0112-KDIL1-1.4012.540.2021.2.WK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 20 sierpnia 2021 r. (data wpływu 20 sierpnia 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 października 2021 r. (data wpływu 14 października 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, sprzedaży dwóch lokali użytkowych wraz z częściami wspólnymi – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 sierpnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, sprzedaży dwóch lokali użytkowych wraz z częściami wspólnymi. Wniosek został uzupełniony przez Wnioskodawczynię pismem z dnia 10 października 2021 r. o przesłanie pełnomocnictwa, uzupełnienie opisu sprawy oraz uzupełnienie opłaty do wniosku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „podatek VAT (podatek od towarów i usług)”). Od roku 2010 prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą z głównym PKD (Polska Klasyfikacja Działalności): 6820Z – wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Wnioskodawczyni nabyła nieruchomość będącą przedmiotem złożonego wniosku, aktem notarialnym z dnia 23 grudnia 2002 r. (`(...)`). Zgodnie z brzmieniem powyższego aktu, Wnioskodawczyni nabyła lokal użytkowy stanowiący odrębną nieruchomość o numerze (`(...)`).

Zgodnie z odpisem z księgi wieczystej, ww. lokal użytkowy składa się z jednego pomieszczenia o powierzchni 44,30 m2, znajdującego się na piętrze budynku położonego w (`(...)`), z którego własnością związany jest udział wynoszący (`(...)`) części w prawie wieczystego użytkowania działek numer (`(...)`) oraz w sprawie własności części elementów wspólnych budynku wpisane jest prawo własności na rzecz Sprzedającej na podstawie umowy zniesienia współwłasności z dnia 13 czerwca 2001 r.

Zgodnie z brzmieniem powyższego aktu, Wnioskodawczyni nabyła lokal użytkowy stanowiący odrębną nieruchomość o numerze (`(...)`) obj. KW nr (`(...)`). Zgodnie z odpisem z księgi wieczystej, ww. lokal użytkowy składa się z jednego pomieszczenia o powierzchni 35,40 m2, znajdującego się na parterze budynku położonego w (`(...)`), z którego własnością związany jest udział wynoszący (`(...)`) części w prawie wieczystego użytkowania działek numer (`(...)`) obj. KW nr (`(...)`) oraz w sprawie własności części elementów wspólnych budynku wpisane jest prawo własności na rzecz Sprzedającej na podstawie umowy zniesienia współwłasności z dnia 15 stycznia 1999 r.

Dodatkowo Sprzedająca oznajmiła, iż lokale pozostają w posiadaniu osób trzecich na podstawie zawartych umów najmu.

Sprzedająca oznajmiła, iż jest czynnym podatnikiem VAT i prowadzi działalność gospodarczą.

Do wskazanego aktu notarialnego sporządzono oświadczenie z dnia 16 stycznia 2003 r. (`(...)`) – zgodnie z którym ceny podane w pierwotnym akcie notarialnym były cenami netto i nie obejmowały podatku VAT w wysokości 22%.

Przedmiotowa nieruchomość nadal była wynajmowana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W chwili obecnej, w szczególności z uwagi na zaistniałą sytuację w kraju i na świecie związaną z ogłoszoną pandemią COVID-19, Wnioskodawczyni podjęła decyzję o przeznaczeniu nieruchomości na sprzedaż.

W piśmie z dnia 10 października 2021 r. Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek o następujące informacje:

1. Co jest przedmiotem sprzedaży, o której mowa we wniosku? Należy jednoznacznie wskazać ile i jakie lokale oraz działki są przedmiotem wniosku, ponadto należy podać numery działek będących przedmiotem sprzedaży (tzn. należy wskazać co jest przedmiotem tej sprzedaży).

Przedmiotem sprzedaży są dwa lokale użytkowe: lokal (`(...)`) o powierzchni 35.4 m2 wraz z udziałem we własności wspólnej w udziale (`(...)`) objęty KW (`(...)`). Lokal nr (`(...)`) o powierzchni 44,3 m2 wraz z udziałem we własności wspólnej w udziale (`(...)`) objęty KW (`(...)`).

2. Jeśli przedmiotem sprzedaży są działki, to należy wskazać czy są to działki zabudowane czy niezabudowane? Należy wskazać, na których działkach poszczególne lokale będące przedmiotem sprzedaży się znajdują?

Lokale położone są na działkach (`(...)`). Są to działki zabudowane dwukondygnacyjnym budynkiem usługowo-handlowym.

3. Jeśli przedmiotem wniosku są działki/działka niezabudowana/niezabudowane to należy wskazać czy jest/są objęte Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego i jakie przeznaczenie z tego planu wynika dla poszczególnych działek oraz czy została do niej/nich wydana decyzja o warunkach zabudowy? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej działki będącej przedmiotem sprzedaży.

Przedmiotem wniosku są lokale użytkowe.

4. Kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie (zajęcie, oddanie do używania, rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne) lokalu/lokali użytkowego/użytkowych będącego/będących przedmiotem wniosku? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdego z lokali będących przedmiotem wniosku.

Lokale użytkowe wraz z częściami wspólnymi są wynajmowane od momentu wyodrębnienia lokali, zgodnie z umową o zniesieniu współwłasności z dnia 13 czerwca 2001 r. Data odnosi się do dwóch wyżej wskazanych lokali.

5. Czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. lokalu/lokali a dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdego z lokali będących przedmiotem wniosku.

Tak, upłynie 2 lata – odpowiedź dotyczy 2 lokali.

6. Czy w odniesieniu do ww. lokalu/lokali do dnia zbycia poniesie Pani wydatki na ich ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% ich wartości początkowej? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdego z lokali będących przedmiotem wniosku.

Nie, do momentu zbycia nie będą ponoszone wydatki przekraczające 30% – odpowiedź dotyczy 2 lokali.

7. Czy kiedykolwiek w odniesieniu do lokalu/lokali będącego/będących przedmiotem wniosku ponoszono wydatki na jego/ich ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% jego/ich wartości początkowej? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdego z lokali będących przedmiotem wniosku.

Nie, Wnioskodawczyni nie ponosiła wydatków przekraczających 30% – odpowiedź dotyczy 2 lokali.

8. Kiedy wydatki te zostały poniesione oraz czy ww. lokal/lokale po ulepszeniach był/były w całości oddany/oddane do używania i kiedy to nastąpiło (należy wskazać dokładną datę)? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdego z lokali będących przedmiotem wniosku.

Nie dotyczy, bo nie były ponoszone takie wydatki.

9. Czy od wydatków na ulepszenie ww. lokalu/lokali przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego? Jeśli tak, to należy wskazać komu.

Nie były ponoszone wydatki przekraczające 30% wartości początkowej i nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

10. Należy opisać, co dokładnie stanowią części wspólne nieruchomości i do którego lokalu są przynależne? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdego z lokali będących przedmiotem wniosku.

Części wspólne należące do lokalu (`(...)`) – udział w wysokości (`(...)`), zaś do lokalu nr (`(...)`) – udział w wysokości (`(...)`). Są to dla obydwu lokali – korytarze, klatki schodowe, ciągi komunikacyjne.

11. Czy lokal/lokale, który/które będzie/będą przedmiotem sprzedaży będzie/będą stanowił/stanowiły samodzielny/samodzielne lokal/lokale w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2021 r. poz. 1048)? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdego z lokali będących przedmiotem wniosku.

Tak, lokale będą stanowiły samodzielne lokale.

12. Od kiedy nieruchomość jest wynajmowana? I czy ta nieruchomość wynajmowana jest w całości tzn. z częściami wspólnymi czy w części? Jeśli w części to należy wskazać w jakiej? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdego z lokali będących przedmiotem wniosku.

Lokale użytkowe wraz z częściami wspólnymi są wynajmowane od momentu wyodrębnienia lokali zgodnie z umową o zniesieniu współwłasności z dnia 13 czerwca 2001 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy odpłatna dostawa opisanej nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawczyni, dostawa przedmiotowej nieruchomości będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2020.106 ze zm., dalej: „ustawa”).

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli i ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.

Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku, budowli lub ich części do używania. Zatem aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich używania, w tym na potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynek, budowlę lub ich części oddano w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika czy też potrzeby własne osoby fizycznej – bowiem w obydwu przypadkach dochodzi do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

W przedmiotowej sprawie bezspornie doszło do pierwszego zasiedlenia w okresie przekraczającym wymagane przepisami prawa 2 lata, w związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawczyni, bezspornie należy uznać , iż planowana transakcja będzie mogła skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów – w rozumieniu art. 7 ustawy – podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z dnia 11 grudnia 2006 s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1. określone udziały w nieruchomości,

2. prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3. udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Zatem na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził również NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym. Prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielne kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Zgodnie z treści art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział. Zatem, w zakresie pojęcia towarów (gruntów) mieści się współwłasność jako prawo do rzeczy wspólnej. W konsekwencji, towarem jest udział w prawie własności nieruchomości.

Należy więc stwierdzić, że właściciel udziału jest równocześnie właścicielem części ułamkowej wspólnego prawa (prawa własności). W przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie, w jakim uprawniała go do tego wysokość jego udziału.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie udziału we współwłasności nieruchomości, dokonywane przez podatnika (w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Według art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane są przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy towarów lub świadczenia usług mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Kwestię zawierania umów reguluje Kodeks cywilny. Zasada swobody umów zapisana jest w art. 3531 Kodeksu cywilnego, w świetle którego strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane.

Umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki. Jak wynika z art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Stosownie do treści powyższego przepisu, oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jego najemcę.

Tak więc, najem jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że świadczenie usług najmu wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy, definicję działalności gospodarczej, jeżeli jest wykonywane w sposób ciągły do celów zarobkowych (zawierane umowy najmu mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe).

Wskazać zatem należy, że wykonując cywilną umowę najmu, wynajmujący świadczy na rzecz najemcy usługi, w rozumieniu przepisów ustawy. W wykonaniu umowy najmu wynajmujący dokonuje bowiem na rzecz najemcy świadczeń niebędących dostawą towarów. Majątek (np. nieruchomość) pozostanie jego własnością i wynajmowany będzie za odpłatnością (czynsz). W konsekwencji najem stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem przedmiotem dostawy będą towary wykorzystywane w prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej. W konsekwencji ich dostawa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a Wnioskodawczyni w związku z ich sprzedażą wystąpi w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższych zapisów wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości zabudowanych niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2. złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3. adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części, spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku, określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano powyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

- towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

- przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Analiza przepisów ustawy, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Od roku 2010 prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą z głównym PKD: 6820Z – wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Wnioskodawczyni nabyła nieruchomość, aktem notarialnym z dnia 23 grudnia 2002 r. (`(...)`). Zgodnie z brzmieniem powyższego aktu, Wnioskodawczyni nabyła lokal użytkowy stanowiący odrębną nieruchomość o numerze (`(...)`) obj. KW nr (`(...)`). Zgodnie z odpisem z księgi wieczystej, ww. lokal użytkowy składa się z jednego pomieszczenia o powierzchni 44,30 m2, z którego własnością związany jest udział wynoszący (`(...)`) części w prawie wieczystego użytkowania działek numer (`(...)`) obj. KW nr (`(...)`) oraz w sprawie własności części elementów wspólnych budynku wpisane jest prawo własności na rzecz Sprzedającej na podstawie umowy zniesienia współwłasności z dnia 13 czerwca 2001 r. Zgodnie z brzmieniem powyższego aktu, Wnioskodawczyni nabyła lokal użytkowy stanowiący odrębną nieruchomość o numerze (`(...)`) obj. KW nr (`(...)`). Zgodnie z odpisem z księgi wieczystej, ww. lokal użytkowy składa się z jednego pomieszczenia o powierzchni 35,40 m2, z którego własnością związany jest udział wynoszący (`(...)`) części w prawie wieczystego użytkowania działek numer (`(...)`) obj. KW nr (`(...)`) oraz w sprawie własności części elementów wspólnych budynku wpisane jest prawo własności na rzecz Sprzedającej na podstawie umowy zniesienia współwłasności z dnia 15 stycznia 1999 r. Dodatkowo Sprzedająca oznajmiła, iż lokale pozostają w posiadaniu osób trzecich na podstawie zawartych umów najmu. Przedmiotem sprzedaży są dwa lokale użytkowe: lokal nr. (`(...)`) o powierzchni 35.4 m2 wraz z udziałem we własności wspólnej w udziale (`(...)`) objęty KW (`(...)`). Lokal nr (`(...)`) o powierzchni 44,3 m2 wraz z udziałem we własności wspólnej w udziale (`(...)`) objęty KW (`(...)`). Lokale położone są na działkach (`(...)`) oraz (`(...)`). Są to działki zabudowane dwukondygnacyjnym budynkiem usługowo-handlowym. Lokale użytkowe wraz z częściami wspólnymi są wynajmowane od momenty wyodrębnienia lokali, zgodnie z umową o zniesieniu współwłasności z dnia 13 stycznia 2001 r. Do momentu zbycia nie będą ponoszone wydatki przekraczające 30% dla obu lokali. Nie były ponoszone wydatki przekraczające 30% wartości początkowej i nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Części wspólne należące do lokalu (`(...)`) – udział w wysokości (`(...)`), zaś do lokalu nr (`(...)`) – udział w wysokości (`(...)`). Są to dla obydwu lokali – korytarze, klatki schodowe, ciągi komunikacyjne. Lokale będą stanowiły samodzielne lokale.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą ustalenia, czy będzie mogła skorzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, przy sprzedaży dwóch lokali użytkowych wraz z udziałami w częściach wspólnych budynku, w którym przedmiotowe lokale się znajdują.

Z uwagi na fakt, że ustawa, oraz przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają definicji lokalu użytkowego, należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2021 r. poz. 1048 ze zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 cyt. ustawy o własności lokali, samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, zwane dalej „lokalami”, mogą stanowić odrębne nieruchomości.

Ustawa o własności lokali wprowadza również pojęcie nieruchomości wspólnej, określa warunki, jakim obwarowane jest jej powstanie i zasady obliczania w niej udziału.

Według art. 3 ust. 1 cyt. ustawy, w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali.

W myśl art. 3 ust. 2 ww. ustawy, nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy o własności lokali, odrębną własność lokalu można ustanowić w drodze umowy, a także jednostronnej czynności prawnej właściciela nieruchomości albo orzeczenia sądu znoszącego współwłasność. Umowa o ustanowieniu odrębnej własności lokalu powinna być dokonana w formie aktu notarialnego; do powstania tej własności niezbędny jest wpis do księgi wieczystej.

Z powyższych przepisów wynika, że odrębną nieruchomość może stanowić samodzielny lokal, a dla powstania odrębnej własności lokali niezbędny jest wpis do księgi wieczystej mający charakter konstytutywny. Bez wpisu do księgi wieczystej odrębna własność lokalu (części budynku) nie może skutecznie powstać. Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług lokal ten staje się odrębnym od budynku towarem i stanowi samodzielny przedmiot czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę na definicję pojęcia „lokal użytkowy” zawartą w § 3 pkt 14 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2019 r. poz. 1065 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem, pod pojęciem lokalu użytkowego należy rozumieć jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym.

W przedmiotowej sprawie – celem ustalenia przedmiotu dostawy na rzecz dotychczasowego użytkownika – wskazać należy, że – jak stanowi art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z powyższej definicji wynika, że na gruncie polskiego prawa można wyodrębnić trzy rodzaje nieruchomości w sensie prawnym:

- grunty (stanowiące część powierzchni ziemskiej),

- budynki trwale z gruntem związane (tzw. nieruchomości budynkowe),

- części tych budynków (tzw. nieruchomości lokalowe).

Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1 Kodeks cywilny, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Zgodnie z § 2 cyt. przepisu, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Jak stanowi art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z art. 50 ustawy Kodeks cywilny, za część składową nieruchomości uważa się także prawa związane z jej własnością.

Z powyższego wynika, że nie można nabyć w oderwaniu od lokalu użytkowego części wspólnej budynku, w którym ten lokal się znajduje.

Zatem, jeżeli w ramach jednej nieruchomości następuje sprzedaż odrębnej własności lokalu wraz ze stosownym udziałem w jej częściach wspólnych, to sprzedaż ta ma charakter jednej transakcji i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako jedno świadczenie sprzedaży lokalu.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy przedmiotowych nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do przedmiotowych dwóch lokali użytkowych nr (`(...)`) miało miejsce pierwsze zasiedlenie (oddanie do użytkowania).

Należy w tym miejscu wskazać, że w przypadku, gdy po wybudowaniu budynek, budowla lub jego część jest wykorzystywana, w tym używana na potrzeby własnej działalności, okoliczność ta powoduje, że ma już miejsce pierwsze zasiedlenie tego obiektu.

Natomiast zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Jak wynika z opisu przedstawionego przez Wnioskodawczynię, przedmiotem sprzedaży są dwa lokale użytkowe:

- lokal nr (…) o powierzchni 35.4 m2 wraz z udziałem we własności wspólnej w udziale (`(...)`) objęty KW (`(...)`) oraz - lokal nr (`(...)`) o powierzchni 44,3 m2 wraz z udziałem we własności wspólnej w udziale (`(...)`) objęty KW (`(...)`).

Lokale położone są na działkach (`(...)`). Jak wskazała Wnioskodawczyni, przedmiotowe lokale użytkowe wraz z częściami wspólnymi są wynajmowane od momenty wyodrębnienia lokali, zgodnie z umową o zniesieniu współwłasności z dnia 13 stycznia 2001 r. Ponadto – w odniesieniu do przedmiotowych dwóch lokali użytkowych – nie były i nie będą do momentu sprzedaży ponoszone wydatki na ich ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% ich wartości początkowej. Części wspólne dla obydwu lokali stanowią korytarze, klatki schodowe, ciągi komunikacyjne – należące do lokalu (`(...)`) stanowią udział w wysokości (`(...)`), natomiast do lokalu nr (`(...)`) – udział w wysokości (`(...)`). Lokale będą stanowiły samodzielne lokale.

Analizując zatem okoliczności sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie dla dostawy wyodrębnionych dwóch lokali użytkowych (`(...)`) wraz z udziałami w częściach wspólnych (korytarze, klatki schodowe, ciągi komunikacyjne), Wnioskodawczyni będzie mogła skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że w odniesieniu do przedmiotowych lokali użytkowych – jak wynika z opisu sprawy – doszło do ich pierwszego zasiedlenia i pomiędzy pierwszym zasiedleniem każdego z ww. lokali użytkowych a dokonaną przez Wnioskodawczynię dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata, ponieważ jak wskazała Wnioskodawczyni, przedmiotowe lokale użytkowe wraz z częściami wspólnymi są wynajmowane od momentu wyodrębnienia lokali, tj. od roku 2001 (zgodnie z umową o zniesieniu współwłasności).

W związku z powyższym, z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia przedmiotowych lokali użytkowych wraz z częściami wspólnymi do chwili ich dostawy, upłynie okres dłuższy niż 2 lata, a ponadto nie były ponoszone wydatki na ulepszenie tych lokali, to w odniesieniu do transakcji sprzedaży lokali użytkowych (`(...)`) wraz z udziałami w częściach wspólnych zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Powyższe zwolnienie – stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy – obejmie również sprzedaż udziałów w prawie wieczystego użytkowania działek nr (`(...)`) przynależnych odpowiednio każdemu z ww. lokali użytkowych, będących przedmiotem sprzedaży.

Przy czym należy wskazać, że ww. dostawa będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, o ile strony nie zrezygnują ze zwolnienia i nie wybiorą opcji opodatkowania, zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy.

Zauważyć w tym miejscu należy, że skoro do dostawy lokali użytkowych wraz z udziałami w częściach wspólnych oraz odpowiednimi udziałami w prawie wieczystego użytkowania działek nr (`(...)`), będzie miało zastosowanie zwolnienie wskazane w przepisie art. 43ust. 1 pkt 10 ustawy, to analiza zwolnienia przedmiotowej dostawy na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, jest bezzasadna, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Podsumowując, dostawa dwóch lokali użytkowych (`(...)`) wraz z udziałami w częściach wspólnych będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Powyższe zwolnienie – w związku z art. 29a ust. 8 ustawy – będzie miało również zastosowanie dla dostawy przynależnych odpowiednio każdemu z ww. lokali udziałów w prawie wieczystego użytkowania działek nr (`(...)`).

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowana ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Należy zauważyć, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja nie wywiera skutków prawnych dla współwłaścicieli nieruchomości.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.