0113-KDIPT1-2.4012.599.2021.1.AJB

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 sierpnia 2021 r. (data wpływu 13 sierpnia 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania 0% stawki podatku VAT (podatek od towarów i usług) do eksportu towarów – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

13 sierpnia 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania 0% stawki podatku VAT do eksportu towarów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawcą jest osoba fizyczna prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży towarów, m.in. urządzeń elektrycznych do inhalacji. W kwietniu 2021 r. Wnioskodawca rozpoczął sprzedaż konsumencką poprzez platformę `(...)` funkcjonującą na całym świecie. Klientami Wnioskodawcy są zatem osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej niebędące podatnikami podatku VAT mający miejsce zamieszkania na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej, a także poza nią (m.in. w Anglii). W przypadku konsumentów mających miejsce zamieszkania na terytorium Anglii Wnioskodawca wysyła towar za pośrednictwem firmy kurierskiej (dalej: „firma kurierska”). Sprzedaż taką jest obowiązany rozpoznawać jako eksport towarów w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy o VAT.

Z przyczyn niezależnych od siebie Wnioskodawca nie otrzymuje od firmy kurierskiej elektronicznego potwierdzenia wywozu, tzw. komunikatów IE-599, o którym mowa w art. 41 ust. 6a pkt 1 ustawy o VAT. Wnioskodawca każdorazowo posiada jednak potwierdzenie nadania (dokument przewozowy) opatrzony unikalnym kodem kreskowym oraz deklarację celną i fakturę proformę - wszystkie te dokumenty są pobieranie z systemu firmy kurierskiej z panelu klienta i są naklejane przez Wnioskodawcę na paczkę. Wnioskodawca do paczki, w której znajduje się towar dołącza z kolei wystawioną przez siebie fakturę dokumentującą sprzedaż danego towaru. Faktura wystawiana przez Wnioskodawcę jest tożsama z fakturą proformą, tj. wykazuje te same dane dotyczące towaru, danych dostawcy i nabywcy oraz ceny zakupionego towaru.

Ponadto Wnioskodawca umieszcza na paczce podpisane przez siebie oświadczenie o pochodzeniu towaru.

Proces wysyłki towaru wygląda następująco. Wnioskodawca:

1. Przygotowuje towar do wysyłki.
2. Wprowadza dane odbiorcy oraz szczegóły swojej paczki w systemie firmy kurierskiej.
3. Opłaca przesyłkę.
4. Przekazuje przesyłkę kurierowi wraz z wygenerowanymi dokumentami: potwierdzeniem nadania, deklaracją celną oraz fakturą proformą bądź zanosi paczkę do punktu nadania - w `(...)`.
5. Monitoruje przesyłkę - opcja ta pozwala na sprawdzenie miejsca, w którym znajduje się w danym momencie przesyłka, np. czy jest ona w terminalu przewoźnika, w sortowni czy w jego oddziale.
6. Otrzymuje w systemie potwierdzenie doręczenia przesyłki do nabywcy.

Wnioskodawca, w sytuacji gdy nie dysponuje komunikatem IE-599 postępuje zgodnie z dyspozycją art. 41 ust. 7 ustawy o VAT, tj. wykazuje stawkę właściwą dla dostawy towaru na terytorium kraju. Wnioskodawca wskazuje jednak, że każdorazowo posiada dokumenty otrzymane od firmy kurierskiej jednoznacznie potwierdzające fakt, że towar opuścił terytorium Unii Europejskiej i został dostarczony do nabywcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym, tj. gdy faktycznie następuje wywóz towarów z kraju poza terytorium Unii Europejskiej, co jest potwierdzone przez firmę kurierską, ale Wnioskodawca nie posiada komunikatu IE-599 Wnioskodawca ma prawo do zastosowania 0% stawki podatku VAT, o której mowa w art. 41 ust. 4 ustawy o VAT przewidzianej dla eksportu towarów?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym, tj. gdy faktycznie następuje wywóz towarów z kraju poza terytorium Unii Europejskiej, co jest potwierdzone przez firmę kurierską, ale Wnioskodawca nie posiada komunikatu IE-599, Wnioskodawca ma prawo do zastosowania 0% stawki podatku VAT, o której mowa w art. 41 ust. 4 ustawy o VAT przewidzianej dla eksportu towarów.

Zgodnie z definicją eksportu towarów wskazaną w ustawie o VAT, przez eksport rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

a) dostawcę lub na jego rzecz, lub

b) nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o VAT w eksporcie towarów stawka podatku wynosi 0% przy czym jej zastosowanie możliwe jest pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Ustawa o VAT wskazuje na dokumenty potwierdzające wywóz towarów, jednak w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT ustawodawca posługuje się sformułowaniem „w szczególności” co oznacza, że przewidziany w tym przepisie katalog jest otwarty, a wymienione w nim dokumenty stanowią jedynie przykłady dokumentów uznanych za dowód potwierdzający dostawę i wywóz towaru poza granice Unii Europejskiej.

Zgodnie z powyższą regulacją, dokumentami potwierdzającymi wywóz towaru poza granice Unii Europejskiej są w szczególności:

1. dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu - tzw. komunikat IE-599,

2. dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność,

3. zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny - tzw. dokument SAD.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 23 lutego 2021 r. również potwierdził, że wskazane powyżej dokumenty są jedynie przykładami, a podatnik, jeżeli posiada inne wiarygodne dowody potwierdzające faktyczny wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, jest uprawniony do zastosowania 0% stawki VAT przewidzianej dla eksportu. W uzasadnieniu wyroku czytamy: „katalog dokumentów wskazany w art. 41 ust. 6a u.p.t.u. jest katalogiem otwartym, co oznacza, że podatnik dla wykazania eksportu może posłużyć się każdym dokumentem, który jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Podatnik powinien więc posiadać w swojej dokumentacji dowód wiarygodny, potwierdzający faktyczne dokonanie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, z którego musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu” (sygn. akt I SA/GI 1459/20).

W świetle powyższych regulacji prawnych, wskazać należy na najważniejszy aspekt pozwalający rozpoznać charakter czynności jaką dokonuje podatnik, bowiem w celu uznania czynności za eksport towarów niezbędne jest, wraz z transportem wysyłanych poza terytorium Unii Europejskiej towarów, dokonanie dostawy towarów, czyli przeniesienie na nabywcę prawa do rozporządzania towarem jak właściciel (zob. definicja dostawy towarów z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT). Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. W niniejszym stanie faktycznym towar każdorazowo jest zaniesiony przez Wnioskodawcę do punktu nadania bądź przekazywany kurierowi (w `(...)`), a następnie zostaje przetransportowany do nabywcy mającego miejsce zamieszkania poza terytorium Unii Europejskiej.

Zwrócić również uwagę należy na stale postępującą globalizację, która oddziałuje również na sektor e-commerce, w tym na dokumentację obrotu towarów z zagranicą. Popularne stały się usługi firm kurierskich, na które w dobie pandemii koronawirusa jest jeszcze większe zapotrzebowanie. Wnioskodawca pragnie wskazać na specyfikę sektora e-commerce w odniesieniu do sprzedaży konsumenckiej, co nie pozostaje bez znaczenia na kwestie podatkowe w zakresie podatku VAT i obowiązków jakie nakłada ustawa o VAT na podatników-sprzedawców. Nie jest to typowa sprzedaż dokonywana chociażby przez duże firmy produkcyjne wywożące towar (często w partiach liczących kilkaset produktów) z terytorium kraju przy wykorzystaniu własnych środków transportowych bądź firm transportowych. Sprzedaż konsumencka w sektorze e-commerce charakteryzuje się znacznie większym ustandaryzowaniem i uproszczeniem. Tutaj towar - najczęściej pojedyncze produkty - jest wywożony z terytorium kraju przez firmę kurierską działającą na zlecenie sprzedawcy, a cały proces w tym wypadku sprowadza się do wyboru firmy kurierskiej przez sprzedawcę, który zajmuje się wysyłką towaru, wygenerowaniem dokumentów z panelu klienta w systemie firmy kurierskiej oraz dostarczeniem paczki do punktu nadania bądź jej odbiór przez kuriera.

Proces wysyłki towaru wygląda następująco. Wnioskodawca:

1. Przygotowuje towar do wysyłki.

2. Wprowadza dane odbiorcy oraz szczegóły swojej paczki w systemie firmy kurierskiej.

3. Opłaca przesyłkę.

4. Przekazuje przesyłkę kurierowi wraz z wygenerowanymi dokumentami: potwierdzeniem nadania, deklaracją celną oraz fakturą proformą bądź zanosi paczkę do punktu nadania w `(...)`.

5. Monitoruje przesyłkę - opcja ta pozwala na sprawdzenie miejsca, w którym znajduje się w danym momencie przesyłka, np. czy jest ona w terminalu przewoźnika, w sortowni czy w jego oddziale.

6. Otrzymuje w systemie potwierdzenie doręczenia przesyłki do nabywcy.

W ocenie Wnioskodawcy potwierdzenie nadania (dokument przewozowy) opatrzony unikalnym kodem kreskowym oraz deklaracja celna, faktura proforma oraz oświadczenie o pochodzeniu towaru jest wystarczającym potwierdzeniem faktu wywozu towaru z terytorium Unii Europejskiej i dostarczenia go do nabywcy. Wnioskodawca każdorazowo posiada bowiem potwierdzenie doręczenia przesyłki do nabywcy widniejące w systemie firmy kurierskiej w panelu śledzenia przesyłki. Brak komunikatu IE-599, który nie wynika z winy Wnioskodawcy nie powinien pozbawiać go prawa do zastosowania 0% stawki podatku VAT w stosunku do eksportu towarów. Nie można bowiem pozbawiać podatników - małych przedsiębiorców prawa do zastosowania powyższej stawki VAT tyko dlatego, że zawiniła firma kurierska nie dostarczając im komunikatu IE-599. Skala działalności Wnioskodawcy nie pozwala mu jeszcze na założenie własnej floty samochodów ciężarowych i zatrudnienie kierowców, by móc we własnym zakresie dostarczać towar do konsumentów spoza Unii Europejskiej i tym samym samodzielnie zadbać o pozyskanie komunikatu IE-599, o którym mowa w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT. Wnioskodawca dysponuje jednak innymi dokumentami jednoznacznie potwierdzającymi wywóz towaru poza granice Unii Europejskiej, które w jego ocenie są wystarczające do zastosowania 0% stawki podatku VAT w stosunku do eksportu towarów.

Wnioskodawca pragnie nadto wskazać na wyrok TSUE z dnia 17 grudnia 2020 r. w sprawie C-656/19, który odnosi się do zwolnienia z VAT dla zagranicznych podróżnych, jednakże w swojej treści podnosi kwestie ogólne dla stosowania regulacji prawnych związanych z eksportem uwarunkowanym dopełnieniem wymogów formalnych. W powołanym wyroku, TSUE stanął na stanowisku, iż „art. 146 ust. 1 lit. b) i art. 147 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one orzecznictwu krajowemu, zgodnie z którym w przypadku gdy organ podatkowy stwierdzi, że przesłanki zwolnienia z VAT przewidziane dla towarów przewożonych w bagażu osobistym podróżnych nie zostały spełnione, lecz dane towary faktycznie zostały przetransportowane przez nabywcę poza terytorium Unii, to jest on zobowiązany do zbadania, czy zwolnienie z VAT przewidziane w tym art. 146 ust. 1 lit. b) może zostać zastosowane do danej dostawy, nawet jeśli właściwe formalności celne nie zostały dochowane, a przy zakupie nabywca nie miał zamiaru skorzystać z tego ostatniego zwolnienia.”

Trybunał podniósł również, że państwa członkowskie muszą przestrzegać ogólnych zasad prawa wchodzących w skład porządku prawnego Unii, do których należą w szczególności zasady pewności prawa, proporcjonalności i ochrony uzasadnionych oczekiwań (zob. podobnie wyroki: z dnia 28 lutego 2018 r., C-307/16, pkt 33 i przytoczone tam orzecznictwo, a także wyrok z dnia 17 października 2019 r., C-653/18, pkt 26). W odniesieniu do tej zasady, Trybunał przypomniał, że praktyka krajowa uzależniająca prawo do zwolnienia z podatku VAT od spełnienia obowiązków formalnych, nie uwzględniając jednocześnie przesłanek materialnoprawnych, wykracza poza to, co jest niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru podatku (zob. również wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 17 października 2019 r. w sprawie C-653/18).

Orzecznictwo TSUE prezentuje zatem jednolity pogląd uznający niekwestionowany prymat przesłanek materialnoprawnych nad przesłankami formalnymi, które mimo, że są wymagane przez ustawodawstwo krajowe i winny być respektowane, nie powinny pozbawiać podatnika prawa do realizacji swoich uprawnień przy ich niedopełnieniu, zwłaszcza gdy podatnik dysponuje innymi dokumentami potwierdzającymi - w tym przypadku - wywóz towarów poza granice Unii Europejskiej - „(`(...)`) należy odmówić skorzystania ze zwolnienia z VAT przewidzianego w owym art. 146 ust. 1 lit. b), jeżeli naruszenie wymogu formalnego skutkuje uniemożliwieniem przedstawienia przekonywającego dowodu na to, że zostały spełnione przesłanki materialnoprawne warunkujące zastosowanie tego zwolnienia” (sprawa C-656/19).

W świetle powyższych analiz regulacji unijnych i krajowych oraz przenosząc wypracowane stanowisko na grunt niniejszej sprawy ustalić można pewną hierarchię przesłanek zezwalających na zastosowania 0% stawki podatku VAT przy eksporcie towarów wskazując jednocześnie na te, które są bezwzględnie wymagane.

1. W pierwszej kolejności do zastosowanie 0% stawki podatku VAT w eksporcie jest ustalenie, że towar fizycznie opuścił terytorium Unii Europejskiej - jest to warunek bezwzględnie wymagany wprost przez art. 2 pkt 8 ustawy o VAT przedstawiający definicję eksportu jako dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej stanowiący prawną „furtkę” do analizy kolejnych regulacji ustawy o VAT.

2. Następnie, należy ustalić czy podatnik jest w posiadaniu dokumentów potwierdzających wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej w terminie przewidzianym przez ustawodawcę (art. 41 ust. 6 ustawy o VAT) - w ocenie Wnioskodawcy warunek ten również jest bezwzględnie wymagany.

3. Ostatnim etapem jest ustalenie rodzaju dokumentu jaki posiada podatnik, który stanowi formalne potwierdzenie wywozu towaru za obszar Unii Europejskiej. Nie można zapominać, że ustawa o VAT, jak już wyżej omówiono, wskazuje jedynie na przykładowe dokumenty potwierdzające wywóz towarów. Oznacza to, że nieposiadanie przez Wnioskodawcę dokumentów wskazanych w tym przepisie nie pozbawia go prawa do zastosowania 0% stawki VAT w eksporcie, o ile jest on w stanie w inny sposób - w tym przypadku za pomocą wiarygodnych i niepodważalnych dokumentów - udowodnić, że sprzedawany przez niego towar fizycznie opuścił terytorium Unii Europejskiej, a więc został spełniony bezwzględnie wymagany przez ustawę o VAT warunek, o którym mowa w punkcie 1. Dostrzegają to również polskie sądy administracyjne, w tym Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1304/13, który potwierdził, że jeżeli okoliczności wywozu towaru poza Unię Europejską zostaną wykazane innymi dowodami, to organy podatkowe nie mogą tego pomijać.

W ocenie Wnioskodawcy, dokumenty jakie posiada, tj. dokument przewozowy opatrzony unikalnym kodem kreskowym oraz deklaracja celna, faktura proforma oraz oświadczenie o pochodzeniu towaru są niepodważalnym dowodem faktycznego opuszczenia granic Unii Europejskiej przez towary, co uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania 0% stawki VAT, o której mowa w art. 41 ust. 4 ustawy o VAT.

Mając powyższe na względzie, w przedstawionym stanie faktycznym, tj. gdy faktycznie następuje wywóz towarów z kraju poza terytorium Unii Europejskiej, co jest potwierdzone przez firmę kurierską, ale Wnioskodawca nie posiada komunikatu IE-599 Wnioskodawca ma prawo do zastosowania 0% stawki podatku VAT, o której mowa w art. 41 ust. 4 ustawy o VAT przewidzianej dla eksportu towarów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2. eksport towarów;

3. import towarów na terytorium kraju;

4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 2 pkt 8 ustawy, gdy w przepisach ustawy jest mowa o eksporcie towarów - rozumie się przez to dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

a) dostawcę lub na jego rzecz, lub

b) nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Przez sprzedaż – stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Według art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy, w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

Stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej – art. 41 ust. 6 ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 6a ustawy, dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności:

1. dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;

2. dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;

3. zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

W myśl art. 41 ust. 7 ustawy, jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. W przypadku nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju.

Przepis ust. 7 stosuje się w przypadku, gdy podatnik posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu – art. 41 ust. 8 ustawy.

Otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej w terminie późniejszym niż określony w ust. 6 i 7 upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument – art. 41 ust. 9 ustawy.

Jeżeli podatnik otrzymał całość lub część zapłaty przed dokonaniem dostawy towarów, stawkę podatku 0% w eksporcie towarów stosuje się w odniesieniu do otrzymanej zapłaty, pod warunkiem że wywóz towarów nastąpi w terminie 6 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym podatnik otrzymał tę zapłatę, oraz podatnik w tym terminie otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6. Przepisy ust. 7, 9 i 11 stosuje się odpowiednio – art. 41 ust. 9a ustawy.

Przepis ust. 9a stosuje się również, jeżeli wywóz towarów nastąpi w terminie późniejszym niż określony w ust. 9a, pod warunkiem że wywóz towarów w tym późniejszym terminie jest uzasadniony specyfiką realizacji tego rodzaju dostaw potwierdzoną warunkami dostawy, w których określono termin wywozu towarów – art. 41 ust. 9b ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży towarów, m.in. urządzeń elektrycznych do inhalacji w kwietniu 2021 r. rozpoczął sprzedaż konsumencką poprzez platformę `(...)` funkcjonującą na całym świecie. Klientami Wnioskodawcy są zatem osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej niebędące podatnikami podatku VAT mający miejsce zamieszkania na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej, a także poza nią (m.in. w Anglii). W przypadku konsumentów mających miejsce zamieszkania na terytorium Anglii Wnioskodawca wysyła towar za pośrednictwem firmy kurierskiej. Z przyczyn niezależnych od siebie Wnioskodawca nie otrzymuje od firmy kurierskiej elektronicznego potwierdzenia wywozu, tzw. komunikatów IE-599, o którym mowa w art. 41 ust. 6a pkt 1 ustawy o VAT. Wnioskodawca każdorazowo posiada jednak potwierdzenie nadania (dokument przewozowy) opatrzony unikalnym kodem kreskowym oraz deklarację celną i fakturę proformę - wszystkie te dokumenty są pobieranie z systemu firmy kurierskiej z panelu klienta i są naklejane przez Wnioskodawcę na paczkę. Wnioskodawca do paczki, w której znajduje się towar dołącza z kolei wystawioną przez siebie fakturę dokumentującą sprzedaż danego towaru. Faktura wystawiana przez Wnioskodawcę jest tożsama z fakturą proformą, tj. wykazuje te same dane dotyczące towaru, danych dostawcy i nabywcy oraz ceny zakupionego towaru. Ponadto Wnioskodawca umieszcza na paczce podpisane przez siebie oświadczenie o pochodzeniu towaru.

Proces wysyłki towaru wygląda następująco. Wnioskodawca:

1. Przygotowuje towar do wysyłki.
2. Wprowadza dane odbiorcy oraz szczegóły swojej paczki w systemie firmy kurierskiej.
3. Opłaca przesyłkę.
4. Przekazuje przesyłkę kurierowi wraz z wygenerowanymi dokumentami: potwierdzeniem nadania, deklaracją celną oraz fakturą proformą bądź zanosi paczkę do punktu nadania - w `(...)`.
5. Monitoruje przesyłkę - opcja ta pozwala na sprawdzenie miejsca, w którym znajduje się w danym momencie przesyłka, np. czy jest ona w terminalu przewoźnika, w sortowni czy w jego oddziale.
6. Otrzymuje w systemie potwierdzenie doręczenia przesyłki do nabywcy.

Wnioskodawca, w sytuacji gdy nie dysponuje komunikatem IE-599 postępuje zgodnie z dyspozycją art. 41 ust. 7 ustawy o VAT, tj. wykazuje stawkę właściwą dla dostawy towaru na terytorium kraju. Wnioskodawca wskazuje jednak, że każdorazowo posiada dokumenty otrzymane od firmy kurierskiej jednoznacznie potwierdzające fakt, że towar opuścił terytorium Unii Europejskiej i został dostarczony do nabywcy.

W tym miejscu wskazać należy, iż z powołanego art. 2 pkt 8 ustawy wynika, że o eksporcie towarów można mówić wówczas, gdy wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych. Z kolei zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy, możliwość zastosowania przez Wnioskodawcę stawki 0% do eksportu towarów uwarunkowana jest posiadaniem, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Zatem możliwość opodatkowania eksportu towarów stawką 0% wymaga, aby Wnioskodawca otrzymał dokument, który w sposób jednoznaczny potwierdza, że wysyłane towary opuściły terytorium Unii Europejskiej. Przykładowy katalog takich dokumentów wymieniony został w art. 41 ust. 6a ustawy. Przy tym zauważyć należy, że nie jest to katalog zamknięty, na co wskazuje użyty w tym przepisie zwrot „w szczególności”.

Odnosząc powyższe do opisu sprawy należy zauważyć, że Wnioskodawca wskazał, że otrzymuje w systemie potwierdzenie doręczenia przesyłki do nabywcy oraz każdorazowo posiada dokumenty otrzymane od firmy kurierskiej jednoznacznie potwierdzające fakt, że towar opuścił terytorium Unii Europejskiej i został dostarczony do nabywcy.

Mając powyższe na uwadze, zauważyć należy, że otrzymane dokumenty w systemie potwierdzające doręczenie przesyłki do nabywcy, nie będą dokumentami, które zostały literalnie wymienione w art. 41 ust. 6a ustawy. Będą to natomiast dokumenty, o których mowa w art. 41 ust. 6 ustawy, tj. dokumenty potwierdzające wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej i uprawniające Wnioskodawcę – po spełnieniu pozostałych przesłanek – do opodatkowania dokonywanych transakcji stawką 0%, przewidzianą dla eksportu towarów.

Uzasadnione w tym miejscu będzie odwołanie do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 2019 r., w sprawie C-275/18, która dotyczyła sytuacji podatnika, który wysyłał pocztą poza terytorium Unii Europejskiej przedmioty kolekcjonerskie. Trybunał stwierdził, „ … że w okolicznościach takich jak w postępowaniu głównym brak poszanowania formalnego wymogu objęcia towarów przeznaczonych do wywozu procedurą wywozu nie może prowadzić do tego, że eksporter traci prawo do zwolnienia w eksporcie, o ile zostało wykazane faktyczne wyprowadzenie danych towarów z terytorium Unii” (pkt 38 wyroku).

Natomiast odpowiadając na pytanie prejudycjalne, TSUE stwierdził, „… że art. 146 ust. 1 lit. a) w związku z art. 131 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby przepis prawa krajowego uzależniał zwolnienie z VAT przewidziane dla towarów przeznaczonych do wywozu poza terytorium Unii od przesłanki, aby towary te zostały objęte procedurą celną wywozu, w sytuacji, w której jest bezsporne, że zostały spełnione materialnoprawne przesłanki zwolnienia, w tym w szczególności przesłanka faktycznego wyprowadzenia danych towarów z terytorium Unii”.

Do wskazanego orzeczenia TSUE odwołał się w obszernym wywodzie Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 21 lipca 2020 r., sygn. akt I FSK 2005/17. Sprawa będąca przedmiotem rozstrzygnięcia NSA dotyczyła podatnika, który dokonując sprzedaży za pośrednictwem Poczty Polskiej poza terytorium Unii Europejskiej, nie dopełnił wymagań formalnych w postaci zgłoszeń celnych wywozowych i nie posiadał w związku z tym dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

We wskazanym wyroku NSA stwierdził:

„Przenosząc te rozważania TSUE na grunt niniejszej sprawy wskazać trzeba, co zaznaczono już wyżej, że organy uznały za bezsporne dokonywanie dostaw przez skarżącego na rzecz osób fizycznych spoza terytorium UE. W żadnym miejscu zaskarżonych decyzji nie ma mowy o tym, by organy kwestionowały faktyczny wywóz towarów poza obszar Unii. Jedynym powodem odmowy zastosowania do nich stawki 0% była okoliczność braku dokonywania przez podatnika zgłoszeń celnych wywozowych, a co za tym idzie braku dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium UE przez właściwy urząd celny. W ocenie organu odwoławczego „(`(...)`) dla uznania – na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług – danej dostawy towarów za eksport i w konsekwencji zastosowania stawki podatku 0% niezbędne jest potwierdzenie przez urząd celny określony w przepisach celnych wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej i posiadanie przez Podatnika takiego potwierdzenia”. W istocie więc organy nie kwestionowały wypełnienia wymogów materialnych eksportu, w tym wypadku faktycznego wyprowadzenia towarów z terytorium Unii, ale niedochowanie przez podatnika warunków formalnych (brak zgłoszenia do procedury celnej wywozu i brak stosownych dokumentów). Tymczasem, w świetle cytowanego szeroko wyżej orzeczenia TSUE, dla zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie kluczowy jest fakt wywozu poza terytorium UE (przesłanka materialna), a nie zgromadzenie określonych dokumentów w konkretnej procedurze (przesłanka formalna). W konsekwencji, nie można odmówić podatnikowi prawa do zastosowania stawki 0% VAT wyłącznie na tej podstawie, że nie posiada on określonego dokumentu potwierdzającego eksport towarów poza UE, jeśli eksport ten faktycznie nastąpił, która to okoliczność jak wskazano wyżej nie była przez organy kwestionowana. (…)

W tym miejscu przypomnieć również należy, że w orzecznictwie sądów krajowych już wcześniej podkreślano, że jeśli okoliczność wywozu poza UE zostanie wykazana innymi dowodami, w tym ustalona w sposób bezsporny w ramach toczącego się postępowania podatkowego, organy podatkowe nie mogą takiej okoliczności pomijać, stosując do takiego wywozu stawkę jak dla obrotu krajowego, gdyż takie działanie nie tylko narusza zasadę neutralności, lecz jest nieadekwatne do poczynionych przez organy podatkowe ustaleń faktycznych i w konsekwencji przybiera formę sankcji podatkowej, a nie opodatkowania faktycznej czynności podlegającej VAT (por. wyroki NSA: z dnia 10 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1304/13, z dnia 25 kwietnia 2013 r., sygn. akt I FSK 828/12, czy z dnia 20 grudnia 2017 r., sygn. akt I FSK 825/17)”.

W świetle przywołanego orzeczenia TSUE i NSA, skoro w okolicznościach niniejszej sprawy Wnioskodawca dokonując wysyłki towarów poza terytorium Unii Europejskiej nie dysponuje komunikatem IE-599 jednak – jak wskazał Zainteresowany - każdorazowo posiada dokumenty otrzymane od firmy kurierskiej jednoznacznie potwierdzające fakt, że towar opuścił terytorium Unii Europejskiej i został dostarczony do nabywcy, to należy uznać, że będzie dysponował dokumentami potwierdzającymi, że przesyłka dotarła do kraju przeznaczenia. Co prawda dokumenty pochodzące z aplikacji firmy kurierskiej, jak wyżej wskazano nie są dokumentami, które zostały literalnie wymienione w art. 41 ust. 6a ustawy, niemniej jednak mogą stanowić dokumenty, o których mowa w art. 41 ust. 6 ustawy, tj. dokumenty potwierdzające wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej uprawniające Wnioskodawcę do opodatkowania dokonywanych transakcji stawką 0%, przewidzianą dla eksportu towarów.

W konsekwencji, po spełnieniu pozostałych przesłanek, Wnioskodawca dokonując sprzedaży towarów na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej zamieszkałych poza terytorium Unii Europejskiej ma prawo do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% przewidzianej dla eksportu towarów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Organ zastrzega, że rozstrzygnięcie czy dokumenty, którymi będzie dysponować podatnik, rzeczywiście potwierdzają dokonanie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, może być stwierdzone ostatecznie jedynie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej, przeprowadzonej przez właściwy organ podatkowy, a nie w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach opisu sprawy przedstawionego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisu sprawy.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego,za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.