0114-KDIP1-2.4012.484.2021.1.SST

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 września 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem e-PUAP 30 września 2021 r.) uzupełnionym 15 listopada 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem e-PUAP 15 listopada 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją zadania pn. „(…)” - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

30 września 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją zadania pn. „(…)”. Wniosek został uzupełniony 15 listopada 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem e-PUAP 15 listopada 2021 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest jednostką samorządu terytorialnego, która jako wspólnota samorządowa, na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2021 r. poz. 1372) swoim zasięgiem działania obejmuje wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Wnioskodawca posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2021 r. poz. 1372). W myśl tej ustawy do zadań własnych gminy należą między innymi zadania w zakresie ładu przestrzennego, placów, kultury, turystyki (art. 7 ust. 1 pkt 1, 10, 15 ustawy). Wnioskodawca złożył wniosek o przyznanie pomocy (…) w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 w ramach poddziałania (…)”. Celem zadania inwestycyjnego /operacji pn. „(…)” jest rozwój ogólnodostępnej i niekomercyjnej infrastruktury rekreacyjnej, poprzez utworzenie spójnej strefy relaksu tj. siłowni zewnętrznej, altany z miejscem na ognisko, małej architektury wraz z ogrodzeniem terenu w miejscowości (…).

W ramach operacji planuje się dostawę i montaż urządzeń tj. wioślarz, motyl, prasa nożna, twister, rowerek, narciarz biegowy, betonowy stół do tenisa stołowego i betonowy stół do gry w szachy/warcaby z ławkami, tablicę informacyjną siłowni zewnętrznej, ławki parkowe, kosze na śmieci, stojaki na rowery. Ponadto wykonana zostanie altana o pow. (…) z konstrukcji drewnianej, wyposażona w ławki drewniane i stoły betonowe. Wytyczone zostanie miejsce na ognisko doposażone w ławki. W celu zapewnienia estetycznej i bezpiecznej nawierzchni na terenie rekreacyjnym zostanie ułożony chodnik z obrzeżami z kostki brukowej betonowej oraz trawnik z darni. Teren zostanie ogrodzony systemem panelowym z prętów pionowych oraz furtką. Obiekt zyska przestrzeń oraz miejsce do integracji środowisk rodzinnych, promujących wspólne i aktywne formy spędzania czasu swoich dzieci z rówieśnikami. Poziom dofinansowania (…) wynosi (…) poniesionych kosztów kwalifikowanych, pozostały koszt stanowi wkład własny Wnioskodawcy. Właścicielem powstałej infrastruktury będzie Wnioskodawca. Miejsce realizacji inwestycji ma szczególne znaczenie rekreacyjne i turystyczne oraz społeczno-integracyjne (miejsce spotkań do czynnego odpoczynku i różnorodności form rekreacji dla obecnych i potencjalnych przyszłych użytkowników). Spójna strefa relaksu, tj. siłownia zewnętrzna, altana z miejscem na ognisko, mała architektura wraz z ogrodzeniem terenu będzie dla mieszkańców świetnym centrum rekreacji i sportu, integracji i ożywienia lokalnego, jednocześnie podnosząc jakość życia na terenie wiejskim z wykorzystaniem zasobów środowiska lokalnego.

Dzięki operacji wieś pozyska miejsce do wspólnego spędzania czasu w sposób aktywny, jednocześnie dla dzieci, młodzieży i dorosłych. Umocni to więzi międzypokoleniowe, międzysąsiedzkie oraz pozwoli na realizację wspólnych przedsięwzięć społeczności lokalnej jak pikniki, festyny oraz może być miejscem spotkań sołeckich. Pobudzi troskę o dbałość o teren dotychczas w części zorganizowany oraz o jego dalszy rozwój i wspólne upiększenie. Obiekt podniesie jakość życia na terenie wiejskim przez co wzmocni jakość więzi z miejscem zamieszkania.

Obiekt udostępniony będzie nieodpłatnie. Z tego tytułu Wnioskodawca nie będzie pobierać żadnych opłat. Faktury związane z realizacją zadania inwestycyjnego/operacji wystawione będą na Wnioskodawcę.

Zadanie inwestycyjne nie będzie generować żadnych przychodów, które pozwoliłyby skorzystać z prawa odliczeń podatku naliczonego od należnego. Wnioskodawca jest podatnikiem VAT (podatek od towarów i usług) czynnym zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 i figuruje w ewidencji podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca posiada możliwość odzyskania podatku VAT od realizacji zadania inwestycyjnego/operacji pn. „(…)”?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Realizując zadanie inwestycyjne/operację pn. „(…)”Wnioskodawca nie może odzyskać w żaden sposób poniesionego kosztu VAT. Według art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług wobec tego powinna otrzymać dofinansowanie w kwocie brutto.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, podatnikowi przysługuje prawo do wykonywania czynności opodatkowanych. Wnioskodawca realizując przedmiotowe zadanie inwestycyjne/operację, wykonuje zadania własne zapisane w ustawie o samorządzie gminnym. Warunek uprawniający do odliczenia podatku VAT nie zostanie spełniony, gdyż efekty realizacji zadania nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą. Zgodnie z tym przepisem w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy - nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy organy te podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

· podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

· podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2021 r. poz. 1372), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). W szczególności, zadania własne obejmują m.in. sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca złożył wniosek o przyznanie pomocy (…) w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 w ramach poddziałania (…). Celem zadania inwestycyjnego /operacji pn.”(…)” jest rozwój ogólnodostępnej i niekomercyjnej infrastruktury rekreacyjnej, poprzez utworzenie spójnej strefy relaksu tj. siłowni zewnętrznej, altany z miejscem na ognisko, małej architektury wraz z ogrodzeniem terenu w miejscowości (…).

W ramach operacji planuje się dostawę i montaż urządzeń tj. wioślarz, motyl, prasa nożna, twister, rowerek, narciarz biegowy, betonowy stół do tenisa stołowego i betonowy stół do gry w szachy/warcaby z ławkami, tablicę informacyjną siłowni zewnętrznej, ławki parkowe, kosze na śmieci, stojaki na rowery. Ponadto wykonana zostanie altana o pow. (…) z konstrukcji drewnianej, wyposażona w ławki drewniane i stoły betonowe. Wytyczone zostanie miejsce na ognisko doposażone w ławki. W celu zapewnienia estetycznej i bezpiecznej nawierzchni na terenie rekreacyjnym zostanie ułożony chodnik z obrzeżami z kostki brukowej betonowej oraz trawnik z darni. Teren zostanie ogrodzony systemem panelowym z prętów pionowych oraz furtką. Obiekt zyska przestrzeń oraz miejsce do integracji środowisk rodzinnych, promujących wspólne i aktywne formy spędzania czasu swoich dzieci z rówieśnikami. Poziom dofinansowania z (…) wynosi (…) poniesionych kosztów kwalifikowanych, pozostały koszt stanowi wkład własny Wnioskodawcy. Właścicielem powstałej infrastruktury będzie Wnioskodawca. Miejsce realizacji inwestycji ma szczególne znaczenie rekreacyjne i turystyczne oraz społeczno-integracyjne (miejsce spotkań do czynnego odpoczynku i różnorodności form rekreacji dla obecnych i potencjalnych przyszłych użytkowników). Spójna strefa relaksu, tj. siłownia zewnętrzna, altana z miejscem na ognisko, mała architektura wraz z ogrodzeniem terenu będzie dla mieszkańców świetnym centrum rekreacji i sportu, integracji i ożywienia lokalnego, jednocześnie podnosząc jakość życia na terenie wiejskim z wykorzystaniem zasobów środowiska lokalnego.

Dzięki operacji wieś pozyska miejsce do wspólnego spędzania czasu w sposób aktywny, jednocześnie dla dzieci, młodzieży i dorosłych. Umocni to więzi międzypokoleniowe, międzysąsiedzkie oraz pozwoli na realizację wspólnych przedsięwzięć społeczności lokalnej jak pikniki, festyny oraz może być miejscem spotkań sołeckich. Pobudzi troskę o dbałość o teren dotychczas w części zorganizowany oraz o jego dalszy rozwój i wspólne upiększenie. Obiekt podniesie jakość życia na terenie wiejskim przez co wzmocni jakość więzi z miejscem zamieszkania. Obiekt udostępniony będzie nieodpłatnie. Z tego tytułu Wnioskodawca nie będzie pobierać żadnych opłat. Faktury związane z realizacją zadania inwestycyjnego/operacji wystawione będą na Wnioskodawcę.

Zadanie inwestycyjne nie będzie generować żadnych przychodów, które pozwoliłyby skorzystać z prawa odliczeń podatku naliczonego od należnego. Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 i figuruje w ewidencji podatku VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie, dotyczą możliwości odzyskania podatku VAT od realizacji zadania inwestycyjnego/operacji pn. „(…)”.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W analizowanej sprawie – pomimo, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT – warunki wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy, uprawniające do odliczenia nie są spełnione, gdyż zadanie inwestycyjne nie będzie generować żadnych przychodów, celem zadania inwestycyjnego jest rozwój ogólnodostępnej i niekomercyjnej infrastruktury rekreacyjnej, która będzie udostępniana nieodpłatnie. Dzieci, młodzież i dorośli pozyskają nowe miejsce do wspólnego spędzania czasu w sposób aktywny. Poza tym realizacja projektu wynika z zadań własnych gminy określonych w art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym. Zatem Wnioskodawca wykonując przedmiotowe zadania nie działa jako podatnik (art. 15 ust. 6 ustawy o samorządzie gminnym).

Podsumowując, w okolicznościach analizowanej sprawy, w związku z realizacją projektu, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na realizację zadania inwestycyjnego pn. „(…)”. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Wnioskodawca nie będzie działał jako podatnik VAT i wydatki związane z realizacją projektu nie będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Tym samym Wnioskodawca nie ma prawa do odzyskania czy też zwrotu różnicy podatku VAT, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy w związku z wydatkami poniesionymi na realizację projektu pn. ,,(…)”.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Należy zauważyć, iż pojęcie „koszty kwalifikowane” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowanym.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.