0111-KDIB3-1.4012.694.2021.2.WN

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 sierpnia 2021 r. (data wpływu 9 sierpnia 2021 r.), uzupełnionym pismem z 4 października 2021 r. (data wpływu 9 listopada 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

- uznania za zaliczki i opodatkowania otrzymanych przez Gminę od Właścicieli wpłat, stanowiących partycypację w kosztach realizacji Projektu,

- obowiązku dokumentowania ww. wpłat fakturą VAT (podatek od towarów i usług),

- obowiązku ewidencjonowania ww. wpłat na kasie fiskalnej,

- podstawy opodatkowania w związku z dofinasowaniem otrzymanym przez Gminę z RPO, przeznaczonym na realizację Projektu,

- czy ustalając podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług kwotę dofinansowania z RPO otrzymanego przez Gminę należy skalkulować metodą „w stu”

– jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 9 sierpnia 2021 r., do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

- uznania za zaliczki i opodatkowania otrzymanych przez Gminę od Właścicieli wpłat, stanowiących partycypację w kosztach realizacji Projektu,

- obowiązku dokumentowania ww. wpłat fakturą VAT,

- obowiązku ewidencjonowania ww. wpłat na kasie fiskalnej,

- podstawy opodatkowania w związku z dofinasowaniem otrzymanym przez Gminę z RPO, przeznaczonym na realizację Projektu,

- czy ustalając podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług kwotę dofinansowania z RPO otrzymanego przez Gminę należy skalkulować metodą „w stu”.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 4 października 2021 r. (data wpływu 9 listopada 2021 r.) w związku z wezwaniem Organu z 27 października 2021 r. 0111-KDIB3-1.4012.694.2021.1.WN.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również Gmina) jest jednostką samorządu terytorialnego, zarejestrowaną dla celów podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny.

W dniu 30 marca 2021 r. Gmina zawarła z Województwem Umowę o dofinansowanie w formie zaliczki i refundacji Projektu „…..” (dalej: Projekt) współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Osi priorytetowej 3 Efektywność energetyczna i gospodarka niskoemisyjna w regionie, Działania 3.1 Wspieranie wytwarzania i dystrybucji energii pochodzącej ze źródeł odnawialnych, Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa …. na lata 2014-2020 (dalej: RPO).

W 2021 r. Gmina zamierza w oparciu o współfinansowanie zrealizować Projekt obejmujący dostawę, montaż i eksploatację zestawów fotowoltaicznych na nieruchomościach Właścicieli (dalej: Właściciele), którzy są mieszkańcami gminy.

Dofinansowanie ze RPO wynosić będzie do 50% wydatków kwalifikowanych Projektu, pozostałe wydatki kwalifikowane sfinansuje Gmina oraz mieszkańcy uczestniczący w Projekcie. Dla potrzeb realizacji Projektu Gmina zawrze z mieszkańcami umowy określające wzajemne zobowiązania organizacyjne i finansowe związane z dostawą, montażem i eksploatacją zestawu fotowoltaicznego na nieruchomościach Właścicieli. W celu pokrycia wkładu własnego Gmina uzyska wpłaty od Właścicieli. Właściciele będą zobowiązani do wniesienia wkładu własnego do przedmiotowej inwestycji, w wysokości do 50% kosztów kwalifikowanych wynikających z wartości indywidualnego zestawu fotowoltaicznego wycenionego przez wykonawcę. Kwota udziału finansowego Właścicieli uzależniona będzie od zastosowanego układu instalacyjnego. Do kosztów instalacji włączone zostaną koszty promocji Projektu. W przypadku wystąpienia kosztów niekwalifikowalnych Projektu, czyli kosztów, które nie będą objęte refundacją ze środków RPO, Właściciele zobowiązani będą do ich pokrycia w całości. Podatek VAT w wysokości 8% wartości netto inwestycji stanowi koszt niekwalifikowany. Udział mieszkańców w Projekcie, jest dobrowolny. Wpłaty Właścicieli mają charakter obowiązkowy, zostaną dokonane przelewem na rachunek bankowy Gminy.

Gmina zobowiązuje się do wyłonienia wykonawcy Projektu w drodze postępowania o udzielenie zamówienia publicznego oraz do zabezpieczenia realizacji celu projektu i poprowadzenia spraw formalnych związanych z umową o dofinansowanie (tj.: ustali harmonogram realizacji prac montażowych, sprawować będzie nadzór nad przebiegiem inwestycji, przeprowadzi odbiory końcowe oraz rozliczenie finansowe projektu).

Wykonawca dokona dostawy, montażu i uruchomienia zestawu fotowoltaicznego na nieruchomości Właścicieli. Po zakończeniu prac montażowych, sprzęt i urządzenia wchodzące w skład zestawu fotowoltaicznego, pozostaną własnością Gminy przez cały okres trwania umowy, tj. od dnia podpisania umowy do upływu terminu trwałości projektu, czyli 5 lat od dnia zakończenia realizacji projektu.

Począwszy od terminu zakończenia i odbioru prac montażowych Gmina użyczy nieodpłatnie Właścicielom sprzęt i urządzenia wchodzące w skład zestawu fotowoltaicznego, do korzystania zgodnie z jego przeznaczeniem, do zakończenia okresu trwania umowy.

Po upływie okresu trwania umowy całość zestawu fotowoltaicznego zostanie przekazana nieodpłatnie na własność Właścicieli. Sposób przeniesienia prawa własności zostanie ustalony odrębnym dokumentem.

Faktury dokumentujące wydatki związane z realizacją Projektu będą wystawiane na Gminę i w całości przez nią opłacane.

Realizacja Projektu należy do zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej.

W ww. piśmie z 4 października 2021 r. Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy, odnosząc się do pytań tut. Organu, informując:

a. Czy dofinansowanie będzie mogło zostać wykorzystane wyłącznie na realizację projektu polegającego na wybudowaniu konkretnej instalacji odnawialnych źródeł energii na konkretnym budynku? Czy też środki te pozostaną w dowolnej dyspozycji Gminy tzn. Gmina będzie mogła je przeznaczyć na jakąkolwiek ogólną działalność Gminy?

Dofinansowanie będzie wykorzystane wyłącznie na realizację projektu polegającego na budowie konkretnych instalacji, na konkretnych budynkach wskazanych we wniosku o dofinansowanie. Środki nie pozostają do dowolnej dyspozycji dla Gminy. W całości pokrywają koszty związane z projektem.

b. Czy realizacja projektu o którym mowa we wniosku jest uzależniona od otrzymanego przez Gminę dofinansowania z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020?

Realizacja projektu o którym mowa we wniosku jest uzależniona od otrzymanego przez Gminę dofinansowania.

Gmina otrzymała dofinansowanie, podpisała już umowę z Urzędem Marszałkowskim.

c. Czy Wnioskodawca gdyby nie otrzymał przedmiotowego dofinansowania to i tak zrealizowałby przedmiotowy projekt, jeśli tak, proszę o wskazanie z jakich środków sfinansowałby w takiej sytuacji projekt (czy tylko ze środków własnych Gminy i wpłat mieszkańców)?

W przypadku nie otrzymania środków i braku umowy projekt nie byłby realizowany.

d. Czy w przypadku nie otrzymania przedmiotowego dofinansowania na realizację projektu ulegnie zmianie wysokość wpłat, jakie mieszkańcy muszą ponieść na rzecz Gminy za realizację projektu? Czy wpłaty mieszkańców byłyby wyższe?

W przypadku nie otrzymania przedmiotowego dofinansowania i braku umowy projekt nie byłby realizowany.

e. Kto będzie zawierał umowy z firmami dokonującymi faktycznych usług montażu Instalacji tj. instalacji fotowoltaicznych zlokalizowanych na budynkach mieszkalnych?

Umowy z firmami dokonującymi faktycznych usług montażu Instalacji tj. instalacji fotowoltaicznych zlokalizowanych na budynkach mieszkalnych, będą zawierane przez Gminę.

f. Jakie świadczenie wykona faktyczny wykonawca na rzecz Gminy w ramach zawartej umowy, a jakie Gmina wykona na rzecz mieszkańca?

Faktyczny wykonawca wykona całość prac: dostarczenie oraz montaż instalacji, uruchomienie, zgłoszenie do sieci.

Gmina wyłoniła wykonawcę, oraz sprawuje nadzór nad wykonawcą.

g. Czy umowa z mieszkańcami przewiduje możliwość odstąpienia od umowy zarówno przez mieszkańców jak i przez Gminę? Jeśli tak, to jakie są przesłanki (uregulowania) odnośnie odstąpienia od umowy przez ww. strony.

Umowa z mieszkańcami nie przewiduje możliwość odstąpienia od umowy zarówno przez mieszkańców jak i przez Gminę.

W umowie zawarto uregulowania dotyczące jej rozwiązania, w sytuacji gdy:

1. Właściciele nie realizują zobowiązań wynikających z umowy,

2. brak jest technicznej możliwości dostawy i montażu zestawu fotowoltaicznego.

h. Kto jest uprawniony do sprawowania bieżącego nadzoru nad przebiegiem prac polegających na montażu instalacji wykonywanej przez faktycznego wykonawcę?

Do sprawowania bieżącego nadzoru nad przebiegiem prac polegających na montażu instalacji wykonywanej przez faktycznego wykonawcę uprawniona jest Gmina, która prowadzi nadzór inwestorski nad projektem.

i. Kto jest upoważniony do przeprowadzenia odbioru końcowego zrealizowanych prac inwestycyjnych i podpisania protokołu odbioru końcowego?

Protokół końcowy zakończenia prac podpisuje przedstawiciel Gminy pełniący nadzór inwestorski.

j. Czy mieszkańcy, oprócz wniesienia wkładu własnego, o którym mowa we wniosku, będą ponosić inne koszty związane z projektem?

Wkład własny mieszkańców dotyczy tylko kosztów wskazanych we wniosku.

k. Czy zapłata przez mieszkańców wkładu własnego na realizację przedmiotowej inwestycji, będzie dokonana w całości za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynikać będzie, jakiej konkretnie czynności dotyczy i na czyją rzecz zostanie dokonana

Wpłata wkładu własnego mieszkańców dokonywana jest bezgotówkowo, na wskazany przez Gminę rachunek bankowy otwarty do obsługi przedmiotowego projektu.

Wpłaty dokonywane są z opisem: wkład własny do projektu OZE z imiennym wskazaniem uczestnika.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy otrzymane przez Gminę od Właścicieli wpłaty, stanowiące partycypację w kosztach realizacji Projektu, należy uznać za zaliczki na poczet wynagrodzenia za świadczone przez Gminę usługi i opodatkować je w momencie ich otrzymania?

2. Czy Gmina ma obowiązek dokumentowania fakturą wpłat, o których mowa w pytaniu 1?

3. Czy Gmina ma obowiązek ewidencjonowania na kasie fiskalnej wpłat, o których mowa w pytaniu 1?

4. Czy dofinansowanie otrzymane przez Gminę z RPO, przeznaczone na realizację Projektu, będzie stanowiło podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

5. Czy ustalając podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług kwotę dofinansowania z RPO otrzymanego przez Gminę należy skalkulować metodą „w stu”?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1. Czy otrzymane przez Gminę od Właścicieli wpłaty, stanowiące partycypację w kosztach realizacji Projektu, należy uznać za zaliczki na poczet wynagrodzenia za świadczone przez Gminę usługi i opodatkować je w momencie ich otrzymania?

Należy wskazać, że obowiązek podatkowy zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Natomiast zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem polegającym na tym, że faktura dokumentuje zapłatę, jest faktura dokumentująca uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług.

W kontekście ww. okoliczności można stwierdzić, że wpłaty dokonywane przez Właścicieli należy uznać za zaliczkę na poczet świadczonej przez Gminę usługi dostawy, montażu i eksploatacji zestawów fotowoltaicznych, której zakończenie nastąpi po upływie okresu trwałości projektu. W związku z powyższym obowiązek podatkowy z tytułu wniesionych przez Właścicieli wpłat na poczet wykonania usługi, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, powstanie z chwilą otrzymania tej wpłaty (zaliczki).

2. Czy Gmina ma obowiązek dokumentowania fakturą wpłat, o których mowa w pytaniu 1?

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2 ustawy o VAT, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Stosownie do art. 106b ust. 3 ustawy o VAT, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

- czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT ustawy o VAT, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,

- sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2 ustawy o VAT, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118 ustawy o VAT - jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Świadczone przez Gminę usługi nie będą realizowane na rzecz innego podatnika podatku VAT.

W związku z powyższym, jeżeli usługa została wykonana na rzecz innego podmiotu niż ten, o którym mowa w art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, Gmina jest zobowiązana do dokumentowania takiej sprzedaży fakturą tylko na żądanie nabywcy. Gmina będzie miała obowiązek wystawienia takiej faktury na rzecz uczestnika Projektu, jeżeli żądanie jej wystawienia zostanie zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

3. Czy Gmina ma obowiązek ewidencjonowania na kasie fiskalnej wpłat, o których mowa w pytaniu 1?

Zagadnienia dotyczące zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy użyciu kas rejestrujących niektórych czynności i niektórych grup podatników oraz terminów rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących reguluje Rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (dalej: Rozporządzenie). Podatnik ma prawo do skorzystania ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 2 ust. 1 Rozporządzenia w powiązaniu z poz. 37 załącznika do Rozporządzenia, jeżeli spełnione zostaną warunki:

- zapłata za usługę musi być dokonana w całości za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika,

- z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę musi jednoznacznie wynikać, jakiej konkretnie czynności zapłata dotyczyła oraz

- przedmiotem świadczenia nie są usługi wymienione w § 4 Rozporządzenia.

W sytuacji, gdy Właściciele dokonujący wpłat są osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej, wpłaty wnoszone są w całości na rachunek bankowy Gminy a z prowadzonej ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika jakiej czynności dotyczą, Gmina ma prawo do zwolnienia z obowiązku ich ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

4. Czy dofinansowanie otrzymane przez Gminę z RPO, przeznaczone na realizację Projektu, będzie stanowiło podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Do podstawy opodatkowania VAT zaliczane są dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT.

Zauważyć należy, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę - czy od nabywcy, czy od osoby trzeciej - ważne jest, aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Otrzymane przez Gminę dofinansowanie ze środków RPO może być wykorzystane tylko i wyłącznie w celu realizacji Projektu pn. „…..”. Otrzymana dotacja będzie miała bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez Gminę na rzecz Właścicieli. Kalkulacja wysokości wpłat od Właścicieli będzie uwzględniać otrzymane dofinansowanie.

Dofinansowanie na realizację ww. Projektu wypłacane będzie Gminie w celu umożliwienia realizacji określonej usługi na rzecz mieszkańca, z którym wiąże ją stosunek zobowiązaniowy na podstawie zawartej umowy.

Wobec powyższego, otrzymane przez Gminę dofinansowanie ze środków RPO na realizację Projektu będzie stanowić część podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

5. Czy ustalając podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług kwotę dofinansowania z RPO otrzymanego przez Gminę należy skalkulować metodą „w stu”?

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Z kolei zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy o VAT podstawa opodatkowania nie obejmuje kwoty podatku VAT.

W związku z tym, iż otrzymane przez Gminę dofinansowanie oraz wpłaty Właścicieli na realizację Projektu stanowią wynagrodzenie z tytułu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podstawa opodatkowania i kwota podatku należnego powinna być wyliczona metodą „w stu”. Należne wpłaty od Właścicieli wraz z otrzymanym dofinansowaniem z RPO to kwota brutto, tj. kwota zawierającą podatek należny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Towarami – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi (art. 8 ust. 2a ustawy).

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

- podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

- podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2021 r., poz. 1372), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 cyt. ustawy).

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest podatnikiem VAT czynnym. W dniu 30 marca 2021 r. Gmina zawarła z Województwem Umowę o dofinansowanie w formie zaliczki i refundacji Projektu „….” współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Osi priorytetowej 3 Efektywność energetyczna i gospodarka niskoemisyjna w regionie, Działania 3.1 Wspieranie wytwarzania i dystrybucji energii pochodzącej ze źródeł odnawialnych, Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020.

W 2021 r. Gmina zamierza w oparciu o współfinansowanie zrealizować Projekt obejmujący dostawę, montaż i eksploatację zestawów fotowoltaicznych na nieruchomościach Właścicieli (dalej: Właściciele), którzy są mieszkańcami gminy.

Dofinansowanie ze RPO wynosić będzie do 50% wydatków kwalifikowanych Projektu, pozostałe wydatki kwalifikowane sfinansuje Gmina oraz mieszkańcy uczestniczący w Projekcie. Dla potrzeb realizacji Projektu Gmina zawrze z mieszkańcami umowy określające wzajemne zobowiązania organizacyjne i finansowe związane z dostawą, montażem i eksploatacją zestawu fotowoltaicznego na nieruchomościach Właścicieli. W celu pokrycia wkładu własnego Gmina uzyska wpłaty od Właścicieli. Właściciele będą zobowiązani do wniesienia wkładu własnego do przedmiotowej inwestycji, w wysokości do 50% kosztów kwalifikowanych wynikających z wartości indywidualnego zestawu fotowoltaicznego wycenionego przez wykonawcę. Kwota udziału finansowego Właścicieli uzależniona będzie od zastosowanego układu instalacyjnego. Do kosztów instalacji włączone zostaną koszty promocji Projektu. W przypadku wystąpienia kosztów niekwalifikowalnych Projektu, czyli kosztów, które nie będą objęte refundacją ze środków RPO, Właściciele zobowiązani będą do ich pokrycia w całości. Podatek VAT w wysokości 8% wartości netto inwestycji stanowi koszt niekwalifikowany. Udział mieszkańców w Projekcie, jest dobrowolny. Wpłaty Właścicieli mają charakter obowiązkowy, zostaną dokonane przelewem na rachunek bankowy Gminy.

Gmina zobowiązuje się do wyłonienia wykonawcy Projektu w drodze postępowania o udzielenie zamówienia publicznego oraz do zabezpieczenia realizacji celu projektu i poprowadzenia spraw formalnych związanych z umową o dofinansowanie (tj.: ustali harmonogram realizacji prac montażowych, sprawować będzie nadzór nad przebiegiem inwestycji, przeprowadzi odbiory końcowe oraz rozliczenie finansowe projektu).

Wykonawca dokona dostawy, montażu i uruchomienia zestawu fotowoltaicznego na nieruchomości Właścicieli. Po zakończeniu prac montażowych, sprzęt i urządzenia wchodzące w skład zestawu fotowoltaicznego, pozostaną własnością Gminy przez cały okres trwania umowy, tj. od dnia podpisania umowy do upływu terminu trwałości projektu, czyli 5 lat od dnia zakończenia realizacji projektu.

Począwszy od terminu zakończenia i odbioru prac montażowych Gmina użyczy nieodpłatnie Właścicielom sprzęt i urządzenia wchodzące w skład zestawu fotowoltaicznego, do korzystania zgodnie z jego przeznaczeniem, do zakończenia okresu trwania umowy.

Po upływie okresu trwania umowy całość zestawu fotowoltaicznego zostanie przekazana nieodpłatnie na własność Właścicieli. Sposób przeniesienia prawa własności zostanie ustalony odrębnym dokumentem.

Faktury dokumentujące wydatki związane z realizacją Projektu będą wystawiane na Gminę i w całości przez nią opłacane.

Realizacja Projektu należy do zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej.

Dofinansowanie będzie wykorzystane wyłącznie na realizację projektu polegającego na budowie konkretnych instalacji, na konkretnych budynkach wskazanych we wniosku o dofinansowanie. Środki nie pozostają do dowolnej dyspozycji dla Gminy. W całości pokrywają koszty związane z projektem.

Realizacja projektu, o którym mowa we wniosku, jest uzależniona od otrzymanego przez Gminę dofinansowania.

Gmina otrzymała dofinansowanie, podpisała już umowę z Urzędem Marszałkowskim.

W przypadku nie otrzymania środków i braku umowy projekt nie byłby realizowany.

W przypadku nie otrzymania przedmiotowego dofinansowania i braku umowy projekt nie byłby realizowany.

Umowy z firmami dokonującymi faktycznych usług montażu Instalacji tj. instalacji fotowoltaicznych zlokalizowanych na budynkach mieszkalnych, będą zawierane przez Gminę.

Faktyczny wykonawca wykona całość prac: dostarczenie oraz montaż instalacji, uruchomienie, zgłoszenie do sieci.

Gmina wyłoniła wykonawcę, oraz sprawuje nadzór nad wykonawcą.

Umowa z mieszkańcami nie przewiduje możliwość odstąpienia od umowy zarówno przez mieszkańców jak i przez Gminę.

W umowie zawarto uregulowania dotyczące jej rozwiązania, w sytuacji gdy:

1. Właściciele nie realizują zobowiązań wynikających z umowy,

2. brak jest technicznej możliwości dostawy i montażu zestawu fotowoltaicznego.

Do sprawowania bieżącego nadzoru nad przebiegiem prac polegających na montażu instalacji wykonywanej przez faktycznego wykonawcę uprawniona jest Gmina, która prowadzi nadzór inwestorski nad projektem.

Protokół końcowy zakończenia prac podpisuje przedstawiciel Gminy pełniący nadzór inwestorski.

Wkład własny mieszkańców dotyczy tylko kosztów wskazanych we wniosku.

Wpłata wkładu własnego mieszkańców dokonywana jest bezgotówkowo, na wskazany przez Gminę rachunek bankowy otwarty do obsługi przedmiotowego projektu.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy sformułowane w pytaniu oznaczonym nr 1 dotyczą kwestii, czy otrzymane przez Gminę od Właścicieli wpłaty, stanowiące partycypację w kosztach realizacji Projektu, należy uznać za zaliczki na poczet wynagrodzenia za świadczone przez Gminę usługi i opodatkować je w momencie ich otrzymania.

W tym miejscu należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność, tj. dostawa towaru bądź usługa, a nie zapłata. Wyjątkiem jest uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług.

W niniejszej sprawie czynnością, jakiej Gmina dokona na rzecz mieszkańca – właściciela nieruchomości biorącego udział w Projekcie, będzie wykonanie usługi polegającej na dostawie i montażu zestawów fotowoltaicznych, na poczet której Gmina pobierze określoną w umowie wpłatę – wkładu własnego, zgodnie z zawartymi z mieszkańcami umowami.

Wpłaty wnoszone przez mieszkańców – właścicieli nieruchomości biorących udział w Projekcie nie pozostają „w oderwaniu” od czynności, które zostaną wykonane przez Gminę na rzecz mieszkańców – zachodzi bowiem związek pomiędzy wnoszonymi wpłatami, a zobowiązaniem się Gminy do wykonania określonych czynności na rzecz mieszkańców (tj. montażu instalacji fotowoltaicznych). Należy zauważyć, że we wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy wnoszonymi wpłatami, a zindywidualizowanym świadczeniem na rzecz uczestnika programu, które ma zostać wykonane przez Wnioskodawcę. Należy również zauważyć, że stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, Gmina zawierając umowę z Wykonawcą na montaż instalacji fotowoltaicznych oraz umowy z uczestnikami Projektu (mieszkańcami), wchodzi w rolę świadczącego usługę. Tym samym, wpłaty otrzymywane przez Gminę od poszczególnych mieszkańców będą stanowiły wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez nią usług na rzecz mieszkańców.

W konsekwencji, dokonywane przez mieszkańców wpłaty na poczet wkładu własnego z tytułu uczestnictwa w Projekcie dotyczyć będą świadczenia usługi dostawy i montażu instalacji fotowoltaicznych, co wskazuje, że świadczenia, co do których Gmina zobowiązała się w ramach podpisanych z mieszkańcami umów, stanowić będą odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z przywołanym na wstępie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Gmina w związku z ww. czynnościami występuje w charakterze podatnika podatku VAT.

Zatem otrzymane przez Gminę wpłaty mieszkańców z tytułu wkładu własnego w związku z realizacją zadań w ramach projektu będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT jako wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług.

Odnosząc się do momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu otrzymanych przez Gminę od Mieszkańców wpłat należy wskazać, że obowiązek podatkowy, zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji zaliczki. Mały słownik języka polskiego PWN” pod redakcją Elżbiety Sobol, Warszawa 1994, definiuje słowo „zaliczka” jako „część należności wpłacana lub wypłacana z góry na poczet tej należności”. Z przytoczonej definicji wynika więc, że zaliczka wiąże się z przekazaniem środków pieniężnych do dyspozycji kontrahenta na poczet przyszłego świadczenia.

Zatem, aby zapłatę na poczet przyszłych należności uznać za zaliczkę, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

- zapłata musi zostać dokonana na poczet konkretnej transakcji, tj. przyszłe świadczenie powinno być określone co do rodzaju w sposób jednoznaczny (określone powinny być cechy identyfikujące rodzaj towaru bądź usługi),

- konkretyzacja przyszłego świadczenia powinna być wystarczająco dokładna dla określenia zasad opodatkowania świadczenia, tj. w szczególności należy móc określić miejsce świadczenia i stawkę opodatkowania,

- w momencie dokonania zaliczki strony nie mają intencji zmiany świadczenia w przyszłości.

Jednocześnie należy wskazać, że zaliczka, przedpłata nie tworzą samodzielnego bytu podatkowego, lecz są ściśle związane z konkretnym świadczeniem i nie można rozpatrywać ich jako czynności „oderwanej” od sprzedaży. Nie są one dodatkowymi czynnościami, lecz są integralnie związane z dostawą towarów lub świadczeniem usług, na poczet których zostały uiszczone. W przypadku zaliczek, przedpłat ustawa określa jedynie inny moment powstania obowiązku podatkowego, niż w przypadku sprzedaży dokonywanej bez pobrania zaliczki.

Mając powyższe na uwadze należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem polegającym na tym, że faktura dokumentuje zapłatę, jest faktura dokumentująca uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług, natomiast w pozostałych przypadkach faktura zawsze dokumentuje czynność, a nie płatność, gdyż opodatkowaniu podlega właśnie czynność.

W niniejszej sprawie czynnością, jaką Wnioskodawca dokona na rzecz Mieszkańca, będzie – zgodnie z zawartą umową – przedmiotowa usługa polegająca na dostawie, montażu i uruchomieniu zestawu fotowoltaicznego, które począwszy od terminu zakończenia i odbioru prac montażowych, Gmina przekaże Mieszkańcowi do korzystania zgodnie z ich przeznaczeniem do zakończenia okresu trwania Umowy, z kolei wraz z upływem okresu trwania Umowy całość Instalacji stanie się własnością Mieszkańca.

W kontekście ww. okoliczności należy stwierdzić, że wpłaty mieszkańców pozostają w bezpośrednim związku ze świadczeniem usług realizowanych na rzecz tychże mieszkańców. Tym samym wpłaty dokonywane przez mieszkańców na poczet wykonania przez Wnioskodawcę przedmiotowej usługi będą stanowiły wynagrodzenie, w związku z otrzymaniem którego po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązek podatkowy.

Zatem wpłaty dokonywane przez Mieszkańców przed realizacją usługi należy uznać za zaliczkę na poczet świadczonej ww. usługi, której zakończenie nastąpi po upływie okresu trwałości projektu (okresu trwania Umowy). W związku z powyższym obowiązek podatkowy z tytułu wniesionej przez Mieszkańca wpłaty na poczet wykonania ww. usługi, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, powstanie z chwilą otrzymania tej wpłaty (zaliczki).

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 1, należało uznać za prawidłowe.

W dalszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii dokumentowania fakturą VAT wpłat mieszkańców na poczet usługi montażu instalacji fotowoltaicznych, tj. czy po otrzymaniu wpłat od mieszkańców Gmina ma obowiązek wystawić fakturę VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Zgodnie z art. 106a pkt 1 lit. a ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów.

Stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2. wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku od towarów i usług, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

Stosownie do art. 106b ust. 2 ustawy podatnik jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Na podstawie art. 106b ust. 3 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem:

a) czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4,

b) czynności, o których mowa w art. 106a pkt 3 i 4,

1a) otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem:

a) przypadku, gdy zapłata dotyczy czynności, o których mowa w art. 19a ust. 1b i ust. 5 pkt 4 oraz art. 106a pkt 3 i 4,

b) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

2. sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

- jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Generalnie ustawodawca nie nakłada na podatników obowiązku wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż zwolnioną od podatku na podstawie przepisów ustawy lub rozporządzeń wykonawczych do niej oraz sprzedaż realizowaną na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT, chyba że wystąpią przesłanki wskazane w art. 106b ust. 3 ustawy, tj. osoba ta (nabywca) wystąpi w przewidywanym w przepisie terminie z żądaniem wystawienia faktury.

Z okoliczności sprawy nie wynika aby świadczone przez Gminę usługi były realizowane na rzecz innego podatnika podatku VAT, ale na rzecz mieszkańców – osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, jeżeli usługa zostanie wykonana na rzecz innego podmiotu niż ten, o którym mowa w art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, Wnioskodawca będzie zobowiązany do dokumentowania takiej sprzedaży fakturą tylko na żądanie Mieszkańca – uczestnika projektu, jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2, że cyt. „usługa została wykonana na rzecz innego podmiotu niż ten, o którym mowa w art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, Gmina jest zobowiązana do dokumentowania takiej sprzedaży fakturą tylko na żądanie nabywcy. Gmina będzie miała obowiązek wystawienia takiej faktury na rzecz uczestnika Projektu, jeżeli żądanie jej wystawienia zostanie zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.” należy uznać za prawidłowe.

Wnioskodawca powziął również wątpliwość wyrażoną, w pytaniu oznaczonym nr 3, czy Gmina ma obowiązek ewidencjonowania na kasie fiskalnej wpłat, o których mowa w pytaniu 1.

Odnosząc się do obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących należy wskazać, że wynika on z zapisu art. 111 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem jednym z podstawowych kryteriów decydujących o obowiązku ewidencjonowania sprzedaży za pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Oznacza to, że nie podlega obowiązkowi prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej świadczenie usług w części, w jakiej te czynności są opłacane przez inne podmioty niż osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej.

Na mocy delegacji ustawowej zawartej w art. 111 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić, w drodze rozporządzenia, na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1, oraz określić warunki korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa (…).

Kwestie dotyczące zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy użyciu kas rejestrujących niektórych czynności i niektórych grup podatników oraz terminów rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz.U. z 2018 r., poz. 2519 ze zm.), zwane dalej rozporządzeniem.

W myśl § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2021 r., czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

W części II załącznika do ww. rozporządzenia – sprzedaż dotycząca szczególnych czynności – w pozycji 37 wymieniono świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli świadczący usługę otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła.

Niezależnie od wysokości osiągniętych obrotów czy też świadczonych czynności ustawodawca wykluczył jednak z prawa do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania sprzedaż usług i towarów, które szczegółowo zostały określone w § 4 powołanego rozporządzenia.

Z powyższego wynika, że aby podatnik miał możliwość skorzystać z prawa do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 2 ust. 1 w powiązaniu z poz. 37 załącznika do ww. rozporządzenia muszą łącznie zostać spełnione następujące warunki:

- świadczący usługę otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika;

- z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła;

- podatnik nie dokonuje dostaw towarów, ani nie świadczy usług określonych w § 4 rozporządzenia.

Niewystąpienie jednego z ww. warunków oznacza brak możliwości zastosowania zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowania kasy rejestrującej.

Prawo do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących na mocy § 2 ust. 1 w powiązaniu z poz. 37 załącznika do ww. rozporządzenia, przysługuje więc w sytuacji, gdy zapłata za świadczone usługi w całości następuje za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika. Istotne jest, aby było możliwe zidentyfikowanie transakcji, której zapłata dotyczy. Wyrażenie „w całości” odnosi się do poszczególnych usług świadczonych przez podatnika. Taka konstrukcja przepisu powoduje, że zwolnieniu nie podlega usługa, za którą zapłacono częściowo gotówką, a częściowo za pośrednictwem banku lub poczty. Warunkiem zwolnienia jest bowiem to, aby konkretna usługa została w całości zapłacona za pośrednictwem banku lub poczty oraz by było możliwe zidentyfikowanie transakcji, której zapłata dotyczy.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy faktycznie Mieszkańcy dokonujący wpłat będą osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej, a wpłata wnoszona będzie w całości za pośrednictwem banku na wyodrębniony rachunek bankowy Gminy oraz z prowadzonej ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynikać będzie jakiej konkretnie czynności dotyczy, to Gmina będzie miała prawo do zwolnienia z obowiązku jej ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia, w powiązaniu z poz. 37 załącznika do ww. rozporządzenia.

Wobec powyższego, stanowisko Gminy w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Wnioskodawca ma także wątpliwości w kwestii wskazania czy dofinansowanie otrzymane przez Gminę z RPO, przeznaczone na realizację Projektu, będzie stanowiło podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług (pytanie nr 4).

W okolicznościach przedstawionych w przedmiotowej sprawie, na podstawie umowy o dofinansowanie w oparciu o poniesione w tym zakresie koszty Gmina otrzymuje dofinansowanie do Projektu.

Jak wynika z treści art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Należy wskazać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów, czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencję, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Należy stwierdzić, że przekazane Wnioskodawcy środki finansowe na dofinansowanie Projektu ze środków RPO również mają bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę usług wykonywanych w ramach Projektu.

Z okoliczności sprawy wynika bowiem, że dofinansowanie będzie wykorzystane wyłącznie na realizację projektu polegającego na budowie konkretnych instalacji, na konkretnych budynkach wskazanych we wniosku o dofinansowanie. Środki nie pozostają do dowolnej dyspozycji dla Gminy. Pokrywają one koszty związane z projektem. Realizacja projektu, o którym mowa we wniosku jest uzależniona od otrzymanego przez Gminę dofinansowania.

Gmina otrzymała dofinansowanie, podpisała już umowę z Urzędem Marszałkowskim. W przypadku nie otrzymania środków i braku umowy projekt nie byłby realizowany.

Zatem dofinansowanie zostało udzielone na pokrycie określonej części kosztów kwalifikowalnych Projektu, a tym samym na pokrycie kosztów związanych z zakupem, montażem i uruchomieniem ww. instalacji. Gmina nie może przeznaczyć dofinansowania na inny cel niż Projekt, o którym mowa we wniosku.

Wobec powyższego należy uznać, że kwota otrzymanego dofinansowania stanowi istotną część realizowanego przez Gminę Projektu i pozostaje w bezpośredniej korelacji z płatnością po stronie mieszkańców. Gdyby Gmina nie otrzymała dofinansowania Projekt nie byłby realizowany na ich rzecz w przewidzianym aktualnie zakresie.

Dofinansowanie na realizację ww. Projektu zostało przyznane Wnioskodawcy bezpośrednio w celu umożliwienia mu realizacji określonej usługi na rzecz Mieszkańca, z którym (którą) wiąże go stosunek zobowiązaniowy na podstawie zawartej umowy. Tym samym przyznane Wnioskodawcy dofinansowanie należy uznać za ściśle i bezpośrednio związane z konkretnymi usługami bezpośrednio wykonywanymi przez Gminę na rzecz mieszkańców.

Nie ulega wątpliwości, że właściciel nieruchomości nie musi płacić „pełnej” ceny usługi właśnie z powodu pokrycia jej częściowo dotacją (dofinansowaniem). Zatem stwierdzić należy, że przekazane Wnioskodawcy środki finansowe z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego na realizację Projektu w formie dotacji mają bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę ww. usług na rzecz mieszkańców.

W konsekwencji biorąc pod uwagę obowiązujące przepisy prawa oraz odnosząc je do okoliczności sprawy należy stwierdzić, że otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie od podmiotu trzeciego na realizację Projektu należy uznać za część składową podstawy opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług montażu Instalacji na rzecz mieszkańców biorących udział w Projekcie. Otrzymane dofinansowanie stanowi zatem dopłatę do ceny świadczonej na rzecz danego właściciela nieruchomości usługi (wynagrodzenie za wyświadczoną usługę otrzymane od podmiotu trzeciego), a nie zwrot poniesionych kosztów. Tym samym ww. dofinansowanie stanowi podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi również kwestia czy ustalając podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, kwotę dofinansowania z RPO otrzymanego przez Gminę należy skalkulować metodą „w stu” (pytanie nr 5).

Regulacje dotyczące podatku od towarów i usług – w kontekście uznawania określonych wartości za kwoty netto, bądź brutto – są zawarte w przepisach ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (Dz. U. z 2019 r., poz. 178). Artykuł 3 ust. 1 pkt 1 tej ustawy stanowi, że cena oznacza wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę. Stosownie zaś do treści ust. 2 tego artykułu, w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym. Przez cenę rozumie się również stawkę taryfową. Te przepisy przyjmują zatem jako zasadę, że cena jest kwotą brutto.

Wskazać w tym miejscu należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny, trzeba mieć jednak na względzie, że ustawodawca dopuszcza, możliwość obliczenia podatku zarówno metodą „do stu” jak też metodą „w stu”.

Natomiast, rozstrzygnięcie, według której metody należy obliczyć podatek należny od danej transakcji, uzależnione jest od tego jak strony transakcji ustaliły kwotę należną sprzedawcy z tytułu transakcji. Jeżeli bowiem strony ustalą, że należna sprzedawcy kwota jest kwotą netto (tzn. niezawierającą w sobie należnego podatku), to kwotę należnego podatku należy obliczyć według metody „do stu”. Jeżeli natomiast ustalona w umowie należność dla sprzedawcy/usługodawcy od nabywcy/usługobiorcy, jest jedyną i całą należnością jaką ten ostatni winien uiścić, to tę umówioną kwotę należy potraktować jako kwotę brutto a podatek należny trzeba obliczyć według metody „w stu”.

Trzeba w tym miejscu zauważyć, że choć powyższe rozważania odnoszą się do relacji sprzedawca – nabywca, to jednak uzasadnionym jest przyjęcie, że zachowują one swoją aktualność w odniesieniu do otrzymywanych wpłat, podlegających opodatkowaniu.

Mając na uwadze powołane wcześniej przepisy jak też wskazane okoliczności przedstawione we wniosku, że otrzymane w przedmiotowej sprawie wpłaty od mieszkańców jak również otrzymana dotacja mają związek z realizowanym projektem i Gmina powinna je opodatkować, przy czym kwota podatku należnego powinna być wyliczona metodą „w stu”, traktując otrzymane wynagrodzenie jako kwotę brutto, tj. kwotę zawierającą podatek należny.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 5 jest prawidłowe.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu sprawy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy niniejsza interpretacja traci swą aktualność.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przypisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinie zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się do błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawą.