0113-KDIPT1-3.4012.47.2020.24.MK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 czerwca 2021 r., sygn. akt II FSK 377/21 (data wpływu orzeczenia 5 lipca 2021 r.), uchylającym zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z 10 grudnia 2020 r., sygn. akt I SA/Go 318/20 oraz zaskarżone postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 czerwca 2020 r., nr 0113-KDIPT1-3.4012.47.2020.MJ, 0111-KDIB2-1.4010.31.2020.9.BJ, 0111-KDIB2-2.4014.11.2020.7.PB stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z 14 stycznia 2020 r. (data wpływu 17 stycznia 2020 r.), uzupełnionym pismem z 12 października 2021 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy Wnioskodawca 1 ma obowiązek naliczenia podatku na majątku dzielonym oraz rozliczenia podatku w tym prawa do odliczenia podatku przed dokonaniem podziału Spółki, a także rozliczenia podatku dotyczącego działalności wydzielonej do Wnioskodawcy 2 – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

17 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy Wnioskodawca 1 ma obowiązek naliczenia podatku na majątku dzielonym oraz rozliczenia podatku w tym prawa do odliczenia podatku przed dokonaniem podziału Spółki, a także rozliczenia podatku dotyczącego działalności wydzielonej do Wnioskodawcy 2 oraz podatku dochodowego od osób prawnych, podatku od czynności cywilnoprawnych, ordynacji podatkowej.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z 12 października 2021 r. (data wpływu) o doprecyzowanie opisu sprawy oraz o brakującą opłatę.

Dotychczasowy przebieg postępowania:

14 kwietnia 2020 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał postanowienie nr 0113-KDIPT1-3.4012.47.2020.3.MK, 0111-KDIB2-1.4010.31.2020.3.BKD, 0111-KDIB2-2.4014.11.2020.3.MM o odmowie wszczęcia postępowania dotyczącego wniosku ORD-WS z 14 stycznia 2020 r.

Postanowienie zostało skutecznie doręczone 15 kwietnia 2020 r.

Na ww. postanowienie Strona złożyła zażalenie z 22 kwietnia 2020 r. (data wpływu).

W odpowiedzi na powyższe zażalenie, postanowieniem z 22 czerwca 2020 r. nr 0113-KDIPT1-3.4012.47.2020.10.MJ, 0111-KDIB2-1.4010.31.2020.9.BJ, 0111-KDIB2-2.4014.11.2020.7.PB Organ II instancji utrzymał w mocy ww. postanowienie z 14 kwietnia 2020 r.

Na ww. postanowienie z 22 czerwca 2020 r. nr 0113-KDIPT1-3.4012.47.2020.10.MJ 0111-KDIB2-1.4010.31.2020.9.BJ 0111-KDIB2-2.4014.11.2020.7.PB, utrzymujące w mocy ww. postanowienie z 14 kwietnia 2020 r. nr 0113-KDIPT1-3.4012.47.2020.3.MK, 0111-KDIB2-1.4010.31.2020.3.BKD, 0111-KDIB2-2.4014.11.2020.3.MM, Pełnomocnik Strony złożył 27 lipca 2020 r. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim wyrokiem z 10 grudnia 2020 r., sygn. akt I SA/Go 318/20 oddalił w całości skargę Strony na postanowienie z 22 czerwca 2020 r., nr 0113-KDIPT1-3.4012.47.2020.10.MJ, 0111-KDIB2-1.4010.31.2020.9.BJ, 0111-KDIB2-2.4014.11.2020.7.PB.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z 10 grudnia 2020 r., sygn. akt I SA/Go 318/20, Strona złożyła skargę kasacyjną z dnia 9 lutego 2021 r. do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wyrokiem z 1 czerwca 2021 r. sygn. akt II FSK 377/21 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok w całości oraz uchylił zaskarżone postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 czerwca 2020 r., nr 0113-KDIPT1-3.4012.47.2020.10.MJ, 0111-KDIB2-1.4010.31.2020.9.BJ, 0111-KDIB2-2.4014.11.2020.7.PB.

1 października 2021 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uchylił postanowienie z 14 kwietnia 2020 r., nr 0113-KDIPT1-3.4012.47.2020.3.MK, 0111-KDIB2-1.4010.31.2020.3.BKD, 0111-KDIB2-2.4014.11.2020. 3.MM, odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie wniosku wspólnego z 14 stycznia 2020 r. (data wpływu 17 stycznia 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, podatku dochodowego od osób prawnych, podatku od czynności cywilnoprawnych oraz ordynacji podatkowej i przekazał ww. sprawę do ponownego rozpatrzenia Organowi pierwszej instancji.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek wspólny z 14 stycznia 2020 r. (data wpływu 17 stycznia 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, podatku dochodowego od osób prawnych, podatku od czynności cywilnoprawnych oraz ordynacji podatkowej, wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. Organ.

We wniosku złożonym przez:

• Zainteresowanego będącego stroną postępowania: X, Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością,
• Zainteresowanych niebędących stroną postępowania: C. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością,

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku):

X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („C.”, „Spółka”, „Wnioskodawca 1”) jest podmiotem oferującym swoim klientom usługi `(...)` oraz jest agentem instytucji płatniczej świadczącym usługi na rzecz podmiotów powiązanych.

W ramach struktury organizacyjnej Spółki funkcjonują obecnie dwa obszary działalności, tj.:

• podstawowa działalność O. Spółki w zakresie świadczenia usług `(...)` w trzech modelach transakcyjnych („Działalność O.”),
• działalność polegająca na świadczeniu usług z zakresu weryfikacji realizacji procedur określonych i wdrożonych w Spółce oraz w podmiotach powiązanych zgodnie z przepisami zawartymi w ustawie o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy i finansowaniu terroryzmu oraz weryfikacji spełnienia przez Spółkę oraz przez podmioty powiązane obowiązków określonych w tym zakresie przez regulatora („Działalność A.”).

Mocą uchwały Zarządu Spółki, w ramach swojej struktury organizacyjnej Spółka wyodrębniła Działalność O. oraz Działalność A. i powierzyła nadzór nad realizacją wyodrębnionych celów biznesowych oraz nad składnikami majątku związanymi z Działalnością O. i Działalnością A. odrębnej kadrze zarządzającej. Wyodrębnienie Działalności O. i Działalności A. w strukturze organizacyjnej Spółki realizowane jest na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Wyodrębnienie Organizacyjne

Do każdej z działalności funkcjonujących w strukturze organizacyjnej Spółki przyporządkowany jest odrębny zespół zasobów ludzkich, który wykonuje swoje zadania w lokalizacjach przydzielonych do danej działalności.

Zarówno Działalność O., jak i Działalność A. dysponują własną kadrą zarządzającą. Przypisana do każdej z działalności kadra kierownicza organizuje, nadzoruje i koordynuje prace podległych pracowników.

Działalność O. Spółki nadzorowana jest przez Zarząd Spółki oraz zastępcę Prezesa, któremu bezpośrednio podlegają jednostki podległe Zarządowi Spółki, Audytor Wewnętrzny, Inspektor Ochrony Danych, Radca Prawny, CINO - Chief lnnovation Officer, Biuro Zarządu, Dział Analiz Rynkowych, Dział Dealingu, Dział Bezpieczeństwa Informacji oraz Departament Compliance.

Działalność A. nadzorowana jest przez podlegającego bezpośrednio Zarządowi kierownika Departamentu Compliance, tj. Chief Compliance Officer & Money Laudering Reporting Officer, któremu podlega Kierownik Działu A./Manager Działu A.. Z kolei Kierownikowi Działu A./Managerowi Działu A. podlegają: Z-ca Kierownika Działu A., Starszy Analityk A./KYC, Analityk A./KYC, Młodszy Analityk A./KYC,.

Do Działalności O. przypisany jest zespół pracowników merytorycznych odznaczający się wiedzą i doświadczeniem w zakresie świadczenia usług `(...)` w trzech modelach transakcyjnych oraz personel pomocniczy Spółki.

Do Działalności A. przypisany jest zespół pracowników merytorycznych odznaczający się wiedzą i doświadczeniem w zakresie realizacji procedur określonych i wdrożonych w Spółce oraz w podmiotach powiązanych w zakresie zgodności z przepisami zawartymi w ustawie o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy i finansowaniu terroryzmu. Ponadto, w miarę rozwoju Działalności A., planowane jest sukcesywne zwiększanie zatrudnienia na potrzeby tejże Działalności oraz rozpoczęcie świadczenia usług na rzecz podmiotów trzecich.

Dla Działalności A. zostało wyodrębnione osobne pomieszczenie na powierzchni wynajętej przez Wnioskodawcę 1 na potrzeby prowadzenia całej działalności O., tj. zarówno Działalności O., jak i Działalności A..

Funkcjonowanie Działalności O. oraz Działalności A. odbywa się w oparciu o odrębne wewnętrzne procedury dla Działalności O. oraz Działalności A..

Działalność O. oraz Działalność A. mają również odrębne cele biznesowe.

W przypadku Działalności O. obejmują one:

a) świadczenie `(...)`,

b) realizację transakcji płatniczych w ramach umowy o współpracy z krajową instytucją płatniczą

c) budowę systemów wspierających realizacje usług oraz aplikacji mobilnych dla obsługi tych usług.

Celem biznesowym Działalności A. w ramach Spółki jest zapewnienie zgodności działalności prowadzonej przez Spółkę oraz podmioty powiązane z przepisami zawartymi w ustawie o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy i finansowaniu terroryzmu, a także weryfikacja spełnienia przez Spółkę oraz przez podmioty powiązane obowiązków określonych w tym zakresie przez regulatora.

Dla Działalności O. oraz Działalności A. zostały ustalone także odrębne zadania.

Dla Działalności O. dotyczą one, m in.:

a) świadczenia usług `(...)` na rzecz klienta;

b) obsługi klienta, wsparcia w ramach świadczonych usług;

c) utrzymania i rozwoju systemów wspierających;

d) zapewnienia bezpieczeństwa wykonywanych transakcji;

e) zapewnienia bezpieczeństwa informacji;

f) utrzymania i pozyskiwania nowych klientów;

g) rozwoju funkcjonalności świadczonych dla klienta usług;

h) zapewnienia zasobów operacyjnych na rzecz pracowników Działalności O.: sprzęt IT, wsparcie IT, zasoby ludzkie, narzędzia, systemy.

Dla Działalności A. dotyczą one m.in.:

a) rzetelnego wykonywania czynności określonych procedurach i manualach A.,

b) terminowego przeprowadzania analiz alertów generowanych przez systemy screenująco- monitorujące,

c) bieżącego komunikowania się z Działem Customer Care w sytuacji konieczności pozyskania dodatkowych informacji/wyjaśnień od klientów,

d) zgłaszania propozycji usprawnień systemów informatycznych A. przełożonemu i IT,

e) zgłaszania błędów w działaniu systemów informatycznych A. przełożonemu i IT,

f) przeprowadzania szkoleń z zakresu A., pogłębiania wiedzy poprzez szkolenia wewnętrzne organizowane w ramach Działu A.,

g) stałego samokształcenia przy pomocy źródeł zewnętrznych (webinary, materiały i publikacje FATF, Grupy E., EU, MF),

h) aktualizowania manuali operacyjnych i procedur mających zastosowanie w ramach Działu A.,

i) szkolenia nowych pracowników Działu A.

j) współpracy z pracownikami innych działów Spółki oraz podmiotów powiązanych w zakresie A.

k) uczestnictwa w projektach realizowanych w Spółce oraz w podmiotach powiązanych w zakresie dotyczącym A.

Do każdej z Działalności prowadzonej w ramach obecnej struktury Wnioskodawcy 1, przyporządkowane są określone składniki majątkowe tj. środki trwałe, wyposażenie, wartości niematerialne i prawne, etc.

Działalność O. dysponuje aktywami niezbędnymi do świadczenia usług `(...)` w trzech modelach transakcyjnych, w tym: wartości niematerialne i prawne, środki trwałe, środki pieniężne oraz wyposażenie.

Działalność A. dysponuje aktywami niezbędnymi do świadczenia usług z zakresu Działalności A. zgodnie z przepisami zawartymi w ustawie o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy i finansowaniu terroryzmu w tym: środki trwałe, wyposażenie, wartości niematerialne i prawne, środki pieniężne etc.

Wyodrębnienie Finansowe

Księgi rachunkowe Spółki są prowadzone w sposób umożliwiający sporządzanie bilansu (w formie uproszczonej), rachunku zysków i strat oraz rachunku przepływów pieniężnych odrębnie dla Działalności O. oraz Działalności A..

Do każdego obszaru działalności wyodrębnionego w ramach Spółki można przyporządkować poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania. Posiadane przez Spółkę dokumenty finansowe umożliwiają w szczególności wyodrębnienie oraz przypisanie składników majątku, przychodów, kosztów, należności i zobowiązań przynależnych do Działalności O. oraz Działalności A.

Działalność O. oraz Działalność A. nie posługują się odrębnymi rachunkami bankowymi, jednakże istnieje możliwość przyporządkowania przepływów pieniężnych ze wspólnego rachunku zarówno do Działalności O. jak i do Działalności A..

Ponadto Działalność O. oraz Działalność A. posiadają odrębne systemy budżetowania i planowania finansowego, co umożliwia prowadzenie niezależnych analiz opłacalności. Budżety poszczególnych Działalności są prognozowane pod koniec każdego roku obrotowego i następnie poszczególne Działalności są rozliczane z wykonania swoich budżetów w okresach miesięcznych.

Wyodrębnienie Funkcjonalne

Do zadań Działalności O. należą czynności związane ze świadczeniem przez Spółkę usług `(...)` w trzech modelach transakcyjnych. Funkcje gospodarcze wykonywane przez Działalność O. polegają głównie na świadczeniu usług `(...)`, akwizycji nowych klientów oraz czynnego zabiegania o profesjonalną obsługę klientów już pozyskanych, minimalizowaniu strat i marnotrawstwa, optymalizacji kosztów, efektywnej organizacji świadczonych usług w aspektach: kosztów, czasów realizacji oraz jakości, badań i poszukiwania możliwości i nowych kierunków rozwoju, wdrażania nowych produktów, rozwoju nowych technologii oraz czynnościach księgowo-administracyjnych związanych z funkcjonowaniem Spółki jako całości.

Do zadań Działalności A. należą czynności w zakresie realizacji procedur określonych i wdrożonych w Spółce oraz w podmiotach powiązanych zgodnie z przepisami zawartymi w ustawie o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy i finansowaniu terroryzmu. Funkcje gospodarcze wykonywane przez Działalność A. polegają głównie na aktywnym przeciwdziałaniu praniu pieniędzy poprzez stosowanie szeregu zabezpieczeń i kontroli, których podstawowym elementem jest poznanie potencjalnego klienta i ocena związanego z nim ryzyka oraz monitorowaniu zleceń i transakcji w systemach teleinformatycznych Wnioskodawcy 1 oraz podmiotów powiązanych.

Oba obszary działalności są w stanie samodzielnie planować, kontrolować i realizować założone działania gospodarcze przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych pracowników i pod nadzorem osób przyporządkowanych do tych działalności.

Zespół składników majątkowych przypisanych do Działalności O. wykorzystywany przez zespół pracowników, realizujących zadania przypisane tej działalności, stanowi w ramach Spółki spójną funkcjonalnie całość. Działalność O. jest w stanie samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, niezależnie od Działalności A.. Działalność O. jest zorganizowaną jednostką przeznaczoną do realizacji określonych zadań.

Powyższe cechy charakteryzują również prowadzoną w ramach Spółki Działalność A.. Zespół składników majątkowych przypisanych do tej działalności wykorzystywany przez zespół pracowników realizujących zadania dotyczące Działalności A. stanowi w ramach Spółki spójną funkcjonalnie całość. Działalność A. jest w stanie samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, niezależnie od Działalności O.. Działalność A. jest zorganizowaną jednostką przeznaczoną do realizacji określonych zadań.

Planowane Działania

Ponieważ Działalność O. i Działalność A. różnią się od siebie pod względem sprawowanych funkcji gospodarczych, zaangażowanych aktywów, ponoszonych kosztów, ryzyka gospodarczego, jak również z uwagi na fakt, iż Działalność O. i Działalność A. mogą stanowić dwa odrębne przedsiębiorstwa, wspólnicy Spółki planują podjąć decyzję o rozdzieleniu strukturalnym obu obszarów działalności i kontynuowaniu ich przez dwa niezależne podmioty, każdy skoncentrowany tylko na jednym z tych obszarów.

Jednocześnie, po rozdzieleniu Działalności O. oraz Działalności A., planowane jest rozpoczęcie świadczenia usług z zakresu Działalności A. na rzecz podmiotów trzecich.

W tym celu zostanie dokonany podział Spółki przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych. Wskutek tego podziału Działalność A. wraz z przyporządkowanymi do tej działalności składnikami majątkowymi, zasobami ludzkimi, środkami pieniężnymi oraz zobowiązaniami zostaną wydzielone do spółki `(...)` spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca 2”). Natomiast Działalność O. będzie po dokonaniu podziału nadal wykonywana przez Spółkę.

Ponieważ Wnioskodawca 1 nie jest właścicielem nieruchomości i wynajmuje powierzchnię biurową niezbędną do prowadzenia Działalności O. oraz Działalności A. od podmiotu trzeciego, Wnioskodawca 2 zawrze z dotychczasowym wynajmującym umowę najmu tej części biurowej powierzchni, która jest niezbędna do prowadzenia Działalności A.. Stroną umów najmu części biurowej powierzchni, która jest niezbędna do prowadzenia Działalności O. pozostanie Wnioskodawca 1.

Wskutek podziału w Spółce pozostaną środki trwałe, zobowiązania finansowe, rozliczenia publicznoprawne z tytułu prowadzonej działalności, wartości niematerialne i prawne, należności od kontrahentów Spółki, zobowiązania wobec pracowników oraz kontrahentów Działalności O., środki pieniężne związane z Działalnością O..

Natomiast do Wnioskodawcy 2 w wyniku podziału zostaną przeniesione środki trwałe, zobowiązania finansowe, rozliczenia publicznoprawne z tytułu prowadzonej działalności, wartości niematerialne i prawne, zobowiązania wobec pracowników Działalności A., środki pieniężne związane z Działalnością A..

Umowy i kontrakty (w tym umowy zawarte z podmiotami powiązanymi na świadczenie usług w ramach Działalności A.) związane z Działalnością A. w wyniku podziału Wnioskodawcy 1 zostaną przeniesione na Wnioskodawcę 2. Umowy i kontrakty związane z Działalnością O. pozostaną w Spółce.

W związku z dokonanym podziałem i przeniesieniem Działalności A. do Wnioskodawcy 2, pomiędzy Wnioskodawcą 1 oraz Wnioskodawcą 2 zostanie podpisana umowa na świadczenie przez Wnioskodawcę 2 na rzecz Wnioskodawcy 1 usług mających na celu przeciwdziałanie praniu brudnych pieniędzy u Wnioskodawcy 1.

Po dokonaniu podziału, Spółka zamierza nadal zatrudniać pracowników Działalności O. bez zmiany zakresu ich zadań.

Pracownicy przyporządkowani do Działalności A. staną się pracownikami Wnioskodawcy 2.

W uzupełnieniu wniosku z 12 października 2021 r. Zainteresowany wskazał, że Działalność A. stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych wraz ze zobowiązaniami, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. W oparciu wyłącznie o składniki materialne i niematerialne stanowiące Działalność A. będzie możliwe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej. Na bazie nabytego zespołu składników stanowiących Działalność A. – B. sp. z o.o. (spółka przejmująca) kontynuuje działalność gospodarczą dotychczas prowadzoną przez Wnioskodawcę przy pomocy zespołu składników stanowiących Działalność A..

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych

1. Czy zespół składników majątkowych, który na skutek podziału przez wydzielenie przeniesiony zostanie do SPV, jak również zespół składników majątkowych przypisany do Działalności O., który pozostanie u Wnioskodawcy 1, stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów podatkowych, a w konsekwencji podział Wnioskodawcy 1 przez wydzielenie nie będzie wywoływał dla Wnioskodawcy 1 konsekwencji na gruncie ustawy o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych), w szczególności Wnioskodawca 1 nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT?
2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy 2, zgodnie z którym podział Wnioskodawcy 1 przez wydzielenie, w ramach którego zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiący Działalność A. przeniesiony zostanie do Wnioskodawcy 2, a zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiących Działalność O. pozostanie u Wnioskodawcy 1 nie będzie wywoływał dla Wnioskodawcy 2 konsekwencji na gruncie ustawy o CIT, w szczególności Wnioskodawca 2 nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT?
3. W jaki sposób Wnioskodawca 1 powinien w związku z podziałem przez wydzielenie rozliczyć zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych uiszczone przed dniem dokonania podziału, jeżeli w związku z podziałem nie będą zamykane księgi Wnioskodawcy 1?
4. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy 2, zgodnie z którym Działalność A., która na skutek podziału przez wydzielenie przeniesiona zostanie do Wnioskodawcy 2, jak również zespół składników majątkowych przyporządkowanych do Działalności O., który pozostanie u Wnioskodawcy 1, stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT w związku z czym, zgodnie z art. 16g ust. 9, ust. 18 i ust. 19 oraz art. 16h ust. 3 i ust. 5 ustawy o CIT, Wnioskodawca 2 będzie zobowiązany do ustalenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w wyniku podziału w wysokości wynikającej z ksiąg Wnioskodawcy 1 oraz do kontynuowania polityki amortyzacji stosowanej przez Wnioskodawcy 1?
5. W jaki sposób, biorąc pod uwagę treść art. 93c Ordynacji podatkowej w związku z art. 12 oraz art. 15 i 16 ustawy o CIT, Wnioskodawca 2 powinien w związku z podziałem przez wydzielenie rozliczać przychody i koszty dotyczące bezpośrednio Działalności A. (tj. działalności, która zostanie wydzielona do Wnioskodawcy 2)?
6. W jaki sposób, biorąc pod uwagę treść art. 93c Ordynacji podatkowej w związku z art. 25 ustawy o CIT, Wnioskodawca 2 powinien w związku z podziałem przez wydzielenie rozliczyć zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych uiszczone przed dniem dokonania podziału, jeżeli w związku z podziałem nie będą zamykane księgi Wnioskodawcy 1?
7. Czy zespół składników majątkowych, który na skutek podziału przez wydzielenie przeniesiony zostanie do Wnioskodawcy 2, jak również zespół składników majątkowych przyporządkowanych do Działalności O., które pozostaną w Spółce będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o CIT i w konsekwencji czy podział Wnioskodawcy 1 przez wydzielenie nie będzie wywoływał dla wspólnika Spółki, tj. C. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Wnioskodawca 3) konsekwencji na gruncie ustawy o CIT?

W zakresie podatku od towarów i usług

1. Czy podział Wnioskodawcy 1 przez wydzielenie będzie skutkować obowiązkiem naliczenia przez Wnioskodawcę 1 podatku VAT (podatek od towarów i usług) na majątku dzielonym?
2. W jaki sposób Wnioskodawca 1 powinien w związku z podziałem przez wydzielenie rozliczać podatek VAT dotyczący działalności Wnioskodawcy 1 przed dokonaniem podziału?
3. W jaki sposób, biorąc pod uwagę treść art. 93c Ordynacji podatkowej w związku z art. 19a oraz art. 86 ustawy o VAT, Wnioskodawca 2 powinien rozliczać podatek VAT dotyczący bezpośrednio Działalności A. (tj. działalności, która zostanie wydzielona do Wnioskodawcy 2) przed dokonaniem podziału?

W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych

1. Czy podwyższenie kapitału zakładowego Wnioskodawcy 2 w związku z planowaną transakcją podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Zainteresowanych,

Stanowisko Wnioskodawcy 1 do pytania 1:

Zdaniem Wnioskodawcy 1, zarówno zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), który na skutek podziału przez wydzielenie przeniesiony zostanie na Wnioskodawcę 2, jak i zespół składników majątkowych przypisany do Działalności O. pozostający u Wnioskodawcy 1 stanowią, w rozumieniu przepisów ustaw podatkowych, zorganizowane części przedsiębiorstwa, a w konsekwencji podział Wnioskodawcy 1 przez wydzielenie nie będzie wywoływał dla Wnioskodawcy 1 konsekwencji na gruncie ustawy o CIT, w szczególności Spółka nie będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy 1 do pytania 1:

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, zorganizowana część przedsiębiorstwa definiowana jest jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Analogiczna definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa znajduje się w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Dokładne ustalenie treści pojęcia „zorganizowana część przedsiębiorstwa" możliwe jest poprzez odwołanie się do orzecznictwa sądów administracyjnych dotyczących tego zagadnienia. Opierając się na najnowszych orzeczeniach w tym zakresie można uznać, iż aby określony zespół składników majątkowych mógł stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi spełniać następujące warunki:

a) składniki majątkowe muszą być ze sobą funkcjonalnie powiązane, tj. pozostawać we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego;

b) zespół składników majątkowych musi się odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym; organizacyjne i finansowe wyodrębnienie

c) musi przy tym istnieć już w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, a nie dopiero kształtować się po przeniesieniu składników na inny podmiot.

Jak zgodnie przyjmują organy podatkowe i sądy administracyjne wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa ma zachodzić na trzech płaszczyznach:

a) organizacyjnej,

b) finansowej,

c) funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Nie zmienia to jednak faktu, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zarówno w orzecznictwie, jak i interpretacjach Ministra Finansów podkreśla się również, że warunkiem wyodrębnienia finansowego nie jest samodzielne sporządzanie bilansu przez daną jednostkę wewnętrzną.

Wyodrębnienie funkcjonalne definiowane jest natomiast przez wymóg, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność zorganizowanej części przedsiębiorstwa do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie organizacyjne

Jak wskazano powyżej, zarówno Działalność O., jak i Działalność A., są wyodrębnione wewnętrznie w Spółce zarówno w kontekście przestrzennym, jak również organizacyjnym i zarządczym.

Każda z tych Działalności prowadzona jest w oparciu o odrębny, ściśle określony zespół zasobów technicznych przy wykorzystaniu odrębnych zespołów ludzkich realizujących odrębne cele gospodarcze.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy 1, nie ulega wątpliwości, że zarówno Działalność O., jak i Działalność A. spełniają kryterium organizacyjnego wyodrębnienia w ramach obecnej struktury Wnioskodawcy 1.

Wyodrębnienie finansowe

Jak wcześniej wspomniano, księgi rachunkowe Wnioskodawcy 1 są prowadzone w sposób umożliwiający sporządzanie bilansu (w formie uproszczonej), rachunku zysków i strat oraz rachunku przepływów pieniężnych odrębnie dla Działalności O., jak i Działalności A..

Do każdego obszaru działalności wyodrębnionego w ramach Spółki można przyporządkować poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania. Posiadane przez Spółkę dokumenty finansowe umożliwiają w szczególności wyodrębnienie oraz przypisanie składników majątku, przychodów, kosztów, należności i zobowiązań przynależnych do Działalności O. oraz Działalności A.

Działalność O. oraz Działalność A. nie posługują się odrębnymi rachunkami bankowymi, jednakże poprzez identyfikację kontrahentów istnieje możliwość przyporządkowania przepływów pieniężnych ze wspólnego rachunku zarówno do Działalności O. jak i do Działalności A..

Działalność O. oraz Działalność A. posiadają odrębne systemy budżetowania i planowania finansowego, co umożliwia prowadzenie niezależnych analiz opłacalności.

Mając na uwadze powyższe, uznać należy, że poszczególne Działalności są wyodrębnione finansowo w ramach obecnej struktury Wnioskodawcy 1.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Jak wspomniano powyżej, zarówno Działalność O., jak również i Działalność A. są funkcjonalnie spójne w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do każdej z tych Działalności wykorzystywany przez zespół pracowników realizujących zadania przypisane tym Działalnościom stanowi w ramach Spółki spójną funkcjonalnie całość.

Również po podziale Wnioskodawcy 1, poszczególne Działalności zachowają przymiot funkcjonalnego zorganizowania pozwalający im na samodzielne realizowanie działań jako niezależnym przedsiębiorstwom. Planowane jest bowiem, że na skutek podziału, u Wnioskodawcy 1 pozostanie personel osobowy związany z Działalnością O.; w Spółce pozostaną również składniki majątkowe związane z Działalnością O..

Wskutek tego podziału, Działalność A. wraz z przyporządkowanymi do niej składnikami majątkowymi, zasobami ludzkimi, środkami pieniężnymi i zobowiązaniami zostanie wydzielona do Wnioskodawcy 2.

Ponieważ Wnioskodawca 1 nie jest właścicielem nieruchomości i wynajmuje powierzchnię biurową niezbędną do prowadzenia Działalności O. oraz Działalności A. od podmiotu trzeciego, Wnioskodawca 2 zawrze z dotychczasowym wynajmującym umowę najmu tej części biurowej powierzchni, która jest niezbędna do prowadzenia Działalności A.. Stroną umów najmu części biurowej powierzchni, która jest niezbędna do prowadzenia Działalności O. pozostanie Wnioskodawca 1.

Zmiana struktury właścicielskiej poszczególnych Działalności w ramach struktury Wnioskodawcy 1 pozostanie bez wpływu na codzienne funkcjonowanie każdej z nich.

Podsumowując powyższe, zarówno w przypadku Działalności O., jak i Działalności A. można mówić o ich funkcjonalnym wyodrębnieniu w ramach struktury Wnioskodawcy 1.

Biorąc pod uwagę powyższe, Działalność O. oraz Działalność A. są w ramach Wnioskodawcy 1 wyodrębnione organizacyjnie, finansowo, jak i funkcjonalnie.

Tym samym, zarówno zespół składników majątkowych, który na skutek podziału pozostanie u Wnioskodawcy 1 (przyporządkowany do Działalności O.), jak i zespół składników majątkowych, który przeniesiony zostanie na Wnioskodawcę 2 (przyporządkowany do Działalności A.) powinny być klasyfikowane jako zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - przychodem jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmowane lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia.

Ponieważ, jak to zostało opisane powyżej, zarówno zespół składników majątkowych, który na skutek podziału pozostanie w Spółce (przyporządkowany do Działalności O.), jak i zespół składników majątkowych, który w wyniku podziału zostanie przeniesiony na Wnioskodawcę 2 powinny być klasyfikowane jako zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a ust. 4 ustawy o CIT, po stronie Wnioskodawcy 1 nie powstanie przychód, o którym mowa w art.12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.

Stanowisko Wnioskodawcy 2 do pytania 2:

Zdaniem Wnioskodawcy 2, podział Wnioskodawcy 1 przez wydzielenie, w ramach którego zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiący Działalność A. przeniesiony zostanie do Wnioskodawcy 2, a zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiących Działalność O. pozostanie u Wnioskodawcy 1 nie będzie wywoływał dla Wnioskodawcy 2 konsekwencji na gruncie ustawy o CIT, w szczególności Wnioskodawca 2 nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT?

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy 2 do pytania 2:

W świetle art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT przychodem dla spółki przejmującej jest ustalona na dzień łączenia lub podziału wartość majątku spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną.

Jednocześnie, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e oraz 3f ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się:

3e) wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą odpowiadającej wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej:

3f) wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej, odpowiadającej procentowemu udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, określonemu na ostatni dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, otrzymanego przez spółkę przejmującą posiadającą w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości nie mniejszej niż 10%;

Stosownie do art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, przepisów ust. 4 pkt 3e, 3f, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 14, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W świetle powyższego, na gruncie ustawy o CIT, podział przez wydzielenie jest neutralny dla spółki przejmującej (będącej spółką kapitałową), jeżeli:

a) spółki uczestniczące w podziale (spółka dzielona i przejmująca) są rezydentami podatkowymi państw Unii Europejskiej lub innych państw należących do Europejskiego Obszaru Gospodarczego,

b) podział spółek jest przeprowadzany z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych,

c) nie posiada ona w ogóle udziałów w spółce dzielonej albo posiada przynajmniej 10% udziałów w kapitale zakładowym spółki dzielonej oraz

d) wartość majątku spółki dzielonej otrzymana przez spółkę przejmującą odpowiada wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki dzielonej.

Reasumując, analizując przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz biorąc pod uwagę, że:

a) Wnioskodawca 1 oraz Wnioskodawca 2 są spółkami będącymi polskimi rezydentami podatkowymi, posiadającymi w Polsce siedzibę i zarząd,

b) podział zostanie przeprowadzany z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, które zostały wskazane w opisie zdarzenia przyszłego,

c) na moment podziału, Wnioskodawca 2 nie będzie posiadać udziałów w spółce dzielonej (Wnioskodawcy 1), od której nabędzie Działalność A.,

d) wartość majątku spółki dzielonej (Wnioskodawcy 1) otrzymana przez spółkę przejmującą (Wnioskodawcę 2) odpowiadać będzie wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki dzielonej,

- należy uznać, że podział Spółki przez wydzielenie, w ramach którego zespół składników majątkowych przypisany do Działalności A. przeniesiony zostanie do Wnioskodawcy 2, a zespół składników majątkowych przypisany do Działalności O. pozostanie u Wnioskodawcy 1 nie będzie wywoływał dla Wnioskodawcy 2 konsekwencji na gruncie ustawy o CIT, w szczególności Wnioskodawca 2 nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT.

Stanowisko Wnioskodawcy 1 w zakresie pytania 3:

Biorąc pod uwagę okoliczność, że przedmiotem sukcesji podatkowej nie mogą być prawa i obowiązki, które pozostają w związku z wydzielanymi składnikami majątku związanymi z Działalnością A. przed dniem wydzielenia oraz przychody i koszty dotyczące Działalności A. (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) powstałe do dnia wydzielenia powinny zostać rozpoznane przez Wnioskodawcę 1, a prawa i obowiązki dotyczące rozliczenia takich przychodów i kosztów nie będą przedmiotem sukcesji na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej, na Wnioskodawcę 2 nie przejdzie prawo do ujęcia w rozliczeniach podatkowych części zaliczek na podatek dochodowy uiszczonych przez Wnioskodawcę 1.

W związku z faktem, że do dnia podziału przychody i koszty związane z Działalnością A. stanowić będą integralną część rozliczeń podatkowych Spółki, będzie ona uprawniona do uwzględnienia w zaliczkach na podatek dochodowy przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z Działalnością A. do dnia podziału.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy 1 w zakresie pytania 3:

W myśl art. 25 ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 1b, 2a, 3-6a, art. 21, art. 22, art. 24a, art. 24d i art. 24f, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego, a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące.

Technika poboru podatku dochodowego opiera się więc na dwóch podstawowych zasadach: zasadzie samoobliczenia podatku przez podatnika oraz zasadzie poboru zaliczek na podatek. Ciążący na podatniku obowiązek samoobliczenia dotyczy zarówno należnych miesięcznych zaliczek na podatek, jak i samego podatku. Stosownie do ww. regulacji, podatnicy - co do zasady - są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące.

Jak wskazano powyżej, zarówno Działalność A., która na skutek podziału przez wydzielenie zostanie przeniesiona na rzecz Wnioskodawcy 2 jak i zespół składników majątkowych przyporządkowanych do Działalności O., która pozostanie w Spółce, stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

W konsekwencji, w wyniku podziału Wnioskodawcy 1 przez wydzielenie, wystąpi sukcesja podatkowa uregulowana w Ordynacji podatkowej.

Z wykładni powołanego wcześniej art. 93c Ordynacji podatkowej wynika w szczególności, że jeżeli dane prawo bądź obowiązek podatkowy związany z Działalnością A. powstanie przed dniem podziału, to skutki podatkowe z nim związane pozostaną w ścisłym związku z rozliczeniem podatkowym Wnioskodawcy 1.

Sukcesję podatkową częściową należy bowiem rozumieć jako kontynuację przez Wnioskodawcę 2 - od dnia wydzielenia - rozliczeń podatkowych prowadzonych przez Wnioskodawcę 1 w stosunku do Działalności A., a niejako przejęcie przez Wnioskodawcę 2 rozliczeń podatkowych dotyczących Działalności A. sprzed dnia wydzielenia.

W konsekwencji, zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych, wpłacone przez Wnioskodawcę 1 w roku podatkowym, w którym nastąpi podział, są związane z dokonanymi przez Spółkę transakcjami, które zostaną uwzględnione w rozliczeniach tego podatku przez Wnioskodawcę 1. Konsekwentnie, Wnioskodawca 1 wskazując w swoim zeznaniu rocznym CIT-8 m.in. przychody i koszty związane z Działalnością A., które zostaną osiągnięte/poniesione od początku roku podatkowego, w którym nastąpi podział do dnia poprzedzającego dzień wydzielenia (włącznie), analogicznie powinien uwzględnić również zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych wynikające z rozliczenia tych transakcji.

W świetle powyższego, w związku z podziałem Spółki przez wydzielenie sukcesji podatkowej nie będą podlegały zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych wpłacone przez Wnioskodawcę 1, w tym w zakresie transakcji związanych z Działalnością A., które zostaną rozliczone dla celów podatku dochodowego od osób prawnych do dnia poprzedzającego dzień wydzielenia (włącznie).

Stanowisko Wnioskodawcy 1 znajduje potwierdzenie m.in. w:

a) interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 9 czerwca 2015 r., sygn. ITPB3/4510-145/15-5/PS.

b) Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 sierpnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.53.2017.3.MJ.

Stanowisko Wnioskodawcy 2 w zakresie pytania 4:

Zdaniem Wnioskodawcy 2, Działalność A., która na skutek podziału przez wydzielenie przeniesiona zostanie do Wnioskodawcy 2, jak również zespół składników majątkowych przyporządkowanych do Działalności O., która pozostanie w Spółce, stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT w związku z czym, zgodnie z art. 16g ust. 9, ust. 18 i ust. 19 oraz art. 16h ust. 3 i ust. 5 ustawy o CIT Wnioskodawca 2 będzie zobowiązany do ustalenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w wyniku podziału w wysokości wynikającej z ksiąg Spółki oraz do kontynuowania polityki amortyzacji stosowanej przez Spółkę.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy 2 do pytania 4:

Jak była o tym mowa powyżej, zarówno zespół składników majątkowych, który na skutek podziału pozostanie u Wnioskodawcy 1 (przyporządkowany do Działalności O.), jak i zespół składników majątkowych, który przeniesiony zostanie na Wnioskodawcę 2 (przyporządkowany do Działalności A.) powinny być klasyfikowane jako zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 16g ust. 9 ustawy o CIT: w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi.

Regulacja art. 16g ust. 18 tej ustawy stanowi, że przepis ust. 9 ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały z przekształcenia, podziału albo połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku wydzielenia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego.

Co istotne - przepisu ust. 9 nie stosuje się do podziału podmiotów, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w podmiocie dzielonym, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W takim przypadku dla wyceny przejmowanego majątku przepisy ust. 1 pkt 4 lub ust. 10 stosuje się odpowiednio (art. 16g ust. 19 omawianej ustawy podatkowej).

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z art. 16h ust. 3 ustawy o CIT podmioty, o których mowa w art. 16g ust. 9, powstałe z przekształcenia, podziału, z zastrzeżeniem ust. 5, albo połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego podmiotu na skutek tych zdarzeń, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcony, podzielony, połączony, z uwzględnieniem art. 16i ust. 2-7.

Na podstawie art. 16h ust. 5 ww. ustawy: przepisu ust. 3 nie stosuje się do podmiotów, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w podmiocie dzielonym, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W takim przypadku odpisów amortyzacyjnych od przejmowanych składników majątkowych dokonuje się na zasadach określonych w art 16i - 16m.

Treść powołanych powyżej przepisów statuuje zasadę kontynuacji amortyzacji, z której wynika obowiązek podmiotu nabywającego część innego podmiotu na skutek m in. podziału przez wydzielenie (ale tylko wówczas, gdy majątek pozostających w podmiocie dzielonym oraz majątek przejmowany na skutek podziału, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa) do:

• uwzględnienia wartości początkowej środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych określonej w stosownej ewidencji podmiotu dzielonego,
• uwzględnienia dotychczasowej wysokości dokonanych przez podmiot dzielony odpisów amortyzacyjnych,
• stosowanie tej samej metody amortyzacji.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że w sytuacji gdy na skutek podziału przez wydzielenie Spółki dojdzie do wydzielenia Działalności A., która zostanie przeniesiona na rzecz Wnioskodawcy 2 oraz pozostawienia w Spółce Działalności O., to Wnioskodawca 2 będzie zobowiązany do ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w wyniku podziału w wysokości wynikającej z ksiąg Spółki oraz do kontynuowania polityki amortyzacji stosowanej przez Spółkę.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę treść art. 16g ust. 9, ust 18 i ust. 19 oraz 16h ust. 3 i ust 5 ustawy o CIT, Wnioskodawca 2 będzie zobowiązany do ustalenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w wyniku podziału w wysokości wynikającej z ksiąg Spółki oraz do kontynuowania polityki amortyzacji stosowanej przez Wnioskodawcę 1.

Powyższe stanowisko potwierdzone zostało przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 18 sierpnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.53.2017.3.MJ.

Stanowisko Wnioskodawcy 2 w zakresie pytania 5:

Zdaniem Wnioskodawcy 2, w przypadku podziału Spółki przez wydzielenie, jedynie prawa i obowiązki, które można jednoznacznie przypisać do Działalności A. są przedmiotem sukcesji, tj. przechodzą w wyniku podziału na Wnioskodawcę 2.

Powyższa zasada alokacji przychodów i kosztów ma zastosowanie jedynie do tych przychodów i kosztów, które zostaną przypisane Działalności A. (wydzielonej w postaci ZCP). Zatem przychody i koszty Spółki, których nie można jednoznacznie przypisać wydzielanym składnikom majątkowym związanym z Działalnością A., powinny zostać w całości uwzględnione w rozliczeniach podatkowych Spółki, a nie Wnioskodawcy 2.

Przedmiotem sukcesji podatkowej nie mogą być również prawa i obowiązki, które będą pozostawały w związku z Działalnością A. przed dniem wydzielenia. Jeżeli więc przychody i koszty, dotyczące wydzielanych składników majątku związanych z Działalnością A. funkcjonującą w ramach Spółki jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, powstaną do dnia wydzielenia i zostaną rozpoznane przez Spółkę, prawa i obowiązki, dotyczące rozliczenia takich przychodów i kosztów nie będą przedmiotem sukcesji na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji Wnioskodawca 2 nie będzie zobowiązany do dokonania rozliczeń podatkowych w tym zakresie.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy 2 w zakresie pytania 5:

W przypadku podziału przez wydzielenie decydujące znaczenie ma okoliczność, czy dane prawo lub obowiązek powstało i istniało przed dniem wydzielenia. Wniosek taki wynika z literalnej wykładni art. 93c Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym sukcesji podlegają prawa i obowiązki „pozostające" w związku z przydzielonymi spółce przejmującej/spółce nowopowstałej składnikami majątku. W przepisie tym ustawodawca posłużył się czasem teraźniejszym. Stąd przedmiotem sukcesji mogą być wyłącznie „stany otwarte”, tj. prawa i obowiązki, które na dzień wydzielenia „pozostają” jeszcze w związku z przydzielonymi spółce przejmującej/spółce nowopowstałej składnikami majątku.

Z literalnej wykładni przepisu wynika zatem, że nie odnosi się on do praw i obowiązków, które „pozostawały” w związku z danymi składnikami majątku przed dniem wydzielenia. W konsekwencji, jeżeli dane prawo bądź obowiązek powstało przed dniem wydzielenia lub dotyczy okresu poprzedzającego podział (powinno być rozliczone w tym właśnie czasie), skutki podatkowe z nim związane ściśle wiążą się z rozliczeniami podatkowymi spółki dzielonej, tj. na dzień wydzielenia nie „pozostają" w związku z wydzielanym majątkiem. Tym samym, jeżeli przychody należne i - odpowiednio - związane z nim koszty, dotyczące działalności wydzielonego majątku powstaną do dnia wydzielania i zostaną rozliczone przez spółkę dzieloną, prawa i obowiązki dotyczące rozliczenia takich przychodów i kosztów nie będą przedmiotem sukcesji na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej.

Z kolei w przypadku gdy dane prawo bądź obowiązek powstanie w dniu wydzielenia lub po tej dacie (tj. „pozostaje” w dniu wydzielenia w związku ze składnikami majątku podlegającymi podziałowi), rozliczenia podatkowe z nim związane powinny dotyczyć wyłącznie podmiotu przejmującego/nowo zawiązanego.

Następstwo prawne (sukcesję generalną częściową) zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej, należy rozumieć jako kontynuację - od dnia wydzielenia - rozliczeń podatkowych prowadzonych dotychczas przez spółkę dzieloną, a nie jako przejęcie przez spółkę przejmującą/nowo zawiązaną całości rozliczeń podatkowych wydzielanych części przedsiębiorstwa z okresu przed podziałem.

Przy wykładni art. 93c Ordynacji podatkowej istotne jest zastrzeżenie, że chodzi o prawa i obowiązki „pozostające w związku z przydzielonymi, m.in. w planie podziału, składnikami majątku”. Podatek dochodowy od osób prawnych odnosi się do osoby podatnika (a nie jego majątku) i co do zasady nie jest możliwe przypisanie zobowiązania podatkowego do określonych składników majątku.

W związku z powyższym trzeba wskazać, że przychody i koszty związane z Działalnością A. (tj. częścią przedsiębiorstwa, która w wyniku podziału zostanie przeniesiona na Wnioskodawcę 2) do dnia wydzielania będą stanowiły integralną część rozliczeń podatkowych Spółki.

Natomiast Wnioskodawca 2, powinien przyjąć obowiązek rozliczeń wyłącznie przychodów należnych i kosztów odpowiednio powstałych i potrąconych w dniu wydzielania lub po tej dacie oraz tych, które przed dniem podziału z uwagi na moment ich potrącenia nie będą mogły zostać uwzględnione przez Spółkę.

Reasumując, biorąc pod uwagę treść art. 93c Ordynacji podatkowej w zw. z art. 12 oraz art. 15 i 16 ustawy o CIT, w związku z podziałem Spółki przez wydzielenie, Wnioskodawca 2 będzie miał prawo do uwzględnienia:

(i) przychodów należnych i kosztów ich uzyskania związanych z Działalnością A., powstałych i potrąconych w dniu wydzielenia albo po tej dacie oraz

(ii) kosztów uzyskania przychodów, które przed dniem podziału z uwagi na moment ich potrącenia nie będą mogły zostać uwzględnione przez Spółkę.

Powyższe stanowisko potwierdzone zostało przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 18 sierpnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.53.2017.3.MJ.

Stanowisko Wnioskodawcy 2 w zakresie pytania 6:

Biorąc pod uwagę okoliczność, że przedmiotem sukcesji podatkowej nie mogą być prawa i obowiązki, które pozostają w związku z wydzielanymi składnikami majątku związanymi z Działalnością A. oraz fakt, że przychody i koszty dotyczące Działalności A. (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) powstałe do dnia wydzielenia powinny zostać rozpoznane przez Spółkę, a prawa i obowiązki dotyczące rozliczenia takich przychodów i kosztów nie będą przedmiotem sukcesji na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej, na Wnioskodawcę 2 nie przejdzie prawo do ujęcia w rozliczeniach podatkowych części zaliczek na podatek dochodowy uiszczonych przez Spółkę.

W związku z faktem, że do dnia podziału przychody i koszty związane z Działalnością A. będą stanowić integralną część rozliczeń podatkowych Spółki, to Spółka, a nie Wnioskodawca 2, będzie uprawniona do uwzględnienia w zaliczkach na podatek dochodowy przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z Działalnością A. do dnia podziału Spółki.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie m.in. w:

a) interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 9 czerwca 2015 r., sygn. ITPB3/4510-145/15-5/PS.

b) Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 18 sierpnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.53.2017.3.MJ.

Stanowisko Wnioskodawcy 3 w zakresie pytania 3:

Zdaniem Wnioskodawcy 3, ponieważ zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiących Działalność A., jak również zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiących Działalność O. stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o CIT, w konsekwencji podział Spółki przez wydzielenie nie będzie wywoływał dla wspólnika Spółki, tj. Wnioskodawcy 3 konsekwencji na gruncie ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy 3 w zakresie pytania 3:

Zgodnie z art. 7b ust. 1 lit. h ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody wspólnika spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W świetle art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności ustalona na dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych udziałowcowi (akcjonariuszowi) spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT zorganizowana część przedsiębiorstwa definiowana jest jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Mając na uwadze analizę podatkową dokonaną na gruncie ustawy o CIT powyżej, (stanowisko dotyczące pytania 1) należy stwierdzić, iż zespół składników majątkowych, który na skutek podziału pozostanie w Spółce (przyporządkowany do Działalności O.), jak i zespół składników majątkowych, który przeniesiony zostanie na rzecz Wnioskodawcy 2 (przyporządkowany do Działalności A.) powinny być klasyfikowane jako zorganizowane części przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o CIT.

W konsekwencji, ponieważ zarówno zespół składników majątkowych, który ma zostać po podziale w Spółce, jak również zespół składników majątkowych, który na skutek podziału przez wydzielenie przeniesiony zostanie na Wnioskodawcę 2 stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o CIT, podział Wnioskodawcy 2 przez wydzielenie nie będzie wywoływał dla wspólnika Spółki, tj. Wnioskodawcy 3 konsekwencji na gruncie ustawy o CIT.

Stanowisko Wnioskodawcy 1 w zakresie pytania 8:

Zdaniem Wnioskodawcy 1, podział Wnioskodawcy 1 przez wydzielenie nie będzie skutkować obowiązkiem naliczenia przez Wnioskodawcę 1 podatku VAT na majątku dzielonym.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy 1 w zakresie pytania 8:

Zgodnie z art. 6 ustawy o VAT, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zorganizowana część przedsiębiorstwa zdefiniowana jest dla celów VAT jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak była o tym mowa powyżej (patrz stanowisko Wnioskodawcy 1 dotyczące pytania nr 1), Działalność A., która w ramach podziału przez wydzielenie przeniesiona zostanie na Wnioskodawcę 2, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy 1.

W konsekwencji, przeniesienie Działalności A. w ramach podziału przez wydzielenie na inny podmiot (Wnioskodawcę 2) nie będzie podlegać przepisom ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko potwierdzone zostało m. in. w interpretacji podatkowej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 sierpnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.154.2017.4.MGO.

Stanowisko Wnioskodawcy 1 w zakresie pytania 9:

Zdaniem Wnioskodawcy 1, będzie on (jako podmiot dzielony) zobowiązany do wykazania w deklaracji VAT za miesiąc, w którym nastąpi podział przez wydzielenie, kwot obrotu oraz podatku należnego związanych z Działalnością A., jeżeli do dnia podziału powstanie obowiązek podatkowy z tytułu dostaw towarów oraz świadczenia usług związanych z Działalnością A.. W przypadku, gdy obowiązek podatkowy powstanie po dniu podziału, rozliczenia w zakresie dostaw dotyczących przenoszonej na niego działalności zobowiązany będzie dokonać Wnioskodawca 2.

Konsekwentnie, Wnioskodawca 2 będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego (a co za tym idzie wykazania w deklaracji VAT za miesiąc podziału) z faktur zakupowych związanych z wydzielaną Działalność A., jeżeli prawo to powstało po dniu podziału.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy 1 w zakresie pytania 9:

Jak już wcześniej wspomniano, w związku z podziałem Wnioskodawcy 1 przez wydzielenie, Wnioskodawca 2 wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Wnioskodawcy 1 pozostające w związku z przydzielonymi Wnioskodawcy 2 w planie podziału składnikami majątku Wnioskodawcy 1. Podział przez wydzielenie ma szczególny charakter, ze względu na fakt, iż spółka dzielona (tj. Wnioskodawca 1) nie traci swojej podmiotowości prawnej, a jedynie zmniejsza swój majątek o część, która jest przenoszona do nowego podmiotu (tj. Wnioskodawcę 2).

Powyższe stanowisko potwierdzone zostało przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 21 sierpnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.154.2017.4.MGO.

Stanowisko Wnioskodawcy 2 w zakresie pytania 10:

Zdaniem Wnioskodawcy 2, Wnioskodawca 1 (jako podmiot dzielony) zobowiązany będzie do wykazania w deklaracji VAT za miesiąc, w którym nastąpił podział przez wydzielenie, kwot obrotu oraz podatku należnego związanych z wydzielaną Działalnością A., jeżeli do dnia podziału powstanie obowiązek podatkowy z tytułu dostaw towarów oraz świadczenia usług związanych z Działalnością A.. W przypadku, gdy obowiązek podatkowy powstanie po dniu podziału, rozliczenia w zakresie dostaw dotyczących przenoszonej na Wnioskodawcę 2 Działalności A. zobowiązany będzie dokonać Wnioskodawca 2.

Konsekwentnie, Wnioskodawca 2 będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego (a co za tym idzie wykazania w deklaracji VAT za miesiąc podziału) z faktur zakupowych związanych z wydzielaną Działalnością A., jeżeli prawo to powstanie po dniu podziału.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy 2 w zakresie pytania 10:

Jak już wcześniej wspomniano, w związku z podziałem Wnioskodawcy 1 przez wydzielenie, Wnioskodawca 2 wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Wnioskodawcy 1 pozostające w związku z przydzielonymi w planie podziału składnikami majątku Spółki. Podział przez wydzielenie będzie miał szczególny charakter, ze względu na fakt, iż spółka dzielona (tj. Wnioskodawca 1) nie straci swojej podmiotowości prawnej, a jedynie zmniejszy swój majątek o część, która zostanie przeniesiona do nowego podmiotu (tj. Wnioskodawcy 2).

Zatem następstwo prawne, w zakresie o którym mowa powyżej, dotyczyć będzie tylko i wyłącznie określonej w planie podziału części przenoszonej na inny podmiot (sukcesja uniwersalna częściowa).

Uwzględniając powyższe, należy stwierdzić, iż do dnia (momentu) przejęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki (tj. Działalności A.), wszelkie prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego, związane z Działalnością A. będą spoczywały na podmiocie dzielonym (Spółce).

Zatem w miesiącu, w którym nastąpi podział Wnioskodawcy 1 przez wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (Działalności A.), Spółka będzie zobowiązana do wykazania kwot obrotu, podatku naliczonego oraz podatku należnego za ten miesiąc dotyczących wydzielanej Działalności A.. Kluczową rolę w tym przypadku będzie odgrywał moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu dokonanych dostaw towarów i świadczenia usług związanych z wydzielaną Działalnością A. (o którym mowa w art. 19a ustawy o VAT), natomiast w przypadku faktur VAT dokumentujących podatek naliczony decydował będzie moment powstania prawa do odliczenia tego podatku, zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 86 ustawy o VAT.

Reasumując, Wnioskodawca 1 (jako podmiot dzielony) zobowiązany będzie do wykazania w deklaracji VAT za miesiąc, w którym nastąpi podział przez wydzielenie, kwot obrotu oraz podatku należnego związanych z wydzielaną Działalnością A., jeżeli do dnia podziału powstanie obowiązek podatkowy z tytułu dostaw towarów oraz świadczenia usług związanych z Działalnością A..

W przypadku, gdy obowiązek podatkowy powstanie po dniu podziału, rozliczenia w zakresie dostaw dotyczących przenoszonej Działalności A. będzie dokonywał Wnioskodawca 2.

Konsekwentnie, Wnioskodawca 2 będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego (a co za tym idzie wykazania w deklaracji VAT za miesiąc podziału) z faktur zakupowych związanych z wydzielaną Działalnością A., jeżeli prawo to powstanie po dniu podziału.

Powyższe stanowisko potwierdzone zostało przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 21 sierpnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.154.2017.4.MGO.

Stanowisko Wnioskodawcy 2 w zakresie pytania 11:

Zdaniem Wnioskodawcy 2, podwyższenie kapitału zakładowego Wnioskodawcy 2 w związku z planowaną transakcją nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy 2 w zakresie pytania 11:

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC (podatek od czynności cywilnoprawnych), podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają m.in. umowy spółki.

Art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o PCC stanowi natomiast, że opodatkowaniu podlegają również zmiany umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania.

Art. 1 ust. 3 ustawy o PCC stanowi, że w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się również, przy spółce kapitałowej podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

W przypadku zmiany umowy spółki podstawą opodatkowania jest wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy (art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o PCC).

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż, co do zasady, wartość podwyższenia kapitału zakładowego w spółce kapitałowej podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W wyniku podziału Spółki przez wydzielenie dojdzie do przeniesienia na Wnioskodawcę 2 zorganizowanego zespołu aktywów i pasywów w zamian za udziały Wnioskodawcy 2 wydane jej wspólnikom.

W tym kontekście należy wskazać, iż implementowanie Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE skutkuje wyłączeniem z opodatkowania czynności związanych z przenoszeniem aktywów i pasywów w spółkach kapitałowych, będących w świetle Dyrektywy działaniami restrukturyzacyjnymi obligatoryjnie nie podlegającymi podatkowi kapitałowemu. Za działania restrukturyzacyjne zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 lit. a) Dyrektywy uznaje się przeniesienie przez jedną lub kilka spółek kapitałowych wszystkich swoich aktywów i pasywów, lub jednego bądź więcej oddziałów do jednej lub więcej spółek kapitałowych, które są w trakcie tworzenia lub już istnieją, pod warunkiem, że rekompensata obejmuje przynajmniej częściowo papiery wartościowe reprezentujące kapitał spółki przejmującej.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o PCC, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

a) przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części;

b) udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Ustawa o PCC nie posługuje się swoją własną definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W związku z tym, pojęciu temu należy nadawać takie samo znaczenie, jak czynią to inne ustawy podatkowe.

Zgodnie z przepisami ustawy o CIT, zorganizowana część przedsiębiorstwa definiowana jest jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Mając na uwadze powyższe, jak również fakt, że wydzielona do Wnioskodawcy 2 Działalność A. będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zmiana umowy spółki Wnioskodawcy 2 w związku z wniesieniem doń zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z dyspozycją art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o PCC.

Powyższe stanowisko potwierdzone zostało przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 09 sierpnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB4.4014.98.2017.4.JKU.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wniosek wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z przepisu tego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia”, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, darowizna, podział przedsiębiorcy, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

• istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
• zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
• składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
• zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sàrl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

W celu odniesienia się do wątpliwości Wnioskodawcy w kwestii uznania czy podział Wnioskodawcy 1 przez wydzielenie będzie skutkować obowiązkiem naliczenia przez Wnioskodawcę 1 podatku VAT na majątku dzielonym należy zauważyć, że jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Konfrontując zaprezentowany opis sprawy z powołanymi regulacjami prawnymi, zdaniem organu, Działalność A. powstała w wyniku wydzielenia stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy 1, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy wskazują bowiem, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym.

O wydzieleniu organizacyjnym świadczy to, że do każdej z działalności funkcjonujących w strukturze organizacyjnej Spółki przyporządkowany jest odrębny zespół zasobów ludzkich, który wykonuje swoje zadania w lokalizacjach przydzielonych do danej działalności. Do Działalności A. przypisany jest zespół pracowników merytorycznych odznaczający się wiedzą i doświadczeniem w zakresie realizacji procedur określonych i wdrożonych w Spółce oraz w podmiotach powiązanych w zakresie zgodności z przepisami zawartymi w ustawie o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy i finansowaniu terroryzmu. Ponadto, w miarę rozwoju Działalności A., planowane jest sukcesywne zwiększanie zatrudnienia na potrzeby tejże Działalności oraz rozpoczęcie świadczenia usług na rzecz podmiotów trzecich. Dla Działalności A. zostało wyodrębnione osobne pomieszczenie na powierzchni wynajętej przez Wnioskodawcę 1 na potrzeby prowadzenia całej działalności O., tj. zarówno Działalności O., jak i Działalności A.. Funkcjonowanie Działalności O. oraz Działalności A. odbywa się w oparciu o odrębne wewnętrzne procedury dla Działalności O. oraz Działalności A.. Działalność O. oraz Działalność A. mają również odrębne cele biznesowe.

O wydzieleniu funkcjonalnym świadczy to, że do zadań Działalności A. należą czynności w zakresie realizacji procedur określonych i wdrożonych w Spółce oraz w podmiotach powiązanych zgodnie z przepisami zawartymi w ustawie o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy i finansowaniu terroryzmu. Funkcje gospodarcze wykonywane przez Działalność A. polegają głównie na aktywnym przeciwdziałaniu praniu pieniędzy poprzez stosowanie szeregu zabezpieczeń i kontroli, których podstawowym elementem jest poznanie potencjalnego klienta i ocena związanego z nim ryzyka oraz monitorowaniu zleceń i transakcji w systemach teleinformatycznych Wnioskodawcy 1 oraz podmiotów powiązanych. Natomiast do zadań Działalności O. należą czynności związane ze świadczeniem przez Spółkę usług `(...)` w trzech modelach transakcyjnych. Funkcje gospodarcze wykonywane przez Działalność O. polegają głównie na świadczeniu usług `(...)`, akwizycji nowych klientów oraz czynnego zabiegania o profesjonalną obsługę klientów już pozyskanych, minimalizowaniu strat i marnotrawstwa, optymalizacji kosztów, efektywnej organizacji świadczonych usług w aspektach: kosztów, czasów realizacji oraz jakości, badań i poszukiwania możliwości i nowych kierunków rozwoju, wdrażania nowych produktów, rozwoju nowych technologii oraz czynnościach księgowo-administracyjnych związanych z funkcjonowaniem Spółki jako całości.

O wyodrębnieniu finansowym świadczy natomiast fakt, że księgi rachunkowe Spółki są prowadzone w sposób umożliwiający sporządzanie bilansu (w formie uproszczonej), rachunku zysków i strat oraz rachunku przepływów pieniężnych odrębnie dla Działalności O. oraz Działalności A.. Do każdego obszaru działalności wyodrębnionego w ramach Spółki można przyporządkować poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania. Posiadane przez Spółkę dokumenty finansowe umożliwiają w szczególności wyodrębnienie oraz przypisanie składników majątku, przychodów, kosztów, należności i zobowiązań przynależnych do Działalności O. oraz Działalności A..

Działalność A. stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych wraz ze zobowiązaniami, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. W oparciu wyłącznie o składniki materialne i niematerialne stanowiące Działalność A. będzie możliwe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej. Na bazie nabytego zespołu składników stanowiących Działalność A. – B. sp. z o.o. (spółka przejmująca) kontynuuje działalność gospodarczą dotychczas prowadzoną przez Wnioskodawcę przy pomocy zespołu składników stanowiących Działalność A..

Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że zespół składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem wydzielenia został wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (Spółce) pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym, i jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, a zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Stanowi zatem zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a więc do planowanej czynności jego wydzielenia z istniejącego przedsiębiorstwa (w formie Działalności A.), na podstawie art. 6 pkt 1, przepisy ustawy nie będą miały zastosowania. W związku z powyższym transakcja podziału Wnioskodawcy 1 przez wydzielenie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, co będzie skutkować brakiem naliczenia podatku VAT przez Spółkę na majątku dzielonym. Zatem podział Spółki przez wydzielenie nie będzie skutkował obowiązkiem naliczenia przez Wnioskodawcę 1, podatku VAT na majątku dzielonym.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, w jaki sposób Wnioskodawca 1 powinien w związku z podziałem przez wydzielenie rozliczać podatek VAT dotyczący działalności Wnioskodawcy 1 przed dokonaniem podziału oraz tego, w jaki sposób (biorąc pod uwagę treść art. 93c Ordynacji podatkowej w związku z art. 19a oraz art. 86 ustawy) Wnioskodawca 2 powinien rozliczać podatek VAT dotyczący bezpośrednio Działalności A. (tj. działalności, która zostanie wydzielona do Wnioskodawcy 2).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z zasadą ogólną, zawartą w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Ww. przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług zasady te znajdują odzwierciedlenie w uregulowaniu art. 103 ust. 1 w zw. z art. 99 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 103 ust. 1 ustawy, podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 1a-4 oraz art. 33 i art. 33b.

Stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Z kolei, w myśl art. 99 ust. 2 ustawy, mali podatnicy, którzy wybrali metodę kasową, składają w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy kwartalne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym kwartale.

Obowiązki podatnika wynikające z cyt. powyżej przepisów to zarówno obliczenie, jak i wpłacenie podatku za okresy miesięczne lub kwartalne (kierując się zasadą powstawania obowiązku podatkowego). Prawo do odliczenia – również skorelowano z obowiązkiem podatkowym – powstaje w określonym rozliczeniu za okres miesięczny lub kwartalny.

Z kolei, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych regulacji prawnych wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Należy zaznaczyć, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Należy wskazać, że podział spółek handlowych uregulowany został w art. 528-550 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r. poz. 505, z późn. zm., dalej: KSH (Krajowa Administracja Skarbowa)).

I tak, zgodnie z art. 528 § 1 ww. ustawy – spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Nie jest dopuszczalny podział spółki akcyjnej, jeżeli kapitał zakładowy nie został pokryty w całości.

W myśl art. 529 § 1 pkt 4 cyt. ustawy – podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej (art. 529 § 2 ksh).

Jak stanowi art. 530 § 2 ksh – (…) wydzielenie nowej spółki następuje w dniu jej wpisu do rejestru (…).

Stosownie do art. 531 § 1 ksh – spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału.

Na spółkę przejmującą lub spółkę nowo zawiązaną powstałą w związku z podziałem przechodzą z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku spółki dzielonej, a które zostały przyznane spółce dzielonej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej (art. 531 § 2 kodeksu spółek handlowych).

W myśl art. 534 § 1 pkt 7 niniejszej ustawy – plan podziału powinien zawierać dokładny opis i podział składników majątku (aktywów i pasywów) oraz zezwoleń, koncesji lub ulg przypadających spółkom przejmującym lub spółkom nowo zawiązanym.

Cechą szczególną trybu podziału spółki jest fakt, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje tylko przeniesienie części majątku tej spółki na inną spółkę już istniejącą lub nowo zawiązaną. W takiej sytuacji ma miejsce sukcesja uniwersalna częściowa, tj. następstwo generalne dotyczące praw i obowiązków związanych z przenoszonymi składnikami majątku (określonymi w planie podziału).

Wskazać należy również, że zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.). W przepisach tych ustawodawca zawarł katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1. osób prawnych,

2. osobowych spółek handlowych,

3. osobowych i kapitałowych spółek handlowych

– wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Przepis art. 93 § 2 ww. ustawy stanowi, że przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1. innej osoby prawnej (osób prawnych);

2. osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Jak wynika z art. 93a § 1 powołanej ustawy – osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1. przekształcenia innej osoby prawnej,

2. przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

– wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W świetle art. 93a § 2 pkt 1 cyt. ustawy – przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1. osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:

a. innej spółki niemającej osobowości prawnej,

b. spółki kapitałowej;

Osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku – art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej.

Przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 tej ustawy).

Kluczową rolę w rozstrzygnięciu kwestii dotyczącej sposobu rozliczenia podatku dotyczącego działalności Spółki przed dokonaniem podziału odgrywa przepis art. 93c Ordynacji podatkowej w powiązaniu z art. 531 § 1 ksh. Z przepisów tych jednoznacznie wynika, że osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.

Podział przez wydzielenie ma szczególny charakter, ze względu na fakt, że spółka dzielona nie traci swojej podmiotowości prawnej, a jedynie zmniejsza swój majątek o część, która jest przenoszona do innego podmiotu. Zatem następstwo prawne, w zakresie, o którym mowa powyżej, dotyczy tylko i wyłącznie określonej w planie podziału części przenoszonej na inny podmiot (sukcesja uniwersalna częściowa).

Należy podkreślić, że przedmiotem sukcesji prawnopodatkowej, przewidzianej w art. 93c Ordynacji podatkowej, będą jedynie te prawa i obowiązki dzielonej osoby prawnej, które pozostają w związku z przydzielonymi sukcesorowi w planie podziału składnikami majątku.

Przepis art. 93c Ordynacji podatkowej zakłada możliwość wyodrębnienia praw i obowiązków podatkowych związanych z poszczególnymi zorganizowanymi częściami majątku oraz że tak wyodrębnione zespoły praw i obowiązków są objęte sukcesją. Powyższy przepis wprowadza do systemu podatkowego zasadę sukcesji podatkowej częściowej.

Zgodnie z tą zasadą, w przypadku podziału przez wydzielenie, podmiot przejmujący wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki podatkowe, które związane są z tą częścią majątku, która jest przejmowana. Należy jednak zwrócić uwagę na to, że w wyniku podziału przez wydzielenie przejmowane są prawa i obowiązki przewidziane w przepisach prawa podatkowego, ale pod warunkiem, że majątek przejmowany na skutek podziału, a także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej).

Jak wyżej wskazano, przedmiotem następstwa podatkowego są prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego, przy czym zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, rozumie się przez to prawa i obowiązki zawarte we wszelkich aktach normatywnych prawa podatkowego.

Nadmienić przy tym należy, że zgodnie z art. 93e Ordynacji podatkowej – przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej. Oznacza to, że aby określić zakres przejmowanych przez następcę prawnego praw i obowiązków, należy dokonać oceny nie tylko przepisów Ordynacji podatkowej, ale także innych aktów prawnych.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że do momentu podziału Spółki przez wydzielenie, tj. do dnia wydzielenia działalności A. do Wnioskodawcy 2, wszelkie prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego, związane z działalnością Wnioskodawcy 1 będą spoczywały na podmiocie dzielonym, czyli Spółce. Wnioskodawca 1 będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupowych dotyczących opodatkowanej działalności Spółki, co do których prawo do odliczenia powstanie przed dniem podziału, ale jednocześnie będzie zobowiązany rozliczyć w deklaracji VAT kwoty podatku należnego związanego ze sprzedażą dzielonej Spółki, jeżeli do dnia podziału powstał obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towarów i świadczenia usług przez tą Spółkę.

Z kolei jeśli obowiązek podatkowy w podatku VAT w zakresie wynikającym z działalności Wnioskodawcy 1 powstanie w dniu lub po dniu jego wydzielenia do Wnioskodawcy 2, obowiązek podatkowy w podatku VAT zostanie przejęty przez Wnioskodawcę 2. Wobec powyższego to Wnioskodawca 2 w takiej sytuacji będzie zobowiązany do rozpoznania z tego tytułu podatku należnego, jak również będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących Wnioskodawcy 1, co do których prawo do odliczenia powstanie w dniu lub po dniu podziału.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania z 14 kwietnia 2020 r., nr 0113-KDIPT1-3.4012.47.2020.3.MK 0111-KDIB2-1.4010.31.2020.3.BKD 0111-KDIB2-2.4014.11.2020.3.MM, w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z z 1 czerwca 2021 r., sygn. akt II FSK 377/21.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie podatku od towarów i usług. Natomiast w pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnośnie natomiast powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.