0114-KDIP1-2.4012.226.2021.2.RST

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 25 kwietnia 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem ePUAP 25 kwietnia 2021 r.) uzupełnionym za pośrednictwem ePUAP 17 sierpnia 2021 r. na wezwanie Organu z 23 lipca 2021 r. (doręczone 10 sierpnia 2021 r.) oraz 7 października 2021 r. na wezwanie Organu z 17 września 2021 r. (doręczone 1 października 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski oraz miejsca opodatkowania nabywanych usług - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

25 kwietnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski oraz miejsca opodatkowania nabywanych usług. Wniosek został uzupełniony za pośrednictwem ePUAP 17 sierpnia 2021 r. na wezwanie Organu z 23 lipca 2021 r. (doręczone 10 sierpnia 2021 r.) oraz 7 października 2021 r. na wezwanie Organu z 17 września 2021 r. (doręczone 1 października 2021 r.)

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką prawa holenderskiego, dla której miejscem prowadzenia działalności gospodarczej, jak i siedziby jest Holandia. Spółka należy do grupy kapitałowej (…), mającej udziały w spółkach na całym świecie. Wnioskodawca jest zarejestrowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terenie Holandii, a także dla celów rozliczania podatku od towarów i usług (dalej: „podatek VAT (podatek od towarów i usług)”) w Polsce jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca składa miesięczne JPK_V7M. Działalność Spółki jest sklasyfikowana w Polskiej Klasyfikacji Działalności PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) pod numerem 46.90.Z „Sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana”. Spółka świadczy usługi pośrednictwa w handlu kanałem wymiany (ang. „trade-in”) zużytych urządzeń elektronicznych dla firm specjalizujących się w recyklingu oraz odzyskiwaniu wartości. Biorąc pod uwagę przedmiot transakcji Wnioskodawca obecnie stosuje szczególną procedurę VAT marża na potrzeby rozliczenia podatku VAT. Jednak, z uwagi na branżę w której działa Wnioskodawca oraz mnogość modeli biznesowych, które mogą zostać wdrożone, Wnioskodawca może zaprzestać stosowania szczególnej procedury VAT marża (np. w przypadku transakcji B2B).

1. Ogólny opis działalności

W ramach obecnie funkcjonującego modelu operacyjnego w Polsce, Spółka nabywa od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej (dalej: „Konsumenci” lub „Klienci”) używane urządzenia elektroniczne (dalej: „Urządzenia”, „Urządzenie”) w ramach transakcji B2C. Własność nabywanych Urządzeń przechodzi na Wnioskodawcę w momencie zawarcia umowy sprzedaży pomiędzy Spółką a Konsumentem. Transfer własności Urządzeń z Konsumentów na Wnioskodawcę ma miejsce na terytorium tego kraju, na którym zawarto umowę (znajduje się Konsument), tzn. w przypadku polskich Klientów będzie to Polska, a czeskich - terytorium Czech.

Po zawarciu transakcji, która dokonywana jest:

· za pośrednictwem platformy online (dalej jako: „Platforma IT”) udostępnionej przez pośredników, lub

· w punktach sprzedaży pośredników.

Urządzenia trafiają do spółki dokonującej ich niezbędnych napraw.

Za odsprzedane Urządzenia Konsumenci otrzymują od Spółki tzw. zniżki (środki), które mogą wykorzystać (zrealizować) przy zakupie nowego urządzenia elektronicznego (np.: smartfon, smartwatch czy tablet) u pośrednika za pomocą którego dokonali sprzedaży Urządzenia. Zatem, Wnioskodawca będzie zawsze musiał uregulować wartość nabytego Urządzenia - zniżki.

W przyszłości Wnioskodawca planuje wdrożyć kolejny model operacyjny, w którym prawo własności do Urządzeń będzie przechodziło bezpośrednio z pośrednika na Wnioskodawcę w ramach transakcji B2B.

Nabyte w ten sposób przez Wnioskodawcę Urządzenia, po przeprowadzeniu niezbędnych napraw i wprowadzeniu ulepszeń, są następnie odsprzedawane przez Wnioskodawcę podmiotom trzecim (niepowiązanym ze Spółką) mającym siedzibę w innych niż Polska krajach Unii Europejskiej albo poza Unią Europejską (transakcja B2B). Zatem, Urządzenia są przez Wnioskodawcę wysyłane/ transportowane z Polski do innych krajów Unii Europejskiej. Możliwe, że w przyszłości Spółka będzie odsprzedawała Urządzenia w ramach transakcji B2B również na terytorium Polski. Jednakże Wnioskodawca szacuje, że przeważająca liczba transakcji będzie zawierana z odbiorcami spoza Polski.

Należy wskazać, że Platforma IT jest własnością właściciela - spółki powiązanej z Wnioskodawcą i mającej swoją siedzibę w Stanach Zjednoczonych. Platforma IT jest składowana (zlokalizowana) na platformie chmurowej (…). Właściciel zapewnił Wnioskodawcy dostęp do Platformy IT.

Obecnie funkcjonujący model operacyjny oparty jest na współpracy z podmiotami zewnętrznymi, niepowiązanymi kapitałowo z Wnioskodawcą. Pierwszą grupę podmiotów stanowią pośrednicy wspierający działania Spółki w zakupie Urządzeń od Konsumentów. Obecnie, podmioty pośredniczące na żadnym etapie nie stają się właścicielami Urządzeń.

Kolejnym podmiotem jest spółka dokonująca niezbędnych napraw nabytych przez Wnioskodawcę Urządzeń.

Należy podkreślić, że umowy z polskimi podmiotami współpracującymi ze Spółką zostały zawarte na stosunkowo krótki czas określony. Takie podejście wynika z dużej dynamiki zmian na rynku używanego sprzętu elektronicznego, konieczności oceny biznesowej wypracowanego przez Spółkę modelu biznesowego oraz niepewności wywołanej epidemią Covid-19. Wnioskodawca, w przypadku niskiego wolumenu nabytych Urządzeń, planuje zrezygnować z prowadzenia działalności opisanej powyżej w Europie.

a) Pośrednicy

Pierwszym z podmiotów pośredniczących jest polski autoryzowany przedstawiciel firmy Partner nr 1. Wnioskodawca uruchomił w autoryzowanych salonach Partnera nr 1, znajdujących się na terenie Polski oraz w sklepach internetowych działających pod określonym adresem internetowym pilotażowy program, dzięki któremu Klienci mają możliwość sprzedania swojego Urządzenia.

Umowa z Partnerem nr 1 (dalej: „Umowy nr 1”) została zawarta na okres do 31 grudnia 2021 r. Należy podkreślić, że na mocy Umowy nr 1, Partner nr 1 zlecił Wnioskodawcy odpłatne przygotowanie i wykonanie jednorazowej usługi w zakresie przygotowania środowiska informatycznego niezbędnego do uruchomienia dedykowanego oprogramowania, które objęło między innymi: konfigurację środowiska produkcyjnego, konfigurację raportowania, integrację logistyki zwrotów, stworzenie katalogu produktów oraz szkolenie personelu. Ponadto Wnioskodawca udzielił Partnerowi nr 1 - za wynagrodzeniem - sublicencji na prawo do użytkowania Platformy IT na czas obowiązywania Umowy nr 1, przy czym korzystanie z Platformy IT ma służyć wyłącznie do celów określonych w Umowie nr 1.

Ponadto, na mocy Umowy nr 1, Wnioskodawca zobowiązuje się do nieprzerwanego na czas trwania umowy, zapewnienia działań w zakresie logistyki (odbiór Urządzeń), raportowania (etap wyceny Urządzenia), fakturowania (wystawiania faktu dokumentujących nabycie Urządzenia), utrzymania i wsparcia infrastruktury IT oraz przygotowania katalogów Urządzeń.

Spółka planuje w przyszłości nawiązać współpracę z innymi polskimi pośrednikami w ramach transakcji B2C lub transakcji B2B.

Wnioskodawca w ramach poszerzania swojej działalności nawiązał również współpracę z dwoma pośrednikami mającym odpowiednio siedzibę w Czechach oraz na Słowacji (dalej: „Partnerzy nr 2”). Za pośrednictwem sieci dystrybucyjnej Partnerów nr 2, Spółka planuje nabywać Urządzenia od Konsumentów z Czech i Słowacji.

b) Serwisant

W ramach obecnie funkcjonującej strategii operacyjnej Wnioskodawca nawiązał również współpracę (dalej: „Umowa nr 2”) z podmiotem - (`(...)`) Sp. z o.o. (dalej: „Serwisant”, „Usługodawca”) - dokonującym napraw i ulepszeń nabytych uprzednio od Klientów, za pośrednictwem Partnera nr 1 oraz Partnerów nr 2, Urządzeń. Do głównych przedmiotów działalności Serwisanta należy między innymi, naprawa i konserwacja sprzętu (tele)komunikacyjnego (PKD 95.12.Z) oraz naprawa i konserwacja elektronicznego sprzętu powszechnego użytku (PKD 95.21.Z). Zatem, Usługodawca jako autoryzowane centrum wykonuje naprawy powierzonych mu przez klientów sprzętów, począwszy od aktualizacji oprogramowania, poprzez naprawy mechaniczne, a kończąc na naprawach płyt głównych. Powyżej wskazane prace są wykonywane przez doświadczonych profesjonalistów.

Umowa nr 2 obowiązuje przez jeden rok od daty jej zawarcia i może zostać przedłużona na okres do dwunastu miesięcy, jednak tylko do dwóch dodatkowych kolejnych okresów. Warto podkreślić, Usługodawca nie jest podmiotem powiązanym z Wnioskodawcą.

Należy podkreślić, że Umowa nr 2 nie ma na celu stworzenia partnerstwa, wspólnego przedsięwzięcia lub zawiązania stosunków pracy między Wnioskodawcą i Serwisantem. Wnioskodawca i Usługodawca zaświadczyli, że wszystkie osoby wykonujące zadania w ramach tej umowy są pracownikami lub podwykonawcami Usługodawcy, a nie pracownikami, podwykonawcami lub agentami Wnioskodawcy. W związku z powyższym, Wnioskodawca nie sprawuje nadzoru nad pracownikami i podwykonawcami Serwisanta oraz nie jest uprawniony do wydawania instrukcji jego pracownikom i podwykonawcom, czy też do planowania ich pracy.

W ramach wykonania Umowy nr 2 Wnioskodawca zapewnia:

• niezbędny sprzęt w postaci, między innymi, komputera, drukarek, biurka, zasilaczy, stacji ładujących, wózków, stacji z monitorami, monitorów, drukarek, wzmacniaczy sygnału, małych stolików z kółkami, stacji ładowania na USB;
• przeszkolenie pracowników i podwykonawców Usługodawcy z używania aplikacji Spółki oraz zapewnienie w tym zakresie materiałów szkoleniowych (podręczników, wytycznych, przewodników);
• certyfikowane rozwiązanie D. oraz wystarczającą liczbę licencji do Platformy IT.

Wnioskodawca zobowiązany jest również do zapewnienia kartonów oraz innych materiałów, które potrzebne są do zapakowania telefonów komórkowych w celu ich wysyłki do odbiorców w ramach transakcji B2B.

W zależności od okoliczności, w jakich dojdzie do zakończenia opisywanej wyżej współpracy planuje się następujące sposoby rozporządzenia sprzętem Wnioskodawcy wskazanym powyżej:

• Scenariusz 1 - przewiduje rozwiązanie umowy (lub brak jej przedłużenia) z uwagi na niski wolumen zakupionych od Klientów Urządzeń. W tym scenariuszu, z uwagi na utratę wartości księgowej opisywanej infrastruktury, Wnioskodawca zaproponuje odsprzedaż tego sprzętu Serwisantowi po wartości rynkowej lub sprzeda go podmiotom trzecim;
• Scenariusz 2 - przewiduje kontynuację działalności, ale z innym podmiotem niż Usługodawca. W takim scenariuszu sprzęt byłby przetransportowany do nowego podmiotu.

Przedstawiciele Wnioskodawcy mają prawo do przeprowadzenia kontroli jakości usług świadczonych przez Serwisanta. Wnioskodawca jest zobligowany do poinformowania Usługodawcy o planowanej wizycie na 5 dni roboczych przed taką wizytą.

W ramach zawartej Umowy nr 2, poza unowocześnieniem Urządzeń będących własnością Wnioskodawcy, Serwisant świadczy w szczególności, na rzecz Wnioskodawcy następujące usługi:

• Logistykę przychodzącą w ramach której Serwisant jest zobowiązany do odbioru paczek zaplombowanych przez punkty sprzedażowe zgodnie z procedurą ustaloną przez Wnioskodawcę; kontrolę stanu paczki w recepcji, a w przypadku uszkodzenia lub braku plomby konieczność zgłoszenia tego faktu do firmy kurierskiej i Wnioskodawcy; rozpakowanie paczek pod nadzorem kamer i zgodnie z procedurami związanymi z kontrolą jakości; potwierdzenie odbioru urządzenia oraz potwierdzenie numeru IMEI na Platformie IT;
• Testowanie oraz ocenę - w ramach tej kategorii Usługodawca będzie dokonywał fizycznej kontroli Urządzeń oraz kontroli oszacowania jakości tych Urządzeń dokonanych w punktach sprzedaży a także zgodności urządzeń z ich opisem, ich identyfikacji oraz czyszczenia za pomocą rozwiązań udostępnionych przez Wnioskodawcę, jak i oznakowania Urządzeń;
• Usługi dodatkowe w postaci przechowywania zestawów dla punktów sprzedażowych, tj. pudełek i plomb oraz przygotowania zestawów wysyłkowych dla punktów sprzedażowych oraz wysyłka towarów na żądanie Wnioskodawcy.

Dodatkowo należy podkreślić, że ze względu na branżę, w której Wnioskodawca działa (zmienny rynek, różne oczekiwania Klientów oraz pośredników) istnieje możliwość, że w przyszłości zostaną wprowadzone inne modele biznesowe w zakresie dotyczącym głównie zasad współpracy z Klientami oraz pośrednikami. Te modele biznesowe (i) będą miały wpływ na stosowanie - lub nie - przez Wnioskodawcę szczególnej procedury VAT marża w przyszłości, oraz (ii) nie wpłyną na posiadanie dodatkowego zaplecza personalnego i technicznego w Polsce.

W odpowiedzi na wezwanie Organu z 23 lipca 2021 r. na zadane pytania wskazano:

a) w jaki sposób jest realizowana/zorganizowana Państwa działalność gospodarcza w kraju siedziby działalności gospodarczej, tj. w Holandii

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2021 r. poz. 685 z późn. zm.; dalej: „Ustawa o VAT”), miejscem świadczenia usług dla podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności. Zgodnie jednak z ust. 2 wskazanego artykułu „W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.”

Spółka pragnie wskazać, że przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej nie jest ustalenie miejsca siedziby działalności Spółki, lecz potwierdzenie, że Spółka nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 28b ust. 1 i 2 Ustawy o VAT oraz w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 2 a także art. 11 ust. 1 i 2 oraz art. 53 Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 (Dz. U.UE.L2011.77.1 z dnia 23 marca 2011 r.; dalej: „Rozporządzenie”), i że związku z tym faktem usługi nabywane przez Spółkę od polskich usługodawców podlegają opodatkowaniu VAT w kraju siedziby Spółki, czyli w Holandii. Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego, że jest spółką prawa holenderskiego, dla której miejscem prowadzenia działalności gospodarczej, jak i siedziby jest Holandia. Wnioskodawca jest również zarejestrowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terenie Holandii.

Dodatkowo, wszystkie umowy są zawierane przez Spółkę w Holandii, a nie na terytorium Polski.

b) czy wykonują Państwo (rozpoznają w zakresie podatku od towarów i usług) czynności opodatkowane na terytorium Polski, które nie podlegają zwolnieniu z opodatkowania

Spółka wykonuje czynności opodatkowane na terytorium Polski, które nie podlegają zwolnieniu z opodatkowania VAT. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego biorąc pod uwagę przedmiot transakcji (zakup i sprzedaż używanych urządzeń elektrycznych, dalej „Urządzenia”) Wnioskodawca obecnie stosuje szczególną procedurę VAT marża na potrzeby rozliczenia podatku VAT. W przyszłości Wnioskodawca może zaprzestać stosowania szczególnej procedury VAT marża (np. w przypadku transakcji B2B) na rzecz stosowania ogólnych zasad opodatkowania VAT. Podsumowując, w obu sytuacjach dostawa Urządzeń będzie podlegała opodatkowaniu VAT (nie znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT).

c) jak konkretnie przebiega „krok po kroku” proces realizacji usług pośrednictwa (należało ogólnie bez wskazywania szczegółów lecz w sposób niebudzący wątpliwości opisać przebieg realizacji poszczególnych świadczeń ze wskazaniem kto realizuje dany etap i przy wykorzystaniu czyich zasobów ludzkich/urządzeń/narzędzi/nieruchomości jest realizowany)

Proces realizacji usług pośrednictwa „krok po kroku” przebiega następująco:

I. Spółka nabywa od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej Urządzenia w ramach transakcji B2C.

II. Własność nabywanych Urządzeń przechodzi na Spółkę w momencie zawarcia umowy sprzedaży pomiędzy Spółką a Konsumentem. Transfer własności Urządzeń z Konsumentów na Spółkę ma miejsce na terytorium tego kraju, na którym zawarto umowę (w przypadku polskich klientów Polska, czeskich - terytorium Czech).

III. Po zawarciu transakcji, która zawierana jest za pośrednictwem pośredników (np. Partner nr 1) przy użyciu Platformy IT lub w punktach sprzedaży, urządzenia trafiają do podmiotu dokonującego ich niezbędnych napraw i konserwacji (Serwisanta).

IV. Za otrzymane Urządzenia Konsumenci otrzymują od Spółki tzw. zniżki (środki), które mogą zrealizować przy zakupie nowych urządzeń elektronicznych u pośrednika za pomocą którego dokonali sprzedaży Urządzenia. Spółka zawsze będzie musiała uregulować wartość nabytego Urządzenia.

V. Nabyte w ten sposób przez Spółkę Urządzenia, po przeprowadzeniu niezbędnych napraw i konserwacji oraz wprowadzeniu ulepszeń przez Serwisanta, są następnie odsprzedawane przez Spółkę podmiotom trzecim (niepowiązanym ze Spółką) mającym siedzibę w innych niż Polska krajach Unii Europejskiej albo poza Unią Europejską (transakcje B2B). Jak wskazano w opisie stanu faktycznego możliwe, że w przyszłości Spółka będzie odsprzedawała Urządzenia w ramach transakcji B2B również na terytorium Polski.

VI. W przyszłości Wnioskodawca planuje wdrożyć kolejny model operacyjny, w którym prawo własności do Urządzeń będzie przechodziło bezpośrednio z pośrednika na Wnioskodawcę w ramach transakcji B2B.

Podsumowując etap I - IV jest realizowany przy udziale pośrednika (Partner nr 1 i Partner nr 2) - pośrednictwo pomiędzy Konsumentem a Spółką. Zakres usług świadczonych przez pośredników wskazano w punkcie 2 opisu stanu faktycznego. Usługi są świadczone przez pośredników przy wykorzystaniu ich własnych zasobów technicznych i ludzkich. Jedynie Platforma IT jest własnością amerykańskiej spółki powiązanej z Wnioskodawcą i jak wcześniej wskazano służy zawieraniu transakcji pomiędzy Konsumentami i Spółką przy udziale Partnera nr 1.

Etap V jest realizowany przy wsparciu Serwisanta (zakres usług świadczonych przez Serwisanta wskazano w punkcie 3 opisu stanu faktycznego). Jak wskazano wcześniej Serwisant świadczy usługi na rzecz Wnioskodawcy przy użyciu własnych zasobów technicznych i ludzkich, poza sprzętem zapewnionym przez Spółkę (między innymi, komputera, drukarek, biurka, zasilaczy, stacji ładujących, wózków, stacji z monitorami, monitorów, drukarek, wzmacniaczy sygnału, małych stolików z kółkami, stacji ładowania na USB).

d) przez jaki okres czasu (w przybliżeniu/około) planują Państwo współpracować z Partnerem 1

Spółka planuje współpracować z Partnerem nr 1 przez okres obowiązywania umowy, czyli do 31 grudnia 2021 r.

e) czy planują Państwo całkowicie zaprzestać współpracę z Partnerem 1 od dnia 31 grudnia 2021 r. (tj. po okresie na jaki została zawarta Umowa)

Chęć kontynuacji współpracy z Partnerem nr 1 zależy od wolumenu zakupu / sprzedaży Urządzeń, wyników i chęci przedłużenia współpracy przez obie strony umowy. Spółka nie podjęła jeszcze decyzji o kontynuowaniu lub zaprzestaniu współpracy z Partnerem nr 1. Taka decyzja może zostać podjęta dopiero w grudniu 2021r.

f) jeśli planują Państwo całkowicie zaprzestać współpracę z Partnerem 1 od dnia 31 grudnia 2021 r. czy w związku z tym planują Państwo nabywać analogiczne usługi od innego podmiotu

Spółka nieustannie poszukuje innych pośredników do pozyskiwania Urządzeń, bez względu na przyszłą współpracę z Partnerem nr 1 lub jej brak. Na chwilę obecną Spółka nie zawarła umów z innymi pośrednikami.

g) przez jaki okres czasu (w przybliżeniu/około) planują Państwo nabywać usługi od Serwisanta

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego umowa z Serwisantem obowiązuje przez jeden rok od daty jej zawarcia i może zostać przedłużona na okres do dwunastu miesięcy, jednak tylko do dwóch dodatkowych kolejnych okresów. Okres czasu współpracy z Serwisantem jest zależny od możliwości pozyskiwania Urządzeń oraz wydajności i jakości usług świadczonych przez Serwisanta.

h) czy planują Państwo całkowicie zaprzestać nabywanie usług od Serwisanta po zakończeniu terminu obowiązywania obecnej umowy (tj. 1 roku)

Zaplanowanie całkowitego zaprzestania nabywania usług od Serwisanta po zakończeniu terminu obowiązywania Umowy nr 2 będzie uzależnione od wolumenu pozyskiwanych Urządzeń.

i) jeśli planują Państwo całkowicie zaprzestać nabywanie usług od Serwisanta po zakończeniu terminu obowiązywania umowy (tj. 1 roku), czy w związku z tym planują Państwo nabywać analogiczne usługi od innego podmiotu

Zaprzestanie nabywania usług od Serwisanta po zakończeniu terminu obowiązywania umowy oraz ewentualne nabywanie analogicznych usług od innego podmiotu, jest uzależnione od wolumenu pozyskiwanych Urządzeń. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca, w przypadku niskiego wolumenu nabytych Urządzeń, planuje zrezygnować z prowadzenia działalności w Europie.

j) czy posiadają Państwo na terytorium Polski jakieś nieruchomości/lokale/miejsca magazynowe itp. jeśli tak należało ogólnie wskazać jakie i do jakich celów są wykorzystywane

Spółka nie posiada w Polsce żadnej nieruchomości, lokalu lub powierzchni magazynowej.

k) czy na terytorium Polski wynajmują Państwo (lub inny sposób pozyskują) jakieś nieruchomości/lokale/miejsca magazynowe itp. jeśli tak należało ogólnie wskazać jakie i do jakich celów są wykorzystywane

Spółka nie wynajmuje żadnych nieruchomości, lokali, powierzchni magazynowych w Polsce. Wnioskodawca nabywa jedynie usługi magazynowania (przechowywana), które są świadczone przez Serwisanta (co zostało wskazane w opisie stanu faktycznego).

l) czy posiadają Państwo na terytorium Polski jakichś pracowników/zasoby osobowe jeśli tak prosimy o ogólne wskazanie jakich i jakie czynności/zadania realizujących

Spółka nie posiada w Polsce pracowników ani innych zasobów ludzkich.

m) czy posiadają Państwo na terytorium Polski jakichś przedstawicieli/handlowców (osoby pozyskujące nowych klientów)

Spółka nie posiada na terytorium Polski żadnych przedstawicieli lub handlowców.

n) czy Partner 1 oraz Serwisant świadczą usługi także na rzecz innych podmiotów niepowiązanych z Państwa Spółką

Zarówno Partner nr 1, jak i Serwisant świadczą również usługi na rzecz innych podmiotów niż Spółka i nie są to podmioty powiązane ze Spółką.

o) czy świadczenie usług przez Partnera 1 odbywa się zgodnie z wytycznymi/oczekiwaniami/ilościami wskazanymi/określonymi przez Państwa

Świadczenie usług przez Partnera nr 1 odbywa się zgodnie z oczekiwaniami Wnioskodawcy, jednak wielkość wolumenu nabywanych Urządzeń nie spełnia jeszcze oczekiwań Spółki.

p) czy świadczenie usług przez Serwisanta odbywa się zgodnie z wytycznymi/oczekiwaniami/ilościami wskazanymi/określonymi przez Państwa

Świadczenie usług przez Serwisanta odbywa się zgodnie z oczekiwaniami Wnioskodawcy, jednak wielkość wolumenu serwisowanych Urządzeń nie spełnia jeszcze oczekiwań Spółki (wpływa na to mała ilość nabywanych Urządzeń).

q) jakie konkretnie świadczenia na Państwa rzecz w ramach zawartej umowy nr 1 realizuje Partner 1

Opis usług świadczonych przez Partnera nr 1 wskazano w opisie stanu faktycznego. W ramach Umowy nr 1 Partner nr 1 działa jako pośrednik pomiędzy Klientami a Spółką, korzystając z Platformy IT (lub własnych punktów sprzedaży detalicznej (Partner nr 1 pośredniczy w nabywaniu Urządzeń od Konsumentów na rzecz Spółki).

r) czy Urządzenia nabywane za pośrednictwem Partnerów nr 2 będą przemieszczane i naprawiane/ulepszane na terytorium Polski przez Serwisanta

Urządzenia nabywane za pośrednictwem Partnerów nr 2 z Czech i Słowacji będą przemieszczane do Polski i naprawiane / ulepszane przez Serwisanta.

s) czy poza świadczeniami nabywanymi od Partnera 1 oraz Serwisanta będą Państwo dokonywali zakupu jakiś innych usług bądź towarów na terytorium Polski jeśli tak to należało wskazać jakiego rodzaju usługi bądź towary będą nabywane w tym w jakim celu

Poza usługami nabywanymi od Partnera nr 1 oraz Serwisanta Spółka dokonuje zakupu usług doradztwa podatkowego, usług sporządzania rozliczeń VAT (VAT Compliance) oraz usług prawnych.

Ponadto w odpowiedzi na wezwanie Organu z 17 września 2021 r. na zadane pytania wskazano:

a) czy w kraju siedziby (Holandii) Państwa Spółka prowadzi analogiczną/podobną działalność do działalności realizowanej w Polsce, należało wyjaśnić

Spółka pragnie ponownie wskazać, że przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej jest potwierdzenie, że Spółka nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 28b ust. 1 i 2 Ustawy o VAT oraz w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 2 a także art. 11 ust. 1 i 2 oraz art. 53 Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 (Dz. U.UE.L2011.77.1 z dnia 23 marca 2011 r.; dalej: „Rozporządzenie”), i że związku z tym faktem usługi nabywane przez Spółkę od polskich usługodawców nie podlegają opodatkowaniu VAT na terytorium Polski. W opinii Wnioskodawcy bez znaczenia dla rozstrzygnięcia powyższego pozostaje zakres działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę w Holandii.

Jednak odpowiadając na pytanie, Spółka wskazuje, że nie prowadzi analogicznej/podobnej działalności w Holandii do działalności realizowanej w Polsce, która została wskazana w opisie stanu faktycznego.

b) jeśli w kraju siedziby Państwa Spółka prowadzi analogiczną/podobną działalność do działalności realizowanej w Polsce jakie zasoby osobowe i techniczne są wykorzystywane w działalności prowadzonej w kraju siedziby

Biorąc pod uwagę, że Spółka nie prowadzi analogicznej/podobnej działalności w Holandii do działalności realizowanej w Polsce, nie ma podstawy do udzielenia odpowiedzi na powyższe pytanie.

c) czy działalność prowadzona w Polsce ma charakter pomocniczy w stosunku do działalność Państwa Spółki prowadzonej w kraju siedziby

Co do zasady charakter pomocniczy działalności prowadzonej w kraju innym niż kraj siedziby w stosunku do działalności prowadzonej przez ten podmiot w kraju siedziby jest weryfikowany na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych w kontekście powstania zakładu. Natomiast, zgodnie z art. 11 ust. 1 Rozporządzenia, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej dla potrzeb VAT ma charakteryzować się wyłącznie wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (warunki te powinny zostać spełnione łącznie). Powyżej przedstawiona definicja stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie odnosi się do charakteru działalności gospodarczej prowadzonej w kraju innym niż kraj siedziby (w tym charakteru pomocniczego).

Jednak odpowiadając na pytanie, Wnioskodawca oświadcza że działalność prowadzona w Polsce nie ma charakteru pomocniczego w stosunku do działalność prowadzonej w Holandii.

d) czy Państwa Spółka posiada bezpośrednią kontrolę nad zasobami osobowymi Partnera nr 1 w tym należało wskazać/opisać na czym ta kontrola polega i w jaki sposób jest realizowana

Spółka nie posiada bezpośredniej kontroli nad zasobami osobowymi Partnera nr 1.

e) czy Państwa Spółka posiada bezpośrednią kontrolę nad zasobami technicznymi / rzeczowymi Partnera nr 1 w tym należało wskazać/opisać na czym ta kontrola polega i w jaki sposób jest realizowana

Spółka nie posiada bezpośredniej kontroli nad zasobami technicznymi / rzeczowymi Partnera nr 1.

f) czy Państwa Spółka ma wpływ jaka część zasobów osobowych Partnera nr 1 ma zostać wykorzystana do świadczenia usług w tym należało wskazać/opisać na czym ten wpływ polega i w jaki sposób jest realizowany

Spółka nie ma wpływu na to jaka część zasobów osobowych Partnera nr 1 ma zostać wykorzystana do świadczenia usług przez Partnera nr 1 na rzecz Spółki.

g) czy Państwa Spółka ma wpływ jaka część zasobów technicznych/rzeczowych Partnera nr 1 ma zostać wykorzystana do świadczenia usług w tym należało wskazać/opisać na czym ten wpływ polega i w jaki sposób jest realizowany

Spółka nie ma wpływu na to jaka część zasobów technicznych / rzeczowych Partnera nr 1 ma zostać wykorzystana do świadczenia usług przez Partnera nr 1 na rzecz Spółki.

h) czy Państwa Spółka posiada bezpośrednią kontrolę nad zasobami osobowymi Serwisanta w tym należało wskazać/opisać na czym ta kontrola polega i w jaki sposób jest realizowana

Spółka nie posiada bezpośredniej kontroli nad zasobami osobowymi Serwisanta, co zostało już wskazane we wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej w opisie stanu faktycznego.

i) czy Państwa Spółka posiada bezpośrednią kontrolę nad zasobami technicznymi/rzeczowymi Serwisanta w tym należało wskazać/opisać na czym ta kontrola polega i w jaki sposób jest realizowana

Spółka nie posiada bezpośredniej kontroli nad zasobami technicznymi / rzeczowymi Serwisanta.

j) czy Państwa Spółka ma wpływ jaka część zasobów osobowych Serwisanta ma zostać wykorzystana do świadczenia usług w tym należało wskazać/opisać na czym ten wpływ polega i w jaki sposób jest realizowany

Spółka nie ma wpływu na to jaka część zasobów osobowych Serwisanta ma zostać wykorzystana do świadczenia usług przez Serwisanta na rzecz Spółki.

k) czy Państwa Spółka ma wpływ jaka część zasobów technicznych/rzeczowych Serwisanta ma zostać wykorzystana do świadczenia usług w tym należało wskazać/opisać na czym ten wpływ polega i w jaki sposób jest realizowany

Spółka nie ma wpływu na to jaka część zasobów technicznych/rzeczowych Serwisanta ma zostać wykorzystana do świadczenia usług przez Serwisanta na rzecz Spółki.

l) jakich konkretnie usług dotyczą sformułowane we wniosku pytania

Pytanie sformułowane we wniosku dotyczy usług wymieniony i opisanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej w opisie stanu faktycznego, czyli usług świadczonych obecnie przez Partnera nr 1 oraz Serwisanta, jak i usług wymieniony w piśmie z dnia 17 sierpnia 2021r, czyli usług doradztwa podatkowego, usług sporządzania rozliczeń VAT (VAT Compliance) oraz usług prawnych.

m) czy usługi, których dotyczą pytania są usługami do których stosuje się art. 28b ustawy (tj. są to usługi do których nie stosuje się szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług na podstawie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy)

Usługi, których dotyczą pytania nie są usługami do których stosuje się szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług na podstawie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n Ustawy o VAT, czyli - jak wskazuje ich opis przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej w opisie stanu faktycznego:

• usługami związanymi z nieruchomościami,
• usługami transportu pasażerów,
• usługami transportu towarów wskazanymi w art. 28f ust 1 a Ustawy o VAT,
• usługami wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usługami pomocniczymi związanymi z usługami wstępu na te imprezy,
• usługami restauracyjnymi i cateringowymi,
• usługami krótkoterminowego wynajmu środków transportu,
• usługami turystyki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w odpowiedzi na wezwanie):

1. Czy, biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny, Wnioskodawca słusznie interpretuje, iż nie posiada na terenie kraju stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 2 oraz art. 53 Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 oraz art. 28b ust. 1 i 2 polskiej ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „Ustawa o VA T”), w związku z czym poprawnie uznaje, że nabywane prze niego usługi nie będą opodatkowane w Polsce stosownie do art. 28b ust. 2 Ustawy o VAT?

2. W przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie 1 (pierwsze), czy Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących zakup usług zgodnie z art. 86 Ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowane w odpowiedzi na wezwanie):

1. Spółka stoi na stanowisku, że nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 28b ust. 1 i 2 Ustawy o VAT oraz w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 2 a także art. 11 ust. 1 i 2 oraz art. 53 Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 (Dz. U.UE. L2011.77.1 z dnia 23 marca 2011 r.; dalej: „Rozporządzenie”) dla celów stosowania art. 28b ust. 2 Ustawy o VAT, w związku z czym miejsce opodatkowania tych usług nie będzie znajdować się na terytorium Polski stosownie do art. 28b ust. 2 Ustawy o VAT.”

2. W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie 1, Spółka stoi na stanowisku, że będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących zakup usług zgodnie z art. 86 Ustawy o VAT, ponieważ usługi te będą wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ad.1

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż zaprezentowane w zaistniałym stanie faktycznym nabywane usługi, nie będą skutkować posiadaniem przez Spółkę stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 2 oraz art. 53 Rozporządzenia. W ocenie Spółki, nie posiada ona na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności. W związku z tym pośrednicy (obecnie jedynie Partner nr 1) oraz Serwisant świadczący na rzecz Spółki usługi powinni wystawiać Spółce faktury bez podatku VAT, bowiem usługi te podlegają opodatkowaniu w kraju siedziby Spółki, czyli w Holandii. Wnioskodawca pragnie potwierdzić słuszność interpretowania, iż w przedstawionym stanie faktycznym i prawnym, nie posiada stałego miejsca działalności dla potrzeb podatku VAT w Polsce.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług dla podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności. Zgodnie jednak z ust. 2 wskazanego artykułu „W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.”

Dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w Rozporządzeniu. Jednak prawidłowa interpretacja jest utrudniona ze względu na fakt, iż w regulacjach krajowych brakuje ustawowej definicji pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, a jedynym sposobem jest oparcie się w drodze wykładni o regulacje zawarte w Rozporządzeniu.

Z części wstępnej (preambuły) Rozporządzenia - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego Rozporządzenia jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej Rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie Rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite ich stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) Rozporządzenia stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz dawniej Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej łącznie jako: „TSUE” lub „Trybunał”).

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Rozporządzenia, na potrzeby stosowania art. 44 Dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 Rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Następnie zaś w ust. 2 „Na użytek stosowania następujących artykułów „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 Rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

a. art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;

b. począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;

c. do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;

d. art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.”

W kolejnym ustępie wskazanego artykułu doprecyzowano, iż sam fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Podsumowując, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej wystąpi wówczas, gdy zostaną łącznie spełnione poniższe warunki:

1. miejsce to posiada minimalny rozmiar działalności;

2. posiadanie odpowiedniego zaplecza personalnego;

3. posiadanie odpowiedniego wyposażenia technicznego (infrastruktury);

4. ponadto oba wskazane powyżej uwarunkowania, muszą charakteryzować się wystarczającą stałością oraz samodzielnością, niezbędną do podejmowania decyzji dotyczących świadczenia usług z tego miejsca bądź dla potrzeb tego miejsca.

Podkreślić należy, jak wynika z orzecznictwa TSUE, aby można określić powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności danego podmiotu, konieczne jest spełnienie łączenie wszystkich wskazanych powyżej warunków.

Jak dotąd, orzecznictwo TSUE wskazywało, że powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności, w każdym przypadku, będzie stanowiło rezultat działalności gospodarczej podatnika. Jednakże nie oznacza to, iż każdy rodzaj działalności gospodarczej automatycznie będzie skutkował powstaniem stałego miejsca prowadzenia działalności na gruncie regulacji VAT. Samo prowadzenie takiej działalności na terenie danego kraju nie powoduje powstania stałego miejsca prowadzenia działalności, w sytuacji, gdy łącznie kilka kluczowych cech wyodrębnionych przez TSUE, nie będzie charakteryzowało aktywności przejawianej przez podatnika.

Uznanie, iż powstało przedmiotowe miejsce prowadzenia działalności wiąże się nierozerwalnie, zdaniem TSUE, z łącznym spełnieniem poniższych kryteriów odnoszących się do prowadzonej działalności gospodarczej, tj. kryteriów:

• określonego poziomu stałości prowadzenia działalności gospodarczej wyrażonego jako zamiar podatnika do prowadzenia działalności z tego miejsca w sposób permanentny;
• obecności zasobów ludzkich oraz zasobów technicznych koniecznych do prowadzenia działalności gospodarczej w ramach jednostki gospodarczej w postaci zatrudnionych przez podatnika pracowników oraz infrastruktury technicznej koniecznej do prowadzenia tej działalności;
• prowadzenia działalności, w szczególności zawierania umów i podejmowania decyzji zarządczych w sposób niezależny w stosunku do działalności głównej prowadzonej przez dany podmiot (tj. z ponoszeniem ryzyka ekonomicznego).

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca odniesie się do każdego ze wskazanych w Rozporządzeniu warunków i przedstawi swoje stanowisko.

A. Posiadanie odpowiedniego zaplecza personalnego i technicznego (infrastruktury)

Wymóg posiadania odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego (zasobów ludzkich) i technicznego (infrastruktury) zawęża ramy rozumienia pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej jedynie do takich przypadków, w których podmiot niemający swojej siedziby w danym kraju - w przypadku Wnioskodawcy w Polsce - dysponuje w tym kraju zasobami ludzkimi i technicznymi na poziomie wystarczającym do wykonywania działalności gospodarczej w danej branży.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca nie posiada na terenie Polski własnego personelu. Nie można również uznać realizacji prawa wynikającego z Umowy nr 2 w zakresie przeprowadzania kontroli jakości usług świadczonych przez Serwisanta przez przedstawicieli Wnioskodawcy, za posiadanie odpowiedniego zaplecza personalnego w Polsce. Należy podkreślić, że realizacja prawa do weryfikacji jakości nabywanych usług nie może być utożsamiana z podejmowaniem działań służących prowadzeniu działalności gospodarczej (generowaniu czynności opodatkowanych), takich jak podejmowanie decyzji biznesowych, czy też negocjowanie i podpisywanie umów.

Warto wskazać, że TSUE w swych orzeczeniach wielokrotnie podkreślał, iż zasobami ludzkimi i technicznymi w danym kraju niekoniecznie muszą być pracownicy oraz infrastruktura należąca do danego podmiotu. Dla przykładu, w wyroku w sprawie C-260/95 Commissioners of Customs and Excise przeciwko DFDS A/S Trybunał wskazał, że zaplecze personalne i techniczne jednego podmiotu przyporządkowane może zostać drugiemu jako takie, którym może on dysponować i tym samym powoduje ono u niego powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Zgodnie ze stanem faktycznym, na którego kanwie orzekał wówczas TSUE, obydwie spółki były ze sobą tak ściśle związane, że pełne prawo własności oraz cała decyzyjność spółki, której pracownicy i zaplecze techniczne zostało przyporządkowane działalności spółki zagranicznej, skupione zostały w rękach tejże zagranicznej spółki.

Podkreślić należy, że powyższe nie ma miejsca w sytuacji, która zaistniała u Wnioskodawcy w opisanym stanie faktycznym, ponieważ Wnioskodawca nie jest w żaden sposób powiązany kapitałowo z pośrednikami i Serwisantem. Zatem, Spółka nie posiada i nie będzie posiadała jakiejkolwiek władzy zwierzchniej nad pośrednikami oraz Serwisantem, a tym samym nad ich zapleczem personalnym i technicznym.

Dodatkowo, w Sprawozdaniu z 11. spotkania VAT Expert Group z 11 września 2015 r. (podgrupa dyskutująca w temacie sprawy C-605/12 Welmory), wskazano - w ślad za opinią rzecznika generalnego Juliane Kokott w tej sprawie - że przesłanka posiadania odpowiednich zasobów osobowych w jednym z państw członkowskich może zostać spełniona również w przypadku korzystania z pracowników, którzy nie są zatrudnieni przez tę spółkę. Niemniej jednak spółka powinna posiadać nad nimi „porównywalną kontrolę”, aby można było mówić, że spełniona jest przesłanka posiadania odpowiednich zasobów osobowych w danym państwie członkowskim. Taka porównywalna kontrola oznacza poziom kontroli analogiczny z tym, jaki spółka posiada nad swoimi własnymi pracownikami.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego, Umowa nr 2, zawarta z Serwisantem, nie ma na celu zawiązania stosunków pracy między Spółką i Serwisantem. Zatem wszystkie osoby wykonujące zadania wynikające z Umowy nr 2 są pracownikami lub podwykonawcami Usługodawcy, a nie pracownikami, podwykonawcami lub agentami Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie sprawuje zatem nadzoru nad pracownikami i podwykonawcami pośredników oraz Serwisanta, stąd nie jest też uprawniony do wydawania instrukcji oraz poleceń jego pracownikom i podwykonawcom, czy też do planowania ich pracy. Ponadto, Spółka nie ma żadnego wpływu na wybór pracowników zatrudnianych przez pośredników i Serwisanta w Polsce. Nie ma więc podstaw, aby twierdzić, że Wnioskodawca sprawuje kontrolę nad personelem pośredników i Serwisanta porównywalną do tej, którą ma nad własnym.

Podsumowując, Wnioskodawca nie posiada zaplecza personalnego pozwalającego na prowadzenie działalności gospodarczej na terytorium Polski, gdyż nie posiada w Polsce własnych pracowników, a nad personelem pośredników oraz Serwisanta nie sprawuje żadnej kontroli.

TSUE rozwinął stanowisko w zakresie zaplecza technicznego i personalnego orzekając w sprawie C 605/12 Welmory, tj. w wyroku wydanym po skierowaniu przez Naczelny Sąd Administracyjny pytania prejudycjalnego w przedmiocie stałego miejsca prowadzenia działalności. TSUE wskazał, że podatnik mający siedzibę działalności gospodarczej w jednym państwie członkowskim, korzystający z usług świadczonych przez podatnika posiadającego siedzibę w drugim państwie członkowskim, powinien być uważany za posiadającego w tym drugim państwie członkowskim stałe miejsce prowadzenia działalności, jeżeli to stałe miejsce charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić odbiór usług i wykorzystywanie ich do celów jego działalności gospodarczej.

W związku z realizacją usług wynikających z Umowy nr 2 Wnioskodawca zapewnia niezbędny sprzęt, potrzebny do wykonania usługi w postaci, między innymi, komputera, drukarek, biurka, zasilaczy, stacji ładujących, wózków, stacji z monitorami, monitorów, drukarek, wzmacniaczy sygnału, małych stolików z kółkami oraz stacji ładowania na USB. Wnioskodawca, nie posiada na terytorium Polski innej infrastruktury technicznej.

Biorąc pod uwagę zakres prowadzonej działalności gospodarczej przez Spółkę oraz orzeczenie TSUE w sprawie Welmory, należy uznać że Spółka nie posiada w Polsce wystarczającej infrastruktury technicznej, która by umożliwiła odbiór usług i wykorzystywanie ich do celów jego działalności gospodarczej.

Nawet gdyby Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, iż wymieniona wyżej infrastruktura techniczna jest wystarczająca do uznania jej za przesłankę pozwalającą na zakwalifikowanie Spółki jako posiadającej stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, to nie zostaną spełnione inne przesłanki (m.in. zaplecze personalne i stałość), które muszą być spełnione łącznie, aby móc stwierdzić, iż Wnioskodawca ma w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności.

B. Stałość oraz samodzielność prowadzonej działalności gospodarczej

Z uwagi na wskazaną powyżej definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z Rozporządzenia, a także wymienione wyżej przesłanki, nie sposób przyjąć, że Wnioskodawca posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale.

Na podstawie przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego, nie można więc uznać, że mamy do czynienia ze stałą współpracą z Partnerem nr 1 i Serwisantem. Umowy zostały zawarte na stosunkowo krótki czas określony. Umowa nr 1 zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a Partnerem nr 1 obowiązuje tylko do 31 grudnia 2021 r. Natomiast Umowa nr 2 została zawarta z Serwisantem na okres jednego roku z możliwością przedłużenia, ale w ograniczonym zakresie. Istnieje więc ustalony z góry okres czasu obowiązywania umów, który wyklucza możliwość uznania opisywanej współpracy jako stałej. Jest to zatem współpraca mająca charakter zmienny i okresowy.

Warto zwrócić uwagę, że Spółka w przypadku niskiego wolumenu nabytych Urządzeń, planuje zrezygnować z prowadzenia działalności opisanej powyżej w Europie.

Reasumując, okres na który zawarto Umowę nr 1 oraz Umowę nr 2 w związku z możliwością rezygnacji z prowadzenia działalności w Europie w przypadku niezrealizowania planów biznesowych nie wyrażają zamiaru Spółki do prowadzenia działalności w Polsce w sposób permanentny. Zatem nie można stwierdzić, że Wnioskodawca ma zamiar prowadzenia działalności w Polsce w sposób stały.

Tak samo nie można stwierdzić, że Spółka samodzielnie prowadzi działalność na terytorium Polski, gdyż nie posiada tutaj niezbędnych zasobów personalnych i wystarczających zasobów technicznych które umożliwiłyby jej realizację podlegających opodatkowaniu transakcji dostawy Urządzeń.

Reasumując, na podstawie przedstawionego stanu faktycznego nie można stwierdzić że Wnioskodawca posiada w Polsce zasoby personalne oraz wystarczającą infrastrukturę techniczną umożliwiające mu prowadzenie działalności gospodarczej w Polsce. Tym bardziej nie można stwierdzić, że działalność prowadzona na terytorium Polski nosi znamiona stałości, które mogły by uzasadniać istnienie stałego miejsca prowadzenia działalności na gruncie VAT.

Na końcu warto jeszcze raz podkreślić, że stałe miejsce prowadzenia działalności danego podmiotu powstanie w innym kraju niż ten w którym posiada siedzibę prowadzenia działalności gospodarczej jedynie wówczas, gdy zostaną spełnienie łączenie wszystkie następujące warunki: (i) posiadanie odpowiedniego zaplecza personalnego,

(ii) posiadanie odpowiedniej infrastruktury technicznej,

(iii) wystarczająca stałość oraz samodzielność prowadzenia działalności gospodarczej.

Wnioskodawca chciałby podkreślić, że prawidłowe określenie posiadania w danym państwie członkowskim stałego miejsca prowadzenia działalności może mieć poważne reperkusje po stronie powstania obowiązków, jak i praw Wnioskodawcy, nie tylko na terytorium Polski, ale również Holandii.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie posiada stałego miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce w rozumieniu art. 28b ust. 1 i 2 Ustawy o VAT oraz w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 2 a także art. 11 ust. 1 i 2 oraz art. 53 Rozporządzenia, dlatego też nabywane przez Spółkę usługi nie powinny być opodatkowane na terytorium kraju zgodnie z art. 28b ust. 2 Ustawy o VAT. W konsekwencji pośrednicy (obecnie jedynie Partner nr 1), Serwisant oraz podmiot(y) świadczące usługi doradztwa podatkowego, usługi sporządzania rozliczeń VAT (VAT Compliance) oraz usługi prawne powinni wystawiać Spółce faktury bez podatku VAT.

Ad. 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 Ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a. nabycia towarów i usług,

b. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tj. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona generalna zasada odliczenia podatku wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 Ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 7 Ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności.

Odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego należy zauważyć, że Spółka, zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT, wykonuje na terytorium Polski czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż w ramach transakcji B2B dokonuje sprzedaży Urządzeń podmiotom trzecim mającym siedzibę w innych niż Polska krajach Unii Europejskiej albo poza Unią Europejską.

Zatem w przypadku gdy Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego wyrazi stanowisko przeciwne, od tego przedstawionego przez Wnioskodawcę w zakresie pytanie 1 tj. uzna, że Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce na gruncie Ustawy o VAT, wówczas Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT wskazanego na fakturach dokumentujących świadczone usługi przez pośredników i Serwisanta (lub inne podmioty, które w przyszłości będą świadczyć te usługi lub usługi podobnym charakterze).

W konsekwencji, Wnioskodawca będzie uprawniony zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawianych przez pośredników oraz Serwisanta z tytułu usług przez nich świadczonych na rzecz Wnioskodawcy.

Powyższe prawo do odliczenia VAT z faktur dokumentujących świadczenie usług na rzecz Wnioskodawcy, będzie przysługiwało Wnioskodawcy również w przyszłości, w odniesieniu do faktur, które będą wystawione przez innych usługodawców, niewymienionych w niniejszym wniosku, świadczących identyczne usługi do tych świadczonych przez pośredników i Serwisanta, lub świadczących usługi o podobnych charakterze.

Podsumowując, w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie 1 (czyli stwierdzenia, że Spółka posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności w rozumieniu art. 28b ust. 1 i 2 Ustawy o VAT oraz w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 2 a także art. 11 ust. 1 i 2 oraz art. 53 Rozporządzenia), Spółka stoi na stanowisku, że będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących zakup usług zgodnie z art. 86 Ustawy o VAT, ponieważ usługi te będą wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2. eksport towarów;

3. import towarów na terytorium kraju;

4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca („Spółka”) jest spółką prawa holenderskiego, dla której miejscem prowadzenia działalności gospodarczej, jak i siedziby jest Holandia. Spółka należy do grupy kapitałowej Belmont, mającej udziały w spółkach na całym świecie. Wnioskodawca jest zarejestrowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terenie Holandii, a także dla celów rozliczania podatku od towarów i usług („podatek VAT”) w Polsce jako podatnik VAT czynny. Działalność Spółki jest sklasyfikowana w Polskiej Klasyfikacji Działalności PKD pod numerem 46.90.Z „Sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana”. Spółka świadczy usługi pośrednictwa w handlu kanałem wymiany (ang. „trade-in”) zużytych urządzeń elektronicznych dla firm specjalizujących się w recyklingu oraz odzyskiwaniu wartości. W ramach obecnie funkcjonującego modelu operacyjnego w Polsce, Spółka nabywa od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej („Konsumenci” lub „Klienci”) używane urządzenia elektroniczne („Urządzenia”, „Urządzenie”) w ramach transakcji B2C. Po zawarciu transakcji, która dokonywana jest za pośrednictwem platformy online („Platforma IT”) udostępnionej przez pośredników lub w punktach sprzedaży pośredników, Urządzenia trafiają do spółki dokonującej ich niezbędnych napraw. Nabyte w ten sposób przez Wnioskodawcę Urządzenia, po przeprowadzeniu niezbędnych napraw i wprowadzeniu ulepszeń, są następnie odsprzedawane przez Wnioskodawcę podmiotom trzecim (niepowiązanym ze Spółką) mającym siedzibę w innych niż Polska krajach Unii Europejskiej albo poza Unią Europejską (transakcja B2B).

Wątpliwości Wnioskodawcy zawarte w pytaniu nr 1 dotyczą ustalenia czy Wnioskodawca nie posiada na terenie kraju stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 2 oraz art. 53 Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 oraz art. 28b ust. 1 i 2 polskiej ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w związku z czym poprawnie uznaje, że nabywane prze niego usługi nie będą opodatkowane w Polsce stosownie do art. 28b ust. 2 ustawy o VAT.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia 282/2011 jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011, na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia 282/2011, na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

1. art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
2. począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
3. do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
4. art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 11 ust. 3 rozporządzenia 282/2011).

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia 282/2011, na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o. i wyrok C-931/19 Titanium Ltd.

Z uwagi na definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast - co należy podkreślić - czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa oraz okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Jak wynika z wniosku Wnioskodawca jest spółką prawa holenderskiego, dla której miejscem prowadzenia działalności gospodarczej, jak i siedziby jest Holandia. Wnioskodawca jest zarejestrowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terenie Holandii, a także dla celów rozliczania podatku od towarów i usług w Polsce jako podatnik VAT czynny. Spółka świadczy usługi pośrednictwa w handlu kanałem wymiany (ang. „trade-in”) zużytych urządzeń elektronicznych dla firm specjalizujących się w recyklingu oraz odzyskiwaniu wartości. Proces realizacji usług pośrednictwa przebiega w kilku etapach: I etap: Spółka nabywa od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej Urządzenia w ramach transakcji B2C; II etap: własność nabywanych Urządzeń przechodzi na Spółkę w momencie zawarcia umowy sprzedaży pomiędzy Spółką a Konsumentem. Transfer własności Urządzeń z Konsumentów na Spółkę ma miejsce na terytorium tego kraju, na którym zawarto umowę (w przypadku polskich klientów Polska, czeskich - terytorium Czech); III etap: po zawarciu transakcji, która zawierana jest za pośrednictwem pośredników (np. Partner nr 1) przy użyciu Platformy IT lub w punktach sprzedaży, urządzenia trafiają do podmiotu dokonującego ich niezbędnych napraw i konserwacji (Serwisanta), IV etap: za otrzymane Urządzenia Konsumenci otrzymują od Spółki tzw. zniżki (środki), które mogą zrealizować przy zakupie nowych urządzeń elektronicznych u pośrednika za pomocą którego dokonali sprzedaży Urządzenia. Spółka zawsze będzie musiała uregulować wartość nabytego Urządzenia; V etap: nabyte w ten sposób przez Spółkę Urządzenia, po przeprowadzeniu niezbędnych napraw i konserwacji oraz wprowadzeniu ulepszeń przez Serwisanta, są następnie odsprzedawane przez Spółkę podmiotom trzecim (niepowiązanym ze Spółką) mającym siedzibę w innych niż Polska krajach Unii Europejskiej albo poza Unią Europejską (transakcje B2B); VI etap: w przyszłości Wnioskodawca planuje wdrożyć kolejny model operacyjny, w którym prawo własności do Urządzeń będzie przechodziło bezpośrednio z pośrednika na Wnioskodawcę w ramach transakcji B2B. Etap I - IV jest realizowany przy udziale pośrednika (Partner nr 1 i Partner nr 2) - pośrednictwo pomiędzy Konsumentem a Spółką. Pierwszym z podmiotów pośredniczących jest polski autoryzowany przedstawiciel firmy S. Wnioskodawca uruchomił w autoryzowanych salonach Partnera nr 1, znajdujących się na terenie Polski oraz w sklepach internetowych działających pod określonym adresem internetowym pilotażowy program, dzięki któremu Klienci mają możliwość sprzedania swojego Urządzenia. Umowa z Partnerem nr 1 została zawarta na okres do 31 grudnia 2021 r. Na mocy Umowy nr 1, Partner nr 1 zlecił Wnioskodawcy odpłatne przygotowanie i wykonanie jednorazowej usługi w zakresie przygotowania środowiska informatycznego niezbędnego do uruchomienia dedykowanego oprogramowania, które objęło między innymi: konfigurację środowiska produkcyjnego, konfigurację raportowania, integrację logistyki zwrotów, stworzenie katalogu produktów oraz szkolenie personelu. Ponadto Wnioskodawca udzielił Partnerowi nr 1 - za wynagrodzeniem - sublicencji na prawo do użytkowania Platformy IT na czas obowiązywania Umowy nr 1, przy czym korzystanie z Platformy IT ma służyć wyłącznie do celów określonych w Umowie nr 1. Na mocy Umowy nr 1, Wnioskodawca zobowiązuje się do nieprzerwanego na czas trwania umowy, zapewnienia działań w zakresie logistyki (odbiór Urządzeń), raportowania (etap wyceny Urządzenia), fakturowania (wystawiania faktur dokumentujących nabycie Urządzenia), utrzymania i wsparcia infrastruktury IT oraz przygotowania katalogów Urządzeń. Wnioskodawca w ramach poszerzania swojej działalności nawiązał również współpracę z dwoma pośrednikami mającymi odpowiednio siedzibę w Czechach oraz na Słowacji. Za pośrednictwem sieci dystrybucyjnej Partnerów nr 2, Spółka planuje nabywać Urządzenia od Konsumentów z Czech i Słowacji. Urządzenia nabywane za pośrednictwem Partnerów nr 2 z Czech i Słowacji będą przemieszczane do Polski i naprawiane / ulepszane przez Serwisanta. Usługi są świadczone przez pośredników przy wykorzystaniu ich własnych zasobów technicznych i ludzkich. Jedynie Platforma IT jest własnością amerykańskiej spółki powiązanej z Wnioskodawcą i służy zawieraniu transakcji pomiędzy Konsumentami i Spółką przy udziale Partnera nr 1. Platforma IT jest składowana (zlokalizowana) na platformie chmurowej (…). Właściciel zapewnił Wnioskodawcy dostęp do Platformy IT. Natomiast etap V jest realizowany przy wsparciu Serwisanta. Wnioskodawca nawiązał również współpracę z Serwisantem (Usługodawcą) dokonującym napraw i ulepszeń nabytych uprzednio od Klientów, za pośrednictwem Partnera nr 1 oraz Partnerów nr 2, Urządzeń. Usługodawca jako autoryzowane centrum wykonuje naprawy powierzonych mu przez klientów sprzętów, począwszy od aktualizacji oprogramowania, poprzez naprawy mechaniczne, a kończąc na naprawach płyt głównych. Powyżej wskazane prace są wykonywane przez doświadczonych profesjonalistów. Serwisant świadczy usługi na rzecz Wnioskodawcy przy użyciu własnych zasobów technicznych i ludzkich, poza sprzętem zapewnionym przez Spółkę (między innymi, komputera, drukarek, biurka, zasilaczy, stacji ładujących, wózków, stacji z monitorami, monitorów, drukarek, wzmacniaczy sygnału, małych stolików z kółkami, stacji ładowania na USB). W ramach wykonania Umowy nr 2 Wnioskodawca zapewnia także przeszkolenie pracowników i podwykonawców Usługodawcy z używania aplikacji Spółki oraz zapewnienie w tym zakresie materiałów szkoleniowych (podręczników, wytycznych, przewodników). Wnioskodawca zapewnia również certyfikowane rozwiązanie D., wystarczającą liczbę licencji do Platformy IT oraz kartony i inne materiały, które potrzebne są do zapakowania telefonów komórkowych w celu ich wysyłki do odbiorców w ramach transakcji B2B. Ponadto w ramach zawartej Umowy nr 2, poza unowocześnieniem Urządzeń będących własnością Wnioskodawcy, Serwisant świadczy w szczególności, na rzecz Wnioskodawcy następujące usługi: logistykę przychodzącą w ramach której Serwisant jest zobowiązany do odbioru paczek zaplombowanych przez punkty sprzedażowe zgodnie z procedurą ustaloną przez Wnioskodawcę, kontrolę stanu paczki w recepcji, a w przypadku uszkodzenia lub braku plomby konieczność zgłoszenia tego faktu do firmy kurierskiej i Wnioskodawcy, rozpakowanie paczek pod nadzorem kamer i zgodnie z procedurami związanymi z kontrolą jakości, potwierdzenie odbioru urządzenia oraz potwierdzenie numeru IMEI na Platformie IT; testowanie oraz ocenę - w ramach tej kategorii Usługodawca będzie dokonywał fizycznej kontroli Urządzeń oraz kontroli oszacowania jakości tych Urządzeń dokonanych w punktach sprzedaży a także zgodności urządzeń z ich opisem, ich identyfikacji oraz czyszczenia za pomocą rozwiązań udostępnionych przez Wnioskodawcę, jak i oznakowania Urządzeń oraz usługi dodatkowe w postaci przechowywania zestawów dla punktów sprzedażowych, tj. pudełek i plomb oraz przygotowania zestawów wysyłkowych dla punktów sprzedażowych oraz wysyłka towarów na żądanie Wnioskodawcy. Umowa nr 2 obowiązuje przez jeden rok od daty jej zawarcia i może zostać przedłużona na okres do dwunastu miesięcy, jednak tylko do dwóch dodatkowych kolejnych okresów. Ponadto Wnioskodawca nie posiada w Polsce żadnej nieruchomości, lokalu lub powierzchni magazynowej i nie wynajmuje żadnych nieruchomości, lokali, powierzchni magazynowych w Polsce. Spółka nie ma również bezpośredniej kontroli nad zasobami technicznymi / rzeczowymi Partnera nr 1 i Serwisanta, ani nie ma wpływu na to jaka część zasobów technicznych / rzeczowych Partnera nr 1 i Serwisanta ma zostać wykorzystana do świadczenia usług na rzecz Spółki. Spółka nie posiada również w Polsce pracowników ani innych zasobów ludzkich, nie posiada żadnych przedstawicieli lub handlowców. Co prawda świadczenie usług przez Partnera nr 1 oraz Serwisanta jest realizowane zgodnie z wytycznymi/oczekiwaniami/ilościami wskazanymi/określonymi przez Spółkę, a przedstawiciele Wnioskodawcy mają prawo do przeprowadzenia kontroli jakości usług świadczonych przez Serwisanta (Wnioskodawca jest zobligowany do poinformowania Usługodawcy o planowanej wizycie na 5 dni roboczych przed taką wizytą) jednak Wnioskodawca nie sprawuje nadzoru nad pracownikami i podwykonawcami Serwisanta oraz nie jest uprawniony do wydawania instrukcji jego pracownikom i podwykonawcom, czy też do planowania ich pracy. Ponadto nie posiada bezpośredniej kontroli nad zasobami osobowymi Partnera nr 1 i Serwisanta, ani też nie ma wpływu na to jaka część zasobów osobowych Partnera nr 1 i Serwisanta ma zostać wykorzystana do świadczenia usług na rzecz Wnioskodawcy. Należy także podkreślić, że Umowa nr 2 nie ma na celu stworzenia partnerstwa, wspólnego przedsięwzięcia lub zawiązania stosunków pracy między Wnioskodawcą i Serwisantem. Wnioskodawca i Usługodawca zaświadczyli, że wszystkie osoby wykonujące zadania w ramach tej umowy są pracownikami lub podwykonawcami Usługodawcy, a nie pracownikami, podwykonawcami lub agentami Wnioskodawcy. Ponadto Zarówno Partner nr 1, jak i Serwisant świadczą również usługi na rzecz innych podmiotów niż Spółka i nie są to podmioty powiązane ze Spółką. Dodatkowo nie można uznać, że Spółka na terytorium Polski w sposób samodzielny w stosunku do działalności prowadzonej w Holandii posiadając zaplecze personalne i techniczne prowadzi w sposób stały część działalności gospodarczej. Co prawda, Spółka nawiązała współpracę z Partnerem nr 1 i Serwisantem oraz rozpoczęła działalność na terytorium Polski polegającą na świadczeniu usług pośrednictwa w handlu kanałem wymiany urządzeń elektronicznych dla firm specjalizujących się w recyklingu oraz odzyskiwaniu wartości. Niemniej jednak należy podkreślić, że umowy z polskimi podmiotami współpracującymi ze Spółką zostały zawarte na stosunkowo krótki czas określony. Takie podejście wynika z dużej dynamiki zmian na rynku używanego sprzętu elektronicznego, konieczności oceny biznesowej wypracowanego przez Spółkę modelu biznesowego oraz niepewności wywołanej epidemią Covid-19. Wnioskodawca, w przypadku niskiego wolumenu nabytych Urządzeń, planuje zrezygnować z prowadzenia działalności opisanej powyżej w Europie. Spółka planuje współpracować z Partnerem nr 1 przez okres obowiązywania umowy, czyli do 31 grudnia 2021 r. Spółka nie podjęła jeszcze decyzji o kontynuowaniu lub zaprzestaniu współpracy z Partnerem nr 1 po 31 grudnia 2021 r. Taka decyzja może zostać podjęta dopiero w grudniu 2021 r. Mimo, że Spółka nieustannie poszukuje innych pośredników do pozyskiwania Urządzeń (bez względu na przyszłą współpracę z Partnerem nr 1 lub jej brak) na chwilę obecną Spółka nie zawarła umów z innymi pośrednikami. Natomiast umowa z Serwisantem obowiązuje przez jeden rok od daty jej zawarcia i może zostać przedłużona na okres do dwunastu miesięcy, jednak tylko do dwóch dodatkowych kolejnych okresów. Okres czasu współpracy z Serwisantem jest zależny od możliwości pozyskiwania Urządzeń oraz wydajności i jakości usług świadczonych przez Serwisanta. Wnioskodawca nie zawarł więc stałych umów o współpracę z Partnerem nr 1 i Serwisantem. Istnieje co prawda określony z góry okres obowiązywania umów, ale ich kontynuacja jest niepewna. Ponadto jak wynika z okoliczności sprawy Wnioskodawca nie zorganizował w Polsce zaplecza osobowego traktowanego jak własne świadczącego o prowadzeniu części działalności gospodarczej na terytorium Polski. Spółka nie posiada w Polsce pracowników ani innych zasobów ludzkich oraz nie posiada na terytorium Polski żadnych przedstawicieli lub handlowców. Ponadto Wnioskodawca nie posiada bezpośredniej kontroli nad zasobami osobowymi Partnera nr 1 i Serwisanta, ani też nie ma wpływu na to jaka część zasobów osobowych Partnera nr 1 i Serwisanta ma zostać wykorzystana do świadczenia usług na rzecz Wnioskodawcy. W analizowanym przypadku nie można więc uznać, że Spółka pomimo dysponowania pewnymi zasobami technicznymi zorganizowała na terytorium Polski odpowiednie zasoby świadczące o prowadzeniu w sposób stały działalności gospodarczej na terytorium Polski. Stwierdzić zatem należy, że Wnioskodawca nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zatem, skoro Wnioskodawca nie posiada na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności to usługi nabywane od Partnera nr 1 i Serwisanta jak również usługi doradztwa podatkowego, usługi sporządzania rozliczeń VAT (VAT Compliance) oraz usługi prawne do których nie znajdują zastosowania zasady ustalania miejsca świadczenia usług wynikające z art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy nie będą opodatkowane w Polsce stosowanie do art. 28b ust. 2 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Tym samym, skoro Organ uznał, że Spółka nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, a tym samym nabywane usługi nie będą opodatkowane w Polsce stosowanie do art. 28b ust. 2 ustawy wskazać należy, że nie wydaje się interpretacji w zakresie pytania nr 2 w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem usług, gdyż interpretacji w tym zakresie Spółka oczekiwała w przypadku uznania, że Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie wskazuje się, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP lub /KIS/wnioski. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.