0111-KDIB3-2.4012.634.2021.2.ASZ

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 sierpnia 2021 r. (data wpływu 16 sierpnia 2021 r.) uzupełnionym pismem z 8 listopada 2021 r. (data wpływu 9 listopada 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy zbywanego zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, składających się na gminny zakład budżetowy – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

16 sierpnia 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy zbywanego zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, składających się na gminny zakład budżetowy. Wniosek został uzupełniony pismem z 8 listopada 2021 r. (data wpływu 9 listopada 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 2 listopada 2021 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.634.2021.1.ASZ.

W przedmiotowym wniosku, uzupełnionym pismem z 8 listopada 2021 r. przedstawiono następujący stan faktyczny:

Gmina (`(...)`) (dalej: Gmina, lub Wnioskodawca) jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek lub VAT (podatek od towarów i usług)).

W strukturze organizacyjnej Gminy znajdował się samorządowy zakład budżetowy – Zakład Wodociągów i Kanalizacji (dalej: Zakład), który został przekształcony na podstawie art. 6, art. 22 i 23 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (dalej: ustawa o gospodarce komunalnej) w zw. z art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (dalej: ustawa o finansach publicznych) oraz Uchwały Rady Miejskiej nr XXX z dnia 5 lipca 2016 r. w sprawie likwidacji samorządowego zakładu budżetowego - Zakładu Wodociągów i Kanalizacji w Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka, PWIK). Powyższe wiązało się z likwidacją wówczas działającego Zakładu.

Przekształcenie Zakładu w Spółkę przeprowadzono w trybie określonym w art. 22 ustawy o gospodarce komunalnej. Zgodnie z ust. 1 przedmiotowej regulacji, organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego może, w drodze uchwały, zdecydować o likwidacji samorządowego zakładu budżetowego w celu zawiązania spółki akcyjnej albo spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przez wniesienie na pokrycie kapitału spółki wkładu w postaci mienia samorządowego zakładu budżetowego pozostałego po jego likwidacji (dalej: wniesienie wkładu).

Gmina jest jedynym właścicielem (posiada 100% udziałów) powołanej przez nią Spółki komunalnej, będącej przedsiębiorstwem wodociągowo-kanalizacyjnym, działającym na terenie Gminy, a zajmującej się m.in. zaspokajaniem w sposób bieżący i nieprzerwany zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług zaopatrzenia w wodę, utrzymania wodociągów i kanalizacji, odprowadzania i oczyszczania ścieków komunalnych oraz utrzymania urządzeń sanitarnych.

Dotychczas zadania własne Gminy, z zakresu gospodarki wodno-kanalizacyjnej Wnioskodawca realizował za pośrednictwem Zakładu. Zgodnie ze statutem Zakładu, do jego podstawowych zadań należała działalność polegająca zasadniczo na zaopatrywaniu w wodę, odprowadzaniu i oczyszczaniu ścieków. Zakład realizował zadania własne Gminy w zakresie m.in. zaspokajania w sposób bieżący i nieprzerwany zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług zaopatrzenia w wodę, utrzymania wodociągów i kanalizacji, odprowadzania i oczyszczania ścieków komunalnych oraz utrzymania urządzeń sanitarnych.

Z kolei przedmiot działalności Spółki został określony w akcie powołującym Spółkę i obejmuje następujące kody PKD (Polska Klasyfikacja Działalności):

33.12.Z - naprawa i konserwacja maszyn,

33.14.Z - naprawa i konserwacja urządzeń elektrycznych,

33.20.Z - instalowanie maszyn przemysłowych, sprzętu i wyposażenia,

36.00.Z - pobór, uzdatnianie i dostarczanie wody,

37.00.Z - odprowadzania i oczyszczanie ścieków,

38.11.Z - zbieranie odpadów innych niż niebezpieczne,

38.12.Z - zbieranie odpadów niebezpiecznych,

38.21.Z - obróbka i usuwanie odpadów innych niż niebezpieczne,

38.22.Z - przetwarzanie i unieszkodliwianie odpadów innych niż niebezpieczne,

38.31.Z - demontaż wyrobów zużytych,

38.32.Z - odzysk surowców z materiałów segregowanych,

39.00.Z - działalność związana z rekultywacją i pozostała działalność usługowa związana z gospodarką odpadami,

42.11.Z - roboty związane z budową dróg i autostrad,

42.21.Z - roboty związane z budową rurociągów przesyłowych i sieci rozdzielczych,

42.22.Z - roboty związane z budową linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych,

42.91.Z - roboty związane z budową obiektów inżynierii wodnej,

42.99.Z - roboty związane z budową pozostałych obiektów inżynierii lądowej i wodnej, gdzie indziej niesklasyfikowane,

43.11.Z - rozbiórka i burzenie obiektów budowlanych,

43.22.Z - wykonywanie instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych,

43.29.Z - wykonywanie pozostałych instalacji budowlanych,

43.39.Z - wykonanie pozostałych instalacji budowlanych wykończeniowych,

43.99.Z - pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej niesklasyfikowane,

47.19.Z - pozostała sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach,

49.31.Z - transport lądowy pasażerski, miejski i podmiejski,

49.41 .Z - transport drogowy towarów,

49.50.B - transport rurociągowy pozostałych towarów,

52.10.B - magazynowane i przechowywanie pozostałych towarów,

68.20.Z - wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi,

68.32.Z - zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie,

71.12.Z - działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne,

71.20.B - pozostałe badania i analizy techniczne,

77.32.Z - wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń,

82.99.Z - pozostała działalność wspomagająca prowadzenie działalności gospodarczej, gdzie indziej niesklasyfikowana.

W powyższym zakresie Spółka kontynuuje działalność Zakładu. W tym celu, Spółka m.in. zawarła (względnie wstąpiła jako następca prawny) zasadniczo analogiczne umowy jak wcześniej Gmina (poprzez Zakład), z dostawcami usług i towarów, przykładowo w zakresie nabycia energii elektrycznej, usług telekomunikacyjnych, usług ubezpieczeniowych, usług serwisowych, usług informatycznych, materiałów na bieżące utrzymanie infrastruktury, materiałów biurowych, wyposażenia biura itd.

Powyższe podyktowane jest faktem, że Spółka nie zmieniła charakteru funkcjonowania zajmowanych obiektów, które nadal są wykorzystywane do tych samych celów i zadań, związanych z gospodarką wodno-kanalizacyjną.

Ponadto, kontynuowano zawarte umowy o prace z dotychczasowymi pracownikami Zakładu.

Zakład w ramach swojej działalności zarządza m.in następującymi środkami trwałymi:

- budynkiem administracyjnym,

- budynkiem garażowym,

- budynkiem warsztatowym,

- łącznikiem socjalnym,

- budynkiem socjalno-garażowym,

- budynkiem kotłowni,

- laboratorium,

- budynkiem stacji filtrów,

- zbiornikiem wieżowym,

- studniami, studniami głębinowymi,

- zbiornikami wody i paliwa,

- fragmentami sieci wodociągowej.

Zakład użytkując obiekty, świadczy usługi w zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej. Przedmiotowe usługi są świadczone przy pomocy odpowiednich regulaminów oraz cenników, a ich głównymi odbiorcami są mieszkańcy, tworzący lokalną społeczność Gminy.

Mienie będące w zarządzie Zakładu (które zostało przekazane/udostępnione do Spółki) jest w pełni kompletne i zdatne do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej. Majątek po zlikwidowanym Zakładzie przekazany został poprzez wniesienie wkładu do Spółki – zarówno w zakresie nieruchomości (np. budynki, urządzenia, instalacje, fragmenty infrastruktury przesyłowej) jak i ruchomości. Oznacza to, że oprócz wskazanych powyżej obiektów, wykorzystywanych wcześniej w działalności Zakładu na rzecz Spółki zostały przeniesione również m.in. wyposażenie budynków i pomieszczeń, przedmioty wykorzystywane do realizacji zadań Zakładu, znajdujące się na wskazanych obiektach czy przedmioty służące konserwacji tychże obiektów, będące na ich wyposażeniu.

Gmina pragnie również zaznaczyć, że w zakresie części infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, będącej majątkiem Gminy, Wnioskodawca sukcesywnie po wybudowaniu kolejnych elementów sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, po przyjęciu ich do własnych zasobów (na podstawie protokołów przyjęcia środka trwałego OT), przekazywał je następnie (na podstawie protokołów przekazania środka trwałego PT) w nieodpłatne użytkowanie Spółce na zasadzie użyczenia. Następnie, po okresie nieodpłatnego udostępnienia, Gmina regularnie wnosiła elementy sieci do Spółki, w postaci wkładów niepieniężnych (dalej: aportów). Powyższe dotyczy następujących części infrastruktury wodno­kanalizacyjnej:

- wykonana w 2016 r. brakująca sieć kanalizacji sanitarnej przy ul. U1 w (`(...)`) – środek trwały przyjęty przez Gminę (protokół OT z dnia 6 grudnia 2016 r.), wniesiony do Spółki aportem (protokół PT nr (`(...)`) z dnia 31 listopada 2017 r.) na podstawie uchwały nr xxx Rady Miejskiej z dnia 20 czerwca 2018 r. w sprawie wyrażenia opinii dotyczącej wniesienia aportu do Spółki: Przedsiębiorstwo Wodociągów i Kanalizacji Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz Uchwały nr xxx Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji sp. z o.o. z dnia 28 czerwca 2018 r.;

- wykonana w 2017 r. sieć wodociągowa rozdzielcza z przyłączami w (`(...)`) przy ul. U2 i U3 – środek trwały przyjęty przez Gminę (protokół OT z dnia 4 lipca 2017 r.), wniesiony do Spółki aportem (protokół PT z nr xxx z dnia 31 grudnia 2018 r.) na podstawie uchwały nr xxx Rady Miejskiej z dnia 20 czerwca 2018 r. w sprawie wyrażenia opinii dotyczącej wniesienia aportu do Spółki: Przedsiębiorstwo Wodociągów i Kanalizacji Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz Uchwały nr xxx Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji sp. z o.o. z dnia 28 czerwca 2018 r.;

- wykonana w 2017 r. sieć wodociągowa w (`(...)`) przy ul. U4, U5, U6, U7 i U8 - środek trwały przyjęty przez Gminę (protokół OT z dnia 16 sierpnia 2017 r.), wniesiony do Spółki aportem (protokół PT nr (`(...)`) z dnia 31.12.2018 r.) na podstawie uchwały nr xxx Rady Miejskiej z dnia 20 czerwca 2018 r. w sprawie wyrażenia opinii dotyczącej wniesienia aportu do Spółki: Przedsiębiorstwo Wodociągów i Kanalizacji Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz Uchwały nr xxx Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji sp. z o.o. z dnia 28 czerwca 2018 r;

- wykonana w 2017 r. brakująca sieć kanalizacji sanitarnej wraz z przyłączem przy ul. U9 w (`(...)`) – środek trwały przyjęty przez Gminę (protokoły OT z dnia 15 grudnia 2017 r.), wniesiony do Spółki aportem (protokół PT nr xxx z dnia 31 grudnia 2018 r.) na podstawie uchwały nr Rady Miejskiej z dnia 20 czerwca 2018 r. w sprawie wyrażenia opinii dotyczącej wniesienia aportu do Spółki: Przedsiębiorstwo Wodociągów i Kanalizacji Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz Uchwały nr xxx Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji sp. z o.o. z dnia 28 czerwca 2018 r.

Nie zmienia to jednak faktu, że również w zakresie tejże sieci, Spółka będzie w pełni kontynuowała działalność Zakładu, tj. będzie świadczyć usługi dostarczania wody i odbioru ścieków na rzecz lokalnej społeczności.

Jak wskazano powyżej, Spółka prowadzi tę samą działalność, którą prowadził Zakład, tj. kontynuuje realizację analogicznych umów z odbiorcami – mieszkańcami Gminy, lokalnymi przedsiębiorcami w zakresie zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków.

Powyższe oznacza, że Spółka działała w tym samym zakresie przedmiotowym, w jakim wcześniej funkcjonował Zakład, nie tylko przy użyciu tego samego mienia, ale również świadcząc te same usługi, na rzecz tych samych odbiorców, nabywając towary i usługi na potrzeby własnej działalności od tych samych podmiotów oraz zatrudniając tych samych pracowników. Tym samym Spółka przejęła należności i zobowiązania Zakładu.

W konsekwencji, Spółka, w sensie ekonomicznym, spełniała dotychczasową rolę Zakładu po przejęciu jego zadania, majątku oraz kadry.

Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, iż w świetle ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 1454), w dniu 1 stycznia 2017 r. doszło do scentralizowania rozliczeń VAT Gminy (dalej: centralizacja VAT). W związku z tym, od tego dnia jednostki budżetowe i zakłady budżetowe nie funkcjonują jako odrębni od Gminy podatnicy VAT. Ponadto, z uwagi na brak odrębnej osobowości prawnej, majątek jednostek budżetowych oraz zakładów budżetowych jest majątkiem Gminy (de facto był nim także przed centralizacją VAT).

W uzupełnieniu Wnioskodawca odpowiedział na zadane przez Organ pytania w sposób jak niżej.

Na moment dokonania zbycia na rzecz Spółki, składniki majątkowe będące jego przedmiotem, stanowiły zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębniony organizacyjnie i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Gminy.

Jak Gmina wskazała we wniosku, zbycie składników majątkowych będących przedmiotem wniosku nastąpiło w formie przekształcenia gminnego zakładu budżetowego – Zakładu Wodociągów i Kanalizacji w Spółkę Przedsiębiorstwo Wodociągów i Kanalizacji Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Zakład natomiast stanowił wyodrębnioną ze struktury Gminy organizacyjnie i funkcjonalnie jednostkę organizacyjną Gminy, której celem było realizowanie zadań własnych Gminy w zakresie gospodarki wodno-ściekowej (tj. zostały my powierzone konkretne funkcje).

Zakład zajmował się zatem zaspokajaniem w sposób bieżący i nieprzerwany zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług zaopatrzenia w wodę, utrzymania wodociągów i kanalizacji, odprowadzania i oczyszczania ścieków komunalnych oraz utrzymania urządzeń sanitarnych. Jako jednostka organizacyjna Gminy, Zakład prowadził działalność gospodarczą we wskazanym zakresie w sposób samodzielny, jak odrębne przedsiębiorstwo, a nie jako referat Urzędu Gminy.

Stosownie do art. 15 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (dalej: ustawa o finansach publicznych), samorządowy zakład budżetowy odpłatnie wykonuje zadania, pokrywając koszty swojej działalności z przychodów własnych.

W związku z tym Zakład, jako jednostka organizacyjna Gminy, powołana przez nią w celu realizacji określonych funkcji – tj. zadań Gminy w zakresie gospodarki wodno-ściekowej, funkcjonował w oparciu o własny statut – opracowany i przyjęty tylko i wyłącznie dla Zakładu oraz w oparciu o własny plan finansowy obejmujący przychody i koszty związane z prowadzoną działalnością Zakładu.

Ponadto Zakład posiadał swoją siedzibę pod odrębnym od siedziby Gminy adresem oraz zatrudnionych pracowników. Zakład prowadził rekrutację, wypłacał wynagrodzenia, był płatnikiem podatku dochodowego, etc.

Zakład dysponował również powierzonym mu majątkiem, tj. zarówno nieruchomościami wieloma budynkami, urządzeniami, instalacjami, fragmentami infrastruktury przesyłowej. Zakład zarządzał powyższym majątkiem tj. podejmował w stosunku do niego decyzje, tak aby w sposób optymalny prowadzić na terenie Gminy działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odprowadzania oraz oczyszczania ścieków. Był odpowiedzialny za otrzymanie tego majątku w należytym stanie technicznym, w związku z czym wykonywał bądź zlecał konieczne naprawy infrastruktury i urządzeń, wykorzystywanych na potrzeby prowadzonej działalności.

Ponadto zakład zawierał umowy z dostawcami towarów i usług, był wskazywany jako odbiorca nabywanych towarów i usług w umowach i na fakturach dokumentujących ponoszone wydatki, przykładowo w zakresie nabycia energii elektrycznej, usług telekomunikacyjnych, usług ubezpieczeniowych, usług serwisowych, usług informatycznych, materiałów na bieżące utrzymanie infrastruktury, materiałów biurowych, wyposażenia biura etc.

Zakład mógł też występować jako zamawiający w zamówieniach realizowanych zgodnie z ustawą Prawo zamówień publicznych.

Zakład zawierał również umowy z odbiorcami świadczonych przez niego usług w zakresie dostarczania wody i odprowadzania oraz oczyszczania ścieków, dokonywał odczytu zużyć wody i ścieków oraz rozliczeń z tego tytułu z odbiorcami świadczonych przez niego usług w tym mieszkańcami i podmiotami gospodarczymi. Zakład dokonywał podłączeń do sieci, instalacji wodomierzy itp.

To Zakład a nie Gmina wystawiał faktury z tytułu świadczonych przez niego usług i dokonywał rozliczeń z tego tytułu.

Mając na uwadze powyższe, Gmina pragnie wskazać, iż wyodrębnienie funkcjonalne i organizacyjne składników mienia będących przedmiotem zbycia na rzecz Spółki potwierdzają w szczególności następujące czynności:

- utworzenie przez Gminę w celu prowadzenia działalności w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odprowadzania oraz oczyszczania ścieków odrębnej jednostki organizacyjnej - Zakładu zamiast prowadzenia tej działalności przez Gminę poprzez referat Urzędu Gminy tj. poprzez własnych pracowników w ramach działalności Urzędu Gminy,

- samodzielne wykonywanie przez Zakład działalności w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odprowadzania oraz oczyszczania ścieków na terenie Gminy, w tym również podłączanie do sieci nowych odbiorców, montowanie wodomierzy etc.

- zawieranie umów z odbiorcami usług zaopatrzenia w wodę i odprowadzania oraz oczyszczania ścieków na terenie Gminy - w tym mieszkańcami i podmiotami gospodarczymi i dokonywanie rozliczeń z tego tytułu,

- zawieranie umów z dostawcami towarów i usług nabywanych na potrzeby prowadzonej działalności (przykładowo w zakresie nabycia energii elektrycznej, usług telekomunikacyjnych, usług ubezpieczeniowych, usług serwisowych, usług informatycznych, materiałów na bieżące utrzymanie infrastruktury, materiałów biurowych, wyposażenia biura),

- zatrudnianie pracowników i dokonywanie wszelkich czynności w tym zakresie, w szczególności w zakresie rozliczeń z tego tytułu,

- zarządzanie mieniem w tym nieruchomościami i ruchomościami wykorzystywanymi na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej,

- utrzymywanie mienia w należytym stanie, w tym dokonywanie napraw lub zlecanie ich wykonywania podmiotom zewnętrznym,

- prowadzenie samodzielnej gospodarki finansowej na podstawie sporządzanego rocznego planu finansowego,

- dokonywanie samodzielnych rozliczeń VAT (w okresie przed centralizacją Zakład był traktowany jako odrębny od Gminy podatnik VAT), w tym rejestracja dla celów VAT, prowadzenie ewidencji VAT i składanie deklaracji VAT-7

oraz następujące dokumenty:

- statut Zakładu,

- regulamin organizacyjny Zakładu,

- zwierane przez Zakład umowy o pracę z pracownikami Zakładu i dokumenty rekrutacyjne,

- dokumenty związane z rozliczeniami podatkowymi i z tytułu ubezpieczeń społecznych pracowników Zakładu,

- zawierane przez Zakład umowy z dostawcami towarów i usług,

- dokumenty dotyczące zamówień publicznych w których Zakład występował jako zamawiający,

- faktury dokumentujące poniesione przez Zakład wydatki,

- zawierane przez Zakład umów z odbiorcami na świadczenie usług w zakresie zaopatrzenia w wodę i odbioru oraz oczyszczania ścieków,

- faktury wystawiane przez Zakład z tytułu realizowanych przez niego usług w zakresie,

- inne, poza fakturami, dokumenty rozliczeniowe z tytułu świadczonych przez Zakład usług, np. zbiorcze rozliczenia mieszkańców na podstawie odczytów wodomierzy,

- sporządzane przez zakład sprawozdania finansowe (bilans, rachunek zysków i strat) oraz sprawozdania budżetowe, w tym w szczególności sprawozdanie z wykonania planów finansowych samorządowych zakładów budżetowych za poszczególne okresy sprawozdawcze - Rb-30S,

- ewidencja sprzedaży i zakupów Zakładu prowadzona dla celów VAT,

- deklaracje VAT-7 Zakładu,

- dokumenty potwierdzające rejestrację Zakładu dla celów VAT (np. zgłoszenie VAT-R).

Na moment dokonania zbycia składników majątku na rzecz Spółki, stanowiły one zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie Gminy.

Jak wynika, z art. 15 ust. 2 ustawy o finansach publicznych, podstawą gospodarki finansowej samorządowego zakładu budżetowego jest roczny plan finansowy obejmujący przychody, w tym dotacje z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, koszty i inne obciążenia, stan środków obrotowych, stan należności i zobowiązań na początek i koniec okresu oraz rozliczenia z budżetem jednostki samorządu terytorialnego.

Podstawą gospodarki finansowej Zakładu był zatem konkretny plan przychodów i kosztów, z tytułu realizacji którego za dany okres sprawozdawczy Zakład był zobowiązany sporządzać sprawozdanie budżetowe.

Jak wskazano powyżej, Zakład dysponował licznym majątkiem, tj. wieloma obiektami i urządzeniami na terenie całej Gminy. Zakład zarządzał powyższym majątkiem osiągając z tego tytułu przychody oraz ponosząc koszty.

Zakład przede wszystkim jednak realizował przychody z tytułu prowadzonej działalności w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odprowadzania oraz oczyszczania ścieków na terenie Gminy. Celem Zakładu, jak każdego racjonalnie prowadzonego przedsiębiorstwa było osiąganie możliwie wysokich przychodów z tytułu wykonywanej działalności gospodarczej. O wyodrębnieniu finansowym świadczy również fakt, że Zakład zaciągał liczne zobowiązania finansowe m.in. względem dostawców towarów i usług nabywanych na potrzeby prowadzenia działalności Zakładu, przykładowo w związku z nabyciem energii elektrycznej, usług telekomunikacyjnych, art. biurowych, usług bankowych, ubezpieczeniowych, remontowych. Ponadto Zakład ponosił również koszty z tytułu zawartych z pracownikami umów o pracę.

Zakład dysponował własnym rachunkiem bankowym. Wszelkie wpływy stanowiły przychód Zakładu a koszty pokrywane były ze środków Zakładu (i ewentualnie otrzymywanych od Gminy dotacji).

Jak wynika bowiem z art. 15 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, gospodarka finansowa samorządowych zakładów budżetowych oparta jest zasadniczo na samodzielności finansowej zakładów budżetowych.

Zakład budżetowy bowiem, w odróżnieniu od jednostki budżetowej, jest jednostką organizacyjną, która odpłatnie wykonuje zadania, pokrywając koszty swojej działalności z przychodów własnych, co oznacza że wszelkie wydatki ponoszone przez Zakład są kosztami Zakładu a nie jednocześnie wydatkami Gminy (tak jak w przypadku jednostki budżetowej, której gospodarka finansowa oparta jest na tzw. finasowaniu brutto, co oznacza ze wszelkie wydatki/dochody jednostki są jednocześnie wydatkami/dochodami gminy, w strukturze której znajduje się ta jednostka).

Gmina pragnie zatem wyjaśnić, iż z samych zasad gospodarki finansowej jednostki organizacyjnej jaką jest zakład budżetowy, uregulowanej przepisami ustawy o finansach publicznych wynika wyodrębnienie finansowe Zakładu.

W konsekwencji mając na uwadze powyższe, Gmina pragnie wskazać, iż wyodrębnienie finansowe składników mienia będących przedmiotem zbycia na rzecz Spółki potwierdzają w szczególności następujące czynności:

- samodzielne zaciąganie i regulowanie zobowiązań przez Zakład z tytułu zawieranych umów z dostawcami towarów i usług ze środków zgromadzonych na własnym rachunku, odrębnym od Gminy,

- dokonywanie rozliczeń finansowych z tytułu zatrudniania pracowników ze środków zgromadzonych na własnym rachunku, odrębnym od Gminy,

- dokonywanie rozliczeń należności z tytułu świadczonych usług,

- dokonywanie samodzielnych rozliczeń z tytułu zobowiązań podatkowych, w tym w szczególności w zakresie rozliczeń VAT - dokonywanie płatności podatku należnego i uzyskiwanie zwrotów nadwyżki podatku naliczonego nad należnym

oraz następujące dokumenty

- statut Zakładu,

- regulamin organizacyjny Zakładu,

- umowa na prowadzenie rachunku bankowego,

- sporządzane przez zakład sprawozdania finansowe (bilans, rachunek zysków i strat) oraz sprawozdania budżetowe, w tym w szczególności sprawozdanie z wykonania planów finansowych samorządowych zakładów budżetowych za poszczególne okresy sprawozdawcze - Rb-30S,

- wyciągi bankowe, polecenia przelewów

- umowy z kontrahentami,

- umowy z odbiorcami usług realizowanych przez Zakład,

- dokumenty rozliczeniowe, w tym faktury, rachunki, zbiorcze rozliczenia,

- dokumenty związane z rozliczeniami podatkowymi i z tytułu ubezpieczeń społecznych pracowników Zakładu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opisany przez Gminę, zbywany zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, składające się na gminny zakład budżetowy – Zakład Wodociągów i Kanalizacji, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w związku z tym jego zbycie na rzecz Spółki, podlegać będzie wyłączeniu z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Opisany przez Gminę, zbywany zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, składające się na gminny zakład budżetowy - Zakład Wodociągów i Kanalizacji, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, i w związku z tym jego zbycie na rzecz Spółki, podlegać będzie wyłączeniu z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie:

I. Analiza przepisów

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 7 ust. 1 przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei, w myśl art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca podkreśla, że przedmiotowe zbycie będzie jego zdaniem mieściło się w pojęciu „transakcji zbycia”, którym posługuje się ustawa o VAT. Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w orzecznictwie. W wyroku z dnia 28 maja 2008 r., o sygn. akt I SA/Bd 135/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy, uznał, że transakcja zbycia przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy VAT dotyczy takiej transakcji, która skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania przedsiębiorstwem jak właściciel. W ocenie Wnioskodawcy, aport niewątpliwie mieście się w powyższym zakresie.

Ponadto, z uwagi na brak definicji legalnej przedsiębiorstwa, w przepisach ustawy o VAT, należy się posłużyć definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r., Kodeks cywilny. Przepis ten stanowi, iż przez przedsiębiorstwo należy rozumieć zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5. koncesje, licencje i zezwolenia;

6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8. tajemnice przedsiębiorstwa;

9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa, została natomiast zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i stanowi, iż przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W konsekwencji, aby uznać, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, muszą zostać spełnione poniższe przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

2. zespół ten jest organizacyjnie (np.: jako wydział, resort, jednostka organizacyjna) i finansowo (np.: poprzez możliwość wyodrębnienia z całości przedsiębiorstwa, należności i zobowiązań odnoszących się do danej części tego przedsiębiorstwa) wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

W związku z przedstawionymi powyżej przepisami, w ocenie Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie, dochodzi do czynności wniesienia do Spółki wkładu niepieniężnego, w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

II Wnioski Gminy

W analizowanej sytuacji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż mamy do czynienia z podmiotem, w skład którego wchodził wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych. Majątek, którym zarządzał Zakład, i który został wniesiony aportem do Spółki, oraz pozostałe okoliczności sprawy potwierdzają ze mamy do czynienia z konkretnym i spójnym zbiorem, służącym realizacji określonych zadań, w zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej. Wnioskodawca podkreśla, że w zakres tego zbioru wchodzą nie tylko obiekty wskazane w stanie faktycznym, ale również ruchomości, stanowiące ich wyposażenie, zarówno w części biurowej, jak i tej przeznaczonej do zaopatrzenia w wodę, utrzymania wodociągów i kanalizacji, odprowadzania i oczyszczania ścieków. W ocenie Wnioskodawcy, składa się to na kompletne wyposażenie, umożliwiające prowadzenie działalności w analizowanym powyżej zakresie.

Jednocześnie, jak Gmina wskazała, wniosła w formie wkładu niepieniężnego do Spółki majątek po zlikwidowanym Zakładzie. W związku z powyższym, w tym przypadku doszło do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, bowiem po likwidacji Zakładu majątek jest wykorzystywany przez Spółkę do kontynuowania tej działalności, tj. stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Ponadto, jak zostało to podkreślone w opisie sprawy, Zakład był wydzielony w strukturze Gminy. Co więcej, jak Wnioskodawca wskazał powyżej, przed dokonaniem tzw. centralizacji VAT, Zakład był odrębnym podatnikiem VAT, realizującym wymienione zadania, co oznacza, że już wówczas funkcjonował jako wyodrębniony organizacyjnie i finansowo podmiot.

Gmina pragnie podkreślić, że jak wskazała w stanie faktycznym, w związku z likwidacją Zakładu, zasadniczo pracownicy z dniem przekształcenia w Spółkę zostali jej pracownikami. W związku z powyższym, kadra pracownicza kontynuuje pracę w ramach utworzonej Spółki. To również świadczy o tym, że w analizowanej sytuacji mamy do czynienie ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że do momentu przekształcenia Zakładu, przedmiotowy majątek stanowił organizacyjnie oraz finansowo (jako zakład budżetowy Gminy) wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych. Ponadto, przy pomocy tegoż majątku Zakład realizował konkretne zadania z zakresu gospodarki wodno-kanalizacyjnej.

Co więcej, zespół składników tworzących Zakład mógłby stanowić samodzielne przedsiębiorstwo (Wnioskodawca podkreśla, ze przed centralizacją Zakład był osobnym podatnikiem VAT, realizującym zadania, do których został powołany).

W efekcie, w ocenie Wnioskodawcy, można mówić w tym wypadku, iż Zakład ten stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Ponadto, Wnioskodawca pragnie wskazać, że Spółka w pełni kontynuuje działalność Zakładu. W tym celu, Spółka m.in. zawarła (względnie wstąpiła jako następca prawny) analogiczne umowy jak wcześniej Gmina (poprzez Zakład), z dostawcami usług i towarów, w, przykładowo w zakresie dostawy energii elektrycznej, usług telekomunikacyjnych, usług ubezpieczeniowych, usług serwisowych, usług informatycznych, materiałów na bieżące utrzymanie infrastruktury, materiałów biurowych, wyposażenia biura itd.

Wnioskodawca również podkreśla, że obiekty które wykorzystuje Spółka, dalej działają w oparciu o stosowne regulaminy i cenniki, a ich działalność jest nakierowana na mieszkańców tworzących lokalną społeczność. Co więcej, pracuje na nich ta sama kadra, która wcześniej była zatrudniona przez Gminę/Zakład.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionej w stanie faktycznym sytuacji doszło do wniesienia do Spółki wkładu niepieniężnego, w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, podlegającej wyłączeniu z ustawy o VAT, o którym mowa w art. 6 pkt 1, w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

III Wyodrębnienie organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, będąca przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną była wyodrębniona organizacyjnie z całości Gminy. Powyższe wynika z faktu, że Zakład funkcjonował w oparciu o własny statut - opracowany i przyjęty tylko i wyłącznie dla Zakładu. Zakład posiadał swoją siedzibę oraz zatrudnionych pracowników. Zakład dysponował licznym majątkiem, tj. wieloma obiektami i urządzeniami na terenie całej Gminy. Zakład zarządzał powyższym majątkiem tj. podejmował w stosunku do niego decyzje, tak aby w sposób optymalny prowadzić działalność na terenie Gminy.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest również wyodrębniona finansowo. Zakład dysponował licznym majątkiem, tj. obiektami i urządzeniami na terenie całej Gminy. Zakład zarządzał powyższym majątkiem osiągając z tego tytułu dochody finansowe oraz ponosząc koszty. Zakład świadczył bowiem liczne, odpłatne usługi. O wyodrębnieniu finansowym świadczy również fakt, że Zakład zaciąga liczne zobowiązania finansowe m.in. względem dostawców np.: energii elektrycznej, wody, usług telekomunikacyjnych, art. biurowych, usług bankowych, ubezpieczeniowych, remontowych, budowalnych, itd. Zakład ponosił również zobowiązania z tytułu zawartych z pracownikami umów o pracę.

Odrębność funkcjonalna Zakładu przejawiała się z kolei w specyfice jego działalności. Jak Gmina wspominała we wniosku, Zakład funkcjonował w oparciu o swój statut, realizując zadania w zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej. Innymi słowy, Zakładowi zostały powierzone konkretne funkcje, do realizacji których został niegdyś powołany i wyposażony. Zakład realizował powyższe na terenie całej Gminy.

IV Stanowisko organów podatkowych

Podobne stanowisko prezentował Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS), m.in. w interpretacjach indywidualnych:

- z dnia 3 października 2019 r., o sygn. 0114-KDIP4.4012.488.2019.2.MP, w której, w analogicznym stanie faktycznym DKIS wskazał, iż: „W związku z tym, że przedmiotem aportu - jak wynika z treści wniosku - będą składniki związane wyłącznie z dotychczasową działalnością Zakładu Usług Komunalnych, przedmiotem aportu nie będzie przedsiębiorstwo, lecz jego zorganizowana część.(`(...)`) W konsekwencji, przeniesienie infrastruktury powstałej w wyniku realizacji „inwestycji dofinansowanych” pomiędzy Gminą a Spółką w wyniku przekształcenia Zakładu w Spółkę w sposób opisany w zdarzeniu przyszłym, stanowić będzie element transakcji zbycia zorganizowanej części, która na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stanowić będzie czynność wyłączoną z opodatkowania VAT”.

- Z dnia 17 stycznia 2019 r., o sygn. 0114-KDIP4.4012.772.2018.2.EK, w której DKIS uzna, że: „Przekazywane składniki przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych w Gminie, zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Składniki materialne i niematerialne mające być przedmiotem zbycia, po ich przekazaniu będą wykorzystywane do prowadzenia działalności w zakresie edukacji, tj. nabywca ma na celu prowadzenie działalności w oparciu o nabywane składniki. Należy zauważyć, że przejęcie składników opisanych we wniosku nastąpi od dnia 1 stycznia 2020 r. i do tego dnia, jak wskazał Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku, całość majątku niezbędnego do funkcjonowania szkoły zostanie przekazana na Skarb Państwa. W konsekwencji, opisany przez Wnioskodawcę zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), który Wnioskodawca planuje wnieść w drodze darowizny, spełniać będzie definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa o której mowa art. 2 pkt 27e ustawy. Zatem darowizna opisanego zespołu składników materialnych i niematerialnych będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy i tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

- Z dnia 12 marca 2018 r., o sygn. 0112-KDIL1-3.4012.50.2018.1.AP, w której DKIS stwierdził, że: „skoro planowana transakcja przeniesienia w drodze aportu składników mienia Gminy na utworzoną Spółkę będzie obejmowała majątek, który był dotychczas wykorzystywany do realizacji gospodarki wodno-ściekowej, gospodarki mieszkaniowej i komunalnej na terenie Gminy, to - pomimo wyłączenia składników majątkowych stanowiących nieruchomości, których przeniesienie ma nastąpić w dwóch etapach ze względu na trwające wyceny nieruchomości oraz konieczność uzyskania zgody konserwatora zabytków - będzie stanowiła zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. W związku z tym czynność przeniesienia w drodze aportu przedmiotowych składników mienia Gminy będzie wyłączona z opodatkowania, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Reasumując, analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że opisane składniki mienia będące przedmiotem przekazania aportem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a czynność ich zbycia (aportu) przez Gminę będzie wyłączona z opodatkowania, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy”.

- z dnia 1 lutego 2018 r., o sygn. 0115-KDIT1-2.4012.871.2017.2.KT, w której DKIS uznał, że: „skoro planowana transakcja przeniesienia w drodze aportu składników mienia Gminy na tworzoną spółkę komunalną będzie obejmowała w zasadzie majątek, który był dotychczas wykorzystywany do realizacji gospodarki komunalnej na terenie Gminy, to - niezależnie od wyłączenia z niej składników majątkowych stanowiących nieruchomości, których przeniesienie ma nastąpić po zarejestrowanie spółki w KRS (Krajowy Rejestr Sądowy) - będzie stanowiła zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto z treści wniosku wynika, że nowotworzona spółka będzie nadal zajmowała się prowadzoną dotychczas przez Gminę szeroko rozumianą gospodarką komunalną. Jednocześnie zgodzić się należy z Gminą, że przedmiotowa czynność przeniesienia w drodze aportu składników mienia Gminy będzie wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług”.

- z dnia 25 października 2017 r., o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.524.2017.1.KBR, w której wskazał, że: „wnoszony przez Gminę do Spółki wkład niepieniężny w postaci zespołu materialnych i niematerialnych składników majątkowych (Mienie Zakładu): stanowi wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie organizacyjne), posiada samodzielność finansową, pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym oraz na podstawie prowadzonej ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań (wyodrębnienie finansowe), stanowi potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze (wyodrębnienie funkcjonalne). W świetle powyższego, zespół składników majątkowych (w tym nieruchomości, środki trwałe, wartości niematerialne i prawne oraz efekty inwestycji dofinansowanych w ramach PROW oraz Funduszu Spójności) będących w posiadaniu Zakładu oraz wykorzystywanych przez niego do realizacji zadań własnych Gminy, który po likwidacji Zakładu będzie wykorzystywany przez spółkę z o.o. do kontynuowania tej działalności, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji, wniesienie aportem ww. składników do spółki z o. o. będzie wyłączone od opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług”.

W konsekwencji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przedstawionej w stanie faktycznym sytuacji zbywany zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, składające się na gminny zakład budżetowy - Zakład Wodociągów i Kanalizacji stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, i w związku z tym jego zbycie na rzecz Spółki, podlegać będzie wyłączeniu z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (`(...)`).

Przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Zatem dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” należy odwołać się do regulacji zawartej w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.), który stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych

4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5. koncesje, licencje i zezwolenia;

6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8. tajemnice przedsiębiorstwa;

9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Należy wskazać również art. 552 Kodeksu cywilnego, którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest bycie we władaniu jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza od opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem aportu, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności ZCP. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie (`(...)`) C-497/01 „(`(...)`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami materialnymi, które łącznie, stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy Dyrektywy 2006/112/WE Rady – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 (`(...)`) przeciwko (`(...)`), wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 2021 r. poz. 679), gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego.

Na podstawie art. 6 ust. 1 cyt. ustawy, organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego mogą tworzyć, łączyć, przekształcać w inną formę organizacyjno-prawną i likwidować samorządowe zakłady budżetowe zgodnie z przepisami ustawy oraz przepisami ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.

Stosownie do art. 22 ust. 1 powyższej ustawy, organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego może, w drodze uchwały, zdecydować o likwidacji samorządowego zakładu budżetowego w celu zawiązania spółki akcyjnej albo spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przez wniesienie na pokrycie kapitału spółki wkładu w postaci mienia samorządowego zakładu budżetowego pozostałego po jego likwidacji.

Jak stanowi art. 23 ust. 1 ww. ustawy, składniki mienia samorządowego zakładu budżetowego przekształconego w spółkę stają się majątkiem spółki.

Na podstawie ust. 2 tego artykułu, prawo zarządu gruntem samorządowego zakładu budżetowego przekształconego w spółkę staje się prawem użytkowania wieczystego spółki.

Zgodnie z art. 23 ust. 3 ww. spółka powstała w wyniku przekształcenia wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki związane z działalnością samorządowego zakładu budżetowego.

W myśl art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 305), organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego tworzy, łączy, przekształca w inną formę organizacyjno-prawną i likwiduje samorządowy zakład budżetowy.

Artykuł 16 ust. 3 ww. ustawy stanowi, że likwidując samorządowy zakład budżetowy, organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego określa przeznaczenie mienia znajdującego się w użytkowaniu tego zakładu.

Na podstawie art. 16 ust. 5 przekształcenie samorządowego zakładu budżetowego w inną formę organizacyjno-prawną wymaga uprzednio jego likwidacji.

Należności i zobowiązania likwidowanego samorządowego zakładu budżetowego, stosownie do art. 16 ust. 6 ww. ustawy – przejmuje organ, który podjął decyzję o likwidacji, z zastrzeżeniem ust. 7.

W myśl art. 16 ust. 7 należności i zobowiązania samorządowego zakładu budżetowego likwidowanego w celu przekształcenia w inną formę organizacyjno-prawną przejmuje utworzona jednostka.

Z opisu sprawy wynika, że w strukturze organizacyjnej Gminy znajdował się samorządowy zakład budżetowy – Zakład Wodociągów i Kanalizacji, który został przekształcony na podstawie art. 6, art. 22 i 23 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej w zw. z art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz Uchwały Rady Miejskiej nr XXX z dnia 5 lipca 2016 r. w sprawie likwidacji Zakładu Wodociągów i Kanalizacji w Spółkę z o.o., w której Gmina posiada 100% udziałów. Powyższe wiązało się z likwidacją wówczas działającego Zakładu.

Spółka zajmuje się m.in. zaspokajaniem w sposób bieżący i nieprzerwany zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług zaopatrzenia w wodę, utrzymania wodociągów i kanalizacji, odprowadzania i oczyszczania ścieków komunalnych oraz utrzymania urządzeń sanitarnych. Kontynuuje działalność Zakładu w tym także zawarte umowy o pracę z dotychczasowymi pracownikami Zakładu.

Mienie będące w zarządzie Zakładu (które zostało przekazane/udostępnione do Spółki) jest w pełni kompletne i zdatne do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej. Majątek po zlikwidowanym Zakładzie przekazany został poprzez wniesienie wkładu do Spółki – zarówno w zakresie nieruchomości (np. budynki, urządzenia, instalacje, fragmenty infrastruktury przesyłowej) jak i ruchomości. Oprócz wskazanych powyżej obiektów, wykorzystywanych wcześniej w działalności Zakładu na rzecz Spółki zostały przeniesione również m.in. wyposażenie budynków i pomieszczeń, przedmioty wykorzystywane do realizacji zadań Zakładu, znajdujące się na wskazanych obiektach czy przedmioty służące konserwacji tychże obiektów, będące na ich wyposażeniu.

Spółka działała w tym samym zakresie przedmiotowym, w jakim wcześniej funkcjonował Zakład, nie tylko przy użyciu tego samego mienia, ale również świadcząc te same usługi, na rzecz tych samych odbiorców, nabywając towary i usługi na potrzeby własnej działalności od tych samych podmiotów oraz zatrudniając tych samych pracowników. Przejęła należności i zobowiązania Zakładu i spełniała dotychczasową jego rolę po przejęciu zadania, majątku oraz kadry.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy przedmiotem zainteresowania Wnioskodawcy jest wyłączenie z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy zbywanego zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, składających się na gminny zakład budżetowy.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, aby można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego w niniejszym przypadku zespół składników majątkowych i niemajątkowych na moment dokonania zbycia posiadał cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy, tj. stanowił funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W analizowanym przypadku przedmiotem zbycia były bowiem wszystkie składniki majątkowe (materialne oraz niematerialne), przypisane do Zakładu Wodociągów i Kanalizacji (składniki, które Gmina wykorzystywała do świadczenia usług zaopatrzenia w wodę, utrzymania wodociągów i kanalizacji, odprowadzania i oczyszczania ścieków komunalnych oraz utrzymania urządzeń sanitarnych) przy zastosowaniu których, nabywca miał możliwość kontynuowania przedmiotowej działalności.

Zakład, jako jednostka organizacyjna Gminy, powołana przez nią w celu realizacji określonych funkcji – tj. zadań Gminy w zakresie gospodarki wodno-ściekowej, funkcjonował w oparciu o własny statut – opracowany i przyjęty tylko i wyłącznie dla Zakładu oraz w oparciu o własny plan finansowy obejmujący przychody i koszty związane z prowadzoną działalnością.

Posiadał swoją siedzibę pod odrębnym od siedziby Gminy adresem oraz zatrudnionych pracowników. Prowadził rekrutację, wypłacał wynagrodzenia, był płatnikiem podatku dochodowego, etc. Dysponował również powierzonym mu majątkiem, tj. zarówno nieruchomościami wieloma budynkami, urządzeniami, instalacjami, fragmentami infrastruktury przesyłowej. Zarządzał nim tj. podejmował w stosunku do niego decyzje, tak aby w sposób optymalny prowadzić na terenie Gminy działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odprowadzania oraz oczyszczania ścieków. Był odpowiedzialny za otrzymanie majątku w należytym stanie technicznym.

Zakład zawierał umowy z dostawcami towarów i usług, był wskazywany jako odbiorca nabywanych towarów i usług w umowach i na fakturach dokumentujących ponoszone wydatki, przykładowo w zakresie nabycia energii elektrycznej, usług telekomunikacyjnych, usług ubezpieczeniowych, usług serwisowych, usług informatycznych, materiałów na bieżące utrzymanie infrastruktury, materiałów biurowych, wyposażenia biura etc. Mógł też występować jako zamawiający w zamówieniach realizowanych zgodnie z ustawą Prawo zamówień publicznych.

Zawierał także umowy z odbiorcami świadczonych usług w zakresie dostarczania wody i odprowadzania oraz oczyszczania ścieków, dokonywał odczytu zużyć wody i ścieków oraz rozliczeń z tego tytułu z odbiorcami świadczonych przez niego usług w tym mieszkańcami i podmiotami gospodarczymi. Dokonywał podłączeń do sieci, instalacji wodomierzy itp. Wystawiał faktury i dokonywał rozliczeń z tego tytułu. Realizował przychody z działalności prowadzonej w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odprowadzania oraz oczyszczania ścieków na terenie Gminy. Ponadto ponosił również koszty z tytułu zawartych z pracownikami umów o pracę. Dysponował własnym rachunkiem bankowym. Wszelkie wpływy stanowiły przychód Zakładu, a koszty pokrywane były z jego środków (i ewentualnie otrzymywanych od Gminy dotacji).

W przedstawionym powyżej zakresie Spółka kontynuuje działalność Zakładu. W tym celu, m.in. zawarła (względnie wstąpiła jako następca prawny) zasadniczo analogiczne umowy jak wcześniej Gmina (poprzez Zakład) z dostawcami towarów i usług, nie zmieniła charakteru funkcjonowania zajmowanych obiektów, które nadal są wykorzystywane do tych samych celów i zadań, związanych z gospodarką wodno-kanalizacyjną. Ponadto, kontynuuje również zawarte umowy o prace z dotychczasowymi pracownikami Zakładu.

W związku z powyższym, skoro jak wskazano w opisie sprawy Zakład do momentu przekształcenia, stanowił organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo (jako zakład budżetowy Gminy) wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych i przy pomocy tegoż majątku realizował konkretne zadania z zakresu gospodarki wodno-kanalizacyjnej, to w konsekwencji, zespół tych składników zbytych na rzecz Spółki kontynuującej na bazie nabytego majątku działalność Zakładu spełniał definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa o której mowa art. 2 pkt 27e ustawy.

Konsekwencją powyższego w opisanym stanie faktycznym dostawa zespołu składników materialnych i niematerialnych w tym zobowiązań będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy i tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.