Co zawiera interpretacja VAT 0114-KDIP4-1.4012.542.2021.1.SK?

Planowana transakcja sprzedaży nieruchomości przez Zbywcę na rzecz Nabywcy będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Żadne z obligatoryjn... Pełna interpretacja podatkowa VAT z 2021 roku.

Kiedy została wydana ta interpretacja podatkowa?

Interpretacja została wydana w Listopad 2021 roku przez Krajową Informację Skarbową.

Planowana transakcja sprzedaży nieruchomości przez Zbywcę na - Interpretacja VAT

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 23 sierpnia 2021 r. (data wpływu 25 sierpnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

- podlegania opodatkowaniu VAT (podatek od towarów i usług) transakcji sprzedaży Nieruchomości – jest prawidłowe,

- braku zastosowania zwolnień z opodatkowania VAT transakcji sprzedaży nieruchomości, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT – jest prawidłowe,

- prawa Nabywcy do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Zbywcy faktury, dokumentującej Transakcję oraz zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym zgodnie z brzmieniem art. 87 ust. 1 ustawy o VAT – jest prawidłowe,

- braku obowiązku dokonania korekty, o której mowa w art. 91 ust. 5 w zw. z art. 91 ust. 4 ustawy o VAT – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

25 sierpnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu VAT transakcji sprzedaży Nieruchomości, braku zastosowania zwolnień z opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży nieruchomości, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT, prawa Nabywcy do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Zbywcy faktury, dokumentującej Transakcję oraz zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT oraz braku obowiązku dokonania korekty, o której mowa w art. 91 ust. 5 w zw. z art. 91 ust. 4 ustawy o VAT.

We wniosku złożonym przez:

- Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

A. Wnioskodawcy i planowana transakcja

A. (dalej: „Zbywca” lub „Sprzedawca” lub „Sprzedający”) planuje zbycie nieruchomości położonej przy ul. (`(...)`) w (`(...)`) oraz ul. (`(...)`) w (`(...)`) (dalej: „Nieruchomość (`(...)`)” lub „Nieruchomość”) na rzecz B. (dalej: „Nabywca” lub „Kupujący”), tj. podmiotu trzeciego, niepowiązanego ze Zbywcą.

Przedmiotowa Nieruchomość (`(...)`) została nabyta przez Zbywcę od C. z siedzibą w (`(...)`) („C. ”), w drodze umowy sprzedaży 10 czerwca 2020 roku.

Przed transakcją nabycia Nieruchomości (`(...)`) przez Zbywcę od C. podmioty te wystąpiły ze wspólnym wnioskiem o wydanie interpretacji prawa podatkowego, o którym mowa w art. 14r Ordynacji podatkowej. 12 lutego 2020 r. zostały wydane dwie interpretacje o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.716.2019.3.WN oraz 0111-KDIB2-2.4014.244.2019.4.HS, w których potwierdzono stanowisko Zbywcy i C. , iż:

· transakcja zbycia Nieruchomości (`(...)`) przez C. do Zbywcy będzie podlegać opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i nie będzie podlegać wyłączeniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT,

· transakcja zbycia Nieruchomości (`(...)`) przez C. do Zbywcy nie będzie podlegać obligatoryjnemu zwolnieniu z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT, a także zwolnieniu o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w przypadku złożenia przez C. i Zbywcę oświadczenia o rezygnacji z tego zwolnienia,

· Zbywca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości (`(...)`) od C. ,

· C. nie będzie zobowiązana, w związku z dostawą Nieruchomości (`(...)`) na rzecz Zbywcy, do korekty odliczonego podatku VAT, o której mowa w art. 91 ust. 5 w zw. z art. 91 ust. 4 ustawy o VAT,

· transakcja sprzedaży Nieruchomości (`(...)`) przez C. do Zbywcy nie będzie podlegać opodatkowaniu PCC (podatek od czynności cywilnoprawnych).

Niniejszy wniosek dotyczy planowanej transakcji sprzedaży za wynagrodzeniem („Transakcja”) powyższej Nieruchomości (`(...)`), jaka ma być dokonana pomiędzy Zbywcą a Nabywcą.

Nabywca i Zbywca nie są i na moment Transakcji nie będą podmiotami powiązanymi. W dalszej części niniejszego wniosku Zbywca i Nabywca są łącznie określani jako „Wnioskodawcy” lub „Strony”.

Zarówno Nabywca, jak i Zbywca będą w momencie zawarcia Transakcji zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i będą spełniać ustawową definicję podatnika zawartą w artykule 15 ustawy o VAT.

B. Opis Nieruchomości (`(...)`).

Nieruchomość (`(...)`), będąca przedmiotem Transakcji obejmuje własność:

· działek gruntu o numerach ewidencyjnych: 1, 2, 3 dla których miejscem położenia jest (`(...)`) oraz (`(...)`), (dalej „Działki (`(...)`)”), dla których prowadzone są następujące księgi wieczyste 1, 2 (KW nr …); 3 (KW nr …),

· budynków i budowli zlokalizowanych na Działkach (`(...)`) (zwanych dalej odpowiednio „Budynkami (`(...)`)” i „Budowlami (`(...)`)”).

Na dzień składania niniejszego wniosku (i również na dzień Transakcji), Działki (`(...)`) będą zabudowane budynkami i budowlami w rozumieniu ustawy z 7 lipca 1994 r. — Prawo budowlane (Dz. U. 2020 poz. 1333 ze zm., dalej „Prawo Budowlane”). Wnioskodawcy poniżej wskazują budynki i budowle znajdujące się na Działkach (`(...)`) (tj. Budynki (`(...)`) i Budowle (`(...)`)):

(`(...)`) działka nr 1:

· budynek hipermarketu ( „Budynek CH (`(...)`)”),

· budynek techniczny pompownia,

· pylon reklamowy,

· linie energetyczne,

· mur oporowy,

· przekładka gazu,

· kanalizacja deszczowa,

· kanalizacja sanitarna,

· sieć wodociągowa,

· zbiorniki P-POŻ stalowe,

· parking,

· stacja paliw (w tym kiosk poboru opłat, kiosk poboru opłat z zapleczem, zasilanie stacji paliw, światłowód pomiędzy stacją paliw, linia teletechniczna, wiata, kanalizacja sanitarna stacji paliw, kanalizacja deszczowa stacji paliw, sieć wodociągowa stacji paliw, parking, zbiornik podziemny na paliwo, zbiornik paliwowy, zbiornik LPG),

· pylon cenowy z wyświetlaczem stacji paliw,

· pylon stacji paliw,

· oświetlenie zewnętrzne,

· linia niskiego napięcia NN,

· mur oporowy,

· światłowód,

· oświetlenie instalacja i słupy oświetleniowe,

· chodnik,

· plac postojowy, droga wyjazdowa,

· nawierzchnie asfaltowe,

· wiata DOT COM,

· wiaty na wózki,

· ogrodzenie.

Na działce nr 1 w Nieruchomości (`(...)`) znajduje się również myjnia — została ona wzniesiona przez podmiot trzeci stąd nie jest ujęta w rejestrze środków trwałych Zbywcy.

(`(...)`) działka nr 2:

· chodnik,

· droga,

· przekładka gazu,

· kanalizacja deszczowa,

· kanalizacja sanitarna,

· sieć wodociągowa,

· linia niskiego napięcia NN,

· światłowód,

· oświetlenie instalacja i słupy oświetleniowe.

(`(...)`) działka nr 3:

· chodnik (asfaltowy),

· przekładka gazu,

· kanalizacja deszczowa,

· kanalizacja sanitarna,

· sieć wodociągowa,

· linia niskiego napięcia NN,

· telekomunikacyjna sieć przesyłowa (światłowód).

Działki (`(...)`) o nr 1, 2 są objęte decyzjami o warunkach zabudowy, zgodnie z którymi przeznaczone zostały pod zabudowę.

Na Działkach (`(...)`) oprócz Budowli (`(...)`) znajdują się również następujące naniesienia w formie budowli, wzniesione przez podmiot trzeci (dalej: „Podmiot Trzeci”):

- myjnia samochodowa

(dalej: „Budowla II”).

Budowla II została wzniesiona przez Podmiot Trzeci na jego własny koszt na powierzchni Działek (`(...)`), które zostały mu udostępnione przez C. na podstawie umów dzierżawy lub najmu (dalej: „Umowy Podmiot Trzeci”), przy czym prawa i obowiązki z Umów Podmiot Trzeci przeszły na Zbywcę w związku z nabyciem Nieruchomości od C. .

Budowla II została przez Podmiot Trzeci wybudowana oraz była przez niego wykorzystywana do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT przez okres dłuższy niż dwa lata kalendarzowe przed datą Transakcji. Zgodnie z najlepszym stanem wiedzy Zbywcy, Podmiot Trzeci nie ponosił na ulepszenie Budowli II przekraczających 30% ich wartości początkowej.

Umowy z Podmiotem Trzecim nie przewidują rozliczenia przez Zbywcę na jego rzecz kosztów poniesionych na wybudowanie Budowli II. Niemniej jednak są one tak skonstruowane, że Zbywca nie może wykluczyć, iż w określonych przypadkach po zakończeniu danej umowy dojdzie do zatrzymania przez niego na własność, bez wynagrodzenia, pozostawionej na powierzchni Nieruchomości (`(...)`) przez Podmiot Trzeci Budowli II.

C. Okoliczności nabycia Nieruchomości (`(...)`) przez C.

Historycznie prawo własności Działek (`(...)`) zostało nabyte przez C. od:

i. osób fizycznych w drodze umowy sprzedaży 24 maja 2005 r. (działka 3) oraz

ii. Gminy (`(...)`) w drodze umowy sprzedaży 1 października 2002 r. (działka nr 1, 2).

Działki (`(...)`) na moment nabycia były niezabudowane.

W ramach procesu inwestycyjnego, C. wzniosła na Działkach (`(...)`) Budynki (`(...)`) i Budowle (`(...)`).

Po zakończeniu procesu inwestycyjnego, Budynek CH (`(...)`) oddano do użytkowania na podstawie pozwoleń na użytkowanie wydanych m.in.: 8 września 2003 r.

C. przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z poniesionymi wydatkami dotyczącymi Nieruchomości (`(...)`).

Część pomieszczeń Budynku CH (`(...)`) była sukcesywnie przekazywana najemcom (dalej: „Najemcy (`(...)`)”) w wykonaniu umów najmu (dalej: „Umowy Najmu”) podlegających opodatkowaniu VAT. Pozostała część pomieszczeń (w tym powierzchna hipermarketu) służyła prowadzeniu działalności gospodarczej przez C. polegającej m.in. na sprzedaży detalicznej głównie żywności, sprzedaży napojów alkoholowych, napojów i wyrobów tytoniowych, magazynowaniu i przechowywaniu towarów, oraz pozostałej działalności wspomagającej prowadzenie działalności gospodarczej.

Stacja paliw została oddana do użytkowania i była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej przez C. ponad dwa lata przed planowaną Transakcją.

Po transakcji zbycia Nieruchomości przez C. do Zbywcy, zawarli oni umowę najmu, na podstawie której C. pozostało w zajmowanych pomieszczeniach (powierzchnia hipermarketu i stacji paliw) nadal prowadzi w nich (czasowo) swoją działalność handlową, mając również prawo (na podstawie wspomnianej umowy najmu) do korzystania z powierzchni wspólnych Nieruchomości (`(...)`) wraz z Najemcami (`(...)`) (dalej: „Umowa Najmu C. ”).

Pozostałe Budynki (`(...)`) (inne niż Budynek CH (`(...)`)) i Budowle (`(...)`), jako że pełnią rolę pomocniczą względem Budynku CH (`(...)`) oraz stacji paliw, są wykorzystywane przez C. i Najemców (`(...)`). Tym samym są również wykorzystywane do prowadzenia działalności Zbywcy, tj. wynajmu powierzchni w Nieruchomości (`(...)`) do Najemców (`(...)`), w tym do C. .

Wnioskodawcy wskazują, że Budynki (`(...)`) i Budowle (`(...)`) (szczegółowo wymienione powyżej), znajdujące się na działkach będących przedmiotem planowanej Transakcji, zostały oddane do użytkowania i były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej (najpierw przez C. lub poprzednika prawnego C. , a następnie Zbywcy) ponad dwa lata przed planowaną transakcją zbycia Nieruchomości (`(...)`) na rzecz Nabywcy.

Wnioskodawcy wskazują, że C. ponosiło nakłady na ulepszenie budynku hipermarketu (Budynku CH (`(...)`)) oraz parkingu oraz stacji paliw znajdujących się na terenie Nieruchomości (`(...)`), o których mowa w art. 2 pkt 14 lit. b i art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy o VAT, w stosunku do których miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, niemniej jednak nakłady na ulepszenie budynku hipermarketu, parkingu i stacji paliw nie przekroczyły 30% wartości początkowej tych obiektów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym (tj. były niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów).

W odniesieniu do pozostałych budynków, budowli i ich części C. (oraz poprzednik prawny C. ) nie poniósł wydatków na ulepszenia stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej poszczególnych obiektów.

Ponadto, również Zbywca nie poniósł i nie będzie ponosił wydatków na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) Budynków (`(...)`) i Budowli (`(...)`) wchodzących w skład Nieruchomości (`(...)`), które do daty planowanej Transakcji by wyniosły — łącznie z wydatkami poniesionymi przez C. - co najmniej 30% wartości początkowej tych obiektów.

D. Składniki majątkowe będące przedmiotem Transakcji

Przedmiotem Transakcji jest Nieruchomość (`(...)`), którą Nabywca nabędzie na podstawie umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego. Jednocześnie, zgodnie z art. 678 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm., dalej: „Kodeks cywilny”), Nabywca wstąpi — z mocy prawa - w miejsce Zbywcy w stosunki najmu wynikające z umów najmu dot. Nieruchomości (`(...)`) obowiązujących na moment Transakcji, za wyjątkiem Umowy Najmu C. , która zostanie rozwiązana przed Transakcją. Ponadto, przed planowaną Transakcją C. opuści (i opróżni z ruchomości) powierzchnie zajmowane obecnie w Budynku CH (`(...)`).

W ramach Transakcji, oprócz Nieruchomości (`(...)`), Nabywca nabędzie od Zbywcy również:

· dokumentację prawną i techniczną związaną z Nieruchomością oraz decyzje administracyjne związane z użytkowaniem Nieruchomości,

· prawa wynikające z zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemców wynikających z umów najmu - gwarancje (w tym gwarancje korporacyjne), kaucje,

· majątkowe prawa autorskie i prawa pokrewne związane z projektami architektonicznymi i innymi projektami dotyczącymi prac wykonywanych przez osoby trzecie w związku z budową Budynków (`(...)`) i Budowli (`(...)`).

Ponadto, w ramach ceny sprzedaży Nieruchomości (`(...)`), Sprzedający wyrazi zgodę na przeniesienie na Kupującego pozwolenia wodnoprawnego objętego decyzją wydaną przez Starostę (`(...)`).

W ramach planowanej Transakcji na rzecz Nabywcy przeniesione zostaną również następujące umowy:

i. umowa dzierżawy obowiązująca pomiędzy Zbywcą (jako dzierżawcą) a spółką (`(...)`) S.A. (jako wydzierżawiającym), dot. dzierżawy gruntu kolejowego w celu udostępnienia pieszym przejścia przez nasyp;

ii. umowa zawarta 22 kwietnia 2021 roku przez Zbywcę z (`(...)`) sp. z o.o. (P.), dot. udostępnienia przez Sprzedającego P. części nieruchomości na potrzeby przebudowy gazociągu (która to przebudowa ma się planowo odbyć w III kwartale 2023 r);

iii. umowa zawarta 25 sierpnia 2014 roku przez C. (która przeszła z mocy prawa na Zbywcę 10 czerwca 2020 r.) oraz P. dot. udostępnienia przez Zbywcę części nieruchomości na potrzeby dostępu do stacji redukcyjno-pomiarowej

- dalej łącznie jako: „Umowy U3”, przy czym w przypadku niektórych Umów U3 ich przeniesienie może wymagać zgody podmiotu trzeciego.

W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę należności ani zobowiązań Zbywcy (za wyjątkiem wskazanych powyżej zabezpieczeń wykonania zobowiązań najemców). Przeniesieniu na rzecz Nabywcy nie będą również podlegać:

· prawa własności intelektualnej, z wyjątkiem praw bezpośrednio związanych z Nieruchomością,

· prawa do domeny internetowej, prawo do znaku towarowego, wyróżniającego Nieruchomość (nie ma oddzielnej domeny internetowej ani znaku towarowego wyróżniającego Nieruchomość (`(...)`)),

· prawo własności ruchomości i wyposażenia związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości,

· prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych Zbywcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Zbywca dokonuje rozliczeń z najemcami),

· zobowiązania Zbywcy związane z finansowaniem zakupu Nieruchomości (pożyczki zaciągnięte przez Zbywcę na sfinansowanie zakupu Nieruchomości (`(...)`) będą nadal istniały na moment Transakcji bądź zostaną przez Zbywcę spłacone przed Transakcją),

· środki pieniężne Zbywcy zdeponowane na rachunkach bankowych,

· prawa i obowiązki wynikające z umowy ubezpieczenia Nieruchomości,

· księgi rachunkowe Zbywcy,

· nazwa przedsiębiorstwa Zbywcy,

· prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z bieżącą działalnością gospodarczą Zbywcy, w tym w szczególności umowy o usługi księgowe,

· prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Zbywcę w zakresie zarządzania Nieruchomością (property management) lub zarządzania aktywami (asset management) — obecnie obowiązuje umowa dotycząca świadczenia usług w zakresie zarządzania Nieruchomością zawarta pomiędzy Zbywcą (jako usługobiorcą) oraz (`(...)`) Sp. z o.o. (dalej: „TTSE”) (jako usługodawcą),

· pracownicy Zbywcy.

Poza Nieruchomością (`(...)`) będącą przedmiotem planowanej Transakcji Zbywca jest właścicielem jeszcze kilku innych nieruchomości, w których prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni do najemców.

Zgodnie z zawartą pomiędzy Wnioskodawcami 15 lipca 2021 r. przedwstępną umową sprzedaży Nieruchomości (`(...)`) (dalej: „Umowa Przedwstępna”), intencją Stron jest, aby oprócz Umów Najmu oraz Umów U3, umowa przyrzeczona (dalej: „Umowa Przyrzeczona”) nie przeniosła na Nabywcę żadnych innych umów dotyczących Nieruchomości. Wnioskodawcy nie wykluczają jednak sytuacji, że po zawarciu umowy sprzedaży (tj. Umowy Przyrzeczonej) niektóre umowy dotyczące np. utrzymania i serwisowania Nieruchomości (`(...)`) lub dostawy mediów zostaną przejęte przez Kupującego.

Sprzedający zobowiązany jest do zapewnienia, że najpóźniej w dacie podpisania umowy przyrzeczonej (dalej: „Data Zamknięcia”) C. opuści centrum handlowe, tj. C. opuści pomieszczenia, w których prowadzi działalność handlową w Budynku Hipermarketu oraz pozostawi je czyste (z zastrzeżeniem normalnego zużycia), bez osób i ruchomości. Jakiekolwiek zmiany oraz ulepszenia, w szczególności efekty prac adaptacyjnych/wykończeniowych i elementy pomieszczeń nierozerwalnie z nimi związane mogą zostać, według uznania Sprzedającego, usunięte z Nieruchomości (`(...)`) na koszt Sprzedającego, pod warunkiem braku uszkodzenia Nieruchomości (`(...)`), lub mogą pozostać w pomieszczeniach po Dacie Zamknięcia.

Nieruchomość (`(...)`) nie jest wyodrębniona w sensie organizacyjnym w strukturze Zbywcy (jako oddział, departament, wydział) nie są dla niej również prowadzone odrębne księgi rachunkowe, bilans ani rachunek zysków i strat.

Obecnie, Nieruchomość (`(...)`) ma zostać zbyta na rzecz Nabywcy. Transakcja zbycia zostanie udokumentowana aktem notarialnym.

E. Podjęcie własnej działalności przez Nabywcę po nabyciu Nieruchomości (`(...)`)

Po nabyciu Nieruchomości (`(...)`) Nabywca planuje przeprowadzenie na Nieruchomości (`(...)`) prac adaptacyjnych, modernizacyjnych, remontowych na podstawie uzyskanego(ych) przez Nabywcę pozwolenia(ń) na budowę, niezbędnych do przystosowania Budynków (`(...)`) i Budowli (`(...)`) wraz z infrastrukturą do prowadzenia działalności w zakresie wynajmu zgodnego z przyjętym profilem działalności Nabywcy (w szczególności na potrzeby wewnętrznych robót budowlanych, które mają zostać przeprowadzone w Budynku Hipermarketu, aby przystosować go do działalności gospodarczej jaka będzie prowadzona w Budynku Hipermarketu przez Nabywcę).

Zgodnie z treścią Umowy Przedwstępnej Zbywca udzielił Nabywcy prawa do dysponowania Nieruchomością (`(...)`) na cele budowlane, wyłącznie w celu wystąpienia przez Nabywcę z wnioskiem o wydanie nowego pozwolenia na budowę (dalej: „Nowe Pozwolenie na Budowę”) na koszt i ryzyko Kupującego. W szczególności, przed Transakcją Nabywca nie wejdzie w posiadanie Nieruchomości, ani nie będzie uprawniony do prowadzenia prac budowlanych na Nieruchomości. Na życzenie Nabywcy Zbywca niezwłocznie doręczy Nabywcy odrębny dokument zawierający oświadczenie Zbywcy o udzieleniu Nabywcy praw do dysponowania Nieruchomością (`(...)`) na cele budowlane. Nabywca wskazuje, że zamierza uzyskać pozwolenie na budowę na potrzeby robót budowlanych, które mają zostać przeprowadzone na Nieruchomości (`(...)`), aby przystosować ją do działalności gospodarczej jaka będzie prowadzona na Nieruchomości (`(...)`).

W celu prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem Nieruchomości (`(...)`), Nabywca albo zawrze własne umowy z zewnętrznymi dostawcami usług, m.in. w zakresie obsługi technicznej i serwisowania obiektów, bądź będzie wykonywał te czynności samemu. Nie można również wykluczyć, że w pojedynczych przypadkach Nabywca wstąpi w prawa i obowiązki Zbywcy wynikające z zawartych przez Zbywcę umów dotyczących utrzymania i serwisowania Nieruchomości lub dostawy mediów. Zarządzanie Nieruchomościami i aktywami będzie prowadzone przez Nabywcę.

Nabywca będzie wykorzystywał nabytą Nieruchomość wyłącznie do czynności opodatkowanych.

F. Pozostałe informacje

Wnioskodawcy planują złożyć, przed dokonaniem Transakcji, wspólne oświadczenie (zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT) o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyborze opodatkowania dostawy Budynków (`(...)`) i Budowli (`(...)`) podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do „wyczerpującego” przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jednocześnie, w przypadku w którym Organ uznałby, że istnieje potrzeba doprecyzowania lub uzupełnienia przedstawionych we wniosku okoliczności, powinien on zwrócić się w tym zakresie do wnioskodawcy — jak przykładowo wskazał WSA w Szczecinie w prawomocnym wyroku z 13 czerwca 2017 r.: „Jeśli przedstawiony przez wnioskodawcę stan faktyczny nie ma charakteru „wyczerpującego”, tj. nie zawiera faktów czy okoliczności wystarczających do wydania wnioskowanej interpretacji, a tym samym nie spełnia kryteriów z art. 14b § 3 O.p., organ interpretacyjny wzywa zainteresowanego do uzupełnienia tego braku na podstawie art. 169 w zw. z art. 14h O.p. (sygn. I SA/Sz 387/17)”.

Skierowane do wnioskodawcy wezwanie powinno jednoznacznie wskazywać elementy stanu faktycznego wymagające uzupełnienia i precyzować informacje ich dotyczące, konieczne z punktu widzenia oceny prawidłowości stanowiska wnioskodawcy z wyjaśnieniem, dlaczego organ interpretacyjny uznał je za istotne z punktu widzenia przedstawionego we wniosku pytania (tak m.in. WSA w Szczecinie w cytowanym powyżej wyroku). Tym samym, ewentualne dodatkowe pytania ze strony organu, determinowane są przede wszystkim treścią przedstawionego we wniosku zapytania Wnioskodawcy.

Powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie, gdzie wskazuje się m.in., że:

· „W judykaturze zaś wyczerpujący postrzegany jest jako taki, który wiąże się z koniecznością podania wszystkich elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy” (wyrok WSA w Kielcach z 21 marca 2019 r., sygn. akt I SA/Ke 60/19);

· „Opis wyczerpujący wiąże się z koniecznością podania wszystkich elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy. Wymogu wyczerpującego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego nie należy jednak postrzegać w oderwaniu od formułowanego pytania. Jeżeli pytanie dotyczyło potencjalnego zastosowania art. 6 pkt 1 u.p.t.u., to zaprezentowanie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego polega na wskazaniu tych jego elementów, które mogą być istotne przy formułowaniu odpowiedzi na pytanie. Spółka we wniosku przedstawiła wszystkie istotne okoliczności niezbędne do merytorycznego rozstrzygnięcia” (wyrok NSA z 28 stycznia 2019 r. sygn. akt I FSK 293/17);

„Reasumując, skierowane do wnioskodawcy wezwanie, o którym mowa w art. 169 § 1 zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej powinno jednoznacznie wskazywać wątpliwe elementy stanu faktycznego i precyzować informacje ich dotyczące, konieczne z punktu widzenia oceny prawidłowości stanowiska wnioskodawcy z wyjaśnieniem dlaczego organ interpretacyjny uznał je za istotne z punktu widzenia przedstawionego we wniosku pytania. Nie może to być więc wezwanie do podania jakichkolwiek informacji, a tylko takich, które są niezbędne do oceny prawidłowości stanowiska wnioskodawcy” (wyrok WSA w Olsztynie z 25 października 2018 r., sygn. akt I SA/OI 487/18).

Zdaniem Wnioskodawców, przedstawiony powyżej opis zdarzenia przyszłego zawiera wszystkie informacje, które są niezbędne do oceny prawidłowości stanowiska Wnioskodawców.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy planowana Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

2. Czy w stosunku do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT?

3. Czy - w przypadku, w którym odpowiedź na pytanie 1 i 2 będzie pozytywna, tj. Organ podatkowy uzna, że do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT i jednocześnie Wnioskodawcy na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania wchodzących w skład Nieruchomości (`(...)`) Budynków (`(...)`), Budowli (`(...)`) i Budowli II (tj. sprzedaż Nieruchomości (`(...)`) w ramach Transakcji zostanie przez Zbywcę opodatkowana w całości podatkiem VAT), - Nabywcy będzie przysługiwało na podstawie art. 86 ust. 1 prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Zbywcy faktury, dokumentującej Transakcję oraz zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym zgodnie z brzmieniem art. 87 ust. 1 ustawy o VAT?

4. Czy - w przypadku, w którym odpowiedź na pytanie 1 i 2 będzie pozytywna, tj. Organ podatkowy uzna, że do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT i jednocześnie Wnioskodawcy na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania wchodzących w skład Nieruchomości (`(...)`) Budynków (`(...)`), Budowli (`(...)`) i Budowli II (tj. sprzedaż Nieruchomości (`(...)`) w ramach Transakcji zostanie przez Zbywcę opodatkowana w całości podatkiem VAT), Zbywca nie będzie zobowiązany, w związku z dostawą Nieruchomości (`(...)`), do dokonania korekty, o której mowa w art. 91 ust. 5 w zw. z art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, poprzez zmniejszenie odliczonego podatku VAT naliczonego na nabyciu, budowie bądź rozbudowie Nieruchomości (`(...)`)?

Zdaniem Wnioskodawców:

1. Planowana Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

2. W stosunku do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT.

3. W przypadku, w którym odpowiedź na pytanie 1 i 2 będzie pozytywna, tj. Organ podatkowy uzna, że do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT i jednocześnie Wnioskodawcy na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania wchodzących w skład Nieruchomości (`(...)`) Budynków (`(...)`), Budowli (`(...)`) i Budowli II (tj. sprzedaż Nieruchomości (`(...)`) w ramach Transakcji zostanie przez Zbywcę opodatkowana w całości podatkiem VAT), Nabywcy będzie przysługiwało na podstawie art. 86 ust. 1 prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Zbywcy faktury, dokumentującej Transakcję oraz zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym zgodnie z brzmieniem art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

4. W przypadku, w którym odpowiedź na pytanie 1 i 2 będzie pozytywna, tj. Organ podatkowy uzna, że do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT i jednocześnie Wnioskodawcy na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania wchodzących w skład Nieruchomości (`(...)`) Budynków (`(...)`), Budowli (`(...)`) i Budowli II (tj. sprzedaż Nieruchomości (`(...)`) w ramach Transakcji zostanie przez Zbywcę opodatkowana w całości podatkiem VAT), Zbywca nie będzie zobowiązany, w związku z dostawą Nieruchomości (`(...)`), do dokonania korekty, o której mowa w art. 91 ust. 5 w zw. z art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, poprzez zmniejszenie odliczonego podatku VAT naliczonego na nabyciu, budowie bądź rozbudowie Nieruchomości (`(...)`).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców:

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców odnośnie do pytania 1:

Uwagi wstępne

W celu rozstrzygnięcia, czy planowana Transakcja będzie opodatkowana VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 SHAPE \* MERGEFORMAT ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii. Stosownie zaś do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Oznacza to, iż transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część nie podlega opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Wnioskodawców, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT — przedsiębiorstwo oraz jego zorganizowana część — ma kluczowe znaczenie dla oceny ich sytuacji podatkowej, gdyż rozstrzyga o tym, że planowana Transakcja nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji „przedsiębiorstwa”. W przeszłości, organy podatkowe (oraz sądy administracyjne) odwoływały się w tym zakresie do definicji przedsiębiorstwa zawartej w przepisach Kodeksu cywilnego. W ostatnim jednak okresie, w objaśnieniach Ministerstwa Finansów („Objaśnienia podatkowe z 11 grudnia 2018 r., Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych”, dalej: „Objaśnienia”) Minister Finansów odszedł od interpretowania tego pojęcia wyłącznie przez pryzmat przepisów Kodeksu cywilnego i przyjął wykładnię funkcjonalną wskazując, że przedsiębiorstwem w rozumieniu Ustawy o VAT jest zorganizowany zespół składników majątkowych, w oparciu o który zbywający prowadził działalność opodatkowaną, i w ramach którego:

1. istnieje zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2. istnieje faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Ustawa o VAT definiuje natomiast pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”).

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pod pojęciem ZCP rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Klasyfikacja przedmiotu Transakcji na potrzeby podatku VAT — w świetle objaśnień podatkowych MF

Jak wskazano powyżej, kwalifikacja dostaw nieruchomości komercyjnych (np. budynków handlowych lub handlowo-usługowych będących w całości przedmiotem najmu) jako „przedsiębiorstw” lub „zorganizowanych części przedsiębiorstw” na gruncie podatku VAT (a tym samym kwestia podlegania tego typu transakcji pod ustawę o VAT) była przedmiotem objaśnień podatkowych Ministra Finansów wydanych 11 grudnia 2018 r., na podstawie art. 14a 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Jak wskazano w Objaśnieniach:

· Co do zasady, dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W tym zakresie, za standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT Minister wskazał takie elementy jak: grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu (odpowiednio dzierżawy), na podstawie których wynajmowane powierzchnie nie zostały (i nie zostaną do dnia transakcji) przekazane najemcom.

· W wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT (pozostającą poza zakresem zastosowania ustawy o VAT). Takie wyjątkowe okoliczności zachodzą - w świetle Objaśnień - wówczas, gdy po pierwsze, istnieje zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz, po drugie, istnieje faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

· Przy czym, co istotne, Minister Finansów doprecyzował, że w celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić, czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT (opisanych powyżej), na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

(i) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;

(ii) umowy o zarządzanie nieruchomością;

(iii) umowy zarządzania aktywami;

(iv) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

· Dodatkowo Minister Finansów wskazał, że w sytuacji, w której konieczne jest podejmowanie przez nabywcę dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki, wykluczona jest możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników „umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę”.

Zgodnie z treścią Objaśnień, dla oceny, czy określone składniki majątku powinny zostać uznane za przedsiębiorstwo lub ZCP, decydujące znaczenie mają dwa aspekty:

(a) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę oraz

(b) faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Ad. (a) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę

Jak Wnioskodawcy wskazali powyżej, po Transakcji Nabywca będzie prowadzić na Nieruchomości działalność opodatkowaną, która nie będzie kontynuacją działalności Zbywcy.

W szczególności, Nabywca wystąpi o Nowe Pozwolenie na Budowę na potrzeby robót budowlanych, które będzie przeprowadzał w Nieruchomości, aby przystosować ją do działalności gospodarczej, jaka będzie prowadzona w Nieruchomości przez Nabywcę (tj. do prowadzenia działalności w zakresie wynajmu zgodnego z przyjętym profilem działalności Nabywcy).

Powyższa działalność będzie prowadzona przez Nabywcę przy wykorzystaniu własnych zasobów lub przy pomocy profesjonalnych usługodawców oraz w oparciu o własny know-how wypracowany w tym zakresie. W celu prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem Nieruchomości, Nabywca zamierza zawrzeć własne umowy z zewnętrznymi dostawcami usług. Zarządzanie Nieruchomością i aktywami będzie prowadzone przez Nabywcę. Obecnie wiążące umowy w tym zakresie, których stroną jest Zbywca, nie zostaną w jakikolwiek sposób przeniesione na Nabywcę.

Ad. (b) faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji

Zgodnie z treścią Objaśnień, o faktycznej możliwości kontynuowania działalności zbywcy przez nowego nabywcę nieruchomości można mówić wyłącznie w przypadku, gdy kontynuowanie takiej działalności możliwe jest bez konieczności:

· angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub

· podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki majątku.

W szczególności, w celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić, czy — oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT (takich jak sam grunt, budynki, budowle czy prawa i obowiązki z umów najmu) — na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

a) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;

b) umowy o zarządzanie nieruchomością;

c) umowy zarządzania aktywami;

d) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Wnioskodawcy podkreślają, iż Transakcja nie obejmuje żadnego z ww. elementów. Jest to logiczna konsekwencja faktu, iż intencją Nabywcy nie jest kontynuowanie (czy też w ogóle prowadzenie) działalności gospodarczej właściwej dla Zbywcy.

Składniki majątkowe będące przedmiotem Transakcji nie są wystarczające dla kontynuowania przez Nabywcę działalności gospodarczej Zbywcy.

Pojęcie przedsiębiorstwa i ZCP w dotychczasowej praktyce interpretacyjnej

Prawidłowość stanowiska, iż składniki majątkowe będące przedmiotem Transakcji nie stanowią przedsiębiorstwa jest poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską (Odpowiedź Ministra Finansów na zapytanie poselskie nr 1778 z 13 czerwca 2003 r. Odpowiedź udzielona przez Ministra Finansów dotyczy treści art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże w przekonaniu Wnioskodawców konkluzja zawarta w tej odpowiedzi może mieć również zastosowanie w rozpatrywanym przypadku) (która — co należy zaznaczyć — była niejednokrotnie przytaczana przez organy podatkowe).

Z odpowiedzi Ministra Finansów na interpelację poselską można wywnioskować, iż za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet jeśli jest on przeznaczony na wynajem. Przedsiębiorstwem, bowiem, może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie. Tymczasem — jak zaznaczono w stanie faktycznym — w analizowanym przypadku Transakcji nie będzie towarzyszył transfer należności ani zobowiązań Zbywcy, za wyjątkiem transferu praw wynikających z zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemców wynikających z umów najmu (a zatem, po dacie planowanej Transakcji, istniejące należności i zobowiązania zasadniczo pozostaną w bilansie Zbywcy), zasadniczo, nie będą również przenoszone umowy dotyczące utrzymania, serwisowania i dostawy mediów do Nieruchomości (`(...)`). Nie zostaną również przeniesione na Nabywcę umowa zarządzania Nieruchomością (`(...)`) zawarta przez Zbywcę z TTSE, ani umowa ubezpieczenia Nieruchomości (`(...)`).

Kolejnego argumentu przemawiającego za tym, iż przedmiotem analizowanej Transakcji nie jest przedsiębiorstwo Zbywcy, dostarczają orzeczenia sądów (Wyrok NSA z 6 października 1995 r., sygn. SA/Gd 1959/94 oraz wyrok WSA we Wrocławiu z 6 czerwca 2008 r., sygn. I SA/Wr 355/08), w których wyrażono tezę, iż zbycie przez podatnika tylko części jego aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, choćby nawet przedmiotem zbycia była zdecydowana większość składników majątkowych funkcjonującego przedsiębiorstwa. Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi bowiem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Tymczasem, przedmiot Transakcji nie tworzy takiej funkcjonalnej całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.

Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów (Wyrok NSA z 22 stycznia 1997 r., sygn. SA/Sz 2724/95, wyrok NSA z 24 listopada 1999 r. sygn. I SA/Kr 1189/99 oraz wyrok WSA w Gdańsku z 4 grudnia 2013 r., sygn.: I SA/Gd 1205/13, utrzymany w mocy przez wyrok NSA 25 czerwca 2015, sygn.: I FSK 572/14) kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Zdaniem Wnioskodawców, składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej Transakcji nie stanowią zorganizowanego zespołu, jako że m.in., zobowiązania i należności, a także szereg innych ważnych składników służących Zbywcy do prowadzenia przez niego działalności gospodarczej, nie zostaną przejęte przez Nabywcę. Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawców, nie ma podstaw, aby Transakcję sprzedaży Nieruchomości (`(...)`) zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.

Ponadto, działalność polegająca na wynajmie Nieruchomości (`(...)`) nie stanowi ZCP wyodrębnionej w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Zbywcę. Przesłankami uznania danego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest bowiem, aby:

· istniał zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie oraz aby składniki te były przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;

· zespół tych składników był wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie;

· zespół tych składników był wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie;

· zespół tych składników mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Aby zatem można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym przenoszonych składników, musiałyby one pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należałoby je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół. Tymczasem, w analizowanym przypadku składniki będące przedmiotem Transakcji nie stanowią takiego autonomicznego, zorganizowanego zespołu m.in. z uwagi na fakt, iż cały szereg istotnych składników wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej Zbywcy nie zostaną przejęte przez Nabywcę.

Przenoszone składniki nie spełniają też kryterium wyodrębnienia organizacyjnego. Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny bowiem świadczyć przykładowo odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie organizacyjne spełnione byłoby również wówczas, gdyby zorganizowana część przedsiębiorstwa miała swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp.

Tymczasem, przenoszone składniki majątkowe i oparta o nie działalność Zbywcy nie są obecnie wyodrębnione w żaden z powyższych sposobów w przedsiębiorstwie Zbywcy. Podobnie, Nieruchomość (`(...)`) będąca przedmiotem Transakcji nie jest wyodrębniona finansowo w tym znaczeniu, iż nie są dla niej prowadzone odrębne księgi rachunkowe, bilans ani rachunek zysków i strat.

W szczególności też przenoszona Nieruchomość (`(...)`) nie będzie posiadała zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się bowiem możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie.

Na rzecz Nabywcy nie będzie przenoszone również finansowanie (tzn. zobowiązania) kluczowe dla działania każdego biznesu. Powyższe potwierdza zatem jednoznacznie, iż przenoszona Nieruchomość (`(...)`) nie będzie posiadała sama w sobie zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Tym samym, sprzedawane składniki majątkowe nie będą spełniały definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, określonej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Powyższe potwierdza zatem jednoznacznie, iż przedmiot Transakcji nie może zostać uznany za przedsiębiorstwo ani ZCP Zbywcy.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawców, planowana Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców odnośnie pytania nr 2:

I. Uwagi ogólne

Sprzedaż Nieruchomości (`(...)`) w ramach planowanej Transakcji będzie stanowiła sprzedaż Działek (`(...)`) wraz z posadowionymi na niej Budynkami (`(...)`), Budowlami (`(...)`) oraz Budowlami II.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Sprzedaż Nieruchomości (`(...)`) w ramach planowanej Transakcji będzie opodatkowana VAT według podstawowej stawki podatku VAT jako dostawa towarów, chyba że zastosowanie znalazłoby jedno ze zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT. W przedmiotowym przypadku, sprzedaż Nieruchomości (`(...)`) w ramach planowanej Transakcji mogłaby potencjalnie podlegać zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 lub 10a ustawy o VAT lub zwolnieniu określonemu w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. W związku z powyższym rozważyć należy, czy zastosowanie znajdzie jedno ze wskazanych powyżej zwolnień.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwolnieniu podlega dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Jednocześnie, zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, poza następującymi wyjątkami:

a. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a. wybudowaniu lub

b. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia z opodatkowania VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części podatkiem VAT, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

a. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

b. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, dostawa budynków lub budowli może być w niektórych przypadkach obligatoryjnie zwolniona z VAT (bez możliwości rezygnacji z zastosowania zwolnienia). Dotyczy to jednak przypadków, w których dostawa danego budynku lub budowli nie podlega zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Dodatkowo, dla zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT konieczne jest łączne spełnienie dwóch warunków:

a. dokonujący dostawy nie miał w stosunku do danego budynku lub budowli prawa do odliczenia podatku naliczonego,

b. dokonujący dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie danego budynku lub budowli, uprawniających go do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, w wysokości przekraczającej 30% wartości początkowej danego budynku lub budowli.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się z podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku, jeżeli z tytułu ich nabycia lub wytworzenia nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo od obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Biorąc pod uwagę brzmienie przytoczonych powyżej przepisów, dostawa Nieruchomości (`(...)`) objętej niniejszym wnioskiem podlegałaby obligatoryjnemu zwolnieniu z VAT w zakresie, w którym dotyczyć będzie:

a. niezabudowanego gruntu, niestanowiącego gruntu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT (dalej: „Warunek 1”),

b. towaru wykorzystywanego wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku, jeżeli z tytułu jego nabycia lub wytworzenia nie przysługiwało dokonującemu dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (dalej: „Warunek 2”),

c. budynku, budowli lub ich części, w odniesieniu do których upłynęły co najmniej dwa lata od pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT — wyłącznie w przypadku niezłożenia przez Wnioskodawców oświadczenia o wyborze opcji opodatkowania zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT (dalej: „Warunek 3”),

d. budynku, budowli lub ich części w odniesieniu do których nie upłynęły 2 lata od pierwszego zasiedlenia — wyłącznie w przypadku, w którym Zbywca nie miał w stosunku do nich prawa do odliczenia podatku naliczonego ani nie ponosił wydatków na ich ulepszenie o wartości co najmniej 30% ich wartości początkowej („Warunek 4”).

Jednocześnie, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, na Nieruchomość (`(...)`) będącą przedmiotem Transakcji składają się:

- Budynki (`(...)`) i Budowle (`(...)`), które zostały przez Zbywcę nabyte w drodze umowy sprzedaży; Budynki (`(...)`) oraz Budowle (`(...)`) od momentu ich wybudowania/nabycia wykorzystywane były przez C. a następnie Zbywcę do wykonywania działalności opodatkowanej na przestrzeni ponad dwóch lat przed planowaną Transakcją; jednocześnie, ani C. ani Zbywca nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynków (`(...)`) i Budowli (`(...)`) - w wysokości co najmniej 30% ich wartości początkowej,

- Działki (`(...)`), które są zabudowane określonymi Budynkami (`(...)`) i Budowlami (`(...)`) lub częścią tych naniesień,

- Budowla II, która od strony cywilnoprawnej stanowi własność Zbywcy, niemniej jednak wzniesiona została przez osobę trzecią (najemcę powierzchni Nieruchomości (`(...)`)) oraz jest lub była wykorzystywana przez ten podmiot do jego działalności opodatkowanej w okresie dłuższym niż dwa lata przed planowaną Transakcją.

Jednocześnie, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, przed Transakcją Wnioskodawcy złożą w odniesieniu do Nieruchomości (`(...)`) oświadczenie o wyborze opcji opodatkowania VAT, zawierające wszystkie elementy wymagane treścią przepisu art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT.

W dalszej części uzasadnienia Wnioskodawcy przedstawiają szczegółowe uwagi odnośnie sposobu opodatkowania VAT dostawy wskazanych powyżej składników Nieruchomości (`(...)`), w szczególności zaś uzasadnienie dla stanowiska przedstawionego w kontekście pytań zadanych we wniosku w zakresie zasadności objęcia poszczególnych elementów Nieruchomości (`(...)`) obligatoryjnym zwolnieniem z VAT.

II. Opodatkowanie VAT dostawy Budynków (`(...)`) oraz Budowli (`(...)`)

Budynek CH (`(...)`) został oddany do użytkowania w 2003 r. Podobnie pozostałe Budynki (`(...)`) i Budowle (`(...)`) zostały oddane do użytkowania ponad dwa lata przed planowaną Transakcją.

Część pomieszczeń Budynku CH (`(...)`) była sukcesywnie przekazywana Najemcom (`(...)`) w wykonaniu umów najmu podlegających opodatkowaniu VAT. Pozostała część pomieszczeń (w tym powierzchnie hipermarketu) służyła po wybudowaniu do prowadzenia działalności gospodarczej przez C. , polegającej m.in. na sprzedaży detalicznej głównie żywności, sprzedaży napojów alkoholowych, napojów i wyrobów tytoniowych, magazynowaniu i przechowywaniu towarów, oraz pozostałej działalności wspomagającej prowadzenie działalności gospodarczej.

Budowle (`(...)`) oraz pozostałe Budynki (`(...)`) (tj. inne Budynki niż Budynek CH (`(...)`)), jako że pełniły rolę pomocniczą względem, Budynku CH (`(...)`) były wykorzystywane przez C. i Najemców tych Budynków. Tym samym były również wykorzystywane do prowadzenia działalności C. , a po nabyciu Nieruchomości przez Zbywcę do prowadzenia działalności Zbywcy polegającej na wynajmie powierzchni w Nieruchomości (`(...)`) do Najemców (`(...)`), w tym do C. .

Podsumowując, wszystkie Budynki (`(...)`) i Budowle (`(...)`) były wykorzystywane do działalności gospodarczej C. , a następnie Zbywcy na przestrzeni dłuższej niż ostatnie dwa lata poprzedzające ich zbycie na rzecz Nabywcy. Jednocześnie, z uwagi na fakt, iż (1) C. ponosiło nakłady na ulepszenie Budynku CH (`(...)`), parkingu oraz stacji paliw znajdujących się na terenie Nieruchomości (`(...)`), niemniej jednak nakłady na ulepszenie budynku hipermarketu, parkingu i stacji paliw były niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, oraz (2) w okresie pomiędzy nabyciem od C. a zbyciem na rzecz Nabywcy, Zbywca nie ponosił i nie będzie ponosił istotnych nakładów na ulepszenie omawianych budynków oraz budowli (które mogłyby wynieść — łącznie z nakładami poniesionymi przez C. - co najmniej 30% ich wartości początkowej) należy uznać, że ich sprzedaż w ramach planowanej Transakcji następować będzie w okresie przekraczającym dwa lata od pierwszego zasiedlenia poszczególnych Budynków (`(...)`) i Budowli (`(...)`).

Tym samym, w odniesieniu do omawianych naniesień nie znajdzie zastosowania Warunek 4 zwolnienia z VAT, opisany w pkt 1 powyżej. Nie znajdzie również w tym zakresie zastosowania Warunek 3 zwolnienia z VAT, opisany w pkt 1 powyżej, z uwagi na fakt, że przed dostawą omawianych Budynków (`(...)`) oraz Budowli (`(...)`) Wnioskodawcy złożą wspólne oświadczenie o wyborze ich opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Ponadto, jak wskazywano w opisie zdarzenia przyszłego, Budynki (`(...)`) i Budowle (`(...)`) były zasadniczo wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej VAT (przez C. , a następnie przez Zbywcę), tym samym, do sprzedaży Budynków (`(...)`) i Budowli (`(...)`) nie znajdzie zastosowania również Warunek 2 zwolnienia z VAT.

Należy zatem stwierdzić, że dostawa Budynków (`(...)`) oraz Budowli (`(...)`) w ramach opisanej w niniejszym wniosku Transakcji nie będzie podlegać obligatoryjnemu zwolnieniu z VAT. Będzie ona zatem podlegać opodatkowaniu VAT w związku z rezygnacją przez Wnioskodawców ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

III. Opodatkowanie VAT dostawy Budowli II

Do kategorii Budowli II należą naniesienia, spełniające definicję budowli w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, które zostały wzniesione na części Nieruchomości (`(...)`) przez Podmiot Trzeci, który korzysta z części powierzchni Nieruchomości (`(...)`) na podstawie umowy najmu albo umowy o podobnym charakterze zawartej ze Zbywcą (dalej w tym punkcie: „Korzystający”). Działki (`(...)`), na których znajduje się Budowla II, zabudowane są również określonymi Budynkami (`(...)`) i Budowlami (`(...)`).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Budowla II, po jej wybudowaniu przez Korzystającego, była przez ten podmiot wykorzystywana do prowadzonej przez niego działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT. Wybudowanie Budowli II oraz rozpoczęcie wykorzystywania jej do działalności gospodarczej przez Korzystającego nastąpiło ponad dwa lata przed planowaną Transakcją. Zbywca nie ponosił wydatków na ulepszenie Budowli II.

Umowy z Korzystającym nie przewidują rozliczenia przez Zbywcę na jego rzecz kosztów poniesionych na wybudowanie Budowli II. Niemniej jednak są one tak skonstruowane, że Zbywca nie może wykluczyć, iż w określonych przypadkach po zakończeniu danej umowy dojdzie do zatrzymania przez niego na własność, bez wynagrodzenia, pozostawionej na powierzchni Nieruchomości (`(...)`) przez Korzystającego Budowli II. Stąd, zdaniem Zbywcy, zbycie władztwa cywilnoprawnego do Budowli II na rzecz Nabywcy, może stanowić dostawę tych Budowli II w rozumieniu przepisów o VAT. W takim przypadku należy jednak przyjąć, że pierwsze zasiedlenie Budowli II nastąpiło nie później niż w momencie zajęcia ich przez Korzystającego na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, a więc ponad dwa lata temu. Stąd, dostawa Budowli II dokonywana będzie (w ramach transakcji zbycia Nieruchomości (`(...)`)) w okresie po upływie dwóch lat od jej pierwszego zasiedlenia.

Tym samym, w odniesieniu do omawianych naniesień nie znajdzie zastosowania Warunek 4 zwolnienia z VAT, opisany w pkt 1 powyżej. Nie znajdzie również w tym zakresie Warunek 3 zwolnienia z VAT, opisany w pkt 1 powyżej, z uwagi na fakt, że przed dostawą Budowli II Wnioskodawcy złożą wspólne oświadczenie o wyborze jej opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

IV. Opodatkowanie VAT dostawy Działek (`(...)`)

W związku z brzmieniem art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, wartość Działek (`(...)`) powiększać będzie podstawę opodatkowania VAT dostawy odpowiednio Budynków (`(...)`) oraz Budowli (`(...)`) (oraz ewentualnie Budowli II).

Biorąc pod uwagę, że, jak wykazano w punktach powyżej, w stosunku do wszystkich Budynków (`(...)`) oraz Budowli (`(...)`) oraz w stosunku do Budowli II będzie znajdować zastosowanie zwolnienie z VAT, z którego Strony wspólnie zrezygnują, należy przyjąć, że transakcja zbycia Nieruchomości (`(...)`), w zakresie, w jakim dotyczy dostawy Działek (`(...)`), będzie w tym zakresie „podążać” za sposobem opodatkowania VAT dostawy poszczególnych Budynków (`(...)`) i Budowli (`(...)`) i ewentualnie Budowli II posadowionych na tych działkach, a zatem podlegać będzie opodatkowaniu VAT z zastosowaniem podstawowej stawki VAT.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawców, w stosunku do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 3:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT.

Na dzień dokonania Transakcji, Nabywca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Po nabyciu Nieruchomości (`(...)`), Nabywca będzie prowadził przy wykorzystaniu Nieruchomości (`(...)`) działalność opodatkowaną VAT i niezwolnioną z tego podatku, polegającą na wynajmie powierzchni w Nieruchomości (`(...)`).

Jak Wnioskodawcy wskazywali w uzasadnieniu do pytania nr 2, w stosunku do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT. Tym samym, Transakcja będzie zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, ale Wnioskodawcy będą uprawnieni do zrezygnowania z tego zwolnienia i wyboru opodatkowania VAT Transakcji. Tym samym, skoro Wnioskodawcy złożą przed dokonaniem Transakcji oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT Transakcji, to będzie ona w całości opodatkowana VAT.

W związku z powyższym, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca.

W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług lub w deklaracji podatkowej za jeden z (zasadniczo) trzech następnych okresów rozliczeniowych, jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym Nabywca otrzyma od Zbywcy fakturę VAT dokumentującą faktyczne dokonanie Transakcji.

W świetle powyższego - zdaniem Wnioskodawców - po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej przez Zbywcę faktury VAT dokumentującej Transakcję, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej sprzedaż Nieruchomości (`(...)`).

Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym związana z Transakcją podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Podsumowując, w przypadku, w którym odpowiedź na pytanie 1 i 2 będzie pozytywna, tj. Organ podatkowy uzna, że do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT i jednocześnie Wnioskodawcy na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania wchodzących w skład Nieruchomości (`(...)`) Budynków (`(...)`), Budowli (`(...)`) oraz Budowli II (tj. sprzedaż Nieruchomości (`(...)`) w ramach Transakcji zostanie przez Zbywcę opodatkowana w całości VAT), Nabywcy będzie przysługiwało na podstawie art. 86 ust. 1 prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Zbywcy faktury, dokumentującej Transakcję oraz do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym zgodnie z brzmieniem art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 4:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niemniej jednak w sytuacji, gdy po dokonaniu takiego odliczenia zmienią się okoliczności mające wpływ na odliczenie całości lub części podatku naliczonego, powstaje konieczność dokonania stosownej korekty, na zasadach określonych w art. 91 ustawy o VAT.

Stosownie do treści art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Przepis art. 91 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów — w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów — jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

W świetle art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Na mocy art. 91 ust. 6 ustawy o VAT, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

· opodatkowane — w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;

· zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu — w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 91 ust. 5 ustawy o VAT).

Na podstawie powołanych wyżej przepisów stwierdzić należy, że podatnik jest zobowiązany, co do zasady, dokonać korekty podatku naliczonego w sytuacji, gdy zmienia się przeznaczenie środków trwałych (np. ze związanych z czynnościami opodatkowanymi na czynności nie dające prawa do odliczenia), wartości niematerialnych i prawnych, podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy lub podatnik dokonał odliczenia podatku naliczonego w wyższej lub niższej wartości niż wyliczona na dany rok.

Ponadto, przepis art. 91 ust. 5 ustawy wprowadza szczególny przypadek dokonywania korekt w sytuacji, gdy podatnik w okresie korekty — tj. w odniesieniu do nieruchomości w okresie 10 lat — zbywa dany środek trwały.

W takich sytuacjach przyjmuje się fikcję prawną, że zbyte składniki majątku będą do końca okresu korekty służyły działalności opodatkowanej lub, odpowiednio, działalności zwolnionej/niedającej prawa do odliczenia podatku VAT. Jeśli zatem transakcja zbycia środka trwałego (dokonana w okresie korekty) została opodatkowana, wówczas przyjmuje się, że przez cały pozostały okres korekty środek ten będzie wykorzystywany do czynności dających prawo do odliczenia podatku VAT.

Jak wskazano powyżej, sprzedaż Nieruchomości (`(...)`) zostanie przez Zbywcę opodatkowana w całości podatkiem VAT. Strony bowiem na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania wchodzących w skład Nieruchomości Budynków (`(...)`), Budowli (`(...)`) oraz Budowli II i, jednocześnie, jak Wnioskodawcy wskazywali w uzasadnieniu do pytania 2, do Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne obligatoryjne zwolnienie z VAT. Tym samym, w związku z tym, iż Transakcja będzie w całości podlegała opodatkowaniu VAT (i nie będzie zwolniona z VAT), Zbywca nie będzie zobowiązany do dokonania, w związku z dostawą Nieruchomości (`(...)`), korekty, o której mowa w art. 91 ust. 5 w zw. z art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, która spowodowałaby wyłączenie z odliczenia części podatku VAT naliczonego, który został pierwotnie przez Zbywcę odliczony przy nabyciu, (roz)budowie bądź innych wydatkach inwestycyjnych związanych z Nieruchomością (`(...)`).

Podsumowując, w przypadku, w którym odpowiedź na pytanie 1 i 2 będzie pozytywna, tj. Organ podatkowy uzna, że do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z obligatoryjnych zwolnień z opodatkowania VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9 i 10a ustawy o VAT i jednocześnie Wnioskodawcy na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania wchodzących w skład Nieruchomości (`(...)`) Budynków (`(...)`), Budowli (`(...)`) oraz Budowli II (tj. sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji zostanie przez Zbywcę opodatkowana w całości VAT), Zbywca nie będzie zobowiązany, w związku z dostawą Nieruchomości (`(...)`), do dokonania korekty, o której mowa w art. 91 ust. 5 w zw. z art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, poprzez zmniejszenie odliczonego podatku VAT naliczonego na nabyciu, budowie bądź rozbudowie Nieruchomości (`(...)`).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawców w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki, budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5. koncesje, licencje i zezwolenia;

6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8. tajemnice przedsiębiorstwa;

9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów. „Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości” - wyrok NSA z 27 marca 2008 r. (sygn. II FSK 1896/11).

Zatem, przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym finansowym i funkcjonalnym.

Natomiast przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa - w myśl art. 2 pkt 27e ustawy - rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

· istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

· zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

· składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

· zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15).

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że Zbywca planuje zbycie nieruchomości na rzecz Nabywcy, tj. podmiotu trzeciego, niepowiązanego ze Zbywcą.

Przedmiotowa Nieruchomość (`(...)`) została nabyta przez Zbywcę od C. , w drodze umowy sprzedaży 10 czerwca 2020 roku.

Nabywca i Zbywca nie są i na moment Transakcji nie będą podmiotami powiązanymi. Zarówno Nabywca, jak i Zbywca będą w momencie zawarcia Transakcji zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i będą spełniać ustawową definicję podatnika zawartą w artykule 15 ustawy o VAT.

Nieruchomość (`(...)`), będąca przedmiotem Transakcji obejmuje własność działek gruntu o numerach ewidencyjnych: 1, 2, 3 oraz budynków i budowli zlokalizowanych na Działkach (`(...)`).

Na dzień Transakcji, Działki (`(...)`) będą zabudowane budynkami i budowlami w rozumieniu ustawy z 7 lipca 1994 r. — Prawo budowlane.

Na Działkach (`(...)`) oprócz Budowli (`(...)`) znajdują się również następujące naniesienia w formie budowli - myjnia samochodowa.

W ramach procesu inwestycyjnego, C. wzniosła na Działkach (`(...)`) Budynki (`(...)`) i Budowle (`(...)`). Budynek CH (`(...)`) oddano do użytkowania na podstawie pozwoleń na użytkowanie wydanych m.in.: 8 września 2003 r. C. przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z poniesionymi wydatkami dotyczącymi Nieruchomości (`(...)`).

Część pomieszczeń Budynku CH (`(...)`) była sukcesywnie przekazywana najemcom w wykonaniu umów najmu podlegających opodatkowaniu VAT. Pozostała część pomieszczeń (w tym powierzchna hipermarketu) służyła prowadzeniu działalności gospodarczej przez C. .

Stacja paliw została oddana do użytkowania i była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej przez C. ponad dwa lata przed planowaną Transakcją.

Nabywca wstąpi — z mocy prawa - w miejsce Zbywcy w stosunki najmu wynikające z umów najmu dot. Nieruchomości (`(...)`) obowiązujących na moment Transakcji, za wyjątkiem Umowy Najmu C. , która zostanie rozwiązana przed Transakcją Ponadto, przed planowaną Transakcją C. opuści (i opróżni z ruchomości) powierzchnie zajmowane obecnie w Budynku CH (`(...)`).

W ramach Transakcji, oprócz Nieruchomości (`(...)`), Nabywca nabędzie od Zbywcy również:

· dokumentację prawną i techniczną związaną z Nieruchomością oraz decyzje administracyjne związane z użytkowaniem Nieruchomości,

· prawa wynikające z zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemców wynikających z umów najmu - gwarancje (w tym gwarancje korporacyjne), kaucje,

Ponadto, w ramach ceny sprzedaży Nieruchomości (`(...)`), Sprzedający wyrazi zgodę na przeniesienie na Kupującego pozwolenia wodnoprawnego objętego decyzją wydaną przez Starostę (`(...)`).

W ramach planowanej Transakcji na rzecz Nabywcy przeniesione zostaną również następujące umowy:

ii. umowa zawarta 22 kwietnia 2021 roku przez Zbywcę z (`(...)`) sp. z o.o. (P.). dot. udostępnienia przez Sprzedającego P. części nieruchomości na potrzeby przebudowy gazociągu (która to przebudowa ma się planowo odbyć w III kwartale 2023 r);

W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę należności ani zobowiązań Zbywcy (za wyjątkiem wskazanych powyżej zabezpieczeń wykonania zobowiązań najemców).

Zgodnie z zawartą pomiędzy Wnioskodawcami 15 lipca 2021 r. przedwstępną umową sprzedaży Nieruchomości (`(...)`), intencją Stron jest, aby oprócz Umów Najmu oraz Umów U3, umowa przyrzeczona nie przeniosła na Nabywcę żadnych innych umów dotyczących Nieruchomości. Wnioskodawcy nie wykluczają jednak sytuacji, że po zawarciu umowy sprzedaży (tj. Umowy Przyrzeczonej) niektóre umowy dotyczące np. utrzymania i serwisowania Nieruchomości (`(...)`) lub dostawy mediów zostaną przejęte przez Kupującego.

Sprzedający zobowiązany jest do zapewnienia, że najpóźniej w dacie podpisania umowy przyrzeczonej C. opuści centrum handlowe, tj. C. opuści pomieszczenia, w których prowadzi działalność handlową w Budynku Hipermarketu oraz pozostawi je czyste (z zastrzeżeniem normalnego zużycia), bez osób i ruchomości. Jakiekolwiek zmiany oraz ulepszenia, w szczególności efekty prac adaptacyjnych/wykończeniowych i elementy pomieszczeń nierozerwalnie z nimi związane mogą zostać, według uznania Sprzedającego, usunięte z Nieruchomości (`(...)`) na koszt Sprzedającego, pod warunkiem braku uszkodzenia Nieruchomości (`(...)`), lub mogą pozostać w pomieszczeniach po Dacie Zamknięcia.

Obecnie, Nieruchomość (`(...)`) ma zostać zbyta na rzecz Nabywcy. Transakcja zbycia zostanie udokumentowana aktem notarialnym.

Zgodnie z treścią Umowy Przedwstępnej Zbywca udzielił Nabywcy prawa do dysponowania Nieruchomością (`(...)`) na cele budowlane, wyłącznie w celu wystąpienia przez Nabywcę z wnioskiem o wydanie nowego pozwolenia na budowę ( „Nowe Pozwolenie na Budowę”) na koszt i ryzyko Kupującego. W szczególności, przed Transakcją Nabywca nie wejdzie w posiadanie Nieruchomości, ani nie będzie uprawniony do prowadzenia prac budowlanych na Nieruchomości. Na życzenie Nabywcy Zbywca niezwłocznie doręczy Nabywcy odrębny dokument zawierający oświadczenie Zbywcy o udzieleniu Nabywcy praw do dysponowania Nieruchomością (`(...)`) na cele budowlane. Nabywca wskazuje, że zamierza uzyskać pozwolenie na budowę na potrzeby robót budowlanych, które mają zostać przeprowadzone na Nieruchomości (`(...)`), aby przystosować ją do działalności gospodarczej jaka będzie prowadzona na Nieruchomości (`(...)`).

Nabywca będzie wykorzystywał nabytą Nieruchomość wyłącznie do czynności opodatkowanych.

Wątpliwości Zainteresowanych powstałe na tle przedstawionego we wniosku opisu sprawy dotyczą w pierwszej kolejności tego, czy planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i nie będzie wyłączona od opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot planowanej transakcji sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa zbywcy. Zbyciu będzie bowiem podlegać jedynie zabudowana nieruchomość, składająca się z działek gruntu o numerach ewidencyjnych 1, 2 i 3, z posadowionymi budynkami i budowlami, której nie sposób uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu powołanego przepisu.

W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę należności ani zobowiązań Zbywcy (za wyjątkiem zabezpieczeń wykonania zobowiązań najemców). Przeniesieniu na rzecz Nabywcy nie będą również podlegać:

· prawa własności intelektualnej, z wyjątkiem praw bezpośrednio związanych z Nieruchomością,

· prawa do domeny internetowej, prawo do znaku towarowego, wyróżniającego Nieruchomość (nie ma oddzielnej domeny internetowej ani znaku towarowego wyróżniającego Nieruchomość (`(...)`)),

· prawo własności ruchomości i wyposażenia związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości,

· prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych Zbywcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Zbywca dokonuje rozliczeń z najemcami),

· środki pieniężne Zbywcy zdeponowane na rachunkach bankowych,

· prawa i obowiązki wynikające z umowy ubezpieczenia Nieruchomości,

· księgi rachunkowe Zbywcy,

· nazwa przedsiębiorstwa Zbywcy,

· prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z bieżącą działalnością gospodarczą Zbywcy, w tym w szczególności umowy o usługi księgowe,

· pracownicy Zbywcy.

W związku z powyższym, zbycie składników majątku (Nieruchomości), o której mowa w analizowanej sprawie, nie będzie stanowiło zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c.

Przedmiot sprzedaży nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Jak wynika bowiem z opisu sprawy na moment sprzedaży przedmiot transakcji nie będzie wyodrębniony organizacyjnie, finansowo ani funkcjonalnie w działalności Zbywcy.

Z treści wniosku wynika, że Nieruchomość nie jest wyodrębniona w sensie organizacyjnym w strukturze Zbywcy (jako oddział, departament, wydział).

Natomiast o braku wyodrębnienia finansowego świadczy fakt, że przedmiot Transakcji nie będzie obejmował między innymi takich elementów bezpośrednio związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego jak prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych Zbywcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Zbywca dokonuje rozliczeń z najemcami), zobowiązania Zbywcy związane z finansowaniem zakupu Nieruchomości (pożyczki zaciągnięte przez Zbywcę na sfinansowanie zakupu Nieruchomości (`(...)`) będą nadal istniały na moment Transakcji bądź zostaną przez Zbywcę spłacone przed Transakcją), środki pieniężne Zbywcy zdeponowane na rachunkach bankowych. Dla Nieruchomości nie są prowadzone odrębne księgi rachunkowe, bilans ani rachunek zysków i strat.

W konsekwencji przedmiot planowanej transakcji nie może zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zatem w okolicznościach przedstawionych we wniosku, planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Sprzedaż ww. Nieruchomości będzie stanowić w myśl art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Kolejne wątpliwości Wnioskodawców, o których mowa w pytaniu oznaczonym we wniosku nr 2, dotyczą rozstrzygnięcia, czy w stosunku do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne z obligatoryjnych zwolnień od opodatkowania VAT, zdefiniowanych w art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9 i pkt 10a ustawy.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może korzystać ze zwolnienia od tego podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W pierwszej kolejności należy zatem przeanalizować, czy opisana we wniosku Nieruchomość (działki nr 1, 2 i 3) jest terenem zabudowanym, czy też niezabudowanym.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” będących przykładowymi obiektami, które nadają działce status gruntu zabudowanego. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.).

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć: budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ww. ustawy, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową – art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Wnioskodawcy wskazali, że przedmiotem sprzedaży będą działki gruntu o numerach ewidencyjnych: 1, 2, 3 zabudowane Budynkami i Budowlami, a mianowicie:

· działka nr 1 - budynek hipermarketu, budynek techniczny pompownia, pylon reklamowy, linie energetyczne, mur oporowy, przekładka gazu, kanalizacja deszczowa, kanalizacja sanitarna, sieć wodociągowa, zbiorniki P-POŻ stalowe, parking, stacja paliw (w tym kiosk poboru opłat, kiosk poboru opłat z zapleczem, zasilanie stacji paliw, światłowód pomiędzy stacją paliw, linia teletechniczna, wiata, kanalizacja sanitarna stacji paliw, kanalizacja deszczowa stacji paliw, sieć wodociągowa stacji paliw, parking, zbiornik podziemny na paliwo, zbiornik paliwowy, zbiornik LPG), pylon cenowy z wyświetlaczem stacji paliw, pylon stacji paliw, oświetlenie zewnętrzne, linia niskiego napięcia NN, mur oporowy, światłowód, oświetlenie instalacja i słupy oświetleniowe, chodnik, plac postojowy, droga wyjazdowa, nawierzchnie asfaltowe, wiata DOT COM, wiaty na wózki, ogrodzenie.

· działka nr 2 – chodnik, droga, przekładka gazu, kanalizacja deszczowa, kanalizacja sanitarna, sieć wodociągowa, linia niskiego napięcia NN, światłowód, oświetlenie instalacja i słupy oświetleniowe,

· działka nr 3 - chodnik (asfaltowy), przekładka gazu, kanalizacja deszczowa, kanalizacja sanitarna, sieć wodociągowa, linia niskiego napięcia NN, światłowód.

Na Działce nr 1 znajduje się również myjnia samochodowa, która została wzniesiona przez podmiot trzeci stąd nie jest ujęta w rejestrze środków trwałych Zbywcy.

Wobec tego należy stwierdzić, że zwolnienie zdefiniowane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, nie znajdzie zastosowania w rozpatrywanej sprawie, z uwagi na fakt, że planowana sprzedaż przez Zbywcę będzie obejmowała wyłącznie grunty zabudowane.

Zwolnienie od podatku dla nieruchomości stanowiących budynki, budowle lub ich części zostało natomiast określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowe jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a. wybudowaniu lub

b. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku/budowli lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli oddano go np. w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadku doszło do korzystania z budynku/budowli.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwił podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto zwolnienie od podatku sprzedaży ww. towarów (tj. gruntów niezabudowanych, jak i zabudowanych) jest również możliwe w oparciu o normę art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że na podstawie art. 43 ust. 10 podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2. złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3. adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu będzie korzystać ze zwolnienia od podatku.

W celu ustalenia, czy w odniesieniu do ww. działek, a dokładniej budynków i budowli znajdujących się na tych działkach, zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy należy rozstrzygnąć, czy i kiedy doszło do pierwszego zasiedlenia tej budowli.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do myjni posadowionej na działce nr 1 zauważyć należy, ze z okoliczności przedstawionych przez Wnioskodawców wynika, że Zbywca nie może wykluczyć, iż w określonych przypadkach po zakończeniu danej umowy dojdzie do zatrzymania przez niego na własność, bez wynagrodzenia, pozostawionej na powierzchni Nieruchomości (`(...)`) przez Podmiot Trzeci Budowli II. Stwierdzić zatem należy, że jeżeli przed dokonaniem sprzedaży Nieruchomości (`(...)`) Zbywca będzie posiadał prawo do rozporządzania ww. myjnią, to dostawa przedmiotowej myjni będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż jak wskazali Wnioskodawcy pierwsze zajęcie (używanie) tej myjni przez Podmiot Trzeci, który wybudował myjnię, nastąpiło wcześniej niż 2 lata przed planowaną Transakcją. Ponadto Podmiot Trzeci nie ponosił wydatków na ulepszenie myjni, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem dalsza analiza zwolnień ww. czynności – wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy – jest bezpodstawna. Zatem po złożeniu przez strony Transakcji, przed dokonaniem Transakcji wspólnego oświadczenia (zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT), o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyborze opodatkowania dostawy Budynków i Budowli podatkiem VAT dostawa ww. myjni będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Z opisu przedstawionego we wniosku wynika również, że Zbywca nabył Nieruchomość od C. 10 czerwca 2020 r. na podstawie umowy sprzedaży. Transakcja zbycia Nieruchomości (`(...)`) przez C. do Zbywcy podlegała opodatkowaniu VAT. Zbywca miał prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości (`(...)`) od C. . Budynki (`(...)`) oraz Budowle (`(...)`), znajdujące się na działkach będących przedmiotem planowanej Transakcji, zostały oddane do użytkowania i były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej (zarówno przez C. jak i jej poprzednika prawnego oraz Zbywcę) ponad dwa lata przed planowaną transakcją zbycia Nieruchomości (`(...)`) na rzecz Nabywcy. Powyższe jednoznacznie wskazuje, że doszło już do pierwszego zasiedlenia ww. budynków i budowli, oraz że pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą minie okres zdecydowanie dłuższy niż dwa lata.

Ponadto C. (oraz poprzednik prawny C. ) nie poniósł wydatków na ulepszenia stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej poszczególnych obiektów. Również Zbywca nie poniósł i nie będzie ponosił wydatków na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) Budynków (`(...)`) i Budowli (`(...)`) wchodzących w skład Nieruchomości (`(...)`), które do daty planowanej Transakcji wyniosłyby — łącznie z wydatkami poniesionymi przez C. - co najmniej 30% wartości początkowej tych obiektów.

Tym samym dostawa Budynków (`(...)`) i Budowli (`(...)`) będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, jako dokonana w okresie przekraczającym dwa lata od pierwszego zasiedlenia.

Skoro sprzedaż Budynków (`(...)`) i Budowli (`(...)`) będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy, to bezzasadne stało się badanie przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W tej sytuacji – uwzględniając zapis art. 29a ust. 8 ustawy – dostawa gruntu, na którym są posadowione Budynki (`(...)`) i Budowle (`(...)`), również będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawcy planują złożyć, przed dokonaniem Transakcji, wspólne oświadczenie (zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT) o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyborze opodatkowania dostawy Budynków (`(...)`) i Budowli (`(...)`) podatkiem VAT. Ponadto Wnioskodawcy będą w momencie Transakcji zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku VAT.

W tej sytuacji, po spełnieniu przesłanek, o których mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy Wnioskodawcy będą mogli zrezygnować ze zwolnienia od podatku VAT w odniesieniu do transakcji dostawa Budynków (`(...)`) i Budowli (`(...)`) a w związku z tym sprzedaży Nieruchomości (działek nr 1, 2 i 3) będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Kolejne wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Zbywcy faktury, dokumentującej Transakcję oraz zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, zgodnie z brzmieniem art. 87 ust. 1 ustawy.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Według art. 86 ust. 11 ustawy – jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy art. 87 ustawy, regulują sposób dokonania przez podatnika rozliczenia w sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym deklaruje on nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym. Przepisy te statuują możliwość otrzymania przez podatnika rzeczywistego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Warunkiem, który musi spełnić podatnik, by domagać się zwrotu, jest powstanie w okresie rozliczeniowym różnicy pomiędzy kwotą podatku naliczonego a kwotą podatku należnego. Wynika to z generalnej zasady określonej w przywołanym powyżej art. 87 ust. 1 ustawy.

Z cytowanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z wniosku wynika, że Zbywca i Nabywca w momencie zawarcia Transakcji będą czynnymi zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług. Nabywca będzie wykorzystywał nabytą Nieruchomość do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych.

Jak wskazano powyżej, dostawa Budynków (`(...)`) i Budowli (`(...)`) (oraz Budowli II) będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, jako dokonana w okresie przekraczającym dwa lata od pierwszego zasiedlenia.

Jednakże, gdy Wnioskodawcy – na mocy art. 43 ust. 10 i 11 ustawy – zrezygnują ze zwolnienia od podatku dla dostawy Budynków (`(...)`) i Budowli (`(...)`) (oraz Budowli II), wówczas czynność ta – jak wskazano powyżej - będzie podlegała opodatkowaniu i w konsekwencji Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej sprzedaż Nieruchomości.

Nabywcy będzie więc przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących sprzedaż Nieruchomości. Tym samym Nabywcy będzie przysługiwał zwrot podatku naliczonego na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy. Zauważyć przy tym należy, że uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego Nabywca będzie mógł zrealizować pod warunkiem niezaistnienia innych przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Wnioskodawca ma również wątpliwości czy będzie on zobowiązany, w związku z dostawą Nieruchomości, do dokonania korekty, o której mowa w art. 91 ust. 5 w zw. z ust. 4 ustawy, poprzez zmniejszenie odliczonego podatku VAT naliczonego przy nabyciu, budowie bądź rozbudowie Nieruchomości.

Odnosząc się do kwestii uznania, że Zbywca nie będzie zobowiązany, w związku z dostawą Nieruchomości, do dokonania korekty, o której mowa w art. 91 ust. 5 w zw. z ust. 4 ustawy, poprzez zmniejszenie odliczonego podatku VAT naliczonego przy nabyciu, budowie bądź rozbudowie należy wskazać, że wyrażoną w art. 86 generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają w sposób techniczno-prawny regulacje zawarte w art. 90 i inne przepisy art. 91 ustawy.

Przepisy zawarte w art. 90 ustawy regulują kwestię związaną z prawem do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy podatnik nabyte towary i usługi wykorzystuje zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Z tym, że przez „czynności w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego” należy rozumieć czynności zwolnione od podatku.

Z kolei przepisy zawarte w art. 91 ustawy – co do zasady – dotyczą sytuacji, gdy uprzednio odliczona kwota podatku naliczonego z różnych przyczyn musi zostać skorygowana lub w przypadku, gdy podatek naliczony nie został odliczony, bo na moment realizacji prawa do odliczenia nabyty towar lub usługa nie miały służyć działalności opodatkowanej, ale sytuacja ta uległa zmianie.

I tak, zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

W świetle art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Stosownie do art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1. opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;

2. zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Stosownie do art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Jak wynika z treści art. 91 ust. 7b ustawy, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Stosownie do art. 91 ust. 7c ustawy, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

Mając zatem na uwadze ww. przepisy, należy stwierdzić, w niniejszej sprawie w sytuacji, gdy obie strony transakcji spełnią warunki wynikające z art. 43 ust. 10 i art. 43 ust. 11 ustawy i wybiorą dla dostawy Nieruchomości (tj. działek nr 1, 2 i 3 zabudowanych Budynkami i Budowlami) opodatkowanie tej transakcji podatkiem VAT, to nie dojdzie do zmiany przeznaczenia wykorzystania przedmiotowej Nieruchomości. Zatem, Zbywca nie będzie zobowiązany do dokonania korekty, o której mowa w art. 91 ust. 5 w zw. z ust. 4 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 jest prawidłowe.

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od towarów i usług. Natomiast w części dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanych. Natomiast niniejsza interpretacja nie dotyczy innych kwestii, tj. takich które nie zostały poruszone w rozpatrywanym wniosku i nie zostały objęte pytaniem.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

0114-KDIP4-1.4012.542.2021.1.SK

📋 Podsumowanie interpretacji

❓ Pytania i stanowisko urzędu

Pytania podatnika

Stanowisko urzędu

Masz dosyć przekopywania się przez dziesiątki interpretacji?

📖 Pełna treść interpretacji

Przestań wyszukiwać interpretacje ręcznie!

📋 Podsumowanie interpretacji

❓ Pytania i stanowisko urzędu

Pytania podatnika

Stanowisko urzędu

Masz dosyć przekopywania się przez dziesiątki interpretacji?

📖 Pełna treść interpretacji

Przestań wyszukiwać interpretacje ręcznie!

Ustawienia plików cookie

Ustawienia plików cookie

Pliki cookie niezbędne

Pliki cookie analityczne