0113-KDIPT1-3.4012.563.2021.2.MK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 9 lipca 2021 r. (data wpływu 14 lipca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 20 września 2021 r. (data wpływu 21września 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

- zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT (podatek od towarów i usług) sprzedaży działek zabudowanych o nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)`, `(...)`i nr `(...)`,

- zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek niezabudowanych o nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)`,

- uznania Wnioskodawczyni za jedynego podatnika podatku VAT z tytułu dostawy działek zabudowanych oraz działek niezabudowanych

– jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

14 lipca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej od towarów i usług w zakresie:

- zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek zabudowanych o nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)`, `(...)`i nr `(...)`,

- zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek niezabudowanych o nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)`,

- uznania Wnioskodawczyni za jedynego podatnika podatku VAT z tytułu dostawy działek zabudowanych oraz działek niezabudowanych.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 20 września 2021 r. w zakresie doprecyzowania opisu sprawy, wskazania przedmiotu wniosku oraz o brakującą opłatę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku).

Małżonkowie J. i J. K. nabyli do majątku wspólnego w roku 1997 prawo użytkowania wieczystego nieruchomości. W tym samym roku J. K. rozpoczął działalność gospodarczą z wykorzystaniem tych gruntów. W roku 1998 doszło do przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności.

W dniu 1 stycznia 2011 r. rozpoczęła prowadzenie działalności Wnioskodawczyni J. K. przejmując od męża wszystkie składniki majątku wykorzystywane przez niego w działalności, J. K. zaprzestaje w tym dniu prowadzenie działalności. Działalność gospodarcza polega na prowadzeniu ośrodka wypoczynkowego i usług turystycznych.

Budynki wchodzące w skład ośrodka zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych w dniu 31.12.2010.

W kwietniu 2017 roku w związku z rozwodem małżonkowie dokonali podziału majątku w wyniku czego nabyli udziały po 14 w każdym składniku tego majątku, w tym we wszystkich działkach i budynkach które wchodzą w skład ośrodka wypoczynkowego.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą wykorzystując w niej wszystkie składniki majątku, a więc także te, które w wyniku podziału przypadły mężowi (w 14).

W styczniu 2019 roku zmarł J. K., a jego udział w ww. składnikach majątku odziedziczyła córka K. Ś. (akt poświadczenia dziedziczenia z dnia 18.02.2019). K. Ś. nie jest w żaden sposób zaangażowana w prowadzenie ośrodka - od 01.01.2011 do dnia dzisiejszego działalność prowadzona jest wyłącznie przez Wnioskodawczynię z wykorzystaniem wszystkich składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej. W skład tego majątku wchodzą dwie nieruchomości, jedna składa się z 12 działek ewidencyjnych; druga - z jednej działki ewidencyjnej, z czego 9 działek jest zabudowanych, a 4 - niezabudowane. Podział na działki nie był dokonany w związku ze sprzedażą nieruchomości.

Nieruchomości są podzielone na te działki od wielu lat.

Działki zabudowane:

1. działka nr `(...)` - zabudowana 2 budynkami:

a. stacja pomp (rodzaj wg. KŚT: budynki przemysłowe) - rok budowy 1986,

b. inny budynek przemysłowy (rodzaj wg. KŚT: budynki przemysłowe) - rok budowy 1990.

2. działka nr `(...)` - zabudowana 8 budynkami:

a. inny budynek magazynowy (rodzaj wg. KŚT: zbiorniki, silosy i budynki magazynowe) - rok budowy 1974,

b. inny budynek magazynowy (rodzaj wg. KŚT: zbiorniki, silosy i budynki magazynowe) - rok budowy 1991,

c. 6 domków kempingowych (rodzaj wg. KŚT: pozostałe budynki niemieszkalne) - rok budowy 1975.

3. działka nr `(...)` - zabudowana budynkiem letniskowym (rodzaj wg. KŚT: budynki mieszkalne) - rok budowy 1975.

4. działka nr `(...)` - zabudowana 2 domkami kempingowymi (rodzaj wg. KŚT: pozostałe budynki niemieszkalne) - rok budowy 1972.

5. działka nr `(...)` - zabudowana 7 domkami kempingowymi (rodzaj wg. KŚT: pozostałe budynki niemieszkalne) - rok budowy 1975.

6. działka nr `(...)` - zabudowana 4 budynkami zakwaterowania turystycznego (rodzaj wg. KŚT: pozostałe budynki niemieszkalne) - rok budowy 1999 (1), 2000 (3).

7. działka nr `(...)` - zabudowana 23 obiektami budowlanymi:

a. inny budynek handlowo-usługowy (rodzaj wg. KŚT: budynki handlowo-usługowe) - rok budowy 1992,

b. 3 budynki nie określone innym atrybutem FSB (rodzaj wg. KŚT: pozostałe budynki niemieszkalne) - rok budowy 1991 (2), 1996 (1),

c. stacja pomp (rodzaj wg. KŚT: budynki przemysłowe) - rok budowy 1991,

d. inny budynek przemysłowy (rodzaj wg. KŚT: budynki przemysłowe) - rok budowy 1991,

e. toaleta publiczna (rodzaj wg. KŚT: pozostałe budynki niemieszkalne) - rok budowy 1975,

f. 16 domków kempingowych (rodzaj wg. KŚT: pozostałe budynki niemieszkalne) - rok budowy - roku budowy 1973 (4), 1975 (9), 1989 (3).

8. działka nr `(...)` - zabudowana 8 domkami kempingowych (rodzaj wg. KŚT: pozostałe budynki niemieszkalne) - rok budowy 1972.

9. działka nr `(...)`jest utwardzona (wyłożona płytami betonowymi).

Wszystkie budynki są aktualnie wykorzystywane i są w dobrym stanie technicznym z wyjątkiem 8 domków kempingowych, które nie są skanalizowane (ale mają dachy, ściany itp.).

Działki niezabudowane:

1. działka nr `(...)` - niezabudowana (użytek gruntowy Bp - zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy),

2. działka nr `(...)` - niezabudowana (użytek gruntowy Ls - las),

3. działka nr `(...)` - niezabudowana (użytek gruntowy Bp - zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy).

4. działka nr `(...)` - niezabudowana (użytek gruntowy Bp - zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy).

Dla terenu, na którym są położone niezabudowane działki nie został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, dla działek niezabudowanych nie zastały także wydane warunki zabudowy i przed sprzedażą nie będą na nich poczynione żadne nakłady. W stosunku do nich nie są także prowadzone żadne działania administracyjne związane z jakimkolwiek procesem inwestycyjnym.

Wnioskodawczyni planuje dokonać sprzedaży opisanych wyżej nieruchomości; łącznie będą to 4 transakcje. Pierwsza z nich została dokonana 30 czerwca 2021 roku; zostały sprzedane trzy działki zabudowane nr `(...)`, `(...)` i `(...)` oraz jedna niezabudowana działka nr `(...)`. Kolejne 3 transakcje będą dokonane w roku 2021.

Na pytania zawarte w wezwaniu o treści:

1. Czy jest Pani czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT?

2. W ramach jakich czynności zostały nabyte przez Panią przedmiotowe nieruchomości objęte zakresem wniosku:

- opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,

- zwolnionych od podatku od towarów i usług,

- niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

3. Czy przysługiwało Pani prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia działek, o których mowa we wniosku? Jeżeli nie, to należy wskazać przyczyny.

Odpowiedzi na poniższe pytania należy udzielić odrębnie dla każdej z działek objętej zakresem wniosku.

4. Proszę wskazać do jakich czynności wykorzystywała/wykorzystuje Pani działki zabudowane wraz z znajdującymi się na nich zabudowaniami, tj. czy do czynności:

- opodatkowanych podatkiem VAT,

- zwolnionych od podatku VAT,

- niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT?

5. Proszę wskazać do jakich czynności wykorzystywała/wykorzystuje Pani działki niezabudowane, tj. czy do czynności:

- opodatkowanych podatkiem VAT,

- zwolnionych od podatku VAT,

- niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT?

6. Proszę wskazać w odniesieniu do każdego z budynków i budowli posadowionych na działkach zabudowanych czy stanowi budynek, budowle – w rozumieniu art. 3 pkt 2 i pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333, z późn. zm.) – lub ich części? Przy czym, przez pojęcie:

· budynek - należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

· budowlę - należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwałe związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

7. Czy budynki posadowione na działkach zabudowanych są trwale związane z gruntem?

8. Czy od momentu nabycia do momentu planowanej dostawy ponosiła/będzie ponosiła Pani wydatki na ulepszenie budynków i budowli posadowionych na działkach zabudowanych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym? Jeżeli tak, to należy wskazać:

a. W jakim okresie były ponoszone te wydatki?

b. Czy stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej budynku/budowli?

c. Czy w stosunku do tych wydatków przysługiwało Pani prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

d. Do jakich czynności był wykorzystywany ulepszone budynek/budowle, tj. czy do czynności:

- opodatkowanych podatkiem VAT,

- zwolnionych od podatku VAT,

- czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT?

e. Czy po zakończonych ulepszeniach do momentu planowanej dostawy wystąpiło/wystąpi pierwsze zasiedlenie tych budynków/budowli w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy? Jeśli tak to proszę wskazać:

- dzień, miesiąc i rok,

- kto dokonał/dokona pierwszego zasiedlenia budynku po jego ulepszeniu?

- czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem ulepszonego budynku a momentem sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata?

f. W jaki sposób ww. budynki/budowle były użytkowane po dokonaniu ulepszeń?

Wnioskodawczyni udzieliła następujących odpowiedzi:

Ad 1) Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem VAT.

Ad 2) Wszystkie działki gruntu opisane we wniosku zostały nabyte do majątku wspólnego Wnioskodawczyni i jej męża w roku 1997, a po zakupie zostały włączone do działalności gospodarczej prowadzonej przez męża. Nabycie nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. W dniu 1 stycznia 2011 r. Wnioskodawczyni rozpoczęła prowadzenie dzielności gospodarczej przejmując od męża wszystkie składniki majątku wykorzystywane przez niego w działalności. Przejęcie tych składników nie zostało opodatkowane podatkiem VAT.

Ad 3) Ponieważ nabycie wszystkich działek nie zostało opodatkowane podatkiem VAT, to Wnioskodawczyni nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu ich nabycia.

Ad 4) Działki zabudowane są wykorzystywane do następujących czynności:

1. działka nr `(...)` - zabudowana 2 budynkami:

a) stacja pomp (rodzaj wg. KŚT: budynki przemysłowe) - do czynności opodatkowanych VAT,

b) inny budynek przemysłowy (rodzaj wg. KŚT: budynki przemysłowe) - do czynności opodatkowanych VAT.

2. działka nr `(...)` - zabudowana 8 budynkami:

a) inny budynek magazynowy (rodzaj wg. KŚT: zbiorniki, silosy i budynki magazynowe) - do czynności opodatkowanych VAT,

b) inny budynek magazynowy (rodzaj wg. KŚT: zbiorniki, silosy i budynki magazynowe) - do czynności opodatkowanych VAT,

c) 6 domków kempingowych (rodzaj wg. KŚT: pozostałe budynki niemieszkalne) - budynki nie są wykorzystywane z uwagi na zły stan techniczny budynków.

3. działka nr `(...)` - zabudowana budynkiem letniskowym (rodzaj wg. KŚT: budynki mieszkalne) - budynek nie jest wykorzystywany z uwagi na zły stan techniczny.

4. działka nr `(...)` - zabudowana 2 domkami kempingowymi (rodzaj wg. KŚT: pozostałe budynki niemieszkalne) - budynki nie są wykorzystywane z uwagi na zły stan techniczny.

5. działka nr `(...)` - zabudowana 7 domkami kempingowymi (rodzaj wg. KŚT: pozostałe budynki niemieszkalne) - do czynności opodatkowanych VAT.

6. działka nr `(...)` - zabudowana 4 budynkami zakwaterowania turystycznego (rodzaj wg. KŚT: pozostałe budynki niemieszkalne) - do czynności opodatkowanych VAT.

7. działka nr `(...)` - zabudowana 23 obiektami budowlanymi:

a) inny budynek handlowo-usługowy (rodzaj wg. KŚT: budynki handlowo-usługowe) - do czynności opodatkowanych VAT,

b) 3 budynki nie określone innym atrybutem FSB (rodzaj wg. KŚT: pozostałe budynki niemieszkalne) - do czynności opodatkowanych VAT,

c) stacja pomp (rodzaj wg. KŚT: budynki przemysłowe) - do czynności opodatkowanych VAT,

d) inny budynek przemysłowy (rodzaj wg. KŚT: budynki przemysłowe) - do czynności opodatkowanych VAT,

e) toaleta publiczna (rodzaj wg. KŚT: pozostałe budynki niemieszkalne) - do czynności opodatkowanych VAT,

f) 16 domków kempingowych (rodzaj wg. KŚT: pozostałe budynki niemieszkalne) - do czynności opodatkowanych VAT.

8. działka nr `(...)` - zabudowana 8 domkami kempingowych (rodzaj wg. KŚT: pozostałe budynki niemieszkalne) do czynności opodatkowanych VAT.

9. działka nr `(...)`jest utwardzona (wyłożona płytami betonowymi) - do czynności opodatkowanych VAT.

Ad 5) Działki niezabudowane są wykorzystywane do następujących czynności:

1. działka nr `(...)` (użytek gruntowy Bp - zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy) - do czynności opodatkowanych VAT,

2. działka nr `(...)` (użytek gruntowy Ls - las) - do czynności opodatkowanych VAT,

3. działka nr `(...)` (użytek gruntowy Bp - zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy) - do czynności opodatkowanych VAT,

4. działka nr `(...)` (użytek gruntowy Bp - zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy) - do czynności opodatkowanych VAT.

Ad 6) Budynki trwale związane z gruntem są posadowione na działkach:

1. działka nr `(...)` - zabudowana 2 budynkami:

a) stacja pomp (rodzaj wg. KŚT: budynki przemysłowe) - trwale związany z gruntem,

b) inny budynek przemysłowy (rodzaj wg. KŚT: budynki przemysłowe) - trwale związany z gruntem.

2. działka nr `(...)` - zabudowana 8 budynkami:

a) inny budynek magazynowy (rodzaj wg. KŚT: zbiorniki, silosy i budynki magazynowe) - trwale związany z gruntem,

b) inny budynek magazynowy (rodzaj wg. KŚT: zbiorniki, silosy i budynki magazynowe) - trwale związany z gruntem,

c) 6 domków kempingowych (rodzaj wg. KŚT: pozostałe budynki niemieszkalne) - trwale związane z gruntem.

3. działka nr `(...)` - zabudowana budynkiem letniskowym (rodzaj wg. KŚT: budynki mieszkalne) - trwale związany z gruntem.

4. działka nr `(...)` - zabudowana 2 domkami kempingowymi (rodzaj wg. KŚT: pozostałe budynki niemieszkalne) - trwale związane z gruntem.

5. działka nr `(...)` - zabudowana 7 domkami kempingowymi (rodzaj wg. KŚT: pozostałe budynki niemieszkalne) - trwale związane z gruntem.

6. działka nr `(...)` - zabudowana 4 budynkami zakwaterowania turystycznego (rodzaj wg. KŚT: pozostałe budynki niemieszkalne) - trwale związane z gruntem.

7. działka nr `(...)` - zabudowana 23 obiektami budowlanymi:

a) inny budynek handlowo-usługowy (rodzaj wg. KŚT: budynki handlowo-usługowe) - trwale związany z gruntem,

b) 3 budynki nie określone innym atrybutem FSB (rodzaj wg. KŚT: pozostałe budynki niemieszkalne) - trwale związane z gruntem,

c) stacja pomp (rodzaj wg. KŚT: budynki przemysłowe) - trwale związany z gruntem,

d) inny budynek przemysłowy (rodzaj wg. KŚT: budynki przemysłowe) - trwale związany z gruntem,

e) toaleta publiczna (rodzaj wg. KŚT: pozostałe budynki niemieszkalne) - trwale związany z gruntem,

f) 16 domków kempingowych (rodzaj wg. KŚT: pozostałe budynki niemieszkalne) - trwale związane z gruntem.

8. działka nr `(...)` - zabudowana 8 domkami kempingowych (rodzaj wg. KŚT: pozostałe budynki niemieszkalne) - trwale związane z gruntem.

9. działka nr `(...)`jest utwardzona (wyłożona płytami betonowymi) - jest to budowla w rozumieniu prawa budowlanego.

Ad 7) Wymienione wyżej budynki są trwale związane z gruntem.

Ad 8) Od chwili przejęcia wszystkich nieruchomości od męża w styczniu 2011 roku Wnioskodawczyni nie ponosiła żadnych nakładów na ulepszenie budynków oraz budowli objętych wnioskiem. Niektóre obiekty były jedynie poddane drobnych remontom mającym na celu jedynie naprawienie zniszczonych elementów lub odświeżenie wyglądu.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że w ocenie Wnioskodawczyni doprecyzowanie opisu sprawy w powyższy sposób nie zmienia przedstawionej we wniosku oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego.

W związku z tym, że w dniu 30 czerwca 2021 roku zostały sprzedane trzy działki zabudowane nr `(...)`, `(...)` i `(...)` oraz jedna niezabudowana działka nr `(...)` z zastosowaniem zwolnienia od podatku VAT na podstawie:

1. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (dostawa budynków i budowli zasiedlonych przez okres dłuższy niż 2 lata przed dostawą) oraz

2. art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT (dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane)

- w zakresie tych transakcji Wnioskodawczyni wnosi o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego w zakresie dokonanego stanu faktycznego. Wnioskodawczyni wnosi o zaliczenie opłaty w wysokości 160 zł wniesionej razem z wnioskiem w dniu 12 lipca 2021 roku.

W odniesieniu do kolejnych planowanych transakcji, które obejmą pozostałe grunty oraz budynki i budowle opisane we wniosku Wnioskodawczyni wnosi o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego w zakresie zdarzeń przyszłych. Na poczet tych interpretacji Wnioskodawczyni wnosi brakującą kwotę opłaty w wysokości 400 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy sprzedaż opisanych wyżej działek powinna być zwolniona od podatku od towarów i usług?

2. Czy jedynym podatnikiem VAT z tytułu dostawy wszystkich działek oraz wszystkich budynków (w całości) będzie Wnioskodawczyni?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad 1)

W ocenie Wnioskodawczyni sprzedaż każdej działki, zarówno zabudowanej, jak niezabudowanej będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT. Dostawa działek zabudowanych będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Dostawa działek niezabudowanych będzie objęta zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Ad 2)

W ocenie Wnioskodawczyni, cała transakcja powinna zostać wykazana w ewidencji sprzedaży prowadzonej przez Wnioskodawczynię, z uwagi na to, że całość opisanych we wniosku obiektów i działek jest wykorzystywana w całości w prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej. Drugi współwłaściciel nie wykorzystuje tych obiektów i działek w żaden sposób.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ad 1)

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Pod pojęciem terenów budowlanych rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W sytuacji opisanej we wniosku przedmiotem dostawy będą tereny zabudowane i niezabudowane. Dla terenu, na którym są położone wszystkie niezabudowane działki, tj. działki nr `(...)`, `(...)`, `(...)` i `(...)` nie został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Dla żadnej z tych działek nie została także wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Przed sprzedażą nie będą na tych działkach poczynione żadne nakłady. W stosunku do nich nie są także prowadzone żadne działania administracyjne związane z jakimkolwiek procesem inwestycyjnym.

Działki te są co prawda sklasyfikowane w ewidencji budynków i gruntów pod symbolem Bp, tj. zurbanizowane tereny niezabudowane (z wyj. działki nr `(...)` o symbolu Ls), jednak klasyfikacja przyjęta w ewidencji nie ma znaczenia dla stosowania zwolnienia od podatku.

W związku z tym Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że dostawa tych działek powinna być zwolniona od podatku od towarów i usług.

W podatku od towarów i usług VAT nie ma zastosowania cywilistyczna zasada superficies solo cedit (wszystko co jest częścią składową gruntu dzieli jego los prawny). Przepis art. 29a ust. 8 ustawy wyraża raczej jej odwrotność. W przepisie tym mowa jest bowiem o dostawie budynku lub budowli trwale z gruntem związanych. W takim przypadku z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu; jest on opodatkowany tak jak budynek (budowla). W orzecznictwie przyjęto, że dostawa gruntu, który jest związany z budynkiem powinna być opodatkowana taj jak dostawa budynku (grunt dzieli los budynku). Ustawa o VAT nie precyzuje w żaden sposób, o jaki obszar gruntu „trwale związanego” z budynkiem chodzi. W orzecznictwie przyjęto, że chodzi o działkę ewidencyjną, na której jest posadowiony budynek. Przykładowo, jeżeli sprzedawana nieruchomość jest podzielona na działki ewidencyjne, z których jedna jest zabudowana, a inne nie, to ta jedna działka będzie opodatkowana w taki sam sposób, jak wzniesiony na niej budynek, natomiast pozostałe - tak jak to wynika z planu miejscowego lub z decyzji o warunkach zabudowy. Grunt może być zabudowany nie tylko budynkami, ale także budowlami. Jeżeli są one związane trwale z gruntem to do ich opodatkowania stosuje się te same zasady co w przypadku dostawy budynku. W sytuacji objętej wnioskiem działka nr `(...)`(droga) jest utwardzona tzn. jest wyłożona płytami betonowymi, które stanowią drogę dojazdową do innych działek. W ocenie Wnioskodawczyni jest to działka zabudowana budowlą.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT wynika, że pod pojęciem pierwszego zasiedlenia rozumie się oddanie do użytkowania (używania, korzystania) pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi albo rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a. wybudowaniu lub

b. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Wszystkie budynki i budowle będące przedmiotem sprzedaży zostały wybudowane wiele lat temu. Nie były poddane żadnej przebudowie, ani ulepszeniu w ciągu ostatnich dwóch lat. Wnioskodawczyni nie ponosiła na żaden obiekt żadnych nakładów inwestycyjnych, w wyniku których wzrosłaby wartość początkowa tych obiektów.

W związku z czym, w ocenie Wnioskodawczyni dostawa każdego obiektu budowlanego (zarówno budynków, jak budowli w postaci drogi) powinna być zwolniona od podatku od towarów i usług. Są to bowiem obiekty budowlane zasiedlone przez okres dłuższy niż dwa lata poprzedzające dostawę.

Ad 2)

Podatnika podatku VAT określa przepis art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Podatnikami są takie podmioty (osoby fizyczne, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej), które samodzielnie wykonują działalność gospodarczą zdefiniowaną w tym przepisie, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z pojęciem podatnika VAT koresponduje art. 7 ust. 1 ustawy, który określa pojęcie dostawy towarów. Zgodnie z nim przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Dostawa towarów nie jest przeniesieniem własności (w tym przypadku byłby to udział % we własności) ale przeniesieniem władztwa ekonomicznego nad rzeczą. Stosunki własnościowe nie decydują więc o opodatkowaniu transakcji przez oboje współwłaścicieli, jeżeli tylko jedno z nich jest podatnikiem VAT z tytułu sprzedaży (wyprzedaje majątek wykorzystywany w całości w działalności gospodarczej). Podatkowi VAT nie podlega bowiem zbycie udziału w nieruchomości, ale przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT).

Pojęcie dostawy towarów nie odnosi się w ogóle do cywilistycznego pojęcia przeniesienia prawa własności, lecz obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego rozporządzania nim, jakby była właścicielem tego dobra. Przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi implementację przepisów prawa unijnego (art. 14 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej). Ustawodawca wspólnotowy, używając pojęć z zakresu prawa cywilnego dotyczących rzeczy i własności, które posiadają różne znaczenie na gruncie prawa cywilnego obowiązującego w poszczególnych państwach członkowskich, nie odnosi ich do definicji obowiązujących na gruncie prawa krajowego.

W związku z tym, w orzecznictwie podkreśla się, że pojęcie „przeniesienia prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel” obejmuje wszelkie przypadki, w których dochodzi do przekazania szeroko pojętej kontroli ekonomicznej nad rzeczą - skutkiem czego kupujący może nią dysponować jak właściciel - mimo, że nie miało miejsca prawne przejście własności na nabywcę. Decydujące znaczenie ma bowiem ekonomiczna strona transakcji, a więc przeniesienie, lub jego brak, ekonomicznego władztwa nad rzeczą (tak np. NSA w wyroku z 22.6.2015 r., sygn. akt I FSK 1204/15). Stanowisko takie znajduje potwierdzenie również w orzecznictwie TSUE. W wyroku z 8.2.1990 r. (sprawa C-320/88) TSUE zwrócił uwagę na to, że pojęcie dostawy towarów nie odwołuje się do przeniesienia własności w formach przewidzianych w prawie krajowym, lecz obejmuje każdą operację przeniesienia prawa do dysponowania rzeczą tak jakby była właścicielem. Stanowisko TSUE potwierdzające brak bezpośredniej zależności pojęcia „dostawy towarów” od prawa własności potwierdzone zostało również w innych orzeczeniach, np. wyroki: z 4.10.1995 r. w sprawie C-291/92, z 6.2.2003 r. w sprawie C-185/01, z 21.4.2005 r. w sprawie C-25/03, czy z 21.3.2007 r. w sprawie C-111/05.

Pojęcie „przeniesienia prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel” obejmuje także przypadki, w których dostawa towaru obejmuje cały towar, mimo iż przedmiotem sprzedaży jest jedynie udział w towarze, a także przypadki, w których dwóch współwłaścicieli przenosi własność ułamkową rzeczy na nabywcę, a jednocześnie tylko jeden z nich dokonuje dostawy towaru. Dostawa została bowiem zdefiniowana w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, co czyni ją instytucją odrębną od sprzedaży. W związku z tym nie zawsze występuje tożsamość stron dostawy i stron umowy sprzedaży.

Jak zauważył NSA w wyroku z 27.4.2017 r., I FSK 1543/15: „Czynności opodatkowane na gruncie VAT zostały oderwane od ważności i skuteczności tych czynności na gruncie prawa cywilnego. Decydujące znaczenie zyskuje bowiem nie prawny (na gruncie prawa cywilnego), lecz ekonomiczny aspekt transakcji”. Podobnie orzekł NSA w wyrokach z 26.3.2015 r., I FSK 2174/13 oraz z 23.11.2015 r., I FSK 883/14. Do władztwa ekonomicznego, a nie prawnego odniósł się także NSA w wyroku z 20.1.2017 r., I FSK 1204/15 w sprawie opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości należącej do innego podmiotu niż sprzedawca. „Dostawa towarów na gruncie podatku VAT ma rozumienie szersze niż sprzedaż w ujęciu kodeksu cywilnego. Kładzie nacisk na ekonomiczny (gospodarczy) aspekt transakcji. (`(...)`) Pojęcie dostawy towarów rozumiane jako przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, jest pojęciem autonomicznym wspólnotowego prawa podatkowego. Sposób jego rozumienia nie powinien być ustalany przy odwołaniu się do konstrukcji cywilistycznych, lecz powinien być odtwarzany przy uwzględnieniu celu przepisów prawa wspólnotowego dotyczących podatku od wartości dodanej, przy uwzględnieniu orzecznictwa ETS (np. wyrok z 8.2.1990 r. w sprawie C-320/88). (`(...)`) Podkreślenia wymaga, że także z orzecznictwa krajowego wynika, że przy interpretacji pojęć użytych w ustawie o podatku od towarów i usług decydujące znaczenia ma walor i skutki ekonomiczne danej czynności opodatkowanej, a nie jego definicja w prawie krajowym. Czynności opodatkowane na gruncie VAT zostały bowiem oderwane od ważności i skuteczności tych czynności na gruncie prawa cywilnego. Decydujące znaczenie zyskuje bowiem nie prawny (na gruncie prawa cywilnego), lecz ekonomiczny aspekt transakcji. (`(...)`) Także w piśmiennictwie przyjmuje się, że oderwanie terminu «dostawa towarów» od skutków konwencjonalnych powstających na gruncie prawa prywatnego od ekonomicznych aspektów transakcji pozwala także na opodatkowanie czynności mających za przedmiot przeniesienie towarów, które to czynności były nieważne (przede wszystkim z uwagi na zachowanie niewłaściwej formy) czy też nieskuteczne na gruncie prawa cywilnego (zob. Adam Bartosiewicz, Komentarz do art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług).”

Z kolei w wyroku dotyczącym opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży udziału w nieruchomości w sytuacji, gdy cała nieruchomość była wykorzystywana w działalności gospodarczej prowadzonej przez jednego współwłaściciela, WSA we Wrocławiu (wyrok z 3.11.2017 r., I SA/Wr 801/17, nieprawomocny) uznał, że: „Zasadnicze znaczenie dla oceny skutków podatkowych ma istnienie tzw. majątku podatkowego przedsiębiorcy, tj. składników, które tworzą przedsiębiorstwo w postaci środków trwałych, towarów handlowych, surowców i materiałów. Stan własnościowy sprzedawanej nieruchomości, czy też uprawnienia do rozporządzania nieruchomością nie miały znaczenia dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Tym samym, w przypadku sprzedaży nieruchomości w ramach profesjonalnej działalności prowadzonej przez skarżącą (nieruchomości należącej do współwłaścicieli w częściach ułamkowych) za stronę dostawy należało uznać wyłącznie skarżącą, będącą podatnikiem VAT. (`(...)`) W sprawie rozstrzygające znaczenie miały przepisy prawa podatkowego, nie zaś okoliczność, że w sensie cywilnoprawnym do skarżącej należał jedynie udział w nieruchomości."

Zarówno w literaturze, jak w orzecznictwie jednomyślnie wyraża się stanowisko, że dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT dokonuje ten podmiot, który włada rzeczą jak właściciel, a nie ten podmiot, który jest właścicielem. W związku z tym, jeżeli tylko jeden ze współwłaścicieli ułamkowych wykorzystuje nieruchomość we własnej działalności gospodarczej, to tylko ten podmiot występuje „jak właściciel” w odniesieniu do całej nieruchomości, nawet jeśli posiada jedynie udział w niej.

Wnioskodawczyni od kwietnia 2017 roku (tj. od dokonania podziału majątku między rozwiedzionymi małżonkami) włada wszystkimi działkami oraz budynkami opisanymi we wniosku w całości „jak właściciel”, mimo posiadania jedynie % udziałów w tych nieruchomościach. Tej sytuacji nie zmieniło objęcie udziałów w tych nieruchomościach przez spadkobierczynię byłego męża. Jak to zauważono we wniosku, spadkobierczyni nie zajmuje się prowadzeniem ośrodka i nie uczestniczy aktywnie w wykorzystywaniu nieruchomości w żaden inny sposób.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że powinna ona wykazać obrót z dostawy działek i budynków w całości jako własny obrót, zwolniony od podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów na terytorium kraju;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

a) określone udziały w nieruchomości,

b) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

c) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 z późn. zm.).

Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Stosownie do treści art. 196 § 1 ww. Kodeksu, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Stosownie do art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1359), zwanej dalej K.R.O., z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 K.R.O., w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 K.R.O., oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Natomiast w myśl art. 36 § 3 K.R.O., przedmiotami majątkowymi służącymi małżonkowi do wykonywania zawodu lub prowadzenia działalności zarobkowej małżonek ten zarządza samodzielnie. W razie przemijającej przeszkody drugi małżonek może dokonywać niezbędnych bieżących czynności.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 K.R.O., zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne, w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości, wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 K.R.O., oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

W myśl art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa). Umowa taka może poprzedzać zawarcie małżeństwa.

Jednak w myśl § 2 ww. przepisu, umowa majątkowa małżeńska może być zmieniona albo rozwiązana. W razie jej rozwiązania w czasie trwania małżeństwa, powstaje między małżonkami wspólność ustawowa, chyba że strony postanowiły inaczej.

Zgodnie z art. 501 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej. Przepis ten nie wyłącza zastosowania art. 43 § 2 i 3.

W ujęciu cywilistycznym istotą umowy sprzedaży jest to, że sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Art. 45 Kodeksu cywilnego definiuje rzeczy jako przedmioty materialne.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika podatku od towarów i usług.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 tego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie, w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych.

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 cytowanej Dyrektywy, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1. dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2. dostawa terenu budowlanego.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania rzeczy, dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Zatem wykorzystywanie majątku własnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży towaru jest ustalenie, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby więc majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. W tym temacie wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego (np. nieruchomości), a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ugruntowało się stanowisko, że czerpanie dochodów ze składnika majątku na podstawie umowy zawartej z jednym podmiotem wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. W orzeczeniu z dnia 4 grudnia 1990 r. w sprawie C-186/89 W. N. Van Tiem v. Staatssecretaris van Financiën uznano, że wynajem działki budowlanej wraz z prawem do wybudowania na niej i późniejszego użytkowania budynku, w zamian za roczny czynsz, jest prowadzeniem działalności gospodarczej. W innym wyroku z dnia 26 września 1996 r. w sprawie C-230/94 Renate Enkler przeciwko Finanzamt Hamburg stwierdzono, że wynajem majątku rzeczowego stanowi wykorzystanie tego majątku, które należy zaklasyfikować jako działalność gospodarczą w rozumieniu artykułu 9 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

W takiej sytuacji, tj. w przypadku, gdy strona dokonuje dostawy gruntu, przy pomocy którego prowadziła wcześniej nieprzerwanie działalność gospodarczą, czyni to w ramach prowadzonej działalności, a nie zarządu majątkiem własnym. Są to bowiem działania charakterystyczne dla przedsiębiorcy w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

Takie stanowisko reprezentowane jest również przez krajowe sądy administracyjne, dla przykładu można wskazać wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 19 stycznia 2017 r. sygn. akt I SA/Wr 1181/16.

Zgodnie z powołanymi przepisami, budynki, budowle i grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

W świetle powyższego sprzedaż prawa własności gruntu/prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności znajdujących się na gruncie budynków traktować należy jak dostawę, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2021 r) podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2021 r.) oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3. adres budynku, budowli lub ich części.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2021 r.) podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2. złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

–zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2021 r.) oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3. adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Przy czym, jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy dla dostawy działek zabudowanych, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

- towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

- brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Co do zasady zatem grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki i budowle na nim posadowione.

Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333, z późn. zm.).

W myśl art. 3 pkt 2 ww. ustawy Prawo budowlane, pod pojęciem budynku należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Odnosząc się do sprzedaży należy zauważyć, że decydujące dla rozstrzygnięcia, czy w przedmiotowej sprawie dla opisanej dostawy zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania jest rozstrzygnięcie kwestii, czy i kiedy względem ww. budynku nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

W świetle przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, że planowana sprzedaż udziału w prawie własności zabudowanych działek nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)`, `(...)`i nr `(...)`, nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż – jak wynika z opisu sprawy – pierwsze zasiedlenie budynków i budowli znajdujących się na ww. działkach nastąpiło w roku 1997, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynków i budowli znajdujących się na ww. działkach a momentem ich sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Od chwili przejęcia wszystkich nieruchomości od męża w styczniu 2011 roku Wnioskodawczyni nie ponosiła żadnych nakładów na ulepszenie budynków oraz budowli objętych wnioskiem.

Zatem, z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia do chwili planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata i jednocześnie nie ponoszono nakładów na ulepszenie przekraczających 30% wartości początkowej budynków i budowli znajdujących się na ww. działkach, to w odniesieniu do budynków i budowli znajdujących się na ww. działkach zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki i budowle na nim posadowione. W związku z powyższym – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – również sprzedaż udziału w prawie własności zabudowanych działek nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)`, 164/4 i nr `(...)`, z którymi związane są przedmiotowe budynki i budowle, będzie zwolniona od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem, transakcja sprzedaży udziału w prawie własności działek nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)`, `(...)`i nr `(...)` zabudowanych budynkami i budowlami, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek zabudowanych o nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)`, `(...)`i nr `(...)` należało uznać za prawidłowe.

Z kolei odnosząc się do kwestii zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek niezabudowanych o nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)` należy wskazać, że opodatkowane są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

Należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2021 r. poz. 741, z póź. zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy – ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – na podstawie ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1. lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2. sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

W analizowanym przypadku dla terenu, na którym są położone niezabudowane działki nie został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz dla działek niezabudowanych nie zastały także wydane warunki zabudowy.

Tym samym na moment dostawy, działki niezabudowane o nr nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)`, nr `(...)` nie stanowią/nie będą stanowiły terenu budowlanego zdefiniowanego w art. 2 pkt 33 ustawy i w rezultacie ich sprzedaż będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu natomiast do kwestii ustalenia, czy jedynym podatnikiem VAT z tytułu dostawy wszystkich działek oraz wszystkich budynków i budowli (w całości) będzie Wnioskodawczyni, należy zauważyć, że na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

Przepis art. 106b ust. 2 ustawy stanowi, że podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

W świetle art. 106b ust. 3 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2021 r.), na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów – jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2. sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

-jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

W świetle art. 106b ust. 3 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2021 r.), na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem:

a) czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4,

b) czynności, o których mowa w art. 106a pkt 3 i 4,

1a) otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem:

a) przypadku, gdy zapłata dotyczy czynności, o których mowa w art. 19a ust. 1b i ust. 5 pkt 4 oraz art. 106a pkt 3 i 4,

b) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

2. sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

- jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Generalnie ustawodawca nie nakłada na podatników obowiązku wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż zwolnioną od podatku na podstawie przepisów ustawy lub rozporządzeń wykonawczych do niej oraz sprzedaż realizowaną na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT. Jednakże nie ma przeszkód, aby w powyższych sytuacjach podatnik wystawiał fakturę.

Mając zatem na uwadze powyższe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie z tytułu sprzedaży udziałów w prawie własności nieruchomości niezabudowanej będącej we współwłasności, Wnioskodawczyni będzie stroną dokonującą czynności opodatkowanej tym podatkiem i będzie występowała w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Ustawa o podatku od towarów i usług nie reguluje sytuacji przeprowadzania transakcji przez współwłaścicieli, w odniesieniu do majątku stanowiącego współwłasność.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyli do majątku wspólnego w roku 1997 prawo użytkowania wieczystego nieruchomości. W tym samym roku J. K. rozpoczął działalność gospodarczą z wykorzystaniem tych gruntów. W roku 1998 doszło do przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności.

W dniu 1 stycznia 2011 r. rozpoczęła prowadzenie działalności Wnioskodawczyni J. K. przejmując od męża wszystkie składniki majątku wykorzystywane przez niego w działalności, J. K. zaprzestaje w tym dniu prowadzenie działalności. Działalność gospodarcza polega na prowadzeniu ośrodka wypoczynkowego i usług turystycznych.

Budynki wchodzące w skład ośrodka zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych w dniu 31.12.2010.

W kwietniu 2017 roku w związku z rozwodem małżonkowie dokonali podziału majątku w wyniku czego nabyli udziały w każdym składniku tego majątku, w tym we wszystkich działkach i budynkach które wchodzą w skład ośrodka wypoczynkowego.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą wykorzystując w niej wszystkie składniki majątku, a więc także te, które w wyniku podziału przypadły mężowi .

W styczniu 2019 roku zmarł J. K., a jego udział w ww. składnikach majątku odziedziczyła córka K. Ś. (akt poświadczenia dziedziczenia z dnia 18.02.2019). K. Ś. nie jest w żaden sposób zaangażowana w prowadzenie ośrodka - od 01.01.2011 do dnia dzisiejszego działalność prowadzona jest wyłącznie przez Wnioskodawczynię z wykorzystaniem wszystkich składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej.

Skoro składniki majątku – działki zabudowane i niezabudowane były przeznaczone przez Wnioskodawczynię do prowadzonej przez Nią działalności, to należy stwierdzić, że to Wnioskodawczyni w sensie ekonomicznym jest właścicielem tych składników i to Wnioskodawczyni dokona w efekcie dostawy ww. działek – przeniesienia prawa do rozporządzania nimi jak właściciel.

Uwzględniając powyższe w kontekście analizowanej sprawy należy stwierdzić, że to Wnioskodawczyni jako prowadząca działalność gospodarczą, dokonując sprzedaży przedmiotowych działek zabudowanych i niezabudowanych, wypełni przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy. W konsekwencji dostawa tych działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Przedmiotowa transakcja będzie dotyczyła bowiem towaru w rozumieniu ustawy, tj. działek zabudowanych i niezabudowanych, stanowiących składnik majątkowy przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni oraz dokonana będzie przez podatnika podatku od towarów i usług w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.