzymywana przez Spółkę za świadczenie publicznych usług przewozowych, w okolicznościach faktycznych przedstawionych we wniosku, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest nieprawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi także kwestia pełnego odliczania podatku naliczonego od zakupu towarów i usług służących wykonaniu usługi publicznego transportu zbiorowego od wszystkich prawidłowo udokumentowanych zakupów związanych z działalnością opodatkowaną, w tym szczególności od zakupów związanych z realizacją projektu finansowanego z UE (pytanie nr 2).

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ustawy.

Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy stanowi, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Jak wynika z zacytowanych wyżej przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 cyt. ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Faktury dokumentujące poniesione wydatki służące wykonywaniu usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego będą wystawiane na Spółkę. Wnioskodawca będzie wykorzystywał zakupione towary i usługi do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zatem, biorąc pod uwagę obowiązujące przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że skoro, jak wskazał Wnioskodawca, zakupione towary i usługi będzie wykorzystywał do wykonywania czynności opodatkowanych, to Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupu towarów i usług służących wykonywaniu usług przewozowych w zakresie lokalnego transportu zbiorowego, w tym od zakupów związanych z realizacją projektu finansowanego z UE, wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy, przy założeniu, że nie zachodzą wyłączenia, o których mowa w art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zatem należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Należy zauważyć, że na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie mogą wpłynąć powołane przez Wnioskodawcę orzeczenia Sądu Administracyjnego, bowiem stanowią one rozstrzygnięcie w konkretnej sprawie, osądzonej w określonym stanie faktycznym. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78 poz. 483 ze zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Wynika to również z treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.), który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Organ podatkowy jest zatem zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy.

Zatem wskazane we wniosku wyroki nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie i nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.