0111-KDIB3-1.4012.773.2021.2.KO

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 2 września 2021 r. (data wpływu 6 września 2021 r.), uzupełnionym pismem z 2 listopada 2021 r. (data wpływu 4 listopada 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT (podatek od towarów i usług) z „faktury zaliczkowej” za wynajem – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 6 września 2021 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z „faktury zaliczkowej” za wynajem.

Wniosek został uzupełniony pismem z 2 listopada 2021 r., będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 13 października 2021 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.773.2021.1.KO.

We wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny:

Spółka wynajmuje od 1 stycznia 2021 r. powierzchnię biurowo-magazynową z zapleczem kuchennym i sanitarnym o łącznej powierzchni 467,5 mkw., usytuowaną w budynku 2, będącą częścią własności wynajmującego znajdującego się w ….

Spółka w dniu 2 listopada 2020 r. zawarła z wynajmującym umowę najmu na czas określony 60 miesięcy tj. od dnia 1 stycznia 2021 r. do 31 grudnia 2025 r., w której zawarto między innymi warunki wynajmu:

- precyzyjnie określono przedmiot, zakres i czas świadczenia usługi najmu,

- miesięczny czynsz w kwocie zł 3.800,00 netto plus podatek od towarów i usług,

- czynsz najmu płatny przez najemcę z góry za 60 miesięcy.

Wynajmujący wystawił i doręczył najemcy w dniu 23 grudnia 2020 r. fakturę zaliczkową na kwotę netto zł 228.000,00 plus VAT zł 52.440,00, razem brutto zł 280.440,00. Spółka w dniu 23 grudnia 2020 r. dokonała przelewu kwoty brutto zł 280.444,00 na konto wynajmującego.

Faktura zaliczkowa ujęta została w rejestrze zakupów VAT za grudzień 2020 r., zwiększając kwotę naliczonego podatku VAT za grudzień 2020 r. o 52.440,00 zł.

Pismem z 2 listopada 2021 r. Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy następująco.

1. … sp. z o.o. jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług - decyzja Urzędu Skarbowego w … z dnia 6 listopada 1997 r.

2. Przedmiot najmu - powierzchnia biurowo-magazynowa z zapleczem kuchennym i sanitarnym o łącznej powierzchni 467,5 mkw., usytuowana w budynku 2, będącą częścią własności wynajmującego znajdującego się w … jest i nadal będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

3. W umowie najmu nr … zawartej w dniu 2 listopada 2020 r. ustalono płatność czynszu najmu z góry za 60 miesięcy w terminie 14 dni od daty wystawienia faktury przez wynajmującego. Fakturę zaliczkową wynajmujący wystawił 23 grudnia 2020 r. i w dniu 23 grudnia 2020 r. najemca dokonał przelania należnej kwoty czynszu za 60 miesięcy.

4. Przedmiot najmu - powierzchnia biurowo-magazynowa z zapleczem kuchennym i sanitarnym - wydana została wynajmującemu w dniu 31 grudnia 2020 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółce przysługiwało prawo odliczenia podatku od towarów i usług za grudzień 2020 r. w kwocie zł 52.440,00 z otrzymanej od wynajmującego faktury zaliczkowej za wynajem?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Spółka, na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, uważa że wystawienie faktury zaliczkowej przez wynajmującego w dniu 23 grudnia 2020 r. i doręczenie jej w tym samym dniu najemcy, powodowało powstanie obowiązku podatkowego co do otrzymanej kwoty, bowiem zostały spełnione warunki zawarte w umowie stron:

- przyszła usługa najmu została szczegółowo określona,

- wskazane zostało miejsce świadczenia usługi,

- wskazano doliczenie do umownej miesięcznej kwoty netto czynszu należnego podatku od towarów i usług,

- strony nie wyraziły zamiaru zmian w świadczeniu usługi najmu lokalu w momencie zapłaty zaliczki,

a zatem Spółka prawidłowo uznała kwotę zł 52.440,00 podatku od towarów i usług wykazanego w fakturze zaliczkowej, jako podatek naliczony w grudniu 2020 roku tj. miesiącu otrzymania faktury zaliczkowej od wynajmującego i uregulowania zobowiązania wobec wynajmującego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Generalna zasada określająca prawne możliwości odliczenia podatku naliczonego wyrażona jest w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi;

Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Z uwagi na konstrukcję podatku od towarów i usług (opartą na zasadzie potrącalności w danej fazie obrotu), podatek ten jest z punktu widzenia jego podatników neutralny, gdyż pełnią oni jedynie rolę płatników, przerzucając jego ekonomiczny ciężar na kolejnych nabywców, czyli finalnie na konsumentów. Możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związana jest jednak z wykonaniem przez podatnika takich czynności, które podlegają ustawie o podatku od towarów i usług, zaś jeśli dana czynność ustawie tej nie podlega, to nie powstaje ani obowiązek w zakresie podatku należnego, ani uprawnienie w zakresie podatku naliczonego.

Z treści powyższego przepisu wynika, że odliczenie podatku naliczonego przysługuje tylko zarejestrowanym czynnym podatnikom podatku od towarów i usług, jeżeli nabyte towary i usługi służą czynnościom opodatkowanym, tzn. czynnościom, które generują podatek należny. Podkreśla się, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, na określonych zasadach pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast w myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku i sporządzenie informacji podsumowującej, w szczególności dane dotyczące:

1. rodzaju sprzedaży i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, w tym korekty podatku należnego, z podziałem na stawki podatku;

2. kwoty podatku naliczonego obniżającego kwotę podatku należnego, w tym korekty podatku naliczonego;

3. kontrahentów;

4. dowodów sprzedaży i zakupów.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka wynajmuje od 1 stycznia 2021 r. powierzchnię biurowo-magazynową z zapleczem kuchennym i sanitarnym o łącznej powierzchni 467,5 mkw.

Spółka w dniu 2 listopada 2020 r. zawarła z wynajmującym umowę najmu na czas określony 60 miesięcy tj. od dnia 1 stycznia 2021 r. do 31 grudnia 2025 r.

W umowie najmu ustalono płatność czynszu najmu z góry za 60 miesięcy w terminie 14 dni od daty wystawienia faktury przez wynajmującego. Wynajmujący wystawił i doręczył najemcy w dniu 23 grudnia 2020 r. fakturę zaliczkową na kwotę netto 228.000,00 zł plus VAT 52.440,00 zł razem brutto 280.440,00 zł. Spółka w dniu 23 grudnia 2020 r. dokonała przelewu kwoty brutto zł 280.444,00 na konto wynajmującego.

Faktura zaliczkowa ujęta została w rejestrze zakupów VAT za grudzień 2020 r., zwiększając kwotę naliczonego podatku VAT za grudzień 2020 r. o 52.440,00 zł.

Powierzchnia biurowo-magazynowa z zapleczem kuchennym i sanitarnym jest i nadal będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Powierzchnia biurowo-magazynowa z zapleczem kuchennym i sanitarnym wydana została wynajmującemu w dniu 31 grudnia 2020 r.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku VAT z faktury dokumentującej zaliczkę za wynajem.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Na podstawie art. 19a ust. 2 ustawy, w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Przepis art. 19a ust. 3 ustawy stanowi, że usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Zauważyć jednak należy, że w art. 19a ust. 5 cyt. ustawy o VAT, ustawodawca w sposób szczególny uregulował powstanie obowiązku podatkowego dla niektórych usług.

Stosownie do art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu:

a) dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego,

b) świadczenia usług:

- telekomunikacyjnych,

- wymienionych w poz. 24-37, 50 i 51 załącznika nr 3 do ustawy,

- najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze,

- ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia,

- stałej obsługi prawnej i biurowej,

- dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego

- z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług.

Stosownie do art. 19a ust. 7 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności.

Na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem:

1. dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 1b;

2. dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Art. 106i ust. 1 ustawy stanowi, że fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-9.

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy (art. 106i ust. 2 ustawy o VAT).

W świetle art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.

Zgodnie z art. 106i ust. 7 ustawy, faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:

1. dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;

2. otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Przepis ust. 7 pkt 1 nie dotyczy wystawiania faktur w zakresie dostawy i świadczenia usług, o których mowa w art. 19a ust. 3, 4 i ust. 5 pkt 4, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy (art. 106i ust. 8 ustawy o VAT).

W ocenie tut. Organu należy stwierdzić, że wprawdzie kwota 280.440,00 zł (netto 228.000,00 zł plus VAT 52.440,00 zł) została wpłacona przed wykonaniem usługi i określona jest przez wynajmującego mianem zaliczki czynszu najmu za 60 miesięcy, jednakże z umowy najmu zawartej w dniu 1 listopada 2020 r. wynika, że płatność czynszu najmu ustalono z góry za 60 miesięcy w terminie 14 dni od daty wystawienia faktury przez wynajmującego. Fakturę zaliczkową wynajmujący wystawił 23 grudnia 2020 r. Zatem zdaniem tut. Organu dzień 6 stycznia 2021 r. należy uznać za terminu płatności czynszu z tytułu umowy najmu.

Jak wyżej wskazano fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności – w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4 (art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy o VAT).

Zatem skoro strony ustaliły termin płatności czynszu z tytułu świadczonej usługi najmu - 14 dni od daty wystawienia faktury przez wynajmującego czyli 6 stycznia 2021r., to wynajmujący winien wystawić nie później niż do dnia 6 stycznia 2021 r. fakturę dla żądanej w tym terminie od najemcy kwoty z tytułu umowy najmu, w myśl art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy o VAT.

Tak więc w sytuacji, w której strony ustalą, że płatność za najem będzie wymagana po wystawieniu faktury, tak jak to ma miejsce w tej sprawie po upływie 14 dni od jej wystawienia, to uznać należy, że termin płatności upływa dopiero po wystawieniu tej faktury, a w konsekwencji, obowiązek podatkowy powstanie w momencie wystawienia faktury.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca w miesiącu grudniu 2020 r. otrzymał fakturę z tytułu czynszu najmu za 60 miesięcy, powstał z tego tytułu obowiązek podatkowy u wynajmującego, nabyte usługi będą przez Wnioskodawcę wykorzystywane w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych, to Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z „faktury zaliczkowej” w deklaracji VAT za miesiąc grudzień 2020 r.

Stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.