0114-KDIP4-3.4012.636.2021.1.IG

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 września 2021 r. (data wpływu 9 września 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania dla świadczonych usług oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

9 września 2021 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania dla świadczonych usług oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne:

Gmina (dalej: „Gmina" lub „Wnioskodawca") jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT (podatek od towarów i usług)").

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt. 3 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2021 r. poz. 1372) zadania własne Gminy obejmują m.in. sprawy: wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych. W ramach realizacji tych zadań własnych Wnioskodawca sukcesywnie rozbudowuje infrastrukturę wodociągową i kanalizacyjną na terenie Gminy.

Obszar, na którym znajduje się Gmina zasadniczo nie został jeszcze skanalizowany. Gmina zrealizowała w 2021 r. inwestycję pn. (…) (dalej: „Inwestycja"). W ramach Inwestycji Gmina:

1. przebudowała sieć wodociągową w miejscowościach (…) oraz

2. wybudowała 18 przydomowych oczyszczalni ścieków (dalej: „POŚ").

Gmina pragnie wskazać, iż niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie Inwestycji w zakresie budowy POŚ. Gmina będzie w stanie wyodrębnić koszty związane wyłącznie z budową POŚ z kosztów całej Inwestycji.

Inwestycja jest finansowana w części ze środków własnych Gminy, a w części ze środków zewnętrznych. Na realizację Inwestycji Gmina uzyskała dofinansowanie ze środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 (dalej: „PROW"). Podatek VAT nie jest w tym przypadku wydatkiem kwalifikowanym.

W związku z realizacją Inwestycji w zakresie budowy POŚ Gmina podpisała z zainteresowanymi mieszkańcami Gminy (dalej: „Mieszkańcy") protokoły przekazania POŚ w użytkowanie, w których zostały ustalone wzajemne zobowiązania organizacyjne i finansowe stron (dalej: „Protokoły"). Na mocy zapisów zawartych w Protokołach Mieszkańcy zobowiązali się w szczególności do:

‒ zapewnienia, że ścieki powstałe na nieruchomości Mieszkańca nie będą odprowadzane poza POŚ,

‒ eksploatowania POŚ zgodnie z jej przeznaczeniem przez co najmniej 6 lat od przekazania jej do użytkowania oraz użytkowania jej zgodnie z przekazaną dokumentacją techniczno-ruchową oraz instrukcją obsługi,

‒ ponoszenia wszelkich kosztów związanych z eksploatacją POŚ, w szczególności kosztów napraw pogwarancyjnych, kosztów energii elektrycznej, kosztów wywozu osadu, kosztów serwisu oraz kosztów konserwacji POŚ,

‒ umożliwiania na każde żądanie Gminy dokonania przez nią kontroli, sposobu eksploatacji POŚ, sposobu zagospodarowania ścieków nieoczyszczonych oraz sposobu odprowadzania ścieków oczyszczonych,

‒ utrzymania POŚ w ciągłym ruchu.

Jednocześnie na mocy uzgodnień poczynionych przed przystąpieniem do realizacji Inwestycji w zakresie budowy POŚ, Mieszkańcy nieodpłatnie udostępnili Gminie część należącej do nich nieruchomości, niezbędną do wybudowania POŚ na czas trwania budowy i użytkowania POŚ.

POŚ jest/będzie zamontowana na działce Mieszkańców (wkopana w ziemię), w bezpośredniej bliskości budynku i podłączona do jego wewnętrznej instalacji sanitarnej oraz służy/będzie służyć odprowadzaniu i oczyszczaniu ścieków z gospodarstwa domowego.

Na mocy poczynionych ustaleń z Mieszkańcami POŚ pozostanie własnością Gminy. Gmina zachowuje też prawo do rozporządzania POŚ i pozostaje jej jedynym posiadaczem. Z tego też względu, Mieszkańcy nie są / nie będą upoważnieni do rozporządzania POŚ faktycznie czy prawnie, nie mogą / nie będą mogli też w żaden sposób bez zgody Gminy ingerować w POŚ, w tym w strukturę zamontowanych tam urządzeń, ani ingerować w sposób funkcjonowania POŚ, w tym przyłączać jej do innych instalacji. Zgodnie bowiem z zapisami umowy na dofinansowanie zawartej przez Gminę z PROW, Gmina do dnia, w którym upłynie 5 lat od dnia wypłaty końcowej zobowiązana jest do nieprzenoszenia posiadania lub praw własności rzeczy nabytych w ramach realizacji Inwestycji. Jednocześnie Gmina ma zamiar przenieść na rzecz Mieszkańców prawo własności POŚ po upływie okresu trwałości Inwestycji, lecz nie wcześniej niż 6 lat od przekazania im POŚ do użytkowania, niemniej dotąd nie poczyniono między stronami żadnych oficjalnych ustaleń.

Z racji tego, że Gmina nie dysponuje odpowiednimi zasobami ludzkimi i technicznymi, w ramach realizacji Inwestycji w zakresie POŚ zleciła opracowanie projektu budowlanego i budowę POŚ zewnętrznym podmiotom (dalej odpowiednio: „Wykonawcy"). Wyłonieni Wykonawcy odpowiadają m.in. za świadczenie usług nadzoru nad Inwestycją czy usługi budowlane polegające na budowie POŚ na posesji Mieszkańców. W związku z wykonywaniem ww. czynności Wykonawcy wystawili/wystawią na Gminę faktury VAT.

Gmina nie obciąża / nie będzie obciążała Mieszkańców tytułem realizacji Inwestycji w zakresie POŚ na ich rzecz (Mieszkańcy w żaden sposób nie partycypują / nie będą partycypować w kosztach Inwestycji w zakresie POŚ, nie wnoszą wkładu własnego). POŚ jest/będzie udostępniona Mieszkańcom do wykorzystania w tym okresie nieodpłatnie. Również po upływie okresu trwałości Inwestycji Gmina nie zamierza pobierać od Mieszkańców opłaty za przeniesienie na nich własności POŚ.

W ramach przedmiotowej Inwestycji POŚ nie były realizowane na budynkach użyteczności publicznej lub jakichkolwiek innych budynkach należących do Gminy (lub jej jednostek organizacyjnych objętych centralizacją rozliczeń VAT).

Podsumowując, należy rozróżnić dwa świadczenia występujące przy Inwestycji w zakresie POŚ, tj.:

‒ w relacji Gmina - Wykonawcy POŚ: Gmina nabyła usługi projektowe i budowlane od podmiotów zewnętrznych i usługi te nie są, zdaniem Gminy, usługami oczyszczania ścieków,

‒ w relacji Gmina - Mieszkańcy: Gmina świadczy/będzie świadczyć, jej zdaniem, kompleksową usługę oczyszczania ścieków z wykorzystaniem POŚ.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy kwota dotacji uzyskana z PROW, pomniejszona o kwotę VAT należnego, stanowi podstawę opodatkowania dla usługi polegającej na zapewnieniu Mieszkańcom oczyszczania ścieków przy pomocy wybudowanych POŚ?

2. Czy Gmina ma pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z realizacją Inwestycji w zakresie budowy POŚ?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1. Kwota dotacji uzyskana z PROW, pomniejszona o kwotę VAT należnego, stanowi podstawę opodatkowania dla usługi polegającej na zapewnieniu Mieszkańcom oczyszczania ścieków przy pomocy wybudowanych POŚ.

Ad. 2. Gmina ma pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z Inwestycją w zakresie budowy POŚ.

Ad. 1.

Uwagi ogólne

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zatem o opodatkowaniu VAT danej czynności można mówić wówczas, gdy jest ona wykonywana przez podatnika VAT działającego w takim charakterze (kryterium podmiotowe) oraz wchodzi ona w przedmiotowy zakres ustawy o VAT (kryterium przedmiotowe).

Mając na uwadze, że Wnioskodawca wykonuje / będzie wykonywać świadczenia związane z zapewnieniem funkcjonowania POŚ na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (Protokołów), spełnione będzie kryterium podmiotowe opodatkowania.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Z kolei na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (`(...)`), natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy - przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Poczynione przez Gminę z Mieszkańcami ustalenia oraz zawarte Protokoły przewidują wybudowanie POŚ na nieruchomościach Mieszkańców w celu zapewnienia im oczyszczania ścieków za pomocą POŚ. Jednocześnie ani dokonane ustalenia, ani Protokoły nie przewidują przeniesienia własności POŚ w okresie trwałości projektu na rzecz Mieszkańców. W konsekwencji, w ocenie Gminy, należy uznać, iż Gmina nie realizuje dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT, lecz świadczy usługi polegające na zapewnieniu oczyszczania ścieków Mieszkańców przy pomocy POŚ.

Wpływ dotacji na cenę

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle przytoczonego powyżej art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Podobnie wskazuje art. 73 Dyrektywy 2OO6/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. 347 s. 1 ze zm.; dalej: „Dyrektywa VAT"), zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

W konsekwencji decydujący dla opodatkowania dotacji podatkiem VAT powinien być element bezwzględnego i bezpośredniego związku dotacji z ceną jednostkową towaru lub usługi (możliwość alokacji dotacji do ceny towaru lub usługi). Jeżeli zatem sposób kalkulacji dotacji związany jest nawet z ceną jednostkową towaru lub usługi, ale jedynie pośrednio (tylko w sensie ekonomicznym) albo kalkulacja dotacji oderwana jest całkowicie od ceny towaru czy usługi świadczonej przez podatnika, dotacja (dopłata) taka nie podlega opodatkowaniu.

W przedmiotowej sytuacji można mówić o bezpośrednim związku dotacji z ceną świadczenia realizowanego na rzecz Mieszkańca. Uzyskanie przez Gminę dotacji ma ten skutek, że usługa mająca co do zasady charakter odpłatny (Wykonawcy uzyskają wynagrodzenie za wykonane świadczenie) wykonana zostaje na rzecz jej ostatecznego beneficjenta, tj. Mieszkańca, nieodpłatnie. I choć w sensie ekonomicznym dotacja ma charakter kosztowy (będą służyć pokryciu kosztów nabycia usługi od Wykonawców), to w ocenie Gminy ma ona bezpośredni związek z ceną usługi, jaką zobowiązany byłby ponieść jej beneficjent.

Ponadto należy wskazać, że jeśli na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT w podstawie opodatkowania należy uwzględnić m.in. dotacje pozwalające na obniżenie ceny świadczonych usług, to tym bardziej należy w niej uwzględnić dotacje umożliwiające świadczenie tych usług nieodpłatnie. Skoro więc, w realiach niniejszej sprawy, ostateczny odbiorca nie musi, z uwagi na przyznanie Gminie dotacji, płacić za wykonanie usługi, to należy stwierdzić, że dotacja powinna zostać uwzględniona w podstawie opodatkowania i tym samym zostać rozliczona dla celów VAT.

Jednocześnie podstawa opodatkowania powinna zostać pomniejszona - zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy o VAT - o kwotę podatku. W efekcie, podstawę opodatkowania dla świadczonych przez Gminę usług stanowić będzie kwota dotacji otrzymanej z PROW pomniejszona o kwotę VAT należnego (tzw. kwotę dotacji należy uznać jako wartość brutto). Jednocześnie, w ocenie Gminy do podstawy opodatkowania nie należy zaliczać kwoty wkładu własnego Gminy.

Stanowisko organów podatkowych w analogicznych stanach faktycznych

Zaprezentowane stanowisko potwierdzają licznie wydawane w ostatnim okresie interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS"), dotyczące ze swej istoty analogicznych stanów faktycznych (tj. realizacji na rzecz Mieszkańca usług bez jego partycypacji w kosztach inwestycji, przy otrzymaniu dofinansowania przez gminę).

Przykładowo - również w odniesieniu do inwestycji w zakresie POŚ - w interpretacji indywidualnej z 31 grudnia 2019 r. sygn. 0112-KDIL2-1.4012.495.2019.1.AS DKIS uznał, że „mimo iż, jak wskazano w opisie sprawy, po zakończeniu inwestycji, właściciel działki będzie uprawniony do nieodpłatnego korzystania z wybudowanej na jego działce przydomowej oczyszczalni ścieków, a więc czynności te są realizowane na rzecz mieszkańców nieodpłatnie z tego względu, że są pokryte z dofinansowania, to jednak mamy do czynienia z czynnościami odpłatnymi (dofinansowanie stanowiące dopłatę do ceny), zatem inwestycja służy w istocie wyłącznie czynnościom opodatkowanym". Można z tego wyinterpretować, że dofinansowanie stanowi podstawę opodatkowania.

Analogiczne stanowisko DKIS zajmował co do projektów analogicznych w swej istocie (np. dot. usług usuwania azbestu lub usług termomodernizacji za pomocą instalacji fotowoltaicznych). Przykładami mogą być:

· interpretacja indywidualna z 25 września 2020 r. sygn. 0114-KDIP4.2.4012.295.2020.2.MC,

· interpretacja indywidualna z 22 kwietnia 2020 r. sygn. 0112-KDIL3.4012.63.2020.2.MŁ,

· interpretacja indywidualna z 13 marca 2020 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.19.2020.2.MK,

· interpretacji indywidualna z 18 lutego 2020 r. sygn. 112-KDIL1-2.4012.677.2019.2.AW,

· interpretacja indywidualna z 10 lutego 2020 r. sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.842.2019.l.MH,

· interpretacja indywidualna z 18 lipca 2019 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.319.2019.2.JM,

· interpretacja indywidualna z 11 lipca 2019 r. sygn. 0112-KDIL2-3.4012.240.2019.1.EW,

· interpretacja indywidualna z 5 września 2019 r. sygn. 0112-KDIL2-1.4012.319.2019.1.JKS.

Podsumowując, dotacja uzyskana z PROW, pomniejszona o kwotę podatku należnego stanowi podstawę opodatkowania świadczonej przez Gminę usługi.

Ad 2.

Prawo do odliczenia VAT

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Z treści powyższej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

· zostały nabyte przez podatnika tego podatku,

· pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi, a także,

· czy w przedmiotowej sytuacji nie występują przesłanki negatywne uregulowane w art. 88 ustawy o VAT oraz ograniczenia prawa do odliczenia z art. 90 i 91 tejże ustawy.

Jak już zostało wskazane powyżej, w związku z realizacją Inwestycji w zakresie POŚ Gmina wykonała na rzecz Mieszkańców opodatkowane VAT usługi polegające na budowie POŚ, udostępnieniu ich do korzystania, a następnie - po upływie okresu trwałości Inwestycji - przekazaniu na własność. Zapłatę za ww. usługę stanowi natomiast w ocenie Gminy kwota dotacji.

W konsekwencji, Gmina ma pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur VAT otrzymanych od Wykonawców w ramach realizacji Inwestycji w zakresie budowy POŚ. Powyższe wynika z faktu, że w niniejszym wypadku spełnione są - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT - przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, a nabywane usługi od Wykonawców są / będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT,

Stanowisko organów podatkowych w analogicznych stanach faktycznych

W odniesieniu do analogicznej inwestycji w zakresie POŚ, w interpretacji indywidualnej z 31 grudnia 2019 r. sygn. 0112-KDIL2-1.4012.495.2019.1.AS DKIS uznał, że „jeżeli otrzymane dofinansowanie ze środków Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na realizację przedmiotowej Inwestycji stanowi środki otrzymane od osoby trzeciej (dotacje, subwencje lub dopłaty o podobnym charakterze), które będą miały bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług (z okoliczności sprawy wynika bowiem, że Gmina pozyska środki na realizację Inwestycji polegającej na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków, a nie na ogólną działalność Gminy), to Gminie - zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy - będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na realizację Inwestycji".

Stanowisko o możliwości pełnego odliczenia VAT od wydatków na inwestycję, w ramach której podstawę opodatkowania stanowi wyłącznie dotacja, DKIS zajmował co do projektów analogicznych w swej istocie (np. dot. usług usuwania azbestu) - tak uznano przykładowo:

· w interpretacji indywidualnej z 25 września 2020 r. sygn. 0114-KDIP4-2.4012.295.2020.2.MC,

· w interpretacji indywidualnej z 11 marca 2020 r. sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.785.2019.3.SM,

· w interpretacji indywidualnej z 21 stycznia 2020 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.63.2019.2.AK,

· w interpretacji indywidualnej z 24 października 2019 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.516.2019.2.JM;

· w interpretacji indywidualnej z 11 października 2019 r. sygn. 0112-KDIL2-2.4012.433.2019.2.AKR;

· w interpretacji indywidualnej z 8 października 2019 r. sygn. 0114-KDIP4.4012.523.2019.1.AK;

· w interpretacji indywidualnej z 6 grudnia 2018 r. sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.719.2018.2.IR;

· w interpretacji indywidualnej z 5 grudnia 2018 r. sygn. 0112-KDIL4.4012.542.2018.2.NK;

· w interpretacji indywidualnej z 28 listopada 2018 r. sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.754.2018.1.JK.

Podsumowując, w ocenie Gminy, ma ona pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z Inwestycją w zakresie budowy POŚ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych jest prawidłowe.

Mając powyższe na uwadze, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzeń.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.