0114-KDIP4-1.4012.511.2021.1.BS

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 9 sierpnia 2021 r. (data wpływu 9 sierpnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z duplikatu faktury, terminu dokonania ww. obniżenia kwoty podatku należnego oraz prawa dokonania korekty deklaracji podatkowej - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

9 sierpnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z duplikatu faktury, terminu dokonania ww. obniżenia kwoty podatku należnego oraz prawa dokonania korekty deklaracji podatkowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, na dzień złożenia wniosku jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zwanego dalej podatkiem. Przedmiotem prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej są m.in. realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków (PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 41.10.Z), roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych (PKD 41.20.Z), kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek (PKD 68.10.Z).

Wnioskodawca dokonał … 2012 roku zakupu działki od Gminy, zwanej dalej Sprzedającym. Nabycie działki zostało stwierdzone aktem notarialnym sporządzonym … 2012 roku. Cena nabytej nieruchomości wyniosła … PLN brutto (… PLN netto i … PLN podatku). Wnioskodawca zapłacił w całości cenę za zakupioną działkę: na poczet ceny zostało zaliczone wadium przetargowe w kwocie … PLN, następnie Wnioskodawca … 2012 roku dokonał przelewu kwoty … PLN na konto bankowe Sprzedającego.

Nabyta działka, położona w miejscowości A., ma powierzchnię … metrów kwadratowych i jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z przeznaczeniem pod "wielofunkcyjny zespół usługowo-handlowy". Działka została nabyta z przeznaczeniem pod zabudowę, jednak w toku prowadzonej działalności gospodarczej przeznaczenie to uległo zmianie i obecnie planowana jest sprzedaż działki. Zarówno zabudowa, jak i sprzedaż działki należą u Wnioskodawcy do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Zakupiona działka nie była, nie jest i nie będzie przeznaczona do innych celów. W związku z tym, zakupiona działka jest w całości wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Faktura za zakup działki nie została dostarczona do Wnioskodawcy, ani nie została zaksięgowana, w związku z tym Wnioskodawca nie mógł i nie dokonał obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z zakupem działki.

Wnioskodawca planuje złożyć u Sprzedającego wniosek o wystawienie duplikatu faktury dokumentującej transakcję zakupu działki. Duplikat, który otrzyma Wnioskodawca od Sprzedającego będzie stanowił pierwszą fakturę otrzymaną przez Wnioskodawcę od Sprzedającego dokumentującą zakup działki.

Wnioskodawca nie jest podatnikiem, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 12 marca 2005 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej Ustawą i dokonuje rozliczenia podatku za miesięczne okresy rozliczeniowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym, będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, która będzie wynikać z duplikatu, w rozliczeniu za okres, w którym Wnioskodawca otrzyma duplikat?
2. Czy jeżeli Wnioskodawca nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma duplikat, to będzie mógł obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych?
3. Czy jeżeli Wnioskodawca nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym Wnioskodawca otrzyma duplikat, ani w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, to będzie mógł obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym Wnioskodawca otrzyma duplikat, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym Wnioskodawca otrzyma duplikat?

Zdaniem Wnioskodawcy:

ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy będzie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, która będzie wynikać z duplikatu, w rozliczeniu za okres, w którym Wnioskodawca otrzyma duplikat. Wnioskodawca dokonał zakupu działki, która jest w całości wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Tym samym Wnioskodawca spełnił wymogi określone w art. 86 ust. 1 Ustawy i przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, nie ma więc zastosowania art. 88 ust. 4 o braku możliwości obniżenia kwoty podatku należnego przez podatników, którzy nie są zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku. Ponadto nie istnieją inne przesłanki negatywne opisane w art. 88 Ustawy. Aby powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego musi powstać obowiązek podatkowy (art. 86 ust. 10 Ustawy) oraz podatnik musi dysponować fakturą – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego "powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę" (art. 86 ust. 10b pkt. 1 Ustawy).

… 2012 roku doszło do dokonania dostawy towarów, a więc z tą chwilą doszło do powstania obowiązku podatkowego zgodnie z art. 19a Ustawy – został więc wypełniony wymóg art. 86 ust. 10 Ustawy. Duplikat, który Wnioskodawca otrzyma od Sprzedającego będzie pierwszą otrzymaną przez Wnioskodawcę fakturą dokumentującą zakup towaru. W chwili otrzymania duplikatu zostanie spełniony wymóg art. 86 ust. 10b pkt. 1 Ustawy dotyczący otrzymania przez podatnika faktury i tym samym w rozliczeniu za okres otrzymania duplikatu powstanie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę znajduje potwierdzenie w judykaturze, w tym:

1. w Wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 21 listopada 2003 r. (sygnatura III SA 781/01), w którym Sąd stwierdza: "Zauważyć przy tym trzeba, że przyjęcie poglądu prezentowanego przez organy podatkowe, iż duplikaty faktur stanowią jedynie dowód (potwierdzenie) istnienia uprzedniej faktury (i w tym sensie dają podstawę do odliczenia) niedopuszczalnie wykluczałoby możliwość skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zaginionych lub zniszczonych przed otrzymaniem ich przez nabywcę towaru lub usługi";

2. w Wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 12 października 2011r. (sygnatura I SA/Gd 840/11), w którym yartykułowano, że "Prawo do odliczenia podatku naliczonego w okresie, w którym otrzymano duplikat faktury występowałoby tylko i wyłącznie w sytuacji, gdyby stwierdzone zostało, że oryginał faktury nie dotarł do nabywcy, a duplikat jest pierwszym otrzymanym dowodem dokonanego nabycia towaru".

Stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe, w tym:

1. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 marca 2019 r. (0115-KDIT1-3.4012.49.2019.1.APR), w której stwierdzono: "Fakt, iż Wnioskodawca nie otrzymał pierwotnych faktur dokumentujących zaliczki wpłacone na poczet ww. zakupu oraz faktury końcowej, pozwala na dokonanie odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania duplikatów faktur pierwotnych".

2. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 31 października 2012 r. (IPTPP4/443-521/12-4/UNR), w której napisano "(…) należy stwierdzić, że skoro faktury pierwotne zaginęły przed odebraniem ich przez Wnioskodawcę i nie dokonano obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z oryginałów faktur, a ponadto towary ujęte w duplikatach faktur wykorzystane były wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (podatek od towarów i usług), to Wnioskodawca ma prawo pomniejszyć podatek należny w okresie rozliczeniowym, w którym otrzymał duplikaty faktur lub za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, stosownie do art. 86 ust. 10 pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT, o ile nie zachodzą wyłączenia, o których mowa w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług";

3. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 26 lutego 2008 r. (ILPP1/443-437/07-2/AI), w której stwierdzono: "Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż w przypadku gdy Spółka nie otrzymała pierwotnej faktury, wówczas przysługuje jej prawo do dokonania odliczenia podatku w rozliczeniu za okres, w którym otrzymała duplikat, bądź w rozliczeniu za okres następny";

4. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 20 października 2014 r. (IPPP1/443-1082/14-2/JŻ), w której napisano: "Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy możliwości odliczenia podatku wykazanego na duplikacie faktury w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, jeżeli Wnioskodawca nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury (której nie otrzymał) oraz duplikatu faktury w terminach określonych w ust. 10. (…) Z analizy opisanej sytuacji w kontekście powołanych przepisów wynika, że prawo Spółki do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego - zgodnie z art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy o VAT - powstaje w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy dotyczący danej transakcji, przy czym nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym Spółka otrzyma duplikat faktury dokumentujący daną dostawę towarów i świadczenie usług";

5. w interpretacji prawa podatkowego Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Toruniu z dnia 9 sierpnia 2007 r. (PP/443-32/07), w której widnieje, że "jeżeli podatnik nie skorzystał z prawa do pomniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z faktury VAT (gdyż ta zaginęła zanim została zaewidencjonowała w rejestrze zakupów), podstawę obniżenia kwoty podatku należnego stanowić będzie duplikat faktury. Podatnik może uwzględnić otrzymany duplikat faktury dokumentującej nabycie towaru w rozliczeniu za okres w którym go otrzymał lub w miesiącu następnym".

ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli nie dokona on obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma duplikat, to będzie on mógł obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, zgodnie z art. art. 86 ust. 11 Ustawy. Wnioskodawca nie jest podatnikiem, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3 Ustawy.

ad 3.

Zdaniem Wnioskodawcy jeżeli nie dokona on obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma duplikat, ani w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, to będzie mógł on obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym Wnioskodawca otrzyma duplikat, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym Wnioskodawca otrzyma duplikat, zgodnie z art. 86 ust. 13 Ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021, poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy z 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35 ze zm.), do rozliczeń za okresy rozliczeniowe, które upływają w dniu 31 grudnia 2013 r., stosuje się przepisy art. 86 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2014 r., tj. ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.).

Art. 86 ust. 1 od 2012 r. nie uległ zmianie.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Powyższe regulacje oznaczają, że podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jedynie w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Aby zatem podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wystawionych faktur VAT, zakupy dokumentowane tymi fakturami muszą być związane (w sposób bezsporny) z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W tym miejscu wskazać należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.), obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Terminy odliczenia podatku VAT naliczonego z otrzymanych faktur zostały określone w art. 86 ust. 10 - ust. 13 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., następująco:

Zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Natomiast w myśl art. 86 ust. 10a ustawy, w przypadku gdy nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, o której mowa w art. 29 ust. 4a lub 4c, jest on obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę korektę faktury otrzymał. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia.

Stosownie do postanowień art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W myśl art. 86 ust. 12 ustawy, w przypadku otrzymania faktury, o której mowa w ust. 2 pkt 1 lit. a lub lit. c, przed nabyciem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel albo przed wykonaniem usługi, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje z chwilą nabycia prawa do rozporządzania towarem lub z chwilą wykonania usługi.

Z kolei art. 86 ust. 13 ustawy stanowił, że jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego, przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Obecnie obowiązujące przepisy art. 86 ust. 10-13 ustawy, regulujące terminy skorzystania z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, otrzymały następujące brzmienie:

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny (art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy).

Na podstawie ust. 10c powołanego artykułu, przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi.

Przepis art. 86 ust. 11 ustawy wskazuje dodatkowe terminy obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w sytuacji, gdy podatnik nie dokonał tego obniżenia w terminie otrzymania faktury. I tak, stosownie do tej regulacji, Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej:

1. za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, albo

2. za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, po okresie rozliczeniowym, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego

– nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Analiza przywołanych wyżej przepisów wskazuje, że prawo do odliczenia podatku naliczonego generalnie skorelowane jest z momentem, w którym podatek VAT staje się wymagalny, czyli momentem powstania obowiązku podatkowego. Jednakże, aby podatnik nabył prawo do odliczenia muszą zostać spełnione jeszcze dwie przesłanki, tj. transakcja faktycznie zaistniała i podatnik posiada fakturę dokumentującą tę transakcję.

A zatem należy stwierdzić, że odliczenia podatku naliczonego na podstawie przepisów ustawy obowiązujących od 1 stycznia 2014 r., w odniesieniu do nabytych towarów lub wyświadczonych usług – co do zasady – można dokonać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie następujące przesłanki:

§ powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,

§ doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,

§ podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Jeżeli podatnik nie dokonał odliczenia podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy (z uwzględnieniem warunku wskazanego w art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy), to na podstawie art. 86 ust. 11 ustawy będzie mógł dokonać tego odliczenia w trzech następnych okresach rozliczeniowych. Przy czym – co należy podkreślić – termin „trzech następnych okresów rozliczeniowych” do odliczenia podatku będzie liczony dopiero od okresu, w którym zostaną spełnione łącznie wskazane wyżej przesłanki do odliczenia.

W sytuacji natomiast, gdy podatnik nie odliczył podatku naliczonego, ani zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy (z uwzględnieniem art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy), ani w terminie, o którym mowa w art. 86 ust. 11 ustawy – na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy – będzie mógł zrealizować to prawo poprzez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, tj. za pierwszy okres rozliczeniowy, w którym spełnił wszystkie warunki do dokonania odliczenia, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy z 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, do dokumentowania czynności dokonanych przed dniem 1 stycznia 2014 r. stosuje się przepisy art. 106 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed tym dniem, oraz przepisy wydane na jego podstawie, z zastrzeżeniem ust. 2.

W myśl art. 12 ust. 2 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, do wystawiania faktur korygujących faktury wystawione przed dniem 1 stycznia 2014 r. i faktury wystawione zgodnie z ust. 1 oraz do wystawiania faktur będących duplikatami takich faktur stosuje się odpowiednio przepisy art. 106j-106l ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Zgodnie z zapisami art. 106 ust. 1 ustawy, obowiązującego do 31 grudnia 2013 r., podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Stosownie do art. 106 ust. 8 pkt 1 ustawy, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia, określi szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać oraz sposób i okres ich przechowywania.

Z wydanego m.in. na podstawie ww. przepisu rozporządzenia Ministra Finansów z 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym w 2013r., wynika:

Stosownie do § 19 ust. 1 ww. rozporządzenia, faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

Zgodnie z § 20 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku gdy faktura ulegnie zniszczeniu albo zaginie:

1. podatnik lub upoważniona przez niego do wystawiania faktur osoba trzecia wystawia ponownie fakturę:

a) na wniosek nabywcy - zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu podatnika,

b) zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu nabywcy;

2. nabywca, o którym mowa w § 6 ust. 1 lub § 15 ust. 1, wystawia ponownie fakturę:

a) na wniosek podatnika - zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu nabywcy,

b) zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu podatnika;

3. podmiot, o którym mowa w § 23, wystawia ponownie fakturę:

a) na wniosek nabywcy lub dłużnika - zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu tego podmiotu,

b) zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu nabywcy lub dłużnika.

Stosownie do § 2 ww. rozporządzenia faktura wystawiona ponownie zawiera wyraz "DUPLIKAT" oraz datę jej wystawienia.

Natomiast z art. 106l ust. 1 ustawy, obowiązującego od 1 stycznia 2014 r. wynika, że w przypadku, gdy faktura ulegnie zniszczeniu albo zaginie:

1. podatnik lub upoważniona przez niego do wystawiania faktur osoba trzecia, wystawia ponownie fakturę:

a) na wniosek nabywcy – zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu podatnika,

b) zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu nabywcy;

2. nabywca, o którym mowa w art. 106d ust. 1 lub art. 106k ust. 1, wystawia ponownie fakturę:

a) na wniosek podatnika – zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu nabywcy,

b) zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu podatnika;

3. podmiot, o którym mowa w art. 106c, wystawia ponownie fakturę:

a) na wniosek nabywcy lub dłużnika – zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu tego podmiotu,

b) zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu nabywcy lub dłużnika.

Faktura wystawiona ponownie powinna zawierać wyraz „DUPLIKAT” oraz datę jej wystawienia – art. 106l ust. 2 ustawy.

Z powyższego wynika, że duplikat faktury jest ponownie wystawioną przez sprzedawcę na wniosek nabywcy fakturą, zawierającą dane zawarte w fakturze pierwotnej, która uległa zniszczeniu albo zaginęła, opatrzoną wyrazem „duplikat". Duplikat faktury ma moc prawną równą fakturze pierwotnej (duplikat faktury stanowi powtórzenie danych zawartych w fakturze pierwotnej), dokumentuje w ten sam sposób to samo zdarzenie gospodarcze co faktura „pierwotna” i co do zasady, stanowi na równi z nią podstawę do odliczenia podatku naliczonego.

Podsumowując należy wskazać, że otrzymanie faktury przez podatnika wyznacza moment, od którego możliwe jest zrealizowanie prawa do odliczenia podatku naliczonego przez podatnika - pod warunkiem spełnienia pozostałych warunków wynikających z art. 86 ustawy. Tym samym duplikat faktury, co do zasady, stanowi podstawę do odliczenia podatku naliczonego – w przypadku, gdy podatnik otrzymał fakturę „pierwotną” - w terminie określonym w art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 ustawy. Tylko w sytuacji, gdy dany podatnik nie otrzymałby faktury „pierwotnej”, byłby uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z wystawionego duplikatu w terminie jego otrzymania.

Zasadą jest, że podatnik powinien odliczyć podatek naliczony na bieżąco lub w deklaracji za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Jeśli tego nie zrobi, może potem skorygować deklarację podatkową. Z art. 86 ust. 13 ustawy wynika, że ma 5 lat na dokonanie korekty, przy czym termin ten należy liczyć od początku roku kalendarzowego, w którym powstało prawo do odliczenia.

W myśl art. 112 ustawy, podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszystkie dokumenty, w szczególności faktury, związane z tym rozliczaniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, z zastrzeżeniem art. 130d ust. 3 i art. 134 ust. 3 ustawy.

Zgodnie z art. 112a ust. 1 ustawy, podatnicy przechowują:

1. wystawione przez siebie lub w swoim imieniu faktury, w tym faktury wystawione ponownie,

2. otrzymane faktury, w tym faktury wystawione ponownie

- w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia lub otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

W niniejszej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z duplikatu faktury.

Dokonując rozstrzygnięcia będącego przedmiotem zapytania Wnioskodawcy, należy mieć na uwadze okoliczności faktyczne sprawy, a przede wszystkim to, że Wnioskodawca dokonał … 2012 roku zakupu działki, stwierdzonego aktem notarialnym sporządzonym … 2012 r. Cena nabytej nieruchomości wyniosła … PLN brutto (… PLN netto i … PLN podatku). Wnioskodawca zapłacił w całości cenę za zakupioną działkę. Faktura za zakup działki nie została dostarczona do Wnioskodawcy, ani nie została zaksięgowana, w związku z tym Wnioskodawca nie mógł i nie dokonał obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z zakupem działki. Wnioskodawca planuje złożyć u Sprzedającego wniosek o wystawienie duplikatu faktury dokumentującej transakcję zakupu działki.

We wskazanych okolicznościach faktycznych sprawy wyjaśnienia wymaga kwestia, czy w tej sytuacji nie nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego, na które to zobowiązanie składa się podatek należny i podatek naliczony.

Kwestia przedawnienia zobowiązania podatkowego została uregulowana w art. 70 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Istotą przedawnienia uregulowanego w art. 70 Ordynacji podatkowej jest to, że na skutek upływu czasu zobowiązanie podatkowe wygasa z mocy prawa, zobowiązanie podatkowe bowiem przestaje istnieć.

Zatem, termin początkowy i końcowy przedawnienia zobowiązania podatkowego wyznacza termin płatności zobowiązania podatkowego (z zastrzeżeniem instytucji zawieszenia i przerwania biegu przedawnienia, które wpływają na końcowy termin przedawnienia).

W ww. przepisie określony jest jeden termin przedawnienia - wynoszący 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin ten nie może być ani odroczony (art. 48 Ordynacji podatkowej) przez organ podatkowy, ani też przedłużony przez Ministra Finansów (art. 50 Ordynacji podatkowej).

W konsekwencji, uznać należy, że jeżeli przedawnia się zobowiązanie podatkowe, to wraz z nim przedawnieniu ulegają także inne elementy danego stosunku prawnopodatkowego.

Analiza przywołanych wyżej przepisów wskazuje, że prawa i obowiązki m.in. w zakresie wystawiania faktur i rozliczenia podatku na ich podstawie, obowiązują podatników dopóty, dopóki zobowiązanie podatkowe określone w tych fakturach nie uległo przedawnieniu. Okres przedawnienia - zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej - co do zasady - wynosi 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin przedawnienia zobowiązania podatkowego zaczyna biec od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, a kończy się z upływem 5 lat. Zatem, termin początkowy i końcowy przedawnienia podatkowego wyznacza termin płatności tegoż zobowiązania (z zastrzeżeniem instytucji zawieszenia i przerwania biegu przedawnienia, które wpływają na końcowy termin przedawnienia). Przedawnienie oznacza, że po upływie określonego czasu od momentu powstania zobowiązania podatkowego zobowiązanie to wygasa, a organ podatkowy, po upływie terminu przedawnienia, nie może domagać się uregulowania (nie ma możliwości wyegzekwowania) należnego świadczenia. Należy przy tym zauważyć, że przedawnienie następuje z mocy prawa.

Instytucja przedawnienia ma bowiem to do siebie, że w odniesieniu do okresu, który uległ przedawnieniu, nie mogą być dokonywane żadne czynności ani zwiększające zobowiązanie podatkowe, ani zmniejszające zobowiązanie podatkowe. Podatnik nie jest tym samym zobowiązany ani do wystawiania ani do posiadania dokumentów oraz ewidencji prowadzonych dla celów rozliczania podatku za okresy, które uległy przedawnieniu.

Z uwagi na przywołane wyżej przepisy, nie ulega wątpliwości, że w sytuacji przedstawionej we wniosku, okres jaki upłynął od momentu transakcji przekroczył termin, o którym mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej – zobowiązanie podatkowe za ten okres uległo przedawnieniu. Oznacza to, że nie jest możliwa ani modyfikacja już dokonanego rozliczenia podatkowego, ani też kontrola (weryfikacja) jego prawidłowości. W konsekwencji upłynął zatem okres w jakim sprzedawca był zobowiązany do wystawienia duplikatu faktury dokumentującej transakcję, o której mowa we wniosku.

Przedstawione okoliczności sprawy wskazują, że Wnioskodawca po 9 latach od zakupu działki planuje złożyć u Sprzedającego wniosek o wystawienie duplikatu faktury dokumentującej jej nabycie, ponieważ faktura za zakup działki nie została dostarczona do Wnioskodawcy.

Faktura nie została zaksięgowana, w związku z tym Wnioskodawca nie mógł i nie dokonał obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z zakupem działki.

Mając na uwadze okoliczności sprawy oraz ww. przepisy, należy stwierdzić, że w sytuacji przedstawionej w zdarzeniu przyszłym, tj. w sytuacji gdy Wnioskodawca otrzyma od Sprzedającego duplikat faktury dokumentującej sprzedaż działki, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, która będzie wynikać z duplikatu, ponieważ zobowiązanie podatkowe za ten okres uległo przedawnieniu. Bez znaczenia w niniejszej sprawie, jest okoliczność, że duplikat, który otrzyma Wnioskodawca od Sprzedającego będzie stanowił pierwszą fakturę otrzymaną przez Wnioskodawcę od Sprzedającego dokumentującą zakup działki.

Ponieważ Wnioskodawcy w opisanym zdarzeniu przyszłym nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, która będzie wynikać z duplikatu, to:

- prawo to nie będzie przysługiwało Wnioskodawcy w rozliczeniu za okres, w którym Wnioskodawca otrzyma duplikat (pytanie nr 1),

- jak również w sytuacji objętej pytaniem nr 2, Wnioskodawca nie będzie mógł obniżyć kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych,

- oraz w sytuacji objętej pytaniem nr 3,Wnioskodawca nie będzie mógł obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym Wnioskodawca otrzyma duplikat, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym Wnioskodawca otrzyma duplikat?

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1, 2 i 3 uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.