0113-KDIPT1-1.4012.598.2021.2.AK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021r., poz. 1540, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 sierpnia 2021r. (data wpływu 16 sierpnia 2021r.), uzupełnionym pismem z 22 października 2021r. (data wpływu 26 października 2021r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie warunków zmniejszenia kwoty podatku naliczonego oraz rozliczenia tego zmniejszenia za okres, w którym została wystawiona faktura korygująca in minus wynikająca ze:

- zwrotów towarów, zarówno w przypadku rezygnacji z zakupu jak i reklamacji wadliwego towaru,

- reklamacji jakościowej towaru bez zwrotu towaru,

- rabatów potransakcyjnych udzielanych np. z uwagi na osiągnięty obrót zakupów,

- jest prawidłowe,

- pomyłki na fakturze, np. błędny kurs, zawyżona ilość, zawyżona cena jednostkowa

- udzielanego skonta

- jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

16 sierpnia 2021r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie warunków zmniejszenia kwoty podatku naliczonego oraz rozliczenia tego zmniejszenia za okres, w którym została wystawiona faktura korygująca in minus wynikająca ze:

- zwrotów towarów, zarówno w przypadku rezygnacji z zakupu jak i reklamacji wadliwego towaru,

- reklamacji jakościowej towaru bez zwrotu towaru,

- pomyłki na fakturze, np. błędny kurs, zawyżona ilość, zawyżona cena jednostkowa,

- rabatów potransakcyjnych udzielanych np. z uwagi na osiągnięty obrót zakupów,

- udzielanego skonta.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z 22 października 2021r. (data wpływu 26 października 2021r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

… sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) z siedzibą w S. jest podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „podatek VAT (podatek od towarów i usług)”, „VAT”) zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Spółka zajmuje się produkcją i sprzedażą towarów dla branży automotive.

W celu prowadzenia swojej działalności gospodarczej i wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Spółka dokonuje nabyć od swoich dostawców i usługodawców (dalej łącznie: „dostawca”) różnych towarów i usług - zarówno z zagranicy, jak i w kraju. Niniejszym wnioskiem objęte są jednak wyłącznie nabycia krajowe opodatkowane VAT na terytorium Polski. Nabycia te są dokumentowane fakturą z wykazanym VAT. Zdarza się, że z tytułu takich nabyć towarów i usług, dostawca wystawia z różnych przyczyn faktury korygujące zmniejszające podstawę opodatkowania.

W Spółce obecnie są i będą nadal w przyszłości występowały następujące warianty-przyczyny otrzymania takich faktur korygujących:

Wariant I - zwroty towarów (zarówno w przypadku rezygnacji z zakupu jak i reklamacji wadliwego towaru)

Spółka w niektórych sytuacjach rezygnuje z zakupu pierwotnie zamówionego towaru lub reklamuje otrzymany, wadliwy towar. W obydwu przypadkach Spółka zwraca dostawcy otrzymany towar i dokonuje odpowiedniego zgłoszenia co do tego, że intencją Spółki jest zwrot towaru. Dostawcy mają różne procedury związane z przyjęciem zwrotu towaru i dlatego w chwili faktycznego przekazania towaru przez Spółkę dostawcy Spółka nie ma pewności, czy zwrot zostanie ostatecznie przyjęty. Możliwe jest, że po jakimś czasie od faktycznego oddania towaru dostawca odmówi Spółce uwzględnienia reklamacji lub odmówi przyjęcia zwrotu towaru; możliwe jest także, że dostawca zamiast przyjąć zwrot dokona obniżenia ceny.

Jeśli roszczenia Spółki zostaną w jakimś zakresie uwzględnione przez dostawcę, Spółka dowiaduje się o ostatecznym sposobie rozstrzygnięcia sprawy przez dostawcę dopiero w momencie otrzymania przez Spółkę wystawionego przez dostawcę dokumentu, jakim jest faktura korygująca in minus. W przypadku otrzymania faktury korygującej in minus do zera Spółka wie, że dostawca przyjął zwrot towaru. W przypadku otrzymania faktury korygującej in minus obniżającej cenę zakupu, Spółka wie, że dostawca nie przyjął zwrotu towaru, ale potwierdził zastosowania niższej ceny. Wszelkie wcześniejsze sygnały ze strony dostawcy o przewidywanym możliwym sposobie załatwienia sprawy nie mają charakteru ostatecznego i mogą się zmienić w każdej chwili (szczególnie wobec faktu, że dostawcy Spółki są zazwyczaj dużymi koncernami, w których proces decyzyjny jest długotrwały, rozproszony i wieloinstancyjny, co sprawia, że do czasu otrzymania oficjalnego dokumentu księgowego Spółka nie wie, jaki jest ostateczny sposób potraktowania zdarzenia gospodarczego przez dostawcę). Wobec otrzymania faktury korygującej in minus Spółka ma potwierdzenie, w jaki sposób dla celów VAT dostawca rozliczy daną transakcję oraz strony mogą ująć swoje rozliczenia VAT symetrycznie, bez ryzyka niedomówienia i niesymetrycznego ujęcia transakcji. Z tym też zatem momentem, tj. momentem, gdy faktura korygująca została otrzymana, Spółka nie wyraziła zastrzeżeń co do jej treści oraz ujęła tą fakturę w swoich rozliczeniach - Spółka wyraża swoją akceptację co do tego, że faktura korygująca odzwierciedla ostateczne ustalenia stron co do reklamacji, a zatem co do ostatecznej treści transakcji.

Wariant II - reklamacja jakościowa towaru bez zwrotu towaru

W praktyce mogą wystąpić również sytuacje, gdy Spółka reklamuje otrzymany towar z uwagi na jego wady i jednocześnie, z różnych przyczyn, nie zwraca dostawcy tego wadliwego towaru.

W ramach tego wariantu, Spółka kontaktuje się z dostawcą w celu złożenia zgłoszenia reklamacyjnego. Dostawcy mają różne procedury związane z rozpatrywaniem reklamacji. W przypadku pozytywnego rozpatrzenia reklamacji w ten sposób, że cena towaru zostanie obniżona. Spółka zazwyczaj dostaje informację od dostawcy, że reklamacja została uwzględniona, a następnie Spółka otrzymuje fakturę korygującą in minus precyzującą, w jakiej wysokości obniżka została zastosowana. Nawet jeśli Spółka zostanie wcześniej poinformowana przez dostawcę, jaką obniżkę dostawca zastosuje, informacja taka ma charakter nieostateczny i może się zmienić. Dlatego ostateczny sposób załatwienia sprawy i ostateczną wysokość obniżki ceny Spółka poznaje wraz z otrzymaniem faktury korygującej in minus wystawionej przez dostawcę. Z tym też zatem momentem - tj. momentem, gdy faktura korygująca została otrzymana, Spółka nie wyraziła zastrzeżeń co do jej treści oraz ujęła tą fakturę w swoich rozliczeniach - Spółka wyraża swoją akceptację co do tego, że faktura korygująca odzwierciedla ostateczne ustalenia stron co do reklamacji, a zatem co do ostatecznej treści transakcji.

Wariant III - pomyłki na fakturze, np. błędny kurs, zawyżona ilość, zawyżona cena jednostkowa

Może się zdarzyć, że dostawca wystawiając fakturę pomyli się w jakiejś pozycji faktury wpływającej na wysokość kwoty podstawy opodatkowania i kwoty VAT (np. zastosuje niewłaściwy kurs walut, zawyżoną cenę jednostkową, zawyżoną ilość towaru).

Oznacza to, że treść faktury w takim przypadku nie była zgodna z rzeczywistym przebiegiem transakcji w zakresie tych danych na fakturze, które następnie zostaną skorygowane.

W takim wariancie najczęściej dostawca bez komunikacji ze Spółką wystawia fakturę korygującą in minus. Może się również zdarzyć, że to Spółka zwróci uwagę dostawcy na błędne dane co do wysokości podstawy opodatkowania oraz kwoty VAT (np. w przypadku błędnej ilości towaru - Spółka składa wtedy reklamację ilościową). W każdym z tych przypadków jednak ewentualna komunikacja pomiędzy stronami ma charakter wstępny. Ostatecznym wyrazem zgody pomiędzy stronami co do tego, że pierwotna faktura zawiera błędne dane będzie wystawienie faktury korygującej in minus przez dostawcę oraz przyjęcie jej bez sprzeciwu przez Spółkę.

Wariant IV- rabaty potransakcyjne udzielane np. z uwagi na osiągnięty obrót zakupów

Zdarza się, że przyczyna korekty in minus wynika z powodu późniejszych (potransakcyjnych) rabatów udzielanych przez dostawcę i skutkujących zmniejszeniem ceny. Takie rabaty mogą być udzielane przykładowo z uwagi na wolumen zrealizowanych przez Spółkę u danego dostawcy zakupów.

Stroną odpowiedzialną za podjęcie decyzji co do tego, czy rabat powinien zostać udzielony jest dostawca - głównie z tego względu, że to od dostawcy zależy, które zakupy powinny wliczać się do obrotu wymaganego do udzielenia rabatu (np. uwzględniając towary, które zostały zareklamowane lub zwrócone, ale sprawy te nie zostały jeszcze ostatecznie rozstrzygnięte) oraz z tego względu, że to cena dostawcy jest obniżana, a zatem jego interes może doznać tutaj uszczerbku w przypadku błędnego obniżenia ceny. Spółka nie jest również w stanie ustalić na podstawie uprzednich uzgodnień, w jakiej dokładnie wysokości zostanie przyznany rabat. Jeśli Spółka zostanie przez dostawcę poinformowana o wysokości skalkulowanego rabatu, to nie jest to informacja ostateczna i może się ona zmienić. Spółka dowiaduje się o ostatecznej wysokości przyznanego przez dostawcę rabatu dopiero z chwilą otrzymania faktury korygującej in minus wystawionej przez dostawcę z tytułu rabatu. Z tym też zatem momentem - tj. momentem, gdy faktura korygująca została otrzymana, Spółka nie wyraziła zastrzeżeń co do jej treści oraz ujęła tą fakturę w swoich rozliczeniach - Spółka wyraża swoją akceptację co do tego, że faktura korygująca odzwierciedla ostateczne ustalenia stron co do reklamacji, a zatem co do ostatecznej treści transakcji.

Wariant V - udzielane skonta

Zdarza się, że dostawca udziela Spółce tzw. skonta (tj. obniżenie ceny o określoną wartość procentową, jeżeli Spółka dokona płatności w określonym - wcześniejszym niż „domyślny" - terminie). Informacja o możliwości zastosowania skonta jest umieszczana na fakturze.

Zgodnie z przedstawionymi na fakturze warunkami udzielenia skonta, w celu skorzystania ze skonta, Spółka może postąpić następująco:

a) Spółka płaci całość ceny wskazanej na fakturze (bez uwzględnienia rabatu z tytułu skonta), a dostawca wystawia następnie fakturę korygującą in minus; niezależnie od momentu wystawienia faktury korygującej, dostawca i Spółka dokonują rozliczenia nadpłaconej kwoty poprzez potrącenie jednostronne lub zwrot na rachunek bankowy nadpłaconej kwoty;

b) Spółka płaci cenę wskazaną na fakturze pomniejszoną o rabat wynikający ze skonta, a dostawca wystawia następnie fakturę korygującą in minus.

Strony transakcji w takiej sytuacji nie uzgadniają wcześniej warunków obniżenia ceny. Jedyną informacją o możliwości jej obniżenia jest informacja na fakturze pierwotnej bez jakiejkolwiek reakcji ze strony Spółki co do akceptacji lub nieakceptacji takich warunków.

Spółka może zgłosić protest co do treści faktury korygującej, jeżeli wysokość obliczonej ceny po skoncie jest nieprawidłowa. Dlatego też dopóki Spółka nie otrzyma faktury korygującej in minus, nie może zaakceptować albo oprotestować ostatecznej ceny po skoncie zakomunikowanej przez dostawcę.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał:

Ad. I.1

Organ w Wezwaniu prosi o wskazanie, czy Spółka zawiera/będzie zawierać z dostawcami, np. umowy/aneksy do umów/porozumienia, z których będą wynikały uzgodnienia warunków dotyczących korekt - w związku ze zwrotem towarów (zarówno w przypadku rezygnacji z zakupu jak i reklamacji wadliwego towaru), w tym:

- czy przed wystawieniem faktur korygujących z tytułu zwrotu towaru dostawcy będą mieli obowiązek potwierdzenia ww. zwrotu w sposób zwyczajowo przyjęty w obrocie pomiędzy podmiotami (np. niesformalizowany: mailem, telefonicznie).

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Wnioskodawca wyjaśnia, że w przedstawionym w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wariancie I dot. zwrotu towarów (zarówno w przypadku rezygnacji z zakupu jak i reklamacji wadliwego towaru), zwrot towaru nie jest powodem zawarcia dodatkowych porozumień/umów/aneksów.

Wnioskodawca dodaje, że przed wystawieniem faktur korygujących z tytułu zwrotu towarów dodatkowa komunikacja w zakresie uzgadniania warunków obniżenia podstawy opodatkowania w odniesieniu do niektórych dostawców istnieje, a w odniesieniu do niektórych nie istnieje. W każdym jednak z tych przypadków ostatecznym momentem, gdy Wnioskodawca dowiaduje się, że podjęta została decyzja o uwzględnieniu zwrotu towarów jest moment, gdy otrzyma on fakturę korygującą in minus. Wszelkie wcześniejsze potwierdzenia, jeżeli istnieją, mają z perspektywy Wnioskodawcy charakter niewiążący.

Jednocześnie Wnioskodawca zwraca uwagę, że reklamacje rozpatrywane są w systemie elektronicznym, do którego ma on dostęp (system SQUIN/SDIN). Wnioskodawca powinien otrzymać w niniejszym systemie potwierdzenie o sposobie rozpatrzenia reklamacji przez dostawcę. Niemniej, nawet jeżeli takie potwierdzenie się pojawi to w ocenie Wnioskodawcy ma ono charakter nieostateczny, niewiążący i może ulec zmianie. Dlatego zdaniem Wnioskodawcy ostateczny sposób załatwienia sprawy i ostateczną wysokość obniżki ceny Spółka poznaje wraz z otrzymaniem faktury korygującej in minus wystawionej przez dostawcę.

Ad. I.2.

Organ w Wezwaniu prosi o wskazanie, czy Spółka zawiera/będzie zawierać z dostawcami, np. umowy/aneksy do umów/porozumienia, z których będą wynikały uzgodnienia warunków dotyczących korekt - w związku z reklamacjami jakościowymi towaru bez zwrotu towaru, tj.:

- czy będzie wynikał przebieg zdarzeń gospodarczych przedstawiony we wniosku,

- czy będzie wynikało, kiedy i w jaki sposób Spółka informuje dostawcę, że jakość dostarczanych towarów/wykonywanych usług nie odpowiada standardom,

- czy przed wystawieniem faktur korygujących z tytułu uznania reklamacji towaru dostawcy będą mieli obowiązek potwierdzenia uznania reklamacji towaru w sposób zwyczajowo przyjęty w obrocie pomiędzy podmiotami (np. niesformalizowany: mailem, telefonicznie).

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Wnioskodawca wyjaśnia, że w przedstawionym w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wariancie II dot. reklamacji jakościowych towaru bez zwrotu towarów, zgłoszenie i uznanie reklamacji jakościowej nie jest powodem zawarcia dodatkowych porozumień/umów/aneksów.

Zasady w jakich odbywa się reklamacja jakościowa, w tym przebieg zdarzeń gospodarczych, moment i sposób poinformowania dostawcy o niewłaściwej jakości towaru/usługi, nie zostały szczegółowo uregulowane przez Strony - podlegają one ogólnym regułom stosunków cywilnoprawnych pomiędzy stronami. Innymi słowy, postępowanie w danym przypadku będzie zależało od indywidualnej sytuacji i m.in. od tego, jaka będzie cywilnoprawna podstawa roszczeń kupującego - reklamacja może wynikać np. z nienależytego wykonania zobowiązania lub z roszczeń wynikających z rękojmi lub gwarancji.

Wnioskodawca dodaje, że przed wystawieniem faktur korygujących z tytułu reklamacji jakościowej towaru bez zwrotu towaru dodatkowa komunikacja w zakresie uzgadniania warunków obniżenia podstawy opodatkowania w odniesieniu do niektórych dostawców istnieje, a w odniesieniu do niektórych nie istnieje. Jednocześnie Wnioskodawca zwraca uwagę, że reklamacje rozpatrywane są w systemie elektronicznym, do którego ma on dostęp (system SQUIN/SDIN). Wnioskodawca powinien otrzymać w niniejszym systemie informację o sposobie rozpatrzenia reklamacji przez dostawcę. Niemniej, nawet jeżeli taka informacja się pojawi to ma ona charakter nieostateczny, niewiążący i może ulec zmianie. W każdym jednak z tych przypadków ostatecznym momentem, gdy Wnioskodawca dowiaduje się, że podjęta została decyzja o uwzględnieniu reklamacji towarów jest moment, gdy otrzyma on fakturę korygującą in minus. Wszelkie wcześniejsze potwierdzenia, jeżeli istnieją, mają w ocenie Wnioskodawcy charakter niewiążący.

Ad. I.3.

Organ w Wezwaniu prosi o wskazanie, czy Spółka zawiera/będzie zawierać z dostawcami, np. umowy/aneksy do umów/porozumienia, z których będą wynikały uzgodnienia warunków dotyczących korekt - w związku z błędami i pomyłkami w kwocie podatku na fakturze (np. błędny kurs, zawyżona ilość, zawyżona cena jednostkowa), tj. czy będzie z nich wynikało np.:

- kiedy i w jaki sposób Spółka informuje dostawcę, że faktura zawiera błędy dotyczące zawyżonej ceny,

- w sytuacji, gdy dostawca zauważy błąd - kiedy i w jaki sposób dostawca informuje, konsultuje ze Spółką, że faktura zawiera błędy,

- czy przed wystawieniem faktur korygujących z tytułu błędów/pomyłek dostawcy będą mieli obowiązek potwierdzenia uznania tych błędów/pomyłek w sposób zwyczajowo przyjęty w obrocie pomiędzy podmiotami (np. niesformalizowany: mailem, telefonicznie),

- czy będzie istniała jakakolwiek dokumentacja potwierdzająca uzgodnienie między stronami warunków korekt z powodu błędów/pomyłek w kwocie podatku na fakturach i co będzie stanowiło tę dokumentację.

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Wnioskodawca wyjaśnia, że w przedstawionym w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wariancie III dot. błędów i pomyłek w kwocie podatku na fakturze (np. błędny kurs, zawyżona ilość, zawyżona cena jednostkowa), Wnioskodawca i dostawcy nie zawierają na tę okoliczność/z tego powodu żadnych umów/aneksów/porozumień.

Brak jest ustaleń pomiędzy Stronami co do sformalizowania takich czynności jak:

- kiedy i w jaki sposób Spółka informuje dostawcę, że faktura zawiera błędy dotyczące zawyżonej ceny,

- w sytuacji, gdy dostawca zauważy błąd - kiedy i w jaki sposób dostawca informuje, konsultuje ze Spółką, że faktura zawiera błędy.

Zasady w jakich odbywa się korekta dot. błędów i pomyłek w kwocie podatku na fakturze nie zostały formalnie uregulowane przez Strony, ponieważ wskazanie błędnego kursu, zafakturowanie błędnej ilości, zawyżenie ceny jednostkowej wynika zazwyczaj z pomyłki, której Strony nie są w stanie przewidzieć.

Wnioskodawca dodaje, że w zależności od praktyki (niesformalizowanej) stosowanej w obrocie z danym dostawcą, dodatkowa komunikacja co do warunków obniżenia podstawy opodatkowania może istnieć lub nie. W przypadku pomyłek na fakturach nie ma ustalonych ogólnych reguł ani zasad co do tego, czy i w jakiej formie jakakolwiek komunikacja powinna się odbywać. Jeśli jakaś komunikacja ma miejsce, to ma charakter niewiążący. W każdym jednak przypadku ostatecznym momentem, gdy Wnioskodawca dowiaduje się, że podjęta została decyzja o uwzględnieniu obniżenia podstawy opodatkowania jest moment, gdy otrzyma on fakturę korygującą in minus. Wszelkie wcześniejsze potwierdzenia, jeżeli istnieją, mają charakter niewiążący.

Ad. I.4.

Organ w Wezwaniu prosi o wskazanie, czy Spółka zawiera/będzie zawierać z dostawcami, np. umowy/aneksy do umów/porozumienia, z których będą wynikały uzgodnienia warunków dotyczących korekt-w związku z udzielaniem rabatów potransakcyjnych udzielanych np. z uwagi na osiągnięty obrót zakupów, tj. czy będzie z nich wynikało np.:

- kiedy i w jaki sposób dostawca informuje Spółkę, że udziela rabatu,

- czy przed wystawieniem faktur korygujących z tytułu udzielonego rabatu dostawcy będą mieli obowiązek potwierdzenia rabatów w sposób zwyczajowo przyjęty w obrocie pomiędzy podmiotami (np. niesformalizowany: mailem, telefonicznie),

- czy będzie istniała jakakolwiek dokumentacja potwierdzająca uzgodnienie między stronami warunków korekt z powodu udzielonych rabatów i co będzie stanowiło tę dokumentację.

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Wnioskodawca wyjaśnia, że w przedstawionym w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wariancie IV dot. udzielenia rabatów potransakcyjnych np. z uwagi na osiągnięty obrót zakupów, Wnioskodawca i dostawcy zawierają uprzednio umowy/aneksy do umów/porozumienia, z których wynika, jakie warunki są konieczne, aby udzielić rabatu. Samo spełnienie warunków udzielenia rabatu nie jest dokumentowane w żaden sformalizowany sposób (poza wystawieniem faktury korygującej przez sprzedawcę).

Tym samym, ze wskazanych umów/aneksów do umów/porozumień nie będzie wynikało kiedy i w jaki sposób dostawca informuje Spółkę, że udziela rabatu. Z tych umów/aneksów do umów/porozumień będą wynikać jedynie warunki jakie muszą być spełnione, aby została obniżona cena/udzielony rabat oraz ewentualnie termin, do którego rabat zostanie rozliczony. Te porozumienia/umowy mogą ewentualnie ogólnie wskazywać, że rabat zostanie udokumentowany odpowiednim dokumentem księgowym, bez doprecyzowania bardziej szczegółowych warunków wystawiania takiego dokumentu.

Wnioskodawca dodaje, że przed wystawieniem faktur korygujących z tytułu udzielonego rabatu w zależności od praktyki stosowanej w obrocie z danym dostawcą, dodatkowa komunikacja co do warunków obniżenia podstawy opodatkowania może istnieć lub nie. W każdym jednak z tych przypadków ostatecznym momentem, gdy Wnioskodawca dowiaduje się, że podjęta została decyzja o przyznaniu rabatu w danej wysokości (i że wystawca faktury dokona obniżenia podstawy opodatkowania VAT w swoich rozliczeniach) jest moment, gdy otrzyma on fakturę korygującą in minus.

Ad. I.5.

Organ w Wezwaniu prosi o wskazanie, w jaki sposób i kiedy Spółka będzie otrzymywała informacje o wystawieniu ww. faktur korygujących.

Odpowiedź Wnioskodawcy:

Wnioskodawca wyjaśnia, że informacje o wystawieniu ww. faktur korygujących będzie uzyskiwał w chwili otrzymania ww. faktur korygujących.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy w przedstawionym w Wariancie I (zwrot towaru) stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Spółka jako nabywca powinna ująć zmniejszenie VAT naliczonego spowodowane korektą in minus w okresie, w których otrzymała fakturę korygującą? Innymi słowy: stawiane przez ustawę o VAT wymogi do obniżenia podstawy opodatkowania (w tym wymóg dokonania uzgodnienia z dostawcą oraz wymóg spełnienia uzgodnionych warunków uzasadniających korektę) należy uznać za spełniony nie wcześniej niż w momencie, w którym Wnioskodawca otrzymał i zaakceptował fakturę korygującą od dostawcy?
2. Czy w przedstawionym w Wariancie II (reklamacja jakościowa) stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Spółka jako nabywca powinna ująć zmniejszenie VAT naliczonego spowodowane korektą in minus w okresie, w których otrzymała fakturę korygującą? Innymi słowy: stawiane przez ustawę o VAT wymogi do obniżenia podstawy opodatkowania (w tym wymóg dokonania uzgodnienia z dostawcą oraz wymóg spełnienia uzgodnionych warunków uzasadniających korektę) należy uznać za spełniony nie wcześniej niż w momencie, w którym Wnioskodawca otrzymał i zaakceptował fakturę korygującą od dostawcy?
3. Czy w przedstawionym w Wariancie III (pomyłka na fakturze) stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Spółka jako nabywca powinna ująć zmniejszenie VAT naliczonego spowodowane korektą in minus w okresie, w których otrzymała fakturę korygującą? Innymi słowy: stawiane przez ustawę o VAT wymogi do obniżenia podstawy opodatkowania (w tym wymóg dokonania uzgodnienia z dostawcą oraz wymóg spełnienia uzgodnionych warunków uzasadniających korektę) należy uznać za spełniony nie wcześniej niż w momencie, w którym Wnioskodawca otrzymał i zaakceptował fakturę korygującą od dostawcy?
4. Czy w przedstawionym w Wariancie IV (rabat potransakcyjny) stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Spółka jako nabywca powinna ująć zmniejszenie VAT naliczonego spowodowane korektą in minus w okresie, w których otrzymała fakturę korygującą? Innymi słowy: stawiane przez ustawę o VAT wymogi do obniżenia podstawy opodatkowania (w tym wymóg dokonania uzgodnienia z dostawcą oraz wymóg spełnienia uzgodnionych warunków uzasadniających korektę) należy uznać za spełniony nie wcześniej niż w momencie, w którym Wnioskodawca otrzymał i zaakceptował fakturę korygującą od dostawcy?
5. Czy w przedstawionym w Wariancie V (skonto) stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Spółka jako nabywca powinna ująć zmniejszenie VAT naliczonego spowodowane korektą in minus w okresie, w których otrzymała fakturę korygującą? Innymi słowy: stawiane przez ustawę o VAT wymogi do obniżenia podstawy opodatkowania (w tym wymóg dokonania uzgodnienia z dostawcą oraz wymóg spełnienia uzgodnionych warunków uzasadniających korektę) należy uznać za spełniony nie wcześniej niż w momencie, w którym Wnioskodawca otrzymał i zaakceptował fakturę korygującą od dostawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy,

1. W przedstawionym w Wariancie I (zwrot towaru) stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym należy uznać, że stawiane przez ustawę o VAT wszystkie wymogi do obniżenia VAT naliczonego zostały spełnione w momencie, w którym Wnioskodawca otrzymał i zaakceptował fakturę korygującą od dostawcy. Tym samym jest to moment, kiedy Wnioskodawca powinien ująć zmniejszenie VAT naliczonego wynikający z przeprowadzonej korekty in minus.
2. W przedstawionym w Wariancie II (reklamacja jakościowa) stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym należy uznać, że stawiane przez ustawę o VAT wszystkie wymogi do obniżenia VAT naliczonego zostały spełnione w momencie, w którym Wnioskodawca otrzymał i zaakceptował fakturę korygującą od dostawcy. Tym samym jest to moment, kiedy Wnioskodawca powinien ująć zmniejszenie VAT naliczonego wynikający z przeprowadzonej korekty in minus.
3. W przedstawionym w Wariancie III (pomyłka na fakturze) stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym należy uznać, że stawiane przez ustawę o VAT wszystkie wymogi do obniżenia VAT naliczonego zostały spełnione w momencie, w którym Wnioskodawca otrzymał i zaakceptował fakturę korygującą od dostawcy. Tym samym jest to moment, kiedy Wnioskodawca powinien ująć zmniejszenie VAT naliczonego wynikający z przeprowadzonej korekty in minus.
4. W przedstawionym w Wariancie IV (rabat potraksakcyjny) stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym należy uznać, że stawiane przez ustawę o VAT wszystkie wymogi do obniżenia VAT naliczonego zostały spełnione w momencie, w którym Wnioskodawca otrzymał i zaakceptował fakturę korygującą od dostawcy. Tym samym jest to moment, kiedy Wnioskodawca powinien ująć zmniejszenie VAT naliczonego wynikający z przeprowadzonej korekty in minus.
5. W przedstawionym w Wariancie V (skonto) stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym należy uznać, że stawiane przez ustawę o VAT wszystkie wymogi do obniżenia VAT naliczonego zostały spełnione w momencie, w którym Wnioskodawca otrzymał i zaakceptował fakturę korygującą od dostawcy. Tym samym jest to moment, kiedy Wnioskodawca powinien ująć zmniejszenie VAT naliczonego wynikający z przeprowadzonej korekty in minus.

Uzasadnienie

1. Uwagi ogólne

Zgodnie z art. 86 ust. 19a Ustawy o VAT, w przypadku obniżenia podstawy opodatkowania, o którym mowa w art. 29a ust. 13 Ustawy o VAT, lub stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze, o którym mowa w art. 29a ust. 14 Ustawy o VAT, nabywca towaru lub usługi jest obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały uzgodnione z dostawcą towarów lub usługodawcą, jeżeli przed upływem tego okresu rozliczeniowego warunki te zostały spełnione. W przypadku gdy warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały spełnione po upływie okresu rozliczeniowego, w którym warunki te zostały uzgodnione, nabywca towaru lub usługi jest obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym warunki te zostały spełnione. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia.

Mając na uwadze powyższy przepis, należy uznać, że korekta zmniejszająca podstawę opodatkowania i kwotę VAT naliczonego po stronie nabywcy następuje w okresie, w którym są spełnione dwie przesłanki tj.:

1. musi istnieć uzgodnienie pomiędzy nabywcą a sprzedawcą co do tego, jakie okoliczności uzasadniają obniżenie podstawy opodatkowania oraz jakie okoliczności zdecydują o określonej wysokości obniżenia oraz
2. okoliczności te muszą zostać spełnione - tj. muszą faktycznie zaistnieć.

Przy czym, zgodnie z treścią objaśnień podatkowych z dnia 23 kwietnia 2021 r. w zakresie pakietu rozwiązań „Slim VAT” oraz wybranych rozwiązań doprecyzowujących niektóre konstrukcje VAT wprowadzonych ustawą z dnia 27 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2419) (dalej: „Objaśnienia podatkowe”), w przypadku braku wcześniejszych kontaktów (innej formy uzgodnień) w celu potwierdzenia obniżenia wartości podstawy opodatkowania wysłana faktura korygująca może pełnić rolę dokumentu potwierdzającego podjęcie próby uzgodnienia warunków (gotowość sprzedawcy do obniżenia podstawy opodatkowania). A zatem w przypadku braku wcześniejszych uzgodnień, należy przyjąć, że faktura korygująca jest pierwszym wyrazem próby dokonania tych uzgodnień, a brak protestu po stronie nabywcy co do takiego oświadczenia dostawcy jest akceptacją tego uzgodnienia.

Jak wskazano w treści Objaśnień podatkowych, aby doszło do uzgodnienia warunków, a w szczególnych przypadkach również do spełnienia tych uzgodnionych warunków oraz do uzyskania dokumentacji potwierdzającej zaistnienie uzgodnienia/spełnienia warunków - wymagany byłby dokument potwierdzający, że nabywca ma wiedzę o obniżeniu podstawy opodatkowania - taki jak np. potwierdzenie otrzymania faktury korygującej w dowolnej formie, czy korespondencja mailowa zawierająca klauzulę informującą o czasie przedstawienia zastrzeżeń co do warunków uzgodnienia proponowanych w wystawionej i załączonej do tej korespondencji fakturze korygującej.

Takie podejście znajduje również potwierdzenie w treści uzasadnienia do projektu nowelizacji wprowadzającej nowe zasady ujmowania korekt in minus. W uzasadnieniu do projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo bankowe (druk sejmowy nr 718), wprowadzającej niniejszy art. 86 ust. 19a Ustawy o VAT, wskazano, że przez uzgodnienie, o którym mowa w tym przepisie, należy rozumieć posiadanie dokumentów, z których to uzgodnienie wynika. Jeżeli podatnik w konkretnym przypadku nie dysponuje dokumentami innymi niż sama faktura korygująca to wystawiona faktura korygująca również na gruncie wprowadzanych przepisów Ustawy o VAT będzie dokumentem, z którego wynikają nowe warunki transakcji (w przypadku możliwości potwierdzenia, że faktura została dostarczona do nabywcy).

Powyższa treść Objaśnień podatkowych oraz uzasadnienia do projektu ustawy potwierdza, że w sytuacji braku jakichkolwiek innych dokumentów świadczących o uzgodnieniu warunków zmiany podstawy opodatkowania oraz ich spełnieniu, wystawienie faktury korygującej, jej otrzymanie oraz brak sprzeciwu wobec jej treści jest jedynym przejawem jakichkolwiek uzgodnień i ich spełnienia przez obie strony transakcji. Wniosek taki jest logiczny: jeżeli nie było uprzednio żadnej innej komunikacji pomiędzy stronami, która świadczyłaby o tym, że doszło do skutku uzgodnienie pomiędzy nimi, a zatem konsensus, akceptacja nowych warunków transakcji o obniżonej podstawie opodatkowania (cenie), to wówczas dopiero wystawienie faktury, jej otrzymanie i brak sprzeciwu drugiej strony jest pierwszym i jedynym przejawem dojścia uzgodnień do skutku.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy należy przyjąć, że w poszczególnych scenariuszach warunki korekty realizują się oraz do uzgodnienia dochodzi w następujących momentach:

1. Wariant I - zwroty towarów (zarówno w przypadku rezygnacji z zakupu jak i reklamacji wadliwego towaru)

a) Moment uzgodnienia warunków korekty: Uzgodnienie pomiędzy stronami co do tego, że nabywca może reklamować towar albo zrezygnować z zakupu istnieją przez cały okres współpracy pomiędzy kontrahentami i wynikają z cywilnoprawnego stosunku istniejącego pomiędzy nimi.

b) Moment spełnienia warunków uzgodnienia: Momentem, kiedy dochodzi do spełnienia warunków uzgodnienia, jest pierwszy moment, kiedy obie strony dowiadują się o ostatecznym sposobie rozliczenia i ostatecznym sposobie załatwienia sprawy i mogą to zaakceptować (lub wyrazić ewentualny sprzeciw). Nie jest możliwe bowiem, aby „spełnienie uzgodnienia” zaistniało, podczas gdy tylko jedna ze stron zgodziła się zaakceptować zwrot towaru albo reklamację - przeciwnie, zaistnienie takiego konsensusu wymaga, aby obie strony zaakceptowały konkretne nowe warunki transakcji (tj. nową cenę).

Dostawca dowiaduje się o ostatecznym sposobie załatwienia sprawy kiedy wewnętrznie zakończy proces rozpatrywania zwrotu towaru/reklamacji i podejmie decyzję o tym, w jakim zakresie uzna roszczenia Spółki. Jednak nie można uznać, że jednostronna decyzja dostawcy o tym, w jakim zakresie uznaje on roszczenia Spółki jest wystarczająca dla zaistnienia „uzgodnienia” - Spółka bowiem musi zostać należycie poinformowana o tej decyzji oraz się do niej ustosunkować (zaakceptować ją lub zgłosić sprzeciw). Może bowiem być tak, że dostawca zaakceptuje roszczenie reklamacyjne lub „zwrotowe” Spółki tylko połowicznie albo zdecyduje się zaproponować inne warunki realizacji roszczenia niż te, które zaproponowała Spółka. Dostawca potwierdza podjętą przez siebie ostateczną decyzję w ten sposób, że wystawia fakturę korygującą, którą ujmie w swoich rozliczeniach rachunkowych i podatkowych (w tym VAT) oraz która będzie podstawą rozliczenia wzajemnych zobowiązań na gruncie cywilnoprawnym. Nawet jeśli dostawca poinformuje o podjętej decyzji Spółkę w inny sposób (np. w formie wiadomości e-mail), to nie jest to informacja wiążąca ani będąca podstawą jakichkolwiek rozliczeń po stronie dostawcy ani Spółki (najczęściej bowiem jest to informacja nieuwzględniająca żadnych konkretnych kwot, na których Spółka mogłaby się oprzeć). Dlatego też pierwszym momentem, kiedy Spółka dowiaduje się o tej ostatecznej decyzji dostawcy co do tego, w jakim zakresie jej roszczenia zostały uznane (jakie są kwoty do zwrotu z tytułu zwrotu towaru/reklamacji), to moment, kiedy otrzymuje rzeczoną fakturę korygującą in minus - dopiero wtedy bowiem Spółka dowiaduje się o tym, że dostawca faktycznie zdecydował się na rozliczenie zwrotu/obniżenia ceny z tytułu reklamacji w taki sposób, jaki wynika z faktury korygującej. Otrzymanie faktury korygującej przez Spółkę (i brak jej protestu) jest zatem pierwszym momentem, kiedy może dojść do wyrażenia konsensusu przez obie strony transakcji co do tego, jaka jest ostatecznie cena transakcji.

Mechanizm ten można wyjaśnić za pomocą następującego przykładu. Spółka zgłasza dostawcy informację, że towar jest wadliwy i żąda zwrotu pieniędzy. Dostawca informuje pocztą elektroniczną, że zgadza się na obniżenie ceny o połowę i wystawia fakturę korygującą in minus. Spółka jedna nie godzi się na takie nowe warunki – nie godzi się na korektę podstawy opodatkowania o połowę. Otrzymuje taką fakturę, ale wyraża sprzeciw. Informuje dostawcę, że żąda obniżenia ceny do poziomu 10%. W takiej sytuacji nie można uznać, że warunki korekty ceny zostały spełnione. Zostaną one spełnione, gdy Spółka otrzyma „satysfakcjonującą” ją fakturę korygującą in minus i nie wyrazi sprzeciwu.

c) Moment ujęcia zmniejszenia VAT naliczonego: Momentem, kiedy oba warunki do ujęcia zmniejszenia VAT naliczonego są spełnione, jest moment otrzymania przez Spółkę faktury korygującej (pod warunkiem braku jej sprzeciwu).

2. Wariant II - reklamacja jakościowa towaru bez zwrotu towaru

a) Moment uzgodnienia warunków korekty: Uzgodnienie pomiędzy stronami co do tego, że nabywca może reklamować towar albo zrezygnować z zakupu istnieją przez cały okres współpracy pomiędzy kontrahentami i wynikają z cywilnoprawnego stosunku istniejącego pomiędzy nimi.

b) Moment spełnienia warunków uzgodnienia: Momentem, kiedy dochodzi do spełnienia warunków korekty, a zatem kiedy zasadne jest stosowne obniżenie podstawy opodatkowania VAT, jest pierwszy moment, kiedy obie strony dowiadują się o ostatecznym sposobie rozliczenia i ostatecznym sposobie załatwienia sprawy oraz je akceptują. Nie można bowiem twierdzić, że reklamacja stała się skuteczna, kiedy istnieje tylko „jednostronne” oświadczenie jednej strony. Wręcz przeciwnie: reklamacja do swojego zaistnienia wymaga akceptacji obu stron transakcji, co oznacza, że obie strony muszą wiedzieć, jaki jest ostateczny wynik reklamacji i się na ten wynik zgodzić. Dostawca wie o sposobie załatwienia przez siebie sprawy w momencie, kiedy podejmuje stosowną decyzję o rozpatrzeniu reklamacji i udzieleniu obniżki ceny w swoich strukturach, natomiast Spółka dowiaduje się o decyzji dostawcy z chwilą, kiedy otrzymuje fakturę korygującą in minus - w tym dopiero momencie Spółka może wyrazić swoją akceptację dla warunków transakcji zastosowanych przez dostawcę poprzez przyjęcie (akceptację) faktury korygującej i uwzględnienie jej w swoich rozliczeniach podatkowych i cywilnoprawnych.

Mechanizm ten można wyjaśnić za pomocą przykładu powołanego w poprzednim punkcie.

c) Moment ujęcia zmniejszenia VAT naliczonego: Momentem, kiedy oba warunki do ujęcia zmniejszenia VAT naliczonego są spełnione, jest moment otrzymania przez Spółkę faktury korygującej (pod warunkiem braku jej sprzeciwu).

3. Wariant III - pomyłki na fakturze, np. błędny kurs, zawyżona ilość, zawyżona cena jednostkowa

a) Moment uzgodnienia warunków korekty: Uzgodnienia co do tego, że pomyłki na fakturze powinny zostać skorygowane istnieją pomiędzy stronami w trakcie trwania współpracy między nimi i wynikają z prawa powszechnie obowiązującego.

b) Moment spełnienia warunków korekty: Momentem, kiedy dochodzi do konsensusu, że takie warunki zaszły i zasadne jest dokonanie korekty, jest moment, w którym obie strony dowiadują się o przyczynie korekty (tj. o błędzie) i akceptują, że należy dokonać korekty w określonej wysokości. W omawianym przypadku pierwszym momentem, kiedy obie strony transakcji dowiadują się o błędzie i kwocie korekty jest moment, kiedy Spółka otrzyma fakturę korygującą in minus. Wcześniej dowiaduje się dostawca (wraz z zorientowaniem się o popełnionym błędzie), natomiast Spółka dowiaduje się o tym dopiero w chwili otrzymania faktury korygującej. Zatem otrzymanie faktury korygującej jest pierwszym momentem, kiedy Spółka może wyrazić swoją akceptację dla warunków korekty (nie ma wcześniejszego momentu, w którym mógłby zaistnieć konsensus stron co do konieczności i wysokości kwoty korekty).

Mechanizm ten można zilustrować następującym przykładem. Spółka nabyła towary od dostawcy. Minęło 6 miesięcy. Dostawca orientuje się, że zastosowana cena była błędna. Wystawia fakturę korygująca in minus. Spółka otrzymuje fakturę korygującą. Jest to pierwszy moment, kiedy dowiaduje się o tym, że towar został dostarczony z błędną ceną. Nie wyraża protestu co do otrzymanej faktury. Wówczas warunki obniżki ceny są spełnione.

d) Moment ujęcia zmniejszenia VAT naliczonego: Momentem, kiedy oba warunki do ujęcia zmniejszenia VAT naliczonego są spełnione, jest moment otrzymania przez Spółkę faktury korygującej (pod warunkiem braku jej sprzeciwu).

4. Wariant IV - rabaty potransakcyjne udzielane np. z uwagi na osiągnięty obrót zakupów

a) Moment uzgodnienia warunków korekty: Warunki udzielenia rabatów potransakcyjnych istnieją pomiędzy stronami w trakcie ich współpracy i wynikają z odpowiednich dokumentów lub z ustaleń ustnych.

b) Moment spełnienia warunków korekty: Momentem, kiedy dochodzi do potwierdzenia, że warunki korekty zostały spełnione jest pierwszy moment, kiedy obie strony dowiadują się o ostatecznym sposobie rozliczenia i ostatecznym sposobie załatwienia sprawy. Nie można bowiem uznać, że warunki korekty zostały spełnione, gdy „jednostronnie" jedna ze stron transakcji wie o ostatecznej cenie i je akceptuje - wręcz przeciwnie, uzgodnienie do swojego zaistnienia wymaga akceptacji obu stron transakcji, co oznacza, że obie strony muszą wiedzieć, na jakich warunkach transakcja ma być przeprowadzona i się na to godzą.

Dostawca wie o tym, że rabat jest należny w danej wysokości w momencie, kiedy dokona odpowiedniego rozliczenia i podejmuje stosowną decyzję, natomiast Spółka dowiaduje się o decyzji dostawcy z chwilą, kiedy otrzymuje fakturę korygującą – w tym dopiero momencie Spółka może wyrazić swoją akceptację dla warunków transakcji zastosowanych przez dostawcę poprzez przyjęcie (akceptację) faktury korygującej i uwzględnienie jej w swoich rozliczeniach podatkowych i cywilnoprawnych. Spółka nie jest w stanie samodzielnie ustalić na podstawie uprzednich uzgodnień, w jakiej dokładnie wysokości zostanie przyznany rabat - obowiązek skalkulowania należnego rabatu ciąży na dostawcy. Nawet jeśli Spółka zostanie przez dostawcę poinformowana o wysokości skalkulowanego rabatu, to nie jest to informacja ostateczna i może się ona zmienić. Spółka dowiaduje się o ostatecznej wysokości przyznanego przez dostawcę rabatu dopiero z chwilą otrzymania faktury korygującej in minus wystawionej przez dostawcę z tytułu rabatu. Faktura korygująca jest podstawą do ujęcia rozliczeń w rachunkowości dostawcy oraz jego rozliczeniach podatkowych (w tym w VAT), a także podstawą do dokonania rozliczeń cywilnoprawnych - zwrotu pieniędzy lub potrącenia/ kompensaty. Analogiczną rolę pełni ten dokument także w sytuacji Spółki jako nabywcy.

Mechanizm ten można zilustrować za pomocą następującego przykładu. Spółka dokonuje cyklicznych zakupów u dostawcy. Zgodnie z dotychczasowymi ustaleniami przekracza określony wcześniej wolumen zakupów zawarty w porozumieniu pomiędzy stronami. Dostawca jednak - ze względu na doskonałą współpracę - udziela obniżenia ceny w kwocie wyższej niż przewidziana porozumieniem. Wówczas pierwszym momentem, kiedy Spółka dowiaduje się o nowej propozycji ceny jest moment otrzymania faktury korygującej in minus od dostawcy. Gdy ją zaakceptuje, nie wyrazi sprzeciwu, nie zwróci uwagi na błędną kalkulację, można dojść do wniosku, że warunki obniżenia ceny zostały spełnione.

c) Moment ujęcia zmniejszenia VAT naliczonego: Momentem, kiedy oba warunki do ujęcia zmniejszenia VAT naliczonego są spełnione, jest moment otrzymania przez Spółkę faktury korygującej (pod warunkiem braku jej sprzeciwu).

5. Wariant V - udzielane skonta

a) Moment uzgodnienia warunków korekty: Uzgodnienie warunków ewentualnej korekty następuje wraz z otrzymaniem faktury z odpowiednią klauzulą informującą o możliwości zastosowania skonta w przypadku zapłaty w określonym terminie (pod warunkiem braku sprzeciwu Spółki).

b) Moment spełnienia warunków uzgodnienia: Do spełnienia warunków uzgodnienia (udzielenia skonta) dochodzi w momencie otrzymania faktury in minus dokumentującej skonto (pod warunkiem braku zastrzeżeń ze strony Spółki), gdyż wówczas Spółka ostatecznie dowiaduje się o tym, w jakiej wysokości cenę po skoncie dostawca obliczył (oraz nie wyraża zastrzeżeń co do tej wysokości). Wówczas bowiem Spółka dowiaduje się o tym, że dostawca zgodził się z tym, że warunki udzielenia skonta przez dostawcę zostały spełnione oraz że skonta ostatecznie udzielił. Przed otrzymaniem takiej faktury korygującej in minus Spółka nie ma informacji o tym, że dostawca skonta udzielił. Spółka dopiero po otrzymaniu takiej faktury ma możliwość zapoznania się z nią i wyrażenia własnej akceptacji lub protestu.

Sytuację tą można zilustrować następującym przykładem: Uzgodnienie pomiędzy stronami wskazuje na algorytm obliczania skonta. Spółka zapłaciła cenę przed terminem. Dostawca obliczył jednak skonto w sposób niekorzystny dla Spółki i wystawił fakturę korygującą in minus. Nabywca z otrzymanej faktury dowiaduje się o błędnej interpretacji przez dostawcę. Wyraża sprzeciw. Dopiero druga wystawiona faktura korygująca in minus w prawidłowej wysokości nie rodzi sprzeciwu Spółki. W tym też momencie dochodzi zatem do spełnienia warunków korekty - tj. w momencie zgody stron co do wysokości korekty.

c) Moment ujęcia zmniejszenia VAT naliczonego: Momentem, kiedy oba warunki do ujęcia zmniejszenia VAT naliczonego są spełnione, jest moment otrzymania przez Spółkę faktury korygującej (pod warunkiem braku zastrzeżeń ze strony Spółki).

Podsumowując, w opisywanych wariantach I do V, Spółka jako nabywca będzie uprawniona do obniżenia kwoty VAT naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma fakturę korygującą (pod warunkiem braku jej sprzeciwu).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie warunków zmniejszenia kwoty podatku naliczonego oraz rozliczenia tego zmniejszenia za okres, w którym została wystawiona faktura korygująca in minus wynikająca ze:

- zwrotów towarów, zarówno w przypadku rezygnacji z zakupu jak i reklamacji wadliwego towaru,

- reklamacji jakościowej towaru bez zwrotu towaru,

- rabatów potransakcyjnych udzielanych np. z uwagi na osiągnięty obrót zakupów

- jest prawidłowe,

- pomyłki na fakturze, np. błędny kurs, zawyżona ilość, zawyżona cena jednostkowa

- udzielanego skonta

- jest nieprawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r., poz. 685 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi;

Z treści art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ustawodawca stworzył zatem podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Oznacza to, że z odliczenia podatku na podstawie art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy, można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie następujące przesłanki:

- powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,

- doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,

- podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Stosownie do treści art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Na podstawie art. 86 ust. 19a ustawy, w przypadku obniżenia podstawy opodatkowania, o którym mowa w art. 29a ust. 13, lub stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze, o którym mowa w art. 29a ust. 14, nabywca towaru lub usługi jest obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały uzgodnione z dostawcą towarów lub usługodawcą, jeżeli przed upływem tego okresu rozliczeniowego warunki te zostały spełnione. W przypadku gdy warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały spełnione po upływie okresu rozliczeniowego, w którym warunki te zostały uzgodnione, nabywca towaru lub usługi jest obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym warunki te zostały spełnione. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia.

Z kolei zgodnie z art. 29a ust. 13 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2021 r.) w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą, pod warunkiem, że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją. W przypadku gdy w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, podatnik nie posiada dokumentacji, o której mowa w zdaniu pierwszym, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje za okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyskał.

Natomiast, w myśl art. 29a ust. 14 ustawy, przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Od 1 stycznia 2021 r. nabywca towaru lub usługi, w przypadku wystąpienia przesłanek do zmniejszenia podstawy opodatkowania i podatku należnego przez kontrahenta jest obowiązany do obniżenia kwoty podatku naliczonego. Obniżenie to następuje w rozliczeniu za okres, w którym warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały uzgodnione, jeżeli dodatkowo przed upływem tego okresu rozliczeniowego warunki te zostały spełnione, tj. doszło do zrealizowania przesłanek warunkujących pomniejszenie podstawy opodatkowania.

W przypadku, gdy warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały spełnione po upływie okresu rozliczeniowego, w którym warunki te zostały uzgodnione – nabywca towaru lub usługi jest obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego dopiero w rozliczeniu za okres, w którym warunki te zostały spełnione.

Nowe zasady stosowane od 1 stycznia 2021 r. dla obowiązku pomniejszenia podatku naliczonego w przypadku obniżenia podstawy opodatkowania w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem oznaczają, że dla powstania obowiązku pomniejszenia VAT naliczonego ważny jest nie sam moment otrzymania faktury korygującej, a moment uzgodnienia warunków obniżenia podstawy opodatkowania oraz moment spełnienia tych uzgodnionych warunków – analogicznie jak ma to miejsce w odniesieniu do ustalenia momentu, w którym po stronie sprzedawcy wystąpi prawo do dokonania korekty podstawy opodatkowania lub podatku należnego.

Przez uzgodnienie warunków pomniejszenia podstawy opodatkowania lub podatku należnego rozumie się ustalenie przez strony faktu obniżenia wykazanego na fakturze pierwotnej wynagrodzenia. Uzgodnienie może wskazywać również okoliczności, których zaistnienie w przyszłości uzasadnia obniżenie należności.

Tak rozumianym uzgodnieniem może być zawarcie umowy określającej w jakich sytuacjach nabywca uzyskuje prawo do odzyskania części wynagrodzenia, np. ze względu na przyznany mu w ustalonych warunkach rabat. Przesłanki uzasadniające obniżenie podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego mogą być również zawarte w regulaminach realizacji sprzedaży lub ogólnych warunkach umowy, których akceptacja dokonywana jest w momencie przystąpienia nabywcy do transakcji. W tego typu przypadkach uzgodnienie stanowi wspomniany fakt przystąpienia do czynności stanowiący wyraz zgody na treść dokumentu.

Natomiast spełnienie warunków oznacza zatem ziszczenie się zdarzenia stanowiącego przesłankę obniżenia wynagrodzenia. W wielu wypadkach, zawierając uzgodnienie strony nie precyzują wprost zdarzenia, które uzasadnia dokonanie korekty – dotyczy to w szczególności sytuacji, gdy okoliczności uzasadniające udzielenie rabatu wystąpiły już w przeszłości. Podobnie jak w przypadku samego „uzgodnienia warunków obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku” również fakt ich spełnienia może być stwierdzony w sposób dorozumiany. Jeżeli zatem jedna strona informuje kontrahenta, że udziela obniżki, która nie jest uzależniona od określonego zdarzenia przyszłego, zazwyczaj można domniemywać, że przesłanka faktyczna uzasadniająca taką preferencję już zaistniała (warunki obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku są spełnione).

Zatem korekta podatku naliczonego uzależniona jest od łącznego spełniania następujących warunków:

- uzgodnienia warunków korekty z dostawcą,

- spełnienia uzgodnionych warunków,

- posiadania dokumentacji potwierdzającej uzgodnienie i spełnienie warunków.

Na gruncie znowelizowanych przepisów dopuszczalną formą uzgodnienia (stanowiącą przesłankę zarówno prawa do skorygowania podatku należnego przez sprzedawcę, jak i aktualizującą obowiązek dokonania analogicznej korekty przez nabywcę) może być również domniemana akceptacja uzgodnienia warunków transakcji.

Domniemana akceptacja warunków może wystąpić w szczególności kiedy samo wystawienie faktury korygującej albo dokonanie przelewu, będzie stanowiło element uzgodnienia/spełnienia warunków korekty.

W części przypadków, za jedyną formę komunikacji dotyczącej uzgodnienia warunków zmniejszenia podstawy opodatkowania lub kwoty podatku między stronami należy uznać wystawienie i dostarczenie faktury korygującej do nabywcy. Podatkowa rola faktury nie jest bowiem jedyną przypisywaną temu dokumentowi – pełni ona również informacyjną funkcję gospodarczą.

W takiej sytuacji obowiązek pomniejszenia kwoty podatku naliczonego nastąpi w momencie potwierdzenia przez nabywcę, faktu wystąpienia np. pomyłki na fakturze pierwotnej.

Wprowadzona relacja przepisów dotyczących podstawy opodatkowania i podatku należnego oraz podatku naliczonego zmierza do zachowania szczelności systemu podatku VAT.

W związku z likwidacją warunku uzyskania potwierdzenia otrzymania faktur korygujących in minus przez nabywcę towarów lub usługobiorcę nie jest zatem możliwe odroczenie obowiązku korekty podatku naliczonego do momentu otrzymania przez nabywcę tej faktury korygującej. Takie działanie mogłoby bowiem powodować celowe opóźnianie pomniejszenia kwoty podatku naliczonego (przez opóźnione doręczenie wystawionej faktury korygującej) przy jednoczesnym pozostawieniu możliwości pomniejszenia podatku należnego u sprzedawcy.

W niektórych wyjątkowych przypadkach, za jedyną formę komunikacji dotyczącej uzgodnienia warunków zmniejszenia podstawy opodatkowania lub kwoty podatku między stronami może być uznane wystawienie i dostarczenie faktury korygującej do nabywcy, w takiej sytuacji faktura korygująca pełni gospodarczą funkcję informacyjną. Tak będzie, np. w przypadku, kiedy brak wcześniejszych kontaktów pomiędzy sprzedawcą a nabywcą (innej formy uzgodnień) w celu potwierdzenia obniżenia wartości podstawy opodatkowania wysłana faktura korygująca może, przy zachowaniu konkretnych wymogów pełnić, rolę dokumentu potwierdzającego podjęcie próby uzgodnienia warunków (gotowość sprzedawcy do obniżenia podstawy opodatkowania).

W takim przypadku, aby doszło do uzgodnienia warunków, a w szczególnych przypadkach (gdy strony nie uzgodniły wcześniej, że wystawienie faktury korygującej będzie elementem procesu spełnienia warunków i nie poczyniły również z uwagi na obiektywny brak możliwości komunikacji żadnych innych uzgodnień) również do spełnienia tych uzgodnionych warunków oraz do uzyskania dokumentacji potwierdzającej zaistnienie uzgodnienia/spełnienia warunków:

- wymagany byłby dokument potwierdzający, że nabywca ma wiedzę o obniżeniu podstawy opodatkowania, np.:

· potwierdzenie otrzymania faktury korygującej w dowolnej formie,

· korespondencja mailowa zawierająca klauzulę informującą o czasie przedstawienia zastrzeżeń co do warunków uzgodnienia proponowanych w wystawionej i załączonej do tej korespondencji fakturze korygującej,

· posiadanie dodatkowej dokumentacji w formie potwierdzenia wysokości rabatu, np. raporty dołączone do wysyłanej korespondencji do nabywcy albo dostępne dla stron transakcji na platformie elektronicznej, przez którą strony się porozumiewają.

Przede wszystkim więc nabywca musi wiedzieć, że zaistniały okoliczności powodujące obowiązek obniżenia podatku naliczonego.

Istotnym jest, że w warunkach biznesowych, kiedy jest możliwe porozumienie się kontrahentów w inny sposób niż np. tylko wystawienie faktury korygującej i zapewnienie dostępu do niej nabywcy, samego wystawienia faktury korygującej nie można uznać za spełnienie warunków do korekty podstawy opodatkowania lub podatku należnego.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca jest zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Spółka zajmuje się produkcją i sprzedażą towarów dla branży automotive. W celu prowadzenia swojej działalności gospodarczej i wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Spółka dokonuje nabyć od swoich dostawców i usługodawców różnych towarów i usług. Nabycia te są dokumentowane fakturą z wykazanym VAT. Zdarza się, że z tytułu takich nabyć towarów i usług, dostawca wystawia z różnych przyczyn faktury korygujące zmniejszające podstawę opodatkowania. W Spółce obecnie są i będą nadal w przyszłości występowały następujące warianty-przyczyny otrzymania takich faktur korygujących:

Wariant I - zwroty towarów (zarówno w przypadku rezygnacji z zakupu jak i reklamacji wadliwego towaru)

Wariant II - reklamacja jakościowa towaru bez zwrotu towaru

Wariant III - pomyłki na fakturze, np. błędny kurs, zawyżona ilość, zawyżona cena jednostkowa,

Wariant IV- rabaty potransakcyjne udzielane np. z uwagi na osiągnięty obrót zakupów,

Wariant V - udzielane skonta.

W wariancie I dot. zwrotu towarów (zarówno w przypadku rezygnacji z zakupu jak i reklamacji wadliwego towaru), zwrot towaru nie jest powodem zawarcia dodatkowych porozumień/umów/aneksów. Wnioskodawca dodaje, że przed wystawieniem faktur korygujących z tytułu zwrotu towarów dodatkowa komunikacja w zakresie uzgadniania warunków obniżenia podstawy opodatkowania w odniesieniu do niektórych dostawców istnieje, a w odniesieniu do niektórych nie istnieje. W każdym jednak z tych przypadków ostatecznym momentem, gdy Wnioskodawca dowiaduje się, że podjęta została decyzja o uwzględnieniu zwrotu towarów jest moment, gdy otrzyma on fakturę korygującą in minus. Wszelkie wcześniejsze potwierdzenia, jeżeli istnieją, mają z perspektywy Wnioskodawcy charakter niewiążący. Jednocześnie Wnioskodawca zwraca uwagę, że reklamacje rozpatrywane są w systemie elektronicznym, do którego ma on dostęp (system SQUIN/SDIN). Wnioskodawca powinien otrzymać w niniejszym systemie potwierdzenie o sposobie rozpatrzenia reklamacji przez dostawcę. Niemniej, nawet jeżeli takie potwierdzenie się pojawi to w ocenie Wnioskodawcy ma ono charakter nieostateczny, niewiążący i może ulec zmianie. Dlatego zdaniem Wnioskodawcy ostateczny sposób załatwienia sprawy i ostateczną wysokość obniżki ceny Spółka poznaje wraz z otrzymaniem faktury korygującej in minus wystawionej przez dostawcę.

W wariancie II dot. reklamacji jakościowych towaru bez zwrotu towarów, zgłoszenie i uznanie reklamacji jakościowej nie jest powodem zawarcia dodatkowych porozumień/umów/aneksów. Zasady w jakich odbywa się reklamacja jakościowa, w tym przebieg zdarzeń gospodarczych, moment i sposób poinformowania dostawcy o niewłaściwej jakości towaru/usługi, nie zostały szczegółowo uregulowane przez Strony - podlegają one ogólnym regułom stosunków cywilnoprawnych pomiędzy stronami. Innymi słowy, postępowanie w danym przypadku będzie zależało od indywidualnej sytuacji i m.in. od tego, jaka będzie cywilnoprawna podstawa roszczeń kupującego - reklamacja może wynikać np. z nienależytego wykonania zobowiązania lub z roszczeń wynikających z rękojmi lub gwarancji. Wnioskodawca dodaje, że przed wystawieniem faktur korygujących z tytułu reklamacji jakościowej towaru bez zwrotu towaru dodatkowa komunikacja w zakresie uzgadniania warunków obniżenia podstawy opodatkowania w odniesieniu do niektórych dostawców istnieje, a w odniesieniu do niektórych nie istnieje. Jednocześnie Wnioskodawca zwraca uwagę, że reklamacje rozpatrywane są w systemie elektronicznym, do którego ma on dostęp (system SQUIN/SDIN). Wnioskodawca powinien otrzymać w niniejszym systemie informację o sposobie rozpatrzenia reklamacji przez dostawcę. Niemniej, nawet jeżeli taka informacja się pojawi to ma ona charakter nieostateczny, niewiążący i może ulec zmianie. W każdym jednak z tych przypadków ostatecznym momentem, gdy Wnioskodawca dowiaduje się, że podjęta została decyzja o uwzględnieniu reklamacji towarów jest moment, gdy otrzyma on fakturę korygującą in minus. Wszelkie wcześniejsze potwierdzenia, jeżeli istnieją, mają w ocenie Wnioskodawcy charakter niewiążący.

W wariancie III dot. błędów i pomyłek w kwocie podatku na fakturze (np. błędny kurs, zawyżona ilość, zawyżona cena jednostkowa), Wnioskodawca i dostawcy nie zawierają na te okoliczność/z tego powodu żadnych umów/aneksów/porozumień.

Brak jest ustaleń pomiędzy Stronami co do sformalizowania takich czynności jak:

- kiedy i w jaki sposób Spółka informuje dostawcę, że faktura zawiera błędy dotyczące zawyżonej ceny,

- w sytuacji, gdy dostawca zauważy błąd - kiedy i w jaki sposób dostawca informuje, konsultuje ze Spółką, że faktura zawiera błędy.

Zasady w jakich odbywa się korekta dot. błędów i pomyłek w kwocie podatku na fakturze nie zostały formalnie uregulowane przez Strony, ponieważ wskazanie błędnego kursu, zafakturowanie błędnej ilości, zawyżenie ceny jednostkowej wynika zazwyczaj z pomyłki, której Strony nie są w stanie przewidzieć. Wnioskodawca dodaje, że w zależności od praktyki (niesformalizowanej) stosowanej w obrocie z danym dostawcą, dodatkowa komunikacja co do warunków obniżenia podstawy opodatkowania może istnieć lub nie. W przypadku pomyłek na fakturach nie ma ustalonych ogólnych reguł ani zasad co do tego, czy i w jakiej formie jakakolwiek komunikacja powinna się odbywać. Jeśli jakaś komunikacja ma miejsce, to ma charakter niewiążący. W każdym jednak przypadku ostatecznym momentem, gdy Wnioskodawca dowiaduje się, że podjęta została decyzja o uwzględnieniu obniżenia podstawy opodatkowania jest moment, gdy otrzyma on fakturę korygującą in minus. Wszelkie wcześniejsze potwierdzenia, jeżeli istnieją, mają charakter niewiążący.

W wariancie IV dot. udzielenia rabatów potransakcyjnych np. z uwagi na osiągnięty obrót zakupów, Wnioskodawca i dostawcy zawierają uprzednio umowy/aneksy do umów/porozumienia, z których wynika, jakie warunki są konieczne, aby udzielić rabatu. Samo spełnienie warunków udzielenia rabatu nie jest dokumentowane w żaden sformalizowany sposób (poza wystawieniem faktury korygującej przez sprzedawcę). Tym samym, ze wskazanych umów/aneksów do umów/porozumień nie będzie wynikało kiedy i w jaki sposób dostawca informuje Spółkę, że udziela rabatu. Z tych umów/aneksów do umów/porozumień będą wynikać jedynie warunki jakie muszą być spełnione, aby została obniżona cena/udzielony rabat oraz ewentualnie termin, do którego rabat zostanie rozliczony. Te porozumienia/umowy mogą ewentualnie ogólnie wskazywać, że rabat zostanie udokumentowany odpowiednim dokumentem księgowym, bez doprecyzowania bardziej szczegółowych warunków wystawiania takiego dokumentu. Wnioskodawca dodaje, że przed wystawieniem faktur korygujących z tytułu udzielonego rabatu w zależności od praktyki stosowanej w obrocie z danym dostawcą, dodatkowa komunikacja co do warunków obniżenia podstawy opodatkowania może istnieć lub nie. W każdym jednak z tych przypadków ostatecznym momentem, gdy Wnioskodawca dowiaduje się, że podjęta została decyzja o przyznaniu rabatu w danej wysokości (i że wystawca faktury dokona obniżenia podstawy opodatkowania VAT w swoich rozliczeniach) jest moment, gdy otrzyma on fakturę korygującą in minus_._

Zdarza się, że dostawca udziela Spółce tzw. skonta (tj. obniżenie ceny o określoną wartość procentową, jeżeli Spółka dokona płatności w określonym - wcześniejszym niż „domyślny" - terminie). Informacja o możliwości zastosowania skonta jest umieszczana na fakturze.

Zgodnie z przedstawionymi na fakturze warunkami udzielenia skonta, w celu skorzystania ze skonta, Spółka może postąpić następująco:

a) Spółka płaci całość ceny wskazanej na fakturze (bez uwzględnienia rabatu z tytułu skonta), a dostawca wystawia następnie fakturę korygującą in minus; niezależnie od momentu wystawienia faktury korygującej, dostawca i Spółka dokonują rozliczenia nadpłaconej kwoty poprzez potrącenie jednostronne lub zwrot na rachunek bankowy nadpłaconej kwoty;

b) Spółka płaci cenę wskazaną na fakturze pomniejszoną o rabat wynikający ze skonta, a dostawca wystawia następnie fakturę korygującą in minus_._

Strony transakcji w takiej sytuacji nie uzgadniają wcześniej warunków obniżenia ceny. Jedyną informacją o możliwości jej obniżenia jest informacja na fakturze pierwotnej bez jakiejkolwiek reakcji ze strony Spółki co do akceptacji lub nieakceptacji takich warunków. Spółka może zgłosić protest co do treści faktury korygującej, jeżeli wysokość obliczonej ceny po skoncie jest nieprawidłowa. Dlatego też dopóki Spółka nie otrzyma faktury korygującej in minus, nie może zaakceptować albo oprotestować ostatecznej ceny po skoncie zakomunikowanej przez dostawcę. Wnioskodawca wyjaśnia, że informacje o wystawieniu ww. faktur korygujących będzie uzyskiwał w chwili otrzymania ww. faktur korygujących.

Odnosząc się do opisanych we wniosku wariantów od I do III, wskazać należy, że przypadku zwrotu towarów (zarówno w przypadku rezygnacji z zakupu jak i reklamacji wadliwego towaru), reklamacji jakościowych towaru bez zwrotu towaru oraz pomyłek na fakturze, np. błędny kurs, zawyżona ilość, zawyżona cena jednostkowa, Wnioskodawca i dostawcy nie zawierają na te okoliczności/z tego powodu żadnych umów/aneksów/porozumień. Natomiast w wariancie IV dot. udzielenia rabatów potransakcyjnych, Wnioskodawca i dostawcy zawierają uprzednio umowy/aneksy do umów/porozumienia, z których wynika, jakie warunki są konieczne, aby udzielić rabatu. Z tych umów/aneksów do umów/porozumień będą wynikać jedynie warunki jakie muszą być spełnione, aby została obniżona cena/udzielony rabat oraz ewentualnie termin, do którego rabat zostanie rozliczony. Jednak, w każdym z tych przypadków, o których mowa w wariancie I-IV ostatecznym momentem, gdy Wnioskodawca dowiaduje się, że podjęta została decyzja o uwzględnieniu obniżenia podstawy opodatkowania zwrotu towarów jest moment, gdy otrzyma on fakturę korygującą in minus.

W związku z tym, że w opisanych w wariantach I, II, IV okolicznościach dotyczących: zwrotu towarów (zarówno w przypadku rezygnacji z zakupu jak i reklamacji wadliwego towaru), reklamacji jakościowych towaru bez zwrotu towaru, czy rabatów potransakcyjnych, nie mają miejsca wcześniejsze uzgodnienia, które regulowałyby tryb postępowania na wypadek zaistnienia ww. okoliczności, należy uznać, że co do zasady do uzgodnienia warunków dochodzi dopiero w chwili, w której Wnioskodawca (nabywca) otrzyma informację o obniżeniu podstawy opodatkowania. Nie ma przeszkód aby taką informację stanowiło doręczenie nabywcy faktury korygującej.

Zatem, w przypadku wystąpienia okoliczności wskazanych w wariantach I, II i IV, nabywca zobowiązany jest/będzie do dokonania korekty w chwili otrzymania informacji o przyjęciu (zaakceptowaniu) zwrotu towarów (zarówno w przypadku rezygnacji z zakupu jak i reklamacji wadliwego towaru), reklamacji jakościowych towaru bez zwrotu towaru czy rabatów potransakcyjnych - bez względu na formę tej informacji (taką informację może stanowić otrzymanie faktury korygującej). Należy podkreślić, że jeżeli jedyną formą informacji o akceptacji okoliczności wymienionych w wariantach I, II i IV i jest/będzie wystawienie faktury korygującej przez sprzedawcę i okres wystawienia faktury będzie pokrywał się z okresem powzięcia informacji przez Spółkę o wystawieniu faktury korygującej, to wówczas okresem rozliczeniowym, w którym Spółka winna dokonać zmniejszenia kwoty podatku naliczonego, jest/będzie okres rozliczeniowy, w którym została/zostanie wystawiona na jej rzecz faktura korygująca in minus.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, 2 i nr 4 uznano za prawidłowe.

Odnosząc się do obowiązku obniżenia podatku naliczonego w związku z pomyłkami na fakturze, np. błędnym kursem, zawyżoną ilością, zawyżoną ceną jednostkową, tj. opisanym wariantem III należy zauważyć, że zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a) ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności.

W Objaśnieniach podatkowych z 23 kwietnia 2021 r. potwierdzono, że „Celem wprowadzonych zmian w zakresie zmniejszania podstawy opodatkowania lub należnego podatku VAT nie jest podważanie wypracowanych w orzecznictwie oraz wynikających z art. 88 ustawy o VAT zasad regulujących przypadki, w których generalnie od samego początku nabywcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT" (vide: str. 19).

W związku z powyższym odnosząc się do korekty odliczonego podatku naliczonego związanej z pomyłkami na fakturze, np. błędnym kursem, zawyżoną ilością, zawyżoną ceną jednostkowa, należy zaznaczyć, że w przypadku gdy faktura pierwotna od samego początku zawiera dane niezgodne z rzeczywistością, np. ilość niezgodną z dokonaną dostawą wówczas ma zastosowanie art. 88 ustawy i wystąpi obowiązek skorygowania faktury pierwotnej „wstecz". Natomiast w sytuacji, kiedy korekta będzie związana z przyczyną, która wystąpiła już po dokonaniu dostawy, wówczas korekta będzie odbywała się „na bieżąco".

W związku z powyższym nie można potwierdzić prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy, że w każdym przypadku wystąpienia na fakturze pomyłek, np. błędnego kursu, zawyżonej ilości bądź zawyżonej ceny jednostkowej korekta podatku naliczonego będzie odbywała się „na bieżąco".

Odnosząc się natomiast do sytuacji gdy będzie ona związana z przyczyną, która wystąpiła już po dokonaniu dostawy, co nie wymagałoby korygowania odliczenia „wstecz" w związku z wystąpieniem przesłanek określonych w art. 88 ustawy, należy stwierdzić, że w przypadku wystąpienia na fakturze pomyłek, np. błędnego kursu, zawyżonej ilości bądź zawyżonej ceny jednostkowej, w sytuacji wyjątkowej, tj. w przypadku gdy dostawca wystawi oraz wyśle fakturę korygującą do Wnioskodawcy bez żadnej uprzedniej komunikacji, a Wnioskodawca uzna wystawioną fakturę korygującą in minus z uwagi na jej oczywistość, należy zaznaczyć, że w ww. Objaśnieniach podatkowych z 23 kwietnia 2021 r. wskazano, co do zasady, że jeśli warunki biznesowe pozwalają na porozumienie się kontrahentów w inny sposób niż poprzez samo wystawienie faktury korygującej i zapewnienie dostępu do niej nabywcy - nie można uznać samego wystawienia faktury korygującej za spełnienie warunków korekty. Jednakże wobec niektórych przypadków należy dopuścić możliwość uznania, że sama faktura korygująca wobec braku innych dokumentów stanowić będzie dokument wystarczający do uznania jej za potwierdzenie uzgodnienia warunków obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług.

Jeśli więc pomyłka zostanie wykryta przez dostawcę, który bez konsultacji wystawi fakturę korygującą, a Wnioskodawca przyjmie taką fakturę korygującą bez sprzeciwu - należy uznać za właściwe, aby obniżenie podatku naliczonego nastąpiło w miesiącu, w którym faktura korygująca została dostarczona Wnioskodawcy.

Zatem, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3, uznano je za nieprawidłowe.

Przechodząc natomiast do wariantu V, skonta, tj. obniżenia ceny o określoną wartość procentową, jeżeli Spółka dokona płatności w określonym - wcześniejszym niż „domyślny" – terminie stwierdzić należy, iż jak wynika z opisu sprawy, informacja o możliwości zastosowania skonta jest umieszczana na fakturze. Zgodnie z przedstawionymi na fakturze warunkami udzielenia skonta, w celu skorzystania ze skonta, Spółka może postąpić następująco:

a) Spółka płaci całość ceny wskazanej na fakturze (bez uwzględnienia rabatu z tytułu skonta), a dostawca wystawia następnie fakturę korygującą in minus, lub

b) Spółka płaci cenę wskazaną na fakturze pomniejszoną o rabat wynikający ze skonta, a dostawca wystawia następnie fakturę korygującą in minus.

Strony transakcji w takiej sytuacji nie uzgadniają wcześniej warunków obniżenia ceny. Jedyną informacją o możliwości jej obniżenia jest informacja na fakturze pierwotnej bez jakiejkolwiek reakcji ze strony Spółki co do akceptacji lub nieakceptacji takich warunków. Dlatego też dopóki Spółka nie otrzyma faktury korygującej in minus_,_ nie może zaakceptować albo oprotestować ostatecznej ceny po skoncie zakomunikowanej przez dostawcę. Wnioskodawca wyjaśnia, że informacje o wystawieniu ww. faktur korygujących będzie uzyskiwał w chwili otrzymania ww. faktur korygujących.

Zatem stwierdzić należy, iż w przypadku, gdy Spółka płaci całość ceny wskazanej na fakturze bez uwzględnienia rabatu z tytułu skonta, Wnioskodawca zobowiązany jest/będzie do dokonania korekty w chwili otrzymania informacji o udzieleniu skonta - bez względu na formę tej informacji (taką informację może stanowić otrzymanie faktury korygującej). Jeżeli jedyną formą informacji o udzielaniu skonta jest/będzie wystawienie faktury korygującej przez sprzedawcę i okres wystawienia faktury będzie pokrywał się z okresem powzięcia informacji przez Spółkę o wystawieniu faktury korygującej, to wówczas okresem rozliczeniowym, w którym Spółka winna dokonać zmniejszenia kwoty podatku naliczonego, jest/będzie okres rozliczeniowy, w którym została/zostanie wystawiona na jej rzecz faktura korygująca in minus.

Natomiast w sytuacji, gdy Spółka płaci cenę wskazaną na fakturze pomniejszoną o rabat wynikający ze skonta, to chwila dokonania zapłaty przez nabywcę w terminie wskazanym w warunkach skonta (zgodnie z fakturą pierwotną) już będzie w tym przypadku uznawana za spełnienie warunków do pomniejszenia podstawy opodatkowania.

Zatem Wnioskodawca, w przypadku zapłaty ceny na fakturze pomniejszonej o rabat wynikający ze skonta winień dokonać korekty podatku naliczonego w momencie dokonania zapłaty. W związku z powyższym, Wnioskodawca jest/będzie zobowiązany do dokonania zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym dokonał/dokona płatności.

Tym samym, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 5, zgodnie z którym, Spółka jako nabywca będzie uprawniona do obniżenia kwoty VAT naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma fakturę korygującą (pod warunkiem braku jej sprzeciwu), należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w, za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.