0112-KDIL1-3.4012.411.2021.1.JK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z – brak daty sporządzenia wniosku (data wpływu 10 września 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku rozpoznania importu usług z tytułu wnoszenia opłaty członkowskiej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 września 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku rozpoznania importu usług z tytułu wnoszenia opłaty członkowskiej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

W dniu 15 kwietnia 2021 r. Rada Związku X – podjęła uchwałę o przystąpieniu Związku X do Y dalej „Y”).

Y jest międzynarodowym stowarzyszeniem z siedzibą w (`(...)`), działa na podstawie prawa belgijskiego i w oparciu o uchwalony statut. Zgodnie ze statutem stowarzyszenie to jest organizacją non-profit, mającą na celu reprezentowanie interesów przemysłu (`(...)`), m.in. poprzez badanie, informowanie i działanie we wszystkich sprawach istotnych dla tego (`(...)`) na wszystkich etapach jego działalności, w tym naukowej, technologicznej i środowiskowej, a także związanej z wymogami prawnymi, regulacyjnymi i rządowymi. Realizując swoje cele stowarzyszenie prowadzi działalność edukacyjną, zachęca do wymiany informacji pomiędzy swoimi członkami oraz członkami podobnych organizacji międzynarodowych. Celem stowarzyszenia jest promocja branży i utrzymywanie relacji z instytucjami europejskimi na wszystkich poziomach. Y zapewnia formalną platformę, w której członkowie oceniają wpływ europejskich i międzynarodowych polityk i ustawodawstwa na branżę oraz określają wspólne stanowiska i działania. W skład stowarzyszenia wchodzą firmy (`(...)`), a także krajowe i międzynarodowe federacje takich firm, utworzone w jednym z państw członkowskich Unii Europejskiej lub ESWH. Y jest przedstawicielem europejskiego (`(...)`) i reprezentuje (`(...)`) krajowych federacji europejskich oraz (`(...)`) firm jako bezpośrednich członków z całej Europy. Korzyściami z członkostwa w Y są: dostęp do informacji, możliwość nawiązywania kontaktów na wszystkich poziomach (dyrektorów generalnych, dyrektorów zarządzających, kierowników technicznych) w branży i instytucjach europejskich, orzecznictwo i lobbing. Y zapewnia członkom wczesne ostrzeżenia o zmianie polityki. Stowarzyszenie stymuluje również debatę polityczną, artykułuje to, co jest potrzebne i stwarza możliwości zaspokojenia tych potrzeb. Jednocześnie Y stara się chronić i utrzymywać reputację branży, aby członkowie mogli pozostać w biznesie.

Zgodnie ze statutem organizacji, członkowie Y pokrywają wydatki stowarzyszenia w formie rocznej składki, której wysokość i termin płatności ustala corocznie Walne Zgromadzenie na wniosek Komitetu Sterującego.

Y dokumentuje należne składki otrzymywane od Związku X przy pomocy faktur. Związek X opłaca na rzecz Y roczne składki w kwocie (`(...)`) Euro.

Z tytułu członkostwa w Y Związek X opłacił składkę we wskazanej powyżej wysokości na podstawie faktury numer …/2021 z 2021 r., w której w opisie wskazano „Membership Fee 2021” (opłata członkowska 2021), wartość (`(...)`) €, VAT (podatek od towarów i usług) 0%.

Y działając w interesie branży(`(...)`) oraz jej rozwoju podejmuje wyżej wskazane działania i wykorzystuje narzędzia, które są tworzone dla wszystkich członków i finansowane z wnoszonych przez nich składek. Poziom dostępności do efektów działań Y nie jest zależny od wysokości składki. Składki wpłacane na rzecz Y przeznaczane są na realizację wspólnych dla członków organizacji celów statutowych. Nie jest możliwe przyporządkowanie płaconej składce konkretnie świadczonej usługi lub dostawy towarów, ponieważ składki członkowskie są rozdysponowywane na bieżącą działalność i realizację celów statutowych w zależności od aktualnych potrzeb. Nie jest możliwe określenie, czy dana część składki przypada na konkretne korzyści otrzymywane przez członków organizacji. Jednocześnie nie występuje taka sytuacja, w której po wykonaniu określonych świadczeń na rzecz członka Y, zobowiązany byłby on do zapłaty składki w określonej wysokości, gdzie składka mogłaby stanowić ekwiwalent za otrzymane od członka świadczenie.

W konsekwencji, składka członkowska nie jest ekwiwalentem konkretnych świadczeń. Składki członkowskie to obowiązkowe wpłaty podmiotów, które posiadają status członka organizacji. Płacenie składek członkowskich jest jednym z najważniejszych obowiązków członków organizacji, a uchylanie się od tego obowiązku może skutkować wykluczeniem z grona członków tej organizacji. Jednocześnie sam poziom składki członkowskiej nie jest uzależniony w żaden sposób od poziomu świadczeń czy korzystania z efektów działań Y.

Wnioskodawca wpłacił na rzecz Y składkę członkowską w wysokości (`(...)`) Euro, a okoliczność ta została udokumentowana przy pomocy faktury numer …/2021 z 2021 r. z opisem na fakturze „Membership Fee 2021” (składka członkowska 2021). W fakturze dokumentującej obowiązek zapłaty nie jest określony numer statystyczny usług. W związku z powyższym, uwzględniając, że opłacenie składki nie wiąże się dla Związku X z korzyściami w postaci usług, transakcja ta nie została wykazana ze strony Związku X jako import usług i nie został odprowadzony podatek VAT. W lipcu 2021 r. pracownik Urzędu Skarbowego poinformował Wnioskodawcę, że Y wykazało po swojej stronie składkę jako transakcję unijną – świadczenie usług. Wnioskodawca uważa jednak, że opłacona składka ma charakter składki członkowskiej, a nie usługi. Z przedstawionych powyżej działań realizowanych przez Y korzystają wszyscy członkowie, a składka nie jest ekwiwalentem konkretnych świadczeń. Nie istnieje wyodrębniony katalog świadczeń, realizowanych przez Y na rzecz Związku X w ramach płaconej składki członkowskiej. Z X nie jest związany żadną umową z Y, z której wynikałoby zobowiązanie do świadczenia dedykowanych, spersonalizowanych usług przez stowarzyszenie międzynarodowe na rzecz Związku X.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, składki członkowskie zapłacone przez Związek X jako członka w stowarzyszeniu międzynarodowym Y w 2021 r., na podstawie faktury numer `(...)`/2021 z 30 kwietnia 2021 r. oraz przyszłe składki członkowskie należne na podstawie przyszłych tożsamych faktur podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT?

W związku z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące obowiązku opodatkowania składek wypłacanych na rzecz Y. W sytuacji uznania, iż składki płacone na rzecz Y podlegają opodatkowaniu VAT, Wnioskodawca byłby zobowiązany do rozliczenia VAT na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, z zastosowaniem mechanizmu „reverse-charge”, zaś w sytuacji uznania, że składki nie stanowią takiego wynagrodzenia, nie podlegałyby one w ogóle opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, składki członkowskie uiszczane na rzecz Y nie podlegają opodatkowaniu VAT, gdyż w ramach członkostwa nie ma miejsca dostawa towarów, ani świadczenie usług przez Y na rzecz członka, w rozumieniu ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług VAT. Y nie świadczy na rzecz swoich członków usług ani nie dostarcza na ich rzecz towarów, w zamian za składki członkowskie. Składki członkowskie nie stanowią ekwiwalentu, czy też wynagrodzenia za świadczenie usług.

Opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy podlega:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2. eksport towarów;

3. import towarów na terytorium kraju;

4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z uwagi na brak jakichkolwiek towarów, które są lub mogłyby być przedmiotem działalności Y, rozważania należy zawęzić do kwestii czy Y świadczy usługi na rzecz swoich członków w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawej;

2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z ust. 2 art. 8 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1. użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2. nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W związku z powyższym, aby rozstrzygnąć przedstawione na wstępie zagadnienia należy ustalić charakter takiej składki członkowskiej – czy jest ona odpłatnością za świadczenie usług, czy też mamy do czynienia wyłącznie z przekazaniem określonej kwoty pieniędzy w postaci składki członkowskiej na rzecz finansowania celów statutowych Y.

Definicja świadczenia usług nie oznacza, że usługą jest każda czynność czy zdarzenie inne niż dostawa towarów, których efektem jest odpłatne przysporzenie jednej ze stron będące efektem działania drugiej strony. Składki członkowskie mogłyby być uznane za wynagrodzenie za świadczenie usług tylko i wyłącznie wówczas, gdyby ich zapłata stanowiła ekwiwalent za świadczone usługi. W przedmiotowej sprawie brak jednak jakichkolwiek świadczeń, a zwłaszcza świadczeniem nie można nazwać czynności wykonywanych przez Y na rzecz swoich członków, w tym na rzecz Związku X.

W celu uznania danej transakcji za świadczenie usług podlegających opodatkowaniu VAT pomiędzy stronami musi istnieć stosunek zobowiązaniowy, stosownie do art. 353 § 1 Kodeksu cywilnego (k.c.) zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien to świadczenie spełnić. Świadczenie natomiast może polegać na działaniu lub zaniechaniu (art. 353 § 2 k.c.). Pojęcie świadczenia w ścisłym tego słowa znaczeniu odnosi się do wymaganego, zgodnego z treścią zobowiązania, zachowania dłużnika. Tymczasem Y jako podmiot, który otrzymuje składkę członkowską, nie jest zobligowany na podstawie zapłaty składki do wykonywania skonkretyzowanego świadczenia. Trudno zatem uznać, iż składka członkowska stanowi wynagrodzenie za usługę świadczoną przez ten podmiot, ponieważ nie powstała w tym przypadku więź o charakterze zobowiązaniowym. Y po otrzymaniu składki nie jest w żaden sposób zobowiązana do wykonania określonego świadczenia, któremu składkę można by przyporządkować jako wynagrodzenie. Czynność zapłaty składki członkowskiej w Y jest czynnością wyłącznie jednostronną, pieniężną i nieekwiwalentną, wobec czego brak jest podstaw, aby twierdzić, że podmiot otrzymujący taką składkę, realizuje świadczenia, z tytułu którego otrzymuje wynagrodzenie w postaci składki.

Celem wnoszenia składki członkowskiej jest wyłącznie utrzymanie oraz realizacja celów statutowych Y.

W opinii Wnioskodawcy, otrzymywane przez Y składki członkowskie nie mogą być uznane za wynagrodzenie za świadczenie usług, a zatem składki te stanowią zdarzenie neutralne dla opodatkowania VAT.

W kwestii konieczności odpłatności za usługę jako warunku sine qua non opodatkowania VAT wypowiedział się ETS. W orzeczeniu z 1 kwietnia 1982 r. w sprawie 89/81 (Staatssecretaris van Financien przeciwko Hong Kong Trade Development Council) Trybunał uznał, że w przypadku gdy działalność danej osoby polega wyłącznie na świadczeniu bezpośredniego wynagrodzenia, brak jest podstawy opodatkowania, a zatem nieodpłatne usługi nie podlegają podatkowi VAT. W ten sam sposób w powyższej kwestii Trybunał wypowiedział się w wyroku z 5 lutego 1981 r. w sprawie C-154/80 (Staatssecretaris van Financien przeciwko Cooperatieve Aardappelenbewaarplaats GA) gdzie ETS orzekł, że aby świadczenie usług mogło podlegać opodatkowaniu, musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem.

Powyższe stanowisko znajduje również pośrednie potwierdzenie w wyroku ETS z 21 lutego 2006 r. w sprawie C-419/02 (BUPA Hospitals Ltd). W przywołanym orzeczeniu ETS wypowiedział się co prawda na temat prawidłowej interpretacji art. 10 ust. 2 akapit drugi VI Dyrektywy dotyczącego wymagalności podatku, ale w uzasadnieniu zaznaczył, że „opodatkowaniu VAT podlegają dostawy towarów i świadczenie usług, a nie płatności dokonane z tytułu tych transakcji (`(...)`). Tym samym opodatkowaniu podatkiem VAT nie powinny zatem podlegać zapłaty za dostawy towarów i świadczenie usług, które nie zostały dotychczas określone w sposób wyraźny”. W związku z przedstawionym stanowiskiem ETS, nie można uznać, iż składka członkowska podlegałaby opodatkowaniu jako wynagrodzenie za świadczoną usługę, ponieważ stanowi ona wyłącznie, przepływ pieniężny i nie mogłaby być wiązana z jakimikolwiek świadczeniami wykonywanymi przez ICCA na rzecz konkretnych członków.

Biorąc pod uwagę przytoczone orzeczenia, w ocenie Wnioskodawcy, składki członkowskie wypłacane na rzecz Y nie stanowią bezpośredniego wynagrodzenia za usługi. Czynnikiem decydującym o tym, że mamy do czynienia z wynagrodzeniem za świadczenie usług (a nie tylko z przekazanym świadczeniem pieniężnym) jest bowiem określenie wyraźnego, bezpośredniego związku przekazanego wynagrodzenia z konkretnym świadczeniem. Należy wskazać, że składki wpłacane w związku z przynależnością do organizacji międzynarodowych takiego warunku nie spełniają.

Podkreślenia wymaga również okoliczność, iż wpłaty składek członkowskich wynikają z faktu przystąpienia osoby lub podmiotu do stowarzyszenia i są związane jedynie z pozostawaniem jego członkiem. Nie mogą natomiast być kwalifikowane jako opłaty za przyszłe korzystanie z konkretnej rzeczy, czy usługi.

Zatem w przypadku, gdy składki członkowskie są odpłatnością za dostawę towarów lub usługi świadczone przez stowarzyszenie na rzecz jego członków podlegają one opodatkowaniu, jeżeli natomiast taki bezpośredni związek nie istnieje, a składki członkowskie przeznaczone są na potrzeby związane z utrzymaniem samego stowarzyszenia, z jego bieżącą działalnością i realizowaniem jego celów statutowych – wówczas nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W bogatym orzecznictwie Trybunału istnieją również orzeczenia odnoszące się bezpośrednio do kwestii braku opodatkowania VAT w przypadku składek członkowskich. Takie stanowisko znalazło odzwierciedlenie w orzeczeniu Trybunału z 8 marca 1986 r. w sprawie 102/86 (Apple and Pear Development Council v. Commissioners of Customs end Excise), w którym ETS uznał, że obowiązkowe składki uiszczane przez członków zrzeszenia, jeżeli przeznaczane są na dowolne cele statutowe, a członkowie nie mają wpływu na ich przeznaczenie, nie są uznawane za wynagrodzenie.

Stanowisko w zakresie opodatkowania VAT składek członkowskich jako wynagrodzenia za usługi świadczone przez stowarzyszenie na rzecz członków zajął również WSA w Warszawie w wyroku z 18 września 2006 r. (sygn. akt III SA/Wa 1916/06). W powyższym orzeczeniu po obszernych wyjaśnieniach dotyczących stanu faktycznego będącego przedmiotem rozstrzygnięcia, Sąd podkreślił, że „stwierdzić trzeba, że składka na stowarzyszenie nie może być traktowana jako wynagrodzenie za zorganizowanie i prowadzenie sieci radiowej, które są realizowane w ramach celów statutowych skarżącego stowarzyszenia”. Z wyroku tego wynika, że składki członkowskie nie podlegają opodatkowaniu VAT jako wynagrodzenie za świadczone usługi.

Ponadto, w postanowieniu z 26 lipca 2001 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście (nr 1435/PP1/443-71/06/ŁK) stwierdził, że „biorąc pod uwagę ww. przepisy, tut. organ podatkowy zauważa, że czynnikiem warunkującym kwestię opodatkowania pobieranych składek członkowskich oraz wpisowego jest cel, na który zostaną one przeznaczone. Wydatkowanie środków finansowych pochodzących z ww. źródeł na zakup usług i towarów, dokonywany w ramach prowadzonej działalności powoduje opodatkowanie tych środków podatkiem od towarów i usług, natomiast przeznaczenie składek członkowskich i wpisowego na utrzymanie, organizacje i inne cele statutowe podmiotu nieprowadzącego działalności gospodarczej jest zdarzeniem nierodzącym obowiązku podatkowego w przedmiotowym podatku. Strona oświadcza, że składki członkowskie oraz wpisowe pobierane od hodowców przeznaczane są w całości na utrzymanie związku oraz finansowanie imprez hodowlanych w ramach działalności statutowej, w związku z tym wpisowe oraz składki członkowskie należy uznać za czynności nierodzące skutków prawnopodatkowych na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług”.

Z kolei, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Szczytnie w postanowieniu z 12 lipca 2004 r. (znak USVIII/443-30/04/DK) podkreślił, że „zdaniem tut. organu, składki członkowskie nie są sprzedażą czy obrotem w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Nie stanowią również dotacji, subwencji lub innej dopłaty o podobnym charakterze”.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 27 stycznia 2010 r. (znak IBPP4/443-1/10/JP) zajął podobne stanowisko: „Składka członkowska wynika z faktu przystąpienia do Stowarzyszenia i jest jedynie związana z pozostawaniem jego członkiem. Nie może natomiast być kwalifikowana jako składka członkowska opłata za przyszłe korzystanie z konkretnej rzeczy. Zatem, w przypadku gdy składki członkowskie są odpłatnością za dostawę towarów lub usługi świadczone przez Stowarzyszenie na rzecz jego członków podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż stanowią wówczas opłatę za korzystanie z konkretnej rzeczy. Jeżeli natomiast taki bezpośredni związek nie istnieje a składki członkowskie przeznaczone są na potrzeby związane z utrzymaniem samego Stowarzyszenia, z jego bieżącą działalnością i realizowaniem jego celów statutowych – wówczas nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Podobnie, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 31 października 2007 r. (sygn. IPPP1-443-256/07-4/JB) podkreślił, iż „składki i wpisowe wnoszone przez członków przeznaczane są na działalność statutową, w związku z czym nie występuje bezpośredni związek z konkretnymi dostawami lub świadczeniami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem składki członkowskie oraz wpisowe nie są obrotem w rozumieniu art. 29 ustawy o VAT i tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ustawodawca nie wskazał sposobu dokumentowania otrzymanych składek członkowskich czy wpisowego jako czynności nie podlegających opodatkowaniu, w związku z tym dowodami potwierdzającymi przyjęcie składki członkowskiej mogą być np. wyciąg bankowy, dowód wpłaty k.p., nota księgowa itp.”. Organ podatkowy zaznaczył, że o odpłatności można mówić tylko wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek między świadczoną usługą a otrzymanym z tego tytułu wynagrodzeniem. Wynagrodzenie powinno mieć charakter wzajemny i ekwiwalentny, tzn. powinna istnieć bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy, składka członkowska wnoszona na działalność statutową, która opłacana jest z tytułu przynależności do organizacji nie powinna być kwalifikowana jako wynagrodzenie za wykonywane dla wszystkich członków czynności i nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z regulacji tej wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które – w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy – rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przy tym zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,

b) usługobiorcą jest:

- w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,

- w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,

- w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

W myśl art. 17 ust. 2 ustawy – w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4 i 5, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Powołany art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy wskazuje na sytuację, w której podatnikiem staje się nabywca usługi, która podlega opodatkowaniu na terytorium Polski. Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, wprowadza mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia, który polega na opodatkowaniu usług przez usługobiorcę. Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy ma zastosowanie gdy miejscem świadczenia a tym samym opodatkowania ustalonym na podstawie przepisów ustawy jest terytorium Polski. Przy tym warunkiem zastosowania odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy względem usług jest spełnienie warunków dotyczących usługodawcy jak i usługobiorcy.

Stosownie do art. 2 pkt 9 ustawy świadczenie usług z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 stanowi import usług.

Natomiast kwestia określenia miejsca świadczenia przy świadczeniu usług została uregulowana w Rozdziale 3 Dział V ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1. ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1. użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2. nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Pod pojęciem usługi należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym łącznie spełnione następujące warunki:

• w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
• świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Przy tym wskazać należy, że w dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

Uwzględniając powyższe, jak również stanowisko Trybunału zaprezentowane w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development, zgodnie z którym korzyści wynikające z wykonywanych przez usługodawcę zadań muszą mieć bezpośredni związek z usługobiorcą, zaś w sytuacji, gdy taki związek nie istnieje (np. związek ma wyłącznie charakter pośredni, bo usługobiorcą jest cała branża a nie konkretny plantator), nie można uznać takich czynności za usługi opodatkowane VAT, stwierdzić należy, że co do zasady nie jest wynagrodzeniem w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług płatność (składka członkowska), która dokonywana jest jedynie w związku z przynależnością do określonej organizacji. Szczególnie gdy, jak w ostatnim z powołanych wyroków, organizacja ma dowolność co do przeznaczenia otrzymanych środków, zaś jej członkowie nie mają bezpośredniego wpływu na ich spożytkowanie. W tym bowiem przypadku nie można uznać, że składka członkowska ma charakter zapłaty za usługę, bowiem brak było bezpośredniego związku pomiędzy płatnością a korzyściami jakie osiągają poszczególni jej członkowie. Powyższe rozważania nie mogą być jednak, co do zasady, stosowane wobec wszystkiego rodzaju składek członkowskich. Jeżeli bowiem określona organizacja została utworzona także w celu wykonywania na rzecz swoich członków jednego, czy kilku konkretnych świadczeń, to w tym przypadku składkę na jej rzecz można potraktować jako zapłatę za określone świadczenie (usługę).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca podjął uchwałę o przystąpieniu do Y będącego międzynarodowym stowarzyszeniem z siedzibą w (`(...)`), które działa na podstawie prawa belgijskiego i w oparciu o uchwalony statut. Zgodnie ze statutem stowarzyszenie to jest organizacją non-profit, mającą na celu reprezentowanie interesów (`(...)`), m.in. poprzez badanie, informowanie i działanie we wszystkich sprawach istotnych dla tego (`(...)`) na wszystkich etapach jego działalności, w tym naukowej, technologicznej i środowiskowej, a także związanej z wymogami prawnymi, regulacyjnymi i rządowymi. Realizując swoje cele stowarzyszenie prowadzi działalność edukacyjną, zachęca do wymiany informacji pomiędzy swoimi członkami oraz członkami podobnych organizacji międzynarodowych. Celem stowarzyszenia jest promocja branży i utrzymywanie relacji z instytucjami europejskimi na wszystkich poziomach. Y zapewnia formalną platformę, w której członkowie oceniają wpływ europejskich i międzynarodowych polityk i ustawodawstwa na branżę oraz określają wspólne stanowiska i działania. W skład stowarzyszenia wchodzą firmy (`(...)`), a także krajowe i międzynarodowe federacje takich firm, utworzone w jednym z państw członkowskich Unii Europejskiej lub ESWH. Y jest przedstawicielem europejskiego (`(...)`) i reprezentuje (`(...)`) krajowych federacji europejskich oraz (`(...)`) firm jako bezpośrednich członków z całej Europy. Korzyściami z członkostwa w Y są: dostęp do informacji, możliwość nawiązywania kontaktów na wszystkich poziomach (dyrektorów generalnych, dyrektorów zarządzających, kierowników technicznych) w branży i instytucjach europejskich, orzecznictwo i lobbing. Y zapewnia członkom wczesne ostrzeżenia o zmianie polityki. Stowarzyszenie stymuluje również debatę polityczną, artykułuje to, co jest potrzebne i stwarza możliwości zaspokojenia tych potrzeb. Jednocześnie Y stara się chronić i utrzymywać reputację branży, aby członkowie mogli pozostać w biznesie.

Zgodnie ze statutem organizacji, członkowie Y pokrywają wydatki stowarzyszenia w formie rocznej składki, której wysokość i termin płatności ustala corocznie Walne Zgromadzenie na wniosek Komitetu Sterującego.

Y dokumentuje należne składki przy pomocy faktur. Wnioskodawca opłaca na rzecz Y roczne składki w kwocie (`(...)`) Euro.

Z tytułu członkostwa w Y Wnioskodawca opłacił składkę we wskazanej powyżej wysokości na podstawie faktury, w której w opisie wskazano „Membership Fee 2021” (opłata członkowska 2021), wartość (`(...)`) €, VAT 0%.

Y działając w interesie branży (`(...)`) oraz jej rozwoju podejmuje wyżej wskazane działania i wykorzystuje narzędzia, które są tworzone dla wszystkich członków i finansowane z wnoszonych przez nich składek. Poziom dostępności do efektów działań Y nie jest zależny od wysokości składki. Składki wpłacane na rzecz (`(...)`) przeznaczane są na realizację wspólnych dla członków organizacji celów statutowych. Nie jest możliwe przyporządkowanie płaconej składce konkretnie świadczonej usługi lub dostawy towarów, ponieważ składki członkowskie są rozdysponowywane na bieżącą działalność i realizację celów statutowych w zależności od aktualnych potrzeb. Nie jest możliwe określenie, czy dana część składki przypada na konkretne korzyści otrzymywane przez członków organizacji. Jednocześnie nie występuje taka sytuacja, w której po wykonaniu określonych świadczeń na rzecz członka Y, zobowiązany byłby on do zapłaty składki w określonej wysokości, gdzie składka mogłaby stanowić ekwiwalent za otrzymane świadczenie.

W konsekwencji, składka członkowska nie jest ekwiwalentem konkretnych świadczeń. Składki członkowskie to obowiązkowe wpłaty podmiotów, które posiadają status członka organizacji. Płacenie składek członkowskich jest jednym z najważniejszych obowiązków członków organizacji, a uchylanie się od tego obowiązku może skutkować wykluczeniem z grona członków tej organizacji. Jednocześnie sam poziom składki członkowskiej nie jest uzależniony w żaden sposób od poziomu świadczeń czy korzystania z efektów działań Y.

Z działań realizowanych przez Y korzystają wszyscy członkowie, a składka nie jest ekwiwalentem konkretnych świadczeń. Nie istnieje wyodrębniony katalog świadczeń, realizowanych przez Y na rzecz Wnioskodawcy w ramach płaconej składki członkowskiej. Wnioskodawca nie jest związany żadną umową z Y, z której wynikałoby zobowiązanie do świadczenia dedykowanych, spersonalizowanych usług przez stowarzyszenie międzynarodowe na rzecz Związku X.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą określenia czy składki członkowskie zapłacone, na podstawie faktury oraz przyszłe składki członkowskie należne na podstawie przyszłych tożsamych faktur podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak już wskazano, dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, wówczas gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy wykonaną czynnością a otrzymanym świadczeniem wzajemnym w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za świadczenie usług w ramach stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa (musi wynikać wyraźna bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę).

Odnosząc się zatem do wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że składka członkowska zapłacona przez Wnioskodawcę na podstawie faktury otrzymanej od Stowarzyszenia Y o numerze …/2021 oraz przyszłe składki członkowskie należne na podstawie przyszłych tożsamych faktur nie stanowią/nie będą stanowić wynagrodzenia za usługę, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

W analizowanym przypadku Wnioskodawca uiszczając składkę członkowską w celu posiadania statusu członka, nie jest usługobiorcą usług świadczonych przez Y.

Składki członkowskie wnoszone przez Wnioskodawcę na rzecz Stowarzyszenia nie są bowiem związane ze świadczeniem przez tą organizację konkretnych usług na rzecz Wnioskodawcy. Jak wskazał Wnioskodawca składki członkowskie to obowiązkowe wpłaty podmiotów, które posiadają status członka organizacji. Wysokość składki członkowskiej płaconej przez Wnioskodawcę jest określana corocznie przez Walne Zgromadzenie na wniosek Komitetu Sterującego. Składki wpłacane na rzecz Y przeznaczane są na realizację wspólnych dla członków organizacji celów statutowych. Nie jest możliwe przyporządkowanie płaconej składce konkretnie świadczonej usługi lub dostawy towarów, ponieważ składki członkowskie są rozdysponowywane na bieżącą działalność i realizację celów statutowych w zależności od aktualnych potrzeb. Wnioskodawca wskazał, że nie jest możliwe określenie, czy dana część składki przypada na konkretne korzyści otrzymywane przez członków organizacji. Jednocześnie nie występuje taka sytuacja, w której po wykonaniu określonych świadczeń na rzecz członka Y, zobowiązany byłby on do zapłaty składki na rzecz Stowarzyszenia w określonej wysokości, gdzie składka mogłaby stanowić ekwiwalent za otrzymane świadczenie.

Zatem w przedmiotowej sprawie nie występuje wzajemność świadczeń, tj. poprzez wniesienie składki członkowskiej na podstawie wystawionej faktury oraz przyszłych składek członkowskich na podstawie przyszłych tożsamych faktur nie powstaje/nie powstanie między Wnioskodawcą a Y stosunek prawny, przedmiotem którego jest żądanie ze strony Wnioskodawcy wyświadczenia skonkretyzowanej usługi przez Stowarzyszenie Y. Składka członkowska zapłacona przez Wnioskodawcę jako członka Y nie ma charakteru zapłaty za usługę, ponieważ brak jest bezpośredniego związku pomiędzy uiszczoną składką członkowską a otrzymanym świadczeniem, które przynosi bezpośrednie i skonkretyzowane korzyści Wnioskodawcy.

Wobec powyższego skoro w okolicznościach niniejszej sprawy nie dochodzi do świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, to tym samym Wnioskodawca w świetle ustawy o podatku od towarów i usług nie jest zobowiązany do rozliczenia podatku (poprzez rozpoznanie importu usług, o którym mowa w art. 2 pkt 9 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy) w związku z otrzymaniem faktury od Y.

Podsumowując, składki członkowskie zapłacone w 2021 r. przez Związek X jako członka w stowarzyszeniu międzynarodowym Y, na podstawie faktury oraz przyszłe składki członkowskie należne na podstawie przyszłych tożsamych faktur nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i tym samym niepodlegają/nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Zatem Wnioskodawca nie jest/nie będzie zobowiązany do rozliczenia podatku VAT (poprzez rozpoznanie importu usług) w związku z otrzymaniem faktury/faktur dokumentujących wnoszone składki członkowskie na rzez Y.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym oraz opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy:

- zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;

- zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.