0114-KDIP4-3.4012.576.2021.3.MAT

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z 19 sierpnia 2021 r. (data wpływu 20 sierpnia 2021 r.), uzupełnionym pismem z 5 listopada 2021 r. (data wpływu 5 listopada 2021 r.), oraz pismem z 5 listopada 2021 r. (data wpływu 9 listopada 2021 r.), będącymi odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z 4 listopada 2021 r. (doręczone 4 listopada 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• uznania opisanego świadczenia Kupującego na rzecz Sprzedającego, z tytułu którego Sprzedający zobowiązany będzie do zapłaty Wynagrodzenia za świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT (podatek od towarów i usług), opodatkowania ww. świadczenia i braku możliwości korzystania ze zwolnienia z podatku VAT, udokumentowania ww. transakcji fakturą VAT oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z ww. faktury (pytanie oznaczone we wniosku nr 5),
• uznania Czynności Związanych z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji za świadczenie usług w rozumieniu przepisów VAT, opodatkowania podatkiem VAT ww. czynności i braku możliwości korzystania ze zwolnienia z podatku VAT oraz udokumentowania ww. czynności fakturą VAT wystawioną przez Kupującego (pytanie oznaczone we wniosku nr 7),
• prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Kupującego na rzecz Sprzedającego tytułem Czynności Związanych z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji (pytanie oznaczone we wniosku nr 8),
• uznania, czy Czynności Związane z Opłatami Eksploatacyjnymi do Ostatniego Dnia Miesiąca Transakcji stanowią świadczenie usług w rozumieniu przepisów o VAT, a tym samym podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT nie będąc czynnościami zwolnionymi oraz udokumentowania ww. transakcji fakturą VAT przez Kupującego (pytanie oznaczone we wniosku nr 9),
• uznania, czy Wnioskodawca dokonujący na rzecz drugiego Wnioskodawcy płatności tytułem Czynności Związanych z Opłatami Eksploatacyjnymi do Ostatniego Dnia Miesiąca Transakcji będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury dokumentującej wykonanie tej usługi (pytanie oznaczone we wniosku nr 10)

– jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

20 sierpnia 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania opisanego świadczenia Kupującego na rzecz Sprzedającego, z tytułu którego Sprzedający zobowiązany będzie do zapłaty Wynagrodzenia za świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, opodatkowania ww. świadczenia i braku możliwości korzystania ze zwolnienia z podatku VAT, udokumentowania ww. transakcji fakturą VAT oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z ww. faktury (pytanie oznaczone we wniosku nr 5), uznania Czynności Związanych z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji za świadczenie usług w rozumieniu przepisów VAT, opodatkowania podatkiem VAT ww. czynności i braku możliwości korzystania ze zwolnienia z podatku VAT oraz udokumentowania ww. czynności fakturą VAT wystawioną przez Kupującego (pytanie oznaczone we wniosku nr 7), prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Kupującego na rzecz Sprzedającego tytułem Czynności Związanych z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji (pytanie oznaczone we wniosku nr 8), uznania, czy Czynności Związane z Opłatami Eksploatacyjnymi do Ostatniego Dnia Miesiąca Transakcji stanowią świadczenie usług w rozumieniu przepisów o VAT, a tym samym podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT nie będąc czynnościami zwolnionymi oraz udokumentowania ww. transakcji fakturą VAT przez Kupującego (pytanie oznaczone we wniosku nr 9), uznania, czy Wnioskodawca dokonujący na rzecz drugiego Wnioskodawcy płatności tytułem Czynności Związanych z Opłatami Eksploatacyjnymi do Ostatniego Dnia Miesiąca Transakcji będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury dokumentującej wykonanie tej usługi (pytanie oznaczone we wniosku nr 10).

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z 5 listopada 2021 r. (data wpływu 5 listopada 2021 r.), oraz pismem z 5 listopada 2021 r. (data wpływu 9 listopada 2021 r.), będącymi odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z 4 listopada 2021 r. (doręczone 4 listopada 2021 r.).

We wniosku złożonym przez:

- Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

(…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

(…)

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe**, ostatecznie sprecyzowane w uzupełnieniu do wniosku:**

(…) sp. z o.o. (dalej: Zbywca lub Sprzedający) jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów oraz czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym w Polsce. Działalność gospodarcza Sprzedającego polega między innymi na wynajmie nieruchomości własnej - budynku biurowego pod nazwą handlową „(…)” znajdującego się w (…) (dalej: Budynek) - na rzecz podmiotów trzecich jako najemców.

(…) (dalej: Nabywca lub Kupujący) jest funduszem inwestycyjnym prawa francuskiego - inwestycyjną spółką cywilną o zmiennym kapitale, stanowiącą instytucję zbiorowego inwestowania w nieruchomości z siedzibą w ((…) Francja). Kupujący prowadzi działalność inwestycyjną na rynku nieruchomości. Kupujący ma zarejestrowany oddział w Polsce.

Sprzedający jest właścicielem działek gruntu oznaczonych numerami ewidencyjnymi 1, 2 oraz 3, zlokalizowanych w (…) przy ulicy (…), o łącznej powierzchni 5.189 metrów kwadratowych, dla których Sąd Rejonowy (…) Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą o numerze (…) (dalej - „Grunt”) wraz z posadowionym na nich Budynkiem oraz budowlami stanowiącymi infrastrukturę towarzyszącą (takimi jak np. alejki piesze umożliwiające dostęp do Budynku, zjazd z drogi publicznej, droga dojazdowa oraz totem reklamowy, dalej - Budowle), w dalszej części wniosku określanych łącznie jako „Nieruchomość”.

Kupujący zamierza nabyć Nieruchomość od Sprzedającego (dalej: Transakcja) i prowadzić działalność gospodarczą w zakresie wynajmu Nieruchomości.

Prawo własności Nieruchomości zostało nabyte przez Sprzedającego 15 grudnia 2016 r. w drodze umowy sprzedaży, zawartej z podmiotem, będącym funduszem inwestycyjnym zamkniętym aktywów niepublicznych (dalej - (`(...)`)), który nabył Nieruchomość (obejmującą wówczas Grunt wraz z Budynkiem w toku budowy) na podstawie umowy sprzedaży zawartej 13 lipca 2016 r. z poprzednim właścicielem Nieruchomości („Poprzedni Właściciel”). Przed nabyciem Nieruchomości od Poprzedniego Właściciela, (`(...)`) uzyskał indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną przez Ministra Finansów 8 lipca 2016 r. (organ upoważniony do wydania interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie) o sygnaturze IPPP3/4512-293/16-4/PC, w której organ wydający interpretację potwierdził, że w ramach transakcji nabycia Nieruchomości dojdzie do dostawy na rzecz (`(...)`) Budynku, a także, że dostawa Budynku będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia i podlegała będzie opodatkowaniu podatkiem VAT z zastosowaniem stawki podstawowej w wysokości 23%. Organ w wymienionej wyżej interpretacji potwierdził również, że taką samą stawką podatku VAT objęte będzie także zbycie prawa własności Gruntu, na którym posadowiony jest przedmiotowy Budynek. Strony umowy sprzedaży Nieruchomości zawartej 13 lipca 2016 roku zastosowały się do uzyskanej interpretacji i dostawa Nieruchomości została opodatkowana VAT według stawki podstawowej 23%.

Przed dniem transakcji, jaka miała miejsce 15 grudnia 2016 r., Sprzedający (występujący w tej transakcji jako nabywca) uzyskał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaną przez Ministra Finansów (organ upoważniony do wydania interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie) o sygnaturze 1462-IPPP2.4512.686.2016.1.DG, w której organ wydający interpretację potwierdził stanowisko Sprzedającego, że planowane nabycie przez Sprzedającego od (`(...)`) Nieruchomości będzie w całości podlegało obligatoryjnemu opodatkowaniu przez (`(...)`) podatkiem VAT według stawki 23%, natomiast Sprzedającemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości.

W opisie zdarzenia przyszłego Sprzedający wskazał, że do pierwszego zasiedlenia Budynku, budowli i ich części doszło 13 lipca 2016 r., a planowana transakcja pomiędzy (`(...)`) a Sprzedającym ma mieć miejsce w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia, w związku z tym transakcja sprzedaży Nieruchomości przez (`(...)`) na rzecz Sprzedającego będzie podlegała obligatoryjnemu opodatkowaniu VAT. Natomiast jeżeli wydatki (`(...)`) na ulepszenie Budynku, budowli oraz ich części wchodzących w skład Nieruchomości, od chwili jej nabycia przez (`(...)`) 13 lipca 2016 r. do dnia jej zbycia na rzecz Sprzedającego przekroczyłyby co najmniej 30% ceny nabycia tych obiektów, to nie zmieni kwalifikacji prawnopodatkowej dostawy Nieruchomości przez (`(...)`) na rzecz Sprzedającego, ponieważ w takiej sytuacji dostawa ta będzie również podlegała obligatoryjnemu opodatkowaniu VAT według stawki 23% jako dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia.

Przedmiotowa transakcja nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego, na podstawie umowy zawartej 15 grudnia 2016 r., została w całości opodatkowana przez (`(...)`) podatkiem VAT według stawki 23%, a Sprzedający - zastosowawszy się do uzyskanej interpretacji indywidualnej - odliczył VAT naliczony w związku z przedmiotową transakcją.

Po dokonaniu nabycia, Nieruchomość (w tym Budynek oraz Budowle) przeznaczona była na prowadzenie działalności gospodarczej Sprzedającego w postaci wynajmu pomieszczeń i innych powierzchni podmiotom trzecim jako najemcom.

Usługi najmu pomieszczeń i powierzchni świadczone przez Sprzedającego były oraz są w dalszym ciągu opodatkowane VAT. Sprzedający nie prowadził, nie prowadzi ani do dnia Transakcji nie będzie prowadził działalności zwolnionej od podatku VAT. Nieruchomość nie była i nie będzie wykorzystywana przez Sprzedającego na cele działalności zwolnionej z podatku VAT ani też na cele niezwiązane z działalnością gospodarczą Sprzedającego.

W okresie po nabyciu Nieruchomości przez Sprzedającego do momentu Transakcji Budynek ani Budowle lub ich części wchodzące w skład Nieruchomości nie będą ulepszone przez Sprzedającego w taki sposób, że wartość tych ulepszeń poniesiona w stosunku do Budynku lub danej budowli lub ich części przekroczyłaby 30% wartości początkowej Budynku lub tej budowli lub ich części.

Strony planują zawrzeć przedwstępną warunkową umowę sprzedaży Nieruchomości, a zawarcie przyrzeczonej umowy sprzedaży Nieruchomości uzależnione będzie od spełnienia szeregu warunków zawieszających.

W ramach planowanej Transakcji, oprócz przeniesienia własności Nieruchomości oraz praw i obowiązków Sprzedającego wynikających z zawartych umów najmu (które przejdą z mocy prawa zgodnie z art. 678 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 poz. 1740 ze zm., dalej: „Kodeks Cywilny”)), Sprzedający:

(i) sprzeda ruchomości znajdujące się na Nieruchomości, takie jak np. meble oraz inne sprzęty służące do prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości (szczegółowa lista sprzedawanych ruchomości zostanie uzgodniona przez Zainteresowanych przed zamknięciem Transakcji); oraz

(ii) przeniesie prawa i obowiązki wynikające z gwarancji jakości i rękojmi za wady, a także inne prawa związane z jakością wykonania Budynku i innych urządzeń i instalacji znajdujących się na Nieruchomości;

(iii) przeniesie prawa i obowiązki wynikające z zabezpieczeń praw określonych powyżej;

(iv) przeniesie prawa z zabezpieczeń najmowych, np. gwarancje bankowe, kaucje, poddania się egzekucji, poręczenia, itp.;

(v) przeniesie prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z właścicielami nieruchomości sąsiednich;

(vi) przekaże kaucje złożone przez poszczególnych najemców oraz kwoty zatrzymane wynikające z umów o roboty budowlane;

(vii) przeniesie majątkowe prawa autorskie, prawa zależne do dokumentacji projektowej wykonanej przez podmioty trzecie w związku z budową Budynku i Budowli towarzyszących oraz prawo do wykonywania osobistych praw autorskich autorów takiej dokumentacji;

(viii) udostępni dokumentację prawną (w tym oryginały lub kopie umów (np. umów najmu) i decyzji administracyjnych (np. pozwoleń na budowę)), techniczną, projektową związaną z Nieruchomością, będącą w posiadaniu Sprzedającego.

Składniki majątkowe, określone powyżej, które zostaną przeniesione na Kupującego wraz z Nieruchomością w ramach Transakcji będą dalej łącznie nazywane Przedmiotem Transakcji.

Należy również wskazać, że zgodnie z intencją Zaineresowanych żaden z poniższych elementów nie będzie podlegał zbyciu w ramach Transakcji:

(i) prawa i obowiązki wynikające z umów o dostawę mediów lub przyłączenie mediów do Nieruchomości (z zastrzeżeniem możliwości cesji tych umów, o czym mowa niżej);

(ii) prawa i obowiązki wynikające z umów o świadczenie usług zawartych przez Sprzedającego np. dot. ochrony Nieruchomości, utrzymania czystości Nieruchomości, monitoringu przeciwpożarowego itp.);

(iii) umowy o zarządzanie aktywami, umowa o zarządzanie Nieruchomością (property management agreement);

(iv) finansowania działalności Sprzedającego, w szczególności pożyczki od podmiotów powiązanych lub kredyty bankowe;

(v) indywidualizujące oznaczenia Sprzedającego (tj. jego firma w rozumieniu Kodeksu cywilnego);

(vi) prawa i obowiązki wynikające z jakichkolwiek umów rachunku bankowego Sprzedającego;

(vii) prawa i obowiązki wynikające z jakichkolwiek umów o świadczenie usług księgowych, prawnych i marketingowych Sprzedającego;

(viii) środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych Sprzedającego, za wyjątkiem kaucji najemców;

(ix) księgi rachunkowe i inne dokumenty (np. dokumenty handlowe, korporacyjne) Sprzedającego, związane z działalnością gospodarczą Sprzedającego;

(x) pracownicy Sprzedającego;

(xi) wierzytelności Sprzedającego;

(xii) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem;

(xiii) zobowiązania podatkowe i inne zobowiązania Sprzedającego wynikające z tytułu rozliczeń publicznoprawnych.

Odnosząc się do umów dotyczących dostawy mediów lub przyłączenia mediów oraz usług telekomunikacyjnych związanych z Nieruchomością Kupujący nie wyklucza, iż zostaną one na niego przeniesione w drodze cesji. Ponadto Zainteresowani nie wykluczają, iż zostanie przeniesiona na Kupującego ramowa umowa najmu zawarta między Sprzedającym a podmiotem trzecim (tzw. Master Lease) (wraz z zabezpieczeniami), w ramach której ten podmiot trzeci zobowiązał się do zawarcia ze Sprzedającym umowy najmu w odniesieniu do niewynajętej lub wynajętej, ale nie wydanej nowym najemcom części Budynku. Wówczas wymienione w tym akapicie umowy będą włączone do Przedmiotu Transakcji.

Ze względu na fakt, że logotypy, oznakowanie Budynku oraz elementy elewacji są trwale związane z Nieruchomością zostaną one również przeniesione na Kupującego. Demontowanie powyższych spowodowałoby nadmierne koszty finansowe, co z biznesowego punktu widzenia byłoby niekorzystne dla obu stron Transakcji. Forma prawna korzystania przez Kupującego z tych składników nie została jeszcze ustalona. Kupujący w ramach Transakcji nie nabędzie żadnych praw do znaków towarowych Sprzedającego.

Zgodnie z intencją Wnioskodawców, w skład Przedmiotu Transakcji nie wejdą również:

a) tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego w zakresie prowadzenia działalności polegającej na wynajmie Nieruchomości,

b) nazwa przedsiębiorstwa Sprzedającego,

c) umowy ubezpieczenia działalności Sprzedającego.

Sprzedający wskazuje, że jego intencją jest rozwiązanie umów na dostawę mediów z dostawcami. W przypadku braku takiej możliwości, przeniesienie poszczególnych umów na Kupującego będzie uzależnione od warunków cesji określonych w umowach z zewnętrznymi dostawcami.

Intencją Sprzedającego jest także rozwiązanie umów serwisowych (m.in. umowy o usługę ochrony fizycznej i dozoru mienia, umowy o monitorowanie i konserwację obiektu itp.). Po transakcji Kupujący zawrze odpowiednie umowy z innymi lub tymi samymi dostawcami we własnym imieniu oraz na odrębnie ustalonych warunkach.

Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników, dlatego w wyniku Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego pracowników, ani tym bardziej zakładu pracy Sprzedającego.

Ponadto, Wnioskodawcy wskazują że dokumenty związane z Nieruchomością które również mogą zostać przejęte przez Kupującego, w ocenie Sprzedającego nie stanowią know-how Sprzedającego związanego z działalnością gospodarczą Sprzedającego, lecz mają na celu wyłącznie potwierdzenie stanu technicznego Nieruchomości oraz stanowić będą podstawę do prawidłowego dokonania rozliczeń z najemcami oraz prawidłowego działania Nieruchomości.

Zainteresowani wskazują że cena za nabycie Przedmiotu Transakcji przez Kupującego zostanie określona w oparciu o ustaloną między Sprzedającym i Kupującym wartość ww. składników, które w ramach Transakcji zostaną nabyte przez Kupującego.

Do prowadzenia działalności gospodarczej przez Kupującego z wykorzystaniem Przedmiotu Transakcji konieczne będzie podjęcie szeregu działań o charakterze faktycznym lub prawnym, niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu Nieruchomości przez Kupującego.

W szczególności, po przeprowadzeniu Transakcji Kupujący zawrze we własnym zakresie nowe umowy zarządzania Nieruchomością jak również nowe umowy na obsługę serwisową Nieruchomości. Kupujący we własnym zakresie uzyska również finansowanie na przeprowadzenie Transakcji.

W związku z planowaną Transakcją w zakresie powierzchni niewynajętej w Budynku, podmiot powiązany ze Sprzedającym zobowiąże się do pokrycia ubytku przychodów, jaki Kupujący może ponieść jeśli, między innymi, przeznaczone do wynajęcia powierzchnie Nieruchomości nie będą w pełni wynajęte lub nie będą wydane najemcom. W tym celu podmiot powiązany ze Sprzedającym oraz Kupujący zamierzają zawrzeć umowę gwarancji czynszowej. Umowa gwarancji czynszowej zostanie zawarta z podmiotem powiązanym ze Sprzedającym ze względu na fakt, iż Sprzedający po sprzedaży Nieruchomości może zostać zlikwidowany.

W związku z powyższym Sprzedający oraz Kupujący uzgodnili, że taka gwarancja czynszowa zostanie udzielona Kupującemu nie przez Sprzedającego, ale przez podmiot z grupy powiązany ze Sprzedającym. Konieczność zawarcia takiej umowy wynika z faktu, iż cena z tytułu Transakcji zostanie skalkulowana przez Zbywcę i Nabywcę m.in. w oparciu o dane o szacowanej kwocie przychodów z wynajmu wszystkich powierzchni przeznaczonych do wynajęcia w ramach Nieruchomości - tymczasem możliwe jest, że na dzień Transakcji część z tych powierzchni nie będzie przedmiotem najmu, lub też nie będzie najemcom wydana. A zatem, aby wyrównać Nabywcy ubytek przychodów, jaki poniesie w związku z faktem, iż nie uzyska dochodów z najmu w założonej wysokości (w oparciu o które została skalkulowana cena za Nieruchomość), podmiot powiązany ze Sprzedającym zobowiąże się do dokonywania wypłat określonych świadczeń gwarancyjnych po dniu Transakcji, które mają na celu wyrównanie ubytku przychodów.

Przedmiot Transakcji, w tym Nieruchomość, nie jest wyodrębniony w strukturze organizacyjnej i dokumentacji wewnętrznej Sprzedającego, w szczególności w dotychczasowym przedsiębiorstwie Sprzedającego nie została utworzona odrębna komórka organizacyjna (dział, wydział, oddział) odpowiedzialna za prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu o Przedmiot Transakcji, w tym Nieruchomość. Nie istnieją odrębne zapisy statutu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, które przypisane byłyby wyłącznie do tych aktywów. Przedmiot Transakcji, w tym Nieruchomość nie był, nie jest i nie zostanie wyodrębniony organizacyjnie jako dział/oddział/wydział w przedsiębiorstwie Sprzedającego, w szczególności na podstawie uchwały wspólników Sprzedającego bądź innego dokumentu (np. wewnętrznego regulaminu organizacyjnego lub struktury organizacyjnej Sprzedającego), żadne prawne wyodrębnienie Przedmiotu Transakcji, w tym Nieruchomości w ramach struktury Sprzedającego nie miało miejsca.

W dniu złożenia niniejszego wniosku u Sprzedającego funkcjonuje dokument stanowiący regulamin korzystania z Budynku (dalej: „Regulamin”), który jest integralną częścią niektórych umów najmu. Regulamin jest dokumentem określającym dodatkowe (poza treścią umowy najmu) wzajemne prawa i obowiązki związane z najmem powierzchni biurowej. Regulamin nie jest dokumentem wyznaczającym ramy funkcjonowania Budynku jako formalnie organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Dla Przedmiotu Transakcji w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego nie są prowadzone osobne księgi rachunkowe. Przedmiot Transakcji nie obejmuje również żadnego rachunku bankowego, ani środków pieniężnych, które mogłyby służyć Kupującemu po przeprowadzeniu Transakcji do regulowania zobowiązań związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej Kupującego.

Co do zasady, przed dniem Transakcji wynajem powierzchni Nieruchomości stanowi jedyny przedmiot działalności gospodarczej Zbywcy i jego jedyne źródło przychodu. Zbywca nie posiada zatem aktywów innych niż związane z działalnością gospodarczą w zakresie wynajmu Nieruchomości. Poza Nieruchomością będącą przedmiotem Transakcji, Zbywca nie jest właścicielem ani użytkownikiem wieczystym żadnych innych nieruchomości.

W związku z utrzymaniem Nieruchomości Zbywca ponosi m.in. koszty zarządu, mediów, administracyjne, bieżących napraw, konserwacji itd. Przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z działalnością gospodarczą Zbywcy polegające na wynajmie Nieruchomości są zewidencjowane zgodnie z ogólnymi przepisami o rachunkowości. Zbywca w celu zapewnienia obsługi Nieruchomości korzysta przede wszystkim z infrastruktury i zasobów kadrowych zewnętrznego podmiotu świadczącego usługi zarządzania Nieruchomości, Sprzedającego.

Po przeprowadzeniu Transakcji, Sprzedający zostanie najprawdopodobniej zlikwidowany. Ostateczna decyzja w tym zakresie zostanie podjęta przez udziałowca Sprzedającego po dokonaniu sprzedaży Nieruchomości, przy uwzględnieniu kryteriów biznesowych.

Zbywca oraz Nabywca są i będą w momencie zawarcia Transakcji zarejestrowani w Polsce jako czynni podatnicy VAT. Zainteresowani nie są i na dzień Transakcji nie będą podmiotami powiązanymi na gruncie przepisów polskiego prawa podatkowego.

W zakresie w jakim Transakcja będzie podlegała zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Wnioskodawcy planują złożyć, przed dokonaniem Transakcji, wspólne oświadczenie (zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT) o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyborze opodatkowania VAT. Intencją Wnioskodawców jest opodatkowanie Transakcji podatkiem VAT.

Po Transakcji Kupujący zamierza prowadzić w Polsce działalność gospodarczą obejmującą wynajem Nieruchomości na cele komercyjne (głównie biurowe i usługowe) podlegającą opodatkowaniu 23% VAT. Kupujący (będący funduszem inwestycyjnym) zamierza prowadzić opisaną powyżej działalność głównie w oparciu o zasoby podwykonawców.

Kupujący nie zamierza świadczyć usług w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania Nieruchomości ani jej części na cele mieszkaniowe, ani nie zamierza prowadzić w oparciu o Nieruchomość innej działalności gospodarczej zwolnionej z VAT lub niepodlegającej VAT.

Dodatkowo, w umowie sprzedaży Przedmiotu Transakcji Wnioskodawcy przewidują że Kupujący zachowa się w określony sposób, tj. zaakceptuje obecny kształt umów najmu zawartych przez Sprzedającego z obecnymi najemcami Nieruchomości w zakresie określonych tzw. zachęt dla najemców (które to zachęty obniżą dochodowość tych umów w okresie, kiedy to właścicielem Nieruchomości będzie już Kupujący) i wyrazi zgodę na to, by cena Przedmiotu Transakcji, która została wskazana w liście intencyjnym w zakresie planowanej transakcji, nie uległa obniżeniu z uwagi na ww. zachęty dla najemców (cena Nieruchomości w modelach wyceny jest bowiem wypadkową m.in. przewidywanych zdyskontowanych wpływów dochodów z najmu).

W zamian za zaakceptowanie przez Kupującego obecnego kształtu umów najmu, zawartych przez Sprzedającego z obecnymi najemcami Nieruchomości w zakresie określonych tzw. zachęt dla najemców oraz za wyrażenie zgody na utrzymanie ceny za Przedmiot Transakcji na określonym w liście intencyjnym poziomie, Sprzedający zapłaci Kupującemu wynagrodzenie odpowiadające wartości ww. zachęt dla najemców (dalej: Wynagrodzenie), w związku z okolicznością że począwszy od dnia dokonania Transakcji ekonomicznie ww. zachęty finansować będzie musiał już Kupujący. Warunkiem otrzymania Wynagrodzenia przez Kupującego jest zawarcie przez Kupującego umowy sprzedaży Przedmiotu Transakcji. Korzyścią dla Sprzedającego jest brak konieczności wycofania się z ceny wskazanej w liście intencyjnym, co skutkować mogłoby negatywnymi finansowymi i wizerunkowymi konsekwencjami dla Sprzedającego, a nawet potencjalną rezygnacją Kupującego z planowanej transakcji. Kupujący bowiem, będący francuskim funduszem inwestycyjnym, mającym określoną politykę inwestycyjną i obowiązki informacyjne, na obecnym etapie (tj. etapie, gdy list intencyjny został już przedłożony drugiej stronie transakcji i obopólnie podjęta została decyzja o dalszym procedowaniu w kierunku nabycia Przedmiotu Transakcji przez Kupującego), w razie zmiany ceny Przedmiotu Transakcji może podjąć decyzję o rezygnacji z planowanej Transakcji z uwagi na niespełnienie parametrów inwestycyjnych, które legły u podstaw decyzji Kupującego o dalszym procedowaniu w kierunku nabycia Przedmiotu Transakcji.

Mając na uwadze fakt, iż Kupujący będzie zobowiązany do zapłaty na rzecz Sprzedającego ceny za nabycie Przedmiotu Transakcji, nie jest wykluczone, że w celu zmniejszenia ilości prac administracyjnych związanych z rozliczeniem Transakcji, strony Transakcji dokonają wzajemnego potrącenia wierzytelności w tym zakresie, tj. wierzytelności Sprzedającego z tytułu ceny sprzedaży Przedmiotu Transakcji z wierzytelnością Kupującego z tytułu Wynagrodzenia.

Strony Transakcji pragną również wskazać, że w ramach planowej Transakcji lub w krótkim okresie tuż po jej zrealizowaniu Zbywca oraz Nabywca dokonają między sobą ostatecznego rozliczenia kosztów i opłat związanych z obsługą Nieruchomości dotyczących m.in. podatku od nieruchomości, kosztów operacyjnych oraz ewentualnych należności wynikających z zawartych umów najmu, takich jak rozliczenia opłat za czynsz najmu oraz opłat eksploatacyjnych, stanowiących udział najemcy w wydatkach związanych z funkcjonowaniem, utrzymaniem i eksploatacją Budynku. Wydatki poniesione i należne za okres do dnia poprzedzającego dzień zawarcia Transakcji zostaną pokryte wyłącznie przez Zbywcę, natomiast powstałe i zapłacone przed dniem zawarcia Transakcji, ale dotyczące miesiąca w którym dojdzie do zawarcia Transakcji zostaną podzielone między strony Transakcji, w taki sposób, że Sprzedający poniesie koszty za okres od pierwszego dnia miesiąca do dnia poprzedzającego dzień zawarcia Transakcji, zaś Kupujący za okres rozpoczynający się od dnia zawarcia Transakcji (z tym dniem włącznie).

Jednocześnie Wnioskodawcy zamierzają uzgodnić w umowie sprzedaży Przedmiotu Transakcji, iż prawo do poboru czynszu najmu oraz miesięcznych zaliczek na opłaty eksploatacyjne za okres rozpoczynający się w dniu zawarcia Transakcji i kończący się w ostatnim dniu kalendarzowym miesiąca w którym zostanie dokonana Transakcja będzie przysługiwać wyłącznie Sprzedającemu. Jednocześnie Sprzedający wypłaci Nabywcy wynagrodzenie za udzielenie prawa do pożytków z tytułu czynszu najmu oraz wynagrodzenie za udzielenie prawa do pożytków z tytułu miesięcznych zaliczek na opłaty eksploatacyjne w odpowiedniej części, tj. odpowiadającej wartości czynszu najmu/miesięcznych zaliczek na opłaty eksploatacyjne za okres od dnia zawarcia Transakcji (włącznie) do ostatniego dnia kalendarzowego miesiąca w którym zostanie dokonana Transakcja. Ponadto, Kupujący będzie wyłącznie uprawniony do poboru czynszu najmu oraz miesięcznych zaliczek na opłaty eksploatacyjne za okres rozpoczynający się od pierwszego dnia miesiąca kalendarzowego następującego po miesiącu w którym zostanie dokonana Transakcja. Wskazane powyżej czynności określane są w dalszej części niniejszego wniosku jako: „Czynności Związane z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji”.

Wnioskodawcy zamierzają także uzgodnić w umowie sprzedaży Przedmiotu Transakcji postępowanie w zakresie czynności związanych z opłatami eksploatacyjnymi otrzymanymi od najemców na poczet kosztów eksploatacyjnych w kontekście opłat i kosztów eksploatacji od początku roku kalendarzowego do ostatniego dnia miesiąca, w którym doszło do zawarcia Transakcji (dalej: „Czynności Związane z Opłatami Eksploatacyjnymi do Ostatniego Dnia Miesiąca Transakcji”). W ramach Czynności Związanych z Opłatami Eksploatacyjnymi do Ostatniego Dnia Miesiąca Transakcji, Zainteresowani dokonają weryfikacji faktycznych kosztów utrzymania Nieruchomości poniesionych przez Sprzedającego oraz ustalą dalsze prawa i obowiązki stron z tego wynikające. W sytuacji kiedy opłaty eksploatacyjne zapłacone przez najemców byłyby wyższe niż koszty utrzymania Nieruchomości, to Sprzedający zapłaci Kupującemu wynagrodzenie za zgodę Kupującego na dokonywanie czynności związanych ze zwrotem nadpłaty na rzecz najemców (które może nastąpić w okresach bieżących lub na koniec roku). W przypadku nadwyżki kosztów utrzymania Nieruchomości poniesionych przez Sprzedającego ponad opłatami za utrzymanie Nieruchomości wniesionymi przez najemców na rzecz Sprzedającego, Kupujący zapłaci Sprzedającemu wynagrodzenie za prawo do odzyskania niedopłaconych Sprzedającemu przez najemców kwot z tytułu opłat eksploatacyjnych (które może nastąpić w okresach bieżących lub na koniec roku).

W niniejszym przypadku cena sprzedaży Przedmiotu Transakcji została skalkulowana i wskazana w liście intencyjnym przy założeniu, że Sprzedający rozliczy się z Kupującym w zakresie Czynności Związanych z Opłatami Eksploatacyjnymi do Ostatniego Dnia Miesiąca Transakcji oraz zapłaci Kupującemu wynagrodzenie za Czynności Związane z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji. Tego typu rozliczenie jest standardem rynkowym - w praktyce rynkowej bowiem żaden nabywca ani zbywca nieruchomości nie godzi się bez odpowiedniego wynagrodzenia ponosić ciężaru finansowego odpowiednio zwrotu najemcom nadpłaconych przez nich opłat eksploatacyjnych które zostały wpłacone przez nich na rzecz zbywcy tej nieruchomości bądź pokrycia niedopłat w zakresie kosztów eksploatacyjnych oraz ponosić ciężaru utrzymania nieruchomości w danym okresie bez uzyskania za ten okres czynszu najmu. Brak wypłaty przez odpowiednio Sprzedającego oraz Kupującego wynagrodzenia za Czynności Związane z Opłatami Eksploatacyjnymi do Ostatniego Dnia Miesiąca Transakcji oraz wynagrodzenia za Czynności Związane z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji na rzecz Kupującego mógłby oznaczać konieczność zmiany ceny sprzedaży, wskazanej w liście intencyjnym.

Zapłata przedmiotowych wynagrodzeń na rzecz Kupującego jest dla Sprzedającego korzystna i uzasadniona biznesowo, bowiem spowoduje to brak konieczności wycofania się z ceny wskazanej w liście intencyjnym co skutkować mogłoby negatywnymi finansowymi i wizerunkowymi konsekwencjami dla Sprzedającego, a nawet potencjalną rezygnacją Kupującego z planowanej transakcji. Kupujący bowiem, będący francuskim funduszem inwestycyjnym, mającym określoną politykę inwestycyjną i obowiązki informacyjne, na obecnym etapie (tj. etapie, gdy list intencyjny został już przedłożony drugiej stronie transakcji i obopólnie podjęta została decyzja o dalszym procedowaniu w kierunku nabycia Przedmiotu Transakcji przez Kupującego), w razie zmiany ceny Przedmiotu Transakcji może podjąć decyzję o rezygnacji z planowanej Transakcji z uwagi na niespełnienie parametrów inwestycyjnych, które legły u podstaw decyzji Kupującego o dalszym procedowaniu w kierunku nabycia Przedmiotu Transakcji. Z tego względu również ewentualna zapłata przez Kupującego wynagrodzenia za Czynności Związane z Opłatami Eksploatacyjnymi do Ostatniego Dnia Miesiąca Transakcji jest dla Kupującego korzystna - spowoduje ona bowiem brak konieczności renegocjowania ceny wskazanej w liście intencyjnym, co mogłoby skutkować koniecznością wycofania się Kupującego z planowanej transakcji.

W uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawca wskazał, że w ocenie Spółki, Przedmiot Transakcji (tj. składniki majątkowe, które zostaną przeniesione na Kupującego wraz z Nieruchomością w ramach Transakcji) nie może być traktowany jako wyodrębniony zespół funkcjonalnie powiązanych ze sobą składników majątkowych, w pełni zdolnych do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych (samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym jako niezależny podmiot). Prowadzenie przez Kupującego działalności gospodarczej w oparciu o nabywane składniki majątkowe będzie możliwe dopiero po podjęciu przez niego, po nabyciu Przedmiotu Transakcji, szeregu działań o charakterze organizacyjnym, podpisaniu niezbędnych umów, itp.

W ocenie Spółki, Przedmiot Transakcji „sam w sobie” (tj. bez uzupełnienia go o dodatkowe elementy/podjęcia przez Kupującego dodatkowych działań faktycznych i prawnych) nie będzie wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu powierzchni biurowych w Nieruchomości.

Z perspektywy Kupującego, gdyby teoretycznie Przedmiot Transakcji przenieść do jakiejkolwiek „pustej” spółki (tj. nieposiadającej odpowiedniego zaplecza i środków), to niemożliwym byłoby prowadzenie przez tę spółkę działalności gospodarczej wyłącznie w oparciu o elementy nabyte w ramach Transakcji, bez konieczności podejmowania przez Kupującego dodatkowych działań faktycznych lub prawnych mających na celu uzupełnienie go o dodatkowe elementy/zapewnienie realizacji dodatkowych funkcji). Na rzecz Kupującego nie zostaną bowiem przeniesione prawa i obowiązki z szeregu istotnych umów umożliwiających prowadzenie działalności polegającej na najmie komercyjnym. Jeśli Kupujący nie zapewni - już we własnym zakresie - zarządzania i obsługi Nieruchomości przez wyspecjalizowanych usługodawców, prawdopodobnie dojdzie do wystąpienia zakłóceń w działalności, np. poprzez brak płynności finansowej w wyniku nieściągalności czynszów lub roszczeń finansowych najemców w związku z naruszeniami przez Kupującego obowiązków wynikających z umów najmu. Z tych względów prowadzenie trwałej i stabilnej działalności wyłącznie w oparciu o elementy nabyte w ramach Transakcji (tj. w oparciu o Przedmiot Transakcji) nie będzie możliwe.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, składniki majątku, będące przedmiotem zbycia, nie będą posiadały pełnej zdolności do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot.

Budowle wchodzące w skład Nieruchomości (alejki piesze, zjazd z drogi publicznej, droga dojazdowa oraz totem reklamowy) zostały oddane w użytkowanie pierwszemu nabywcy 13 lipca 2016 r. Wtedy doszło do nabycia Nieruchomości, w tym budowli, na podstawie umowy sprzedaży zawartej 13 lipca 2016 r. z Poprzednim Właścicielem Nieruchomości. Budowle te nie były oddane w użytkowanie na własne potrzeby Poprzedniego Właściciela po ich wybudowaniu przez ten podmiot.

Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia / wybudowania każdej z budowli znajdującej się na Nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy planowana Transakcja w całości będzie podlegać opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?

2. Czy w stosunku do planowanej Transakcji znajdą zastosowanie obligatoryjne zwolnienia z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 i 10a ustawy o VAT?

3. W przypadku, gdy tut. organ podatkowy uzna, że do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 i 10a ustawy o VAT i jednocześnie Wnioskodawcy na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania VAT Nieruchomości (tj. sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji zostanie przez Zbywcę opodatkowana w całości) - to czy Kupującemu będzie przysługiwało prawo na podstawie art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b oraz ust 11 ustawy o VAT do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Sprzedającego faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości, a w tym prawo do otrzymania zwrotu ewentualnej nadwyżki podatku naliczonego na swój rachunek bankowy na podstawie art. 87 ustawy o VAT?

Zdaniem Zainteresowanych:

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1:

Zdaniem Zainteresowanych, planowana Transakcja w całości będzie podlegać opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2:

Zdaniem Zainteresowanych, w stosunku do planowanej Transakcji nie znajdą zastosowania obligatoryjne zwolnienia z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 i 10a ustawy o VAT.

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3:

W przypadku gdy tut. organ podatkowy uzna, że do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 i 10a ustawy o VAT i jednocześnie Wnioskodawcy na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania VAT Nieruchomości (tj. sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji zostanie przez Zbywcę opodatkowana w całości), Kupującemu będzie przysługiwało prawo na podstawie art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b oraz ust. 11 ustawy o VAT do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Sprzedającego faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości, a w tym prawo do otrzymania zwrotu ewentualnej nadwyżki podatku naliczonego na swój rachunek bankowy na podstawie art. 87 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1:

Brak możliwości uznania Przedmiotu Transakcji za przedsiębiorstwo

Ustawa o VAT nie zawiera definicji legalnej przedsiębiorstwa. Powszechnie przyjmuje się, że w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT mowa jest o przedsiębiorstwie w znaczeniu przedmiotowym, w związku z czym pojęcie to należy rozumieć zgodnie z definicją przedsiębiorstwa wskazaną w art. 551 Kodeksu cywilnego.

Kodeks cywilny definiuje przedsiębiorstwo jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

(i) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

(ii) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

(iii) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

(iv) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

(v) koncesje, licencje i zezwolenia;

(vi) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

(vii) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

(viii) tajemnice przedsiębiorstwa;

(ix) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Należy też wskazać na art. 552 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w jego skład, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej lub z przepisów szczególnych. Oznacza to, że w przypadku np. sprzedaży przedsiębiorstwa, jeśli strony chcą wyłączyć z zakresu transakcji niektóre składniki majątkowe, konieczne jest enumeratywne wyliczenie tych pozycji (w przeciwnym razie zostaną one przeniesione na nabywcę).

Co do zasady, kwalifikacja czynności prawnej jako transakcji zbycia przedsiębiorstwa wymaga przeniesienia na nabywcę wszystkich elementów wskazanych w art. 55(1) Kodeksu cywilnego, o ile występują w danym stanie faktycznym. Kwalifikacja ta może być jednak zachowana w przypadku umownego wyłączenia z zakresu transakcji pewnych elementów, ale tylko wówczas, gdy nie mają one istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 listopada 2018 r. o sygnaturze 0114-KDIP4.4012.538.2018.2.IT).

Kluczowe jest, by przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia stanowiło całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Zbywany majątek powinien stanowić na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisanych przedsiębiorstwu. Nawet w przypadku wyłączenia z zakresu transakcji zbycia przedsiębiorstwa niektórych elementów, pomiędzy pozostałymi zbywanymi składnikami majątkowymi muszą zostać zachowane związki funkcjonalne w taki sposób, aby przekazany majątek mógł posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-3.4012.657.2018.2.SM).

Stanowisko Wnioskodawców, zgodnie z którym składniki majątkowe będące przedmiotem Transakcji nie stanowią przedsiębiorstwa jest również poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego (interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 2 marca 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.722.2017.2.JO, interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 stycznia 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.713.2017.1.MGO, czy interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 9 stycznia 2017 r., sygn. 1462-IPPP1.4512.890.16.2.AS).

Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa przesłanka (przyjęta w doktrynie prawa), iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Zdaniem Wnioskodawców, składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej Transakcji nie stanowią zorganizowanego zespołu, jako że m.in. prawa i obowiązki wynikające z umowy zarządzania Nieruchomością nie zostaną przejęte przez Kupującego. Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawców, nie ma podstaw, aby opisaną w niniejszym wniosku Transakcję sprzedaży zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Sprzedającego, w szczególności, że sprzedawane składniki nie będą posiadały zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

Zgodnie z aktualną praktyką orzeczniczą (szerzej: H. Litwińczuk. M. Jamroży, P. Karwat, R. Krasnodębski „Opodatkowanie spółek", red. H. Litwińczuk, Warszawa 2016, s. 53-57) przesłanką konieczną do uznania, że przedmiotem konkretnej transakcji jest przedsiębiorstwo w rozumieniu ustaw podatkowych, jest również możność prowadzenia przez podmiot nabywający zespół składników materialnych i niematerialnych działalności gospodarczej w takim samym zakresie, w jakim działalność ta prowadzona była przez zbywcę przenoszonego zespołu składników.

Takie podejście zyskało także akceptację doktryny (zob. przykładowo: J. Pustuł, Pojęcie przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części w prawie podatkowym (w:) Wykładnia i stosowanie prawa podatkowego. Węzłowe problemy, red. B. Brzeziński, Warszawa 2013, s. 424; S. Krempa, Sprzedaż przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części. Podatki dochodowe, Warszawa 2007, s. 36; R. A. Nawrot, Restrukturyzacje przedsiębiorstw. Aspekty podatkowe, Warszawa 2011, s. 78-80; K. Klimkiewicz (red.), M. Dankowska, A. Kozłowska, P. Włodarski, Restrukturyzacje spółek kapitałowych. Aspekty podatkowe, Warszawa 2011, s. 35).

Wnioskodawcy wskazują przy tym, że przedmiot Transakcji „sam w sobie” (tj. bez uzupełnienia go o dodatkowe elementy/podjęcia przez Kupującego dodatkowych działań faktycznych i prawnych) nie będzie wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu powierzchni biurowych w Nieruchomości.

W kontekście powyższych uwag należy wskazać, że Przedmiot Transakcji będzie ograniczony do zbycia Nieruchomości, związanych z nią ruchomości, takich jak np. meble, należności i zobowiązania, ściśle związane z samą Nieruchomością które zazwyczaj są przedmiotem przeniesienia w transakcjach mających za przedmiot nieruchomości. Z mocy prawa (art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego) na Kupującego zostaną przeniesione także prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów najmu.

Poza zakresem Transakcji pozostanie jednak cały szereg składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa Sprzedającego i objętych definicją wynikającą z art. 551 Kodeksu cywilnego, kluczowych dla funkcjonowania przedsiębiorstwa. Ich brak pozbawia nabywaną przez Kupującego masę majątkową zdolności do uznania jej za zespół powiązanych funkcjonalnie i organizacyjnie składników majątkowych, umożliwiający realizację zadań przypisanych przedsiębiorstwu.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Przedmiot Transakcji nie będzie obejmował między innymi takich elementów bezpośrednio związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego jak:

(i) prawa i obowiązki wynikające z umów o świadczenie usług zawartych przez Sprzedającego np. dot. ochrony Nieruchomości, utrzymania czystości Nieruchomości, monitoringu przeciwpożarowego itp.);

(ii) umowy o zarządzanie aktywami, umowa o zarządzanie Nieruchomością (property management agreement);

(iii) finansowania działalności Sprzedającego, w szczególności pożyczki od podmiotów powiązanych lub kredyty bankowe;

(iv) indywidualizujące oznaczenia Sprzedającego (tj. jego firma w rozumieniu Kodeksu cywilnego);

(v) prawa i obowiązki wynikające z jakichkolwiek umów rachunku bankowego Sprzedającego;

(vi) prawa i obowiązki wynikające z jakichkolwiek umów o świadczenie usług księgowych, prawnych i marketingowych Sprzedającego;

(vii) środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych Sprzedającego, za wyjątkiem kaucji najemców;

(viii) księgi rachunkowe i inne dokumenty (np. dokumenty handlowe, korporacyjne) Sprzedającego, związane z działalnością gospodarczą Sprzedającego;

(ix) pracownicy Sprzedającego;

(x) wierzytelności Sprzedającego;

(xi) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem;

(xii) zobowiązania podatkowe i inne zobowiązania Sprzedającego wynikające z tytułu rozliczeń publicznoprawnych;

(xiii) tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego w zakresie prowadzenia działalności polegającej na wynajmie Nieruchomości;

(xiv) nazwa przedsiębiorstwa Sprzedającego;

(xv) umowy ubezpieczenia działalności Sprzedającego.

Intencją Sprzedającego jest rozwiązanie umów na dostawę mediów. W przypadku braku takiej możliwości, przeniesienie poszczególnych umów na Kupującego będzie uzależnione od warunków cesji określonych w umowach z zewnętrznymi dostawcami.

Z przytoczonych wyżej okoliczności wynika, że podjęcie przez Kupującego działalności gospodarczej w oparciu o nabywane składniki majątkowe wymaga przedsięwzięcia przez niego szeregu czynności, takich jak np. zawarcie umów z dostawcami mediów (w zakresie w jakim zostaną rozwiązane przez Sprzedającego), ubezpieczenia, ochrony, umów o zarządzanie Nieruchomością, zapewnienie obsługi księgowej, prawnej, itd. Bez tych działań, w oparciu wyłącznie o nabywane w ramach Transakcji składniki majątkowe, Kupujący nie będzie w stanie prowadzić działalności gospodarczej polegającej na inwestowaniu w wynajętą Nieruchomość, jej wynajmie i zwiększaniu jej wartości poprzez aktywne zarządzanie Nieruchomością. W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych, nie ma możliwości uznania Przedmiotu Transakcji za zbycie przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Brak możliwości uznania Przedmiotu Transakcji za zorganizowaną część przedsiębiorstwa

Art. 6 pkt 1 ustawy o VAT wyłącza również stosowanie przepisów ustawy w odniesieniu do transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: ZCP).

Pojęcie ZCP zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Przez ZCP rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle powyższej definicji, wyróżnia się następujące przesłanki warunkujące możliwość uznania przedmiotu transakcji za ZCP:

(i) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

(ii) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

(iii) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

(iv) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Przede wszystkim, aby można było mówić o ZCP powinien istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych (przy czym ustawodawca wymienia w tym kontekście również zobowiązania), który jest wydzielony w istniejącym przedsiębiorstwie.

W licznych interpretacjach organów podatkowych dotyczących zakresu pojęcia ZCP podkreśla się, że wydzielenie to powinno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych) (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0112-KDIL1-3.4012.639.2018.3.AP, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0111-KDIB2-1.4010.411.2018.4.MJ, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0111-KDIB1-2.4010.515.2018.1.BG).

Przesłanka dotycząca wyodrębnienia organizacyjnego rozumiana jest w ten sposób, że ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako: dział, wydział, oddział itp. Podkreśla się, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny bowiem świadczyć przykładowo odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (tak np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 14 września 2011 r., sygn. ITPP2/443-888/11/PS).

Kryterium wyodrębnienia organizacyjnego spełnione byłoby również wówczas, gdyby ZCP miała swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. (tak np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 4 września 2012 r., sygn. IPPP1/443-547/12-2/MPe). Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie również w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 13 kwietnia 2016 r. (sygn. ITPP2/4512-115/16/AJ).

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W praktyce organów podatkowych wyodrębnienie finansowe oznacza, że sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do jego zorganizowanej części.

Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 9 grudnia 2016 r. (sygn. 1462-IPPP2.4512.784.2016.2.AM) potwierdził, że „wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość alokacji przychodów i kosztów do działalności prowadzonej przez ZCP”, tj. oznacza to „sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP” (zob. przykładowo również: interpretację Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie z 2 grudnia 2015 r., sygn. IPPP2/4512-938/15-2/MAO oraz interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 3 września 2015 r., sygn. IPPP3/4512-598/15-2/WH). Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca nie prowadzi osobnych ksiąg dla Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji.

W kontekście wyodrębnienia funkcjonalnego wymagane jest, aby ZCP mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Zatem aby można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym przenoszonych składników, musiałyby one pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należałoby je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół wyodrębniony w przedsiębiorstwie Sprzedającego. Tymczasem, w analizowanym przypadku składniki będące przedmiotem Transakcji nie stanowią takiego autonomicznego, zorganizowanego zespołu m.in. z uwagi na fakt, iż m.in. prawa i obowiązki wynikające z istotnych umów związanych z działalnością gospodarczą Sprzedającego (wskazane powyżej w opisie zdarzenia przyszłego) nie zostaną przejęte przez Kupującego.

Przenoszona Nieruchomość nie będzie również posiadała zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się bowiem możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie.

Zakwalifikowanie danego zespołu składników majątkowych jako ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e i art. 6 pkt 1 ustawy o VAT uzależnione jest zatem nie od jakiegokolwiek zorganizowania masy majątkowej - musi się ona odznaczać bowiem pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. ZCP tworzą więc składniki, będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Kluczowa z perspektywy definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa zbywcy (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Analizując powyższe przesłanki w kontekście opisanego zdarzenia przyszłego należy dojść do wniosku, że Przedmiot Transakcji nie może zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Po pierwsze, nie jest spełniona przesłanka dotycząca wyodrębnienia organizacyjnego w przedsiębiorstwie Sprzedającego. Przedmiot Transakcji, w tym Nieruchomość, nie jest wyodrębniony w strukturze organizacyjnej i dokumentacji wewnętrznej Sprzedającego, w szczególności w dotychczasowym przedsiębiorstwie Sprzedającego nie została utworzona odrębna komórka organizacyjna (dział, wydział, oddział) odpowiedzialna za prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu o Przedmiot Transakcji, w tym Nieruchomość. Nie istnieją odrębne zapisy statutu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, które przypisane byłyby wyłącznie do tych aktywów. Powyższej konkluzji nie zmienia fakt, że - jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego - u Sprzedającego funkcjonuje Regulamin, który jest integralną częścią niektórych umów najmu. Jest on bowiem dokumentem określającym wzajemne prawa i obowiązki związane z najmem powierzchni biurowej, a nie wyznaczającym ramy funkcjonowania Budynku jako formalnie organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Po drugie, nie jest spełniona przesłanka dotycząca wyodrębnienia finansowego. Dla Przedmiotu Transakcji w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego nie są prowadzone osobne księgi. Przedmiot Transakcji nie obejmuje również żadnego rachunku bankowego, ani środków pieniężnych, które mogłyby służyć Kupującemu po przeprowadzeniu Transakcji do regulowania zobowiązań związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej Kupującego.

Po trzecie, nie jest spełniona przesłanka dotycząca wyodrębnienia funkcjonalnego. W tym zakresie pełne zastosowanie mają uwagi przedstawione powyżej (w części uzasadnienia dotyczącej braku możliwości uznania Przedmiotu Transakcji za przedsiębiorstwo), w świetle których Przedmiot Transakcji nie może być traktowany jako wyodrębniony zespół funkcjonalnie powiązanych ze sobą składników majątkowych, zdolnych do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych (samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym). Prowadzenie przez Kupującego działalności gospodarczej w oparciu o nabywane składniki majątkowe będzie możliwe dopiero po podjęciu przez niego, po nabyciu Przedmiotu Transakcji, szeregu działań o charakterze organizacyjnym, podpisaniu niezbędnych umów, itp.

Dodatkowo, gdyby teoretycznie przedmiot Transakcji przenieść do jakiejkolwiek „pustej” spółki (tj. nieposiadającej odpowiedniego zaplecza i środków), to niemożliwym byłoby prowadzenie przez tę spółkę działalności gospodarczej wyłącznie w oparciu o elementy nabyte w ramach Transakcji, bez konieczności podejmowania przez Kupującego dodatkowych działań faktycznych lub prawnych mających na celu uzupełnienie go o dodatkowe elementy/zapewnienie realizacji dodatkowych funkcji). Na rzecz Kupującego nie zostaną bowiem przeniesione prawa i obowiązki z szeregu istotnych umów umożliwiających prowadzenie działalności polegającej na najmie komercyjnym.

Jeśli Kupujący nie zapewni - już we własnym zakresie - zarządzania i obsługi Nieruchomości przez wyspecjalizowanych usługodawców, prawdopodobnie dojdzie do wystąpienia zakłóceń w działalności, np. poprzez brak płynności finansowej w wyniku nieściągalności czynszów lub roszczeń finansowych najemców w związku z naruszeniami przez Kupującego obowiązków wynikających z umów najmu. Z tych względów prowadzenie trwałej i stabilnej działalności wyłącznie w oparciu o elementy nabyte w ramach Transakcji nie będzie możliwe. Brak jest zatem podstaw do uznania, że składniki majątku przenoszone na Kupującego w ramach Transakcji będą wystarczające do funkcjonowania nieruchomości biurowo - usługowej (tj. Nieruchomości).

Biorąc powyższe pod uwagę, Przedmiot Transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W związku z powyższym, Transakcja nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zainteresowani pragną wskazać, że powyższa konkluzja jest zbieżna z wnioskami, jakie można wyciągnąć z objaśnień Ministra Finansów z 11 grudnia 2018 r. wydanych na podstawie art. 14a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, które dotyczą opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych (dalej: Objaśnienia).

Zgodnie z Objaśnieniami MF: „[`(...)`] co do zasady - dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT", a jedynie „w wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu, tj. w przypadku spełnienia przesłanek kwalifikacji nieruchomości komercyjnej (będącej przedmiotem dostawy) jako przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.”

W Objaśnieniach wskazano, że „przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za:

(i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT czy też

(ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT uwzględnić należy następujące okoliczności:

i. zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

ii. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji”.

Minister Finansów w Objaśnieniach podkreśla, że w przypadku dostawy wynajętej nieruchomości „uznać należy daną transakcję za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment transakcji spełnione są łącznie następujące kryteria:

• przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności;
• nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji".

Zgodnie z Objaśnieniami, ustalając czy przenoszony zespół składników majątkowych umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i czy jest do jej prowadzenia wystarczający, należy wziąć pod uwagę czy taki zespół składników majątkowych nie będzie wymagać od nabywcy:

• angażowania innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub
• podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

Zdaniem Ministra Finansów, „w celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

a. prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;

b. umowy o zarządzanie nieruchomością;

c. umowy zarządzania aktywami;

d. należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem. (`(...)`)

Dodatkowo za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy”.

Zainteresowani pragną wskazać, że spośród elementów, których przeniesienie warunkuje możliwość uznania przenoszonego zespołu składników za umożliwiający kontynuowanie działalności prowadzonej przez zbywcę Przedmiot Transakcji będzie zawierać jedynie „standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych” czyli Nieruchomość i związane z nią ruchomości, prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą z mocy prawa, dokumentację techniczną i architektoniczną związaną z Nieruchomością wszystkie prawa z gwarancji i zabezpieczeń wynikających z umów z wykonawcami, zawartych w celu wykonania prac budowlanych na Nieruchomości oraz prawa własności intelektualnych w odniesieniu do dokumentacji projektowej i budowlanej Nieruchomości.

Do Przedmiotu Transakcji nie wejdzie żaden z czterech dodatkowych elementów wskazanych przez Ministra Finansów powyżej, co zdaniem Zainteresowanych, jednoznacznie wskazuje na to, że Przedmiot Transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części.

Końcowo należy zauważyć, że brak podstaw do uznania transakcji sprzedaży nieruchomości wraz z pewnymi ściśle z nią związanymi prawami i obowiązkami (w tym przejęciem na mocy art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego praw i obowiązków z umów najmu) za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-1.4012.721.2018.3.KBR, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-1.4012.722.2018.3.RR, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP4.4012.688.2018.2.KM).

Dla poparcia swojego stanowiska, Wnioskodawcy pragną dodatkowo zwrócić uwagę na poglądy wyrażone w ostatnim czasie przez sądy administracyjne (w tym NSA), które wskazują na właściwe kryteria pozwalające ocenić, czy dany zespół składników stanowi ZCP na gruncie VAT.

W szczególności, w orzecznictwie sądowym podkreśla się, iż wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne musi istnieć już w ramach przedsiębiorstwa zbywcy, co oznacza, że nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo dopiero u nabywcy. Wydzielona część majątku już u zbywcy musi posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Przykładowo, w wyroku z 24 listopada 2016 r. (sygn. akt I FSK 1316/15), NSA wskazał jednoznacznie, że dla spełnienia kryterium ZCP kluczowe jest, iż „realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy”.

Tylko zatem okoliczność, iż dany konglomerat składników zdolny jest do samodzielnej działalności bez konieczności uzupełnienia go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) uprawniać może do uznania go za ZCP. Jak zaakcentował bowiem NSA, „nie chodzi tu o zespół składników majątkowych, które po włączeniu do majątku nabywcy i podjęciu określonych działań (np. zawarciu umów najmu, zatrudnieniu lub wydzieleniu grupy pracowników do obsługi tej działalności) będą mogły funkcjonować jako niezależny zakład (dział, wydział itp.), a przekazanie takiego zespołu składników majątkowych, który jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania w takim charakterze”.

Równocześnie, w przedmiotowym wyroku NSA wywiódł też obszernie, iż okoliczność kontynuacji działalności przez nabywcę ma znaczenie dopiero w momencie ustalenia, że zbywany zespół składników majątkowych spełnia warunki definicji ZCP. Natomiast sam fakt, że nieruchomości mogą stanowić przedmiot najmu, tak u zbywcy, jak i następnie u nabywcy, nie czyni automatycznie z tych nieruchomości ZCP.

Jak wskazał Sąd, zabudowane nieruchomości nie tworzą bowiem same w sobie całości zdolnej do prowadzenia działalności gospodarczej (nawet jeżeli efektywnie wykorzystywane są do celów wynajmu). Warunek stosownego wyodrębnienia i zdolności do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej spełniony mógłby być potencjalnie dopiero wówczas, gdyby powyższa działalność w zakresie najmu prowadzona była poprzez wydzielony w strukturze organizacyjnej zbywcy zakład, obejmujący nie tylko przypisane do tej działalności nieruchomości, ale też obsługę (pracowników), finansowanie, umowy itp. Innymi słowy, za element rozróżniający sprzedaż zespołu składników majątkowych od sprzedaży przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części NSA uznaje więc okoliczność, czy przedmiotem transakcji, oprócz samej nieruchomości oraz umów najmu jest także struktura składająca się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości (a także, czy struktura ta jest wyodrębniona organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w ramach przedsiębiorstwa dokonującego dostawy).

Zarazem też - zdaniem Sądu - sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości nie mogłaby już być uznana sama w sobie za sprzedaż ZCP. Bez całej wskazanej powyżej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości, wciąż byłaby to bowiem jedynie sprzedaż nieruchomości jako pojedynczych składników majątkowych. Okoliczność, że w ramach swojej działalności nabywca także wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie wynajmu nieruchomości nie może natomiast sama w sobie oznaczać, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły ZCP. Konieczne jest bowiem, aby zbywane składniki majątkowe stanowiły ZCP już u samego zbywcy, o czym nie może przesądzać sam fakt wykorzystywania przez niego nieruchomości w działalności gospodarczej (bez wykazania ich organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa).

Odnosząc powyższe tezy wyroku NSA do sprawy będącej przedmiotem niniejszego wniosku, podkreślić zatem należy, iż sprzedawana przez Sprzedającego masa majątkowa nie będzie zdolna do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej w składzie takim, w jakim będzie przenoszony do Kupującego. Zdolności takiej nabierze on dopiero po uzupełnieniu go przez Kupującego o inne składniki obejmujące, w szczególności, umowę o zarządzanie Nieruchomością, umowy na dostawę mediów czy też chociażby umowy rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonywane będą rozliczenia z najemcami. Jak już wskazano, zawarcie powyższych umów będzie niezbędne do zapewnienia właściwego funkcjonowania Nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem.

Tytułem uzupełnienia, w podobnym tonie NSA wypowiedział się również w wyroku z 1 lutego 2017 r. (sygn. I FSK 999/15), w którym zauważył on, iż „samo zawarcie następczo umów umożliwiających prowadzenie nawet tożsamej co do charakteru działalności nie przesądza o jej kontynuacji w oparciu o zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Takie ustalenie pomijałoby bowiem wskazany wyżej warunek funkcjonalności zorganizowanej części przedsiębiorstwa już w momencie nabycia składników majątkowych”. Zbliżone stanowisko zostało wyrażone przykładowo w wyroku NSA z 26 stycznia 2018 r., sygn. akt I FSK 1127/17 oraz wyroku WSA w Warszawie z 6 września 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 3209/17.

Podsumowanie

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawców przedmiot Transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa ani ZCP, a zbycie Nieruchomości przez Sprzedającego nastąpi w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, tj. w ramach odpłatnej dostawy towarów.

Mając na uwadze powyższe, w opinii Zainteresowanych stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania numer 1 należy uznać za prawidłowe.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2:

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z powyższego przepisu wynika, że w celu prawidłowego ustalenia zasad opodatkowania dostawy gruntu wchodzącego w skład Nieruchomości konieczna jest analiza prawno-podatkowa znajdującego się na nim Budynku oraz Budowli.

Zgodnie z ogólną zasadą sprzedaż nieruchomości zabudowanych dokonywaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej należy traktować jako odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części, potencjalnie może mieć jednak zastosowanie jedno z obligatoryjnych zwolnień, określonych w powołanych poniżej przepisach ustawy o VAT.

Art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Warunkiem zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT jest więc konieczność wykorzystywania towarów, w tym również nieruchomości, będących przedmiotem dostawy wyłącznie do działalności zwolnionej z VAT oraz brak prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy ich nabyciu, imporcie lub wytworzeniu.

Odnosząc powyższe do dostawy Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji należy wskazać, że w ocenie Zainteresowanych nie podlega ona zwolnieniu na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT w związku z faktem, że Nieruchomość była wykorzystywana przez Zbywcę do prowadzenia działalności gospodarczej wyłącznie opodatkowanej VAT (Sprzedający nie prowadził, nie prowadzi ani do dnia Transakcji nie będzie prowadził działalności zwolnionej z VAT lub niepodlegającej VAT). Podsumowując, w odniesieniu do dostawy Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak zatem wynika z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, wskazany przepis znajduje zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się z opodatkowania dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2019 r., przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie, zarówno z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze. zm.) oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

W ocenie NSA, mając na uwadze wykładnię językową, jak i celowościową systemu VAT należy przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

W przypadku zatem, gdy po wybudowaniu budynek, budowla lub jego część jest wykorzystywana dla potrzeb własnej działalności gospodarczej, okoliczność ta powoduje, że ma już miejsce pierwsze zasiedlenie tego obiektu.

Należy zaznaczyć, że z orzeczenia TSUE z 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection Sp. z o. o. wynika, że „(`(...)`) kryterium »pierwszego zasiedlenia« budynku należy rozumieć jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora. (`(...)`) kryterium to zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji. Z powyższej analizy historycznej nie wynika jednak, że użytkowanie budynku przez jego właściciela ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.”

Z wyroku TSUE C-308/16 wynika jednoznacznie, że pierwsze zasiedlenie stanowi m.in. pierwsze zajęcie budynku, użytkowanie dla potrzeb własnej działalności gospodarczej podatnika, nie tylko oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, że do pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do Budynku oraz Budowli znajdujących się na Nieruchomości doszło najpóźniej w dniu ich nabycia przez Sprzedającego, tj. 15 grudnia 2016 r., czyli w momencie zawarcia umowy sprzedaży, na podstawie której Sprzedający nabył te obiekty. Do pierwszego zasiedlenia co najmniej części Nieruchomości mogło dojść wcześniej, na skutek sprzedaży Nieruchomości (wówczas jeszcze Gruntu i Budynku w budowie) przez Poprzedniego Właściciela na rzecz (`(...)`) 13 lipca 2016 r. Jednakże na potrzeby odpowiedzi na zadane w niniejszym wniosku pytania, zdaniem Wnioskodawców, nie jest konieczna analiza kiedy dokładnie doszło do pierwszego zasiedlenia tej części Nieruchomości, gdyż do pierwszego zasiedlenia którejkolwiek części Nieruchomości doszło nie później niż w dniu zbycia Nieruchomości przez (`(...)`) na rzecz Sprzedającego, a od daty tej transakcji upłynęło więcej niż dwa lata.

Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, w okresie po nabyciu Nieruchomości przez Sprzedającego aż do momentu Transakcji Budynek ani Budowle lub ich części wchodzące w skład Nieruchomości nie będą ulepszone przez Sprzedającego w taki sposób, że wartość tych ulepszeń poniesiona w stosunku do Budynku lub danej Budowli lub ich części przekroczyłaby 30% wartości początkowej Budynku lub tej Budowli lub ich części.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawców, w okresie po nabyciu Nieruchomości przez Sprzedającego do dnia Transakcji nie dojdzie do ponownego pierwszego zasiedlenia (w rozumieniu ustawy o VAT) Budynku, Budowli lub ich części, znajdujących się na Nieruchomości, a zatem dostawa Budynku oraz Budowli znajdujących się na Nieruchomości będzie objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (w związku z okolicznością że dostawa ta wystąpi w okresie dłuższym niż 2 lata od ich pierwszego zasiedlenia). W konsekwencji, zwolnienie określone w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania - znajduje ono bowiem zastosowanie wyłącznie w sytuacji gdy dostawa budynków, budowli lub ich części nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania numer 2 powinno zostać uznane za prawidłowe.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3:

W przypadku gdy tut. organ podatkowy uzna, że sprzedaż Przedmiotu Transakcji, w tym Nieruchomości, nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części oraz stwierdzi, iż do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 i 10a ustawy o VAT, w celu oceny, czy Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego (oraz prawo do zwrotu ewentualnej nadwyżki VAT naliczonego) należy przeanalizować spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego przy ich nabyciu. Po nabyciu Nieruchomości Kupujący będzie prowadził działalność polegającą na wynajmie powierzchni Nieruchomości, która będzie opodatkowana VAT. W konsekwencji, jak wynika z powyższego, nabycie Nieruchomości będzie związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT.

W świetle powyższego, po dokonaniu przedmiotowej Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości i wykazany na przedmiotowej fakturze VAT, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie, w myśl art. 86 ust. 10, ust. 10b i ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów powstał obowiązek podatkowy lub w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę. Ewentualna nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Podsumowując, Kupujący będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości, jak również w przypadku, gdy w danym okresie rozliczeniowym wartość podatku naliczonego (w tym podatku naliczonego w związku z Transakcją) będzie przewyższała wartość podatku należnego wykazanego w tym okresie rozliczeniowym, Kupujący będzie uprawniony do wystąpienia do właściwego naczelnika urzędu skarbowego z wnioskiem o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na wskazany przez Kupującego rachunek bankowy na podstawie art. 87 ustawy o VAT.

Zatem w przypadku gdy tut. organ podatkowy uzna, że do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 i 10a ustawy o VAT, natomiast zastosowanie będzie miał art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, to gdy Wnioskodawcy na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania VAT Nieruchomości (tj. sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji zostanie przez Zbywcę opodatkowana w całości), Kupującemu będzie przysługiwało prawo na podstawie art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b oraz ust. 11 ustawy o VAT do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Sprzedającego faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości, a w tym prawo do otrzymania zwrotu ewentualnej nadwyżki podatku naliczonego na swój rachunek bankowy na podstawie art. 87 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania numer 3 powinno zostać uznane za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

• nieuznania planowanej Transakcji za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 w zw. z art. 1 pkt 27e ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),
• braku możliwości korzystania ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 i 10a ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 2),
• zastosowania zwolnienia dla sprzedaży Nieruchomości zabudowanej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz możliwości rezygnacji z tego zwolnienia i wyboru opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy – (pytanie oznaczone we wniosku nr 3),
• prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Sprzedającego faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości oraz prawa do otrzymania zwrotu z ewentualnej nadwyżki podatku naliczonego na rachunek bankowy (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

– jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Zainteresowanych.

Organ zauważa, że obecne publikatory:

• ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług to: Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.,
• ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny to: Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.

Ponadto, z dniem 1 października 2021 r. zmieniła się treść art. 43 ust. 10 i 11 o podatku od towarów i usług i obecnie powyższe przepisy brzmią następująco, tj. :

„[Art. 43 ust. 10]” Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2. złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

„[Art. 43 ust. 11]” Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3. adres budynku, budowli lub ich części.

Natomiast od 1 lipca 2021 r. zmieniła się treść art. 106b ust. 1 i ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług i obecnie powyższe przepisy brzmią następująco, tj. :

„[Art. 106b ust. 1] Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2. wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

[Art. 106b ust. 3] Na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem:

a) czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4,

b) czynności, o których mowa w art. 106a pkt 3 i 4,

1a) otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem:

a) przypadku, gdy zapłata dotyczy czynności, o których mowa w art. 19a ust. 1b i ust. 5 pkt 4 oraz art. 106a pkt 3 i 4,

b) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

2. sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

- jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.”

Zmiana treści powyższych przepisów nie ma jednak wpływu na rozstrzygniecie w niniejszej sprawie.

Należy również wskazać, że kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od 1 lipca 2020 r. może być określona wyłącznie w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej, o której mowa w art. 42a w zw. z art. 42b ustawy o VAT.

Należy zaznaczyć, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych tylko w zakresie ustawy o podatku od towarów i usług (pytania oznaczone w złożonym wniosku nr 1, 2, 3). W pozostałym zakresie dotyczącym podatku od towarów i usług (pytania oznaczone we wniosku nr 5, 7, 8, 9, 10) oraz w zakresie dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od czynności cywilnoprawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.