0113-KDIPT1-2.4012.502.2021.2.SM

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 czerwca 2021 r. (data wpływu 8 lipca 2021 r.) uzupełnionym pismem z 20 września 2021 r. (data wpływu 4 października 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

· określenia miejsca opodatkowania i dostawy towarów, bezpośrednio dostarczanych z terytorium… do Klientów Spółki – jest prawidłowe,

· braku obowiązku wystawiania faktur dokumentujących te dostawy oraz braku ujmowania tych dostaw w deklaracji VAT (podatek od towarów i usług) – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

8 lipca 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca opodatkowania i dostawy towarów bezpośrednio dostarczanych z terytorium… do Klientów Spółki, obowiązku wystawiania faktur dokumentujących te dostawy oraz ujmowania tych dostaw w deklaracji VAT.

Wniosek został uzupełniony pismem z 21 września 2021 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy, brakujący podpis Wnioskodawcy oraz o wskazanie, że w związku z uzupełnieniem opisu sprawy nie występuje potrzeba zmiany/uzupełnienia własnego stanowiska.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT posiadającym siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie pośrednictwa w sprzedaży towarów.

W ramach tej działalności, Spółka nabywa we własnym imieniu towary od podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, mających siedziby działalności gospodarczej w… (dalej: „Dostawcy Spółki”). Towary te Spółka odsprzedaje we własnym imieniu podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą, które mają siedziby działalności gospodarczej na terenie krajów członkowskich Unii Europejskiej lub poza terytorium UE (dalej: „Klienci Spółki”).

Zasadniczo, nabywane przez Spółkę od Dostawców Spółki towary są, po rozładowaniu środka transportu, składowane w magazynie Spółki na terytorium Polski. Po pewnym czasie towary są załadowywane na środek transportu i wysyłane do Klientów Spółki.

W pewnych jednak przypadkach, np. wówczas gdy Klienci Spółki złożyli zamówienie, które ze względu na jego wielkość zajmuje cały kontener, z perspektywy Spółki, nie jest ekonomicznie uzasadnione stosowanie ww. procedury obejmującej przechowywanie towaru przez pewien czas w magazynie Spółki. W takim przypadku, o wiele bardziej praktycznym rozwiązaniem jest bezpośrednie dostarczenie kontenera do Klientów Spółki.

W tym zakresie możliwe są dwie sytuacje będące przedmiotem niniejszego wniosku:

1. cała zawartość kontenera jest odsprzedawana przez Wnioskodawcę Klientowi Spółki;

2. część towarów znajdujących się w kontenerze jest odsprzedawana przez Wnioskodawcę Klientowi Spółki, natomiast pozostałe towary z tego kontenera nie stanowią przedmiotu odsprzedaży przez Spółkę, a są nabywane bezpośrednio przez tego Klienta Spółki od Dostawcy Spółki – w tej części Klient Spółki nie korzysta z możliwości nabycia ich od Spółki, gdyż ta grupa towarów jest dla niego za droga po cenie uwzględniającej marżę Spółki, w związku z czym nabycie ich od Spółki jest dla niego nieopłacalne (tym niemniej Spółka wychodzi naprzeciw potrzebom Klient Spółki i organizuje transport kontenera, w którym znajdują się obie wskazane grupy towarów).

W obu ww. przypadkach, wszystkie towary znajdujące się w kontenerze zostały wyprodukowane w `(...)` W celu ich przetransportowania do odbiorcy, towary są ładowane na statek w … porcie. Prawo własności do towarów przechodzi z Dostawcy Spółki na Spółkę jeszcze na terytorium `(...)`. Organizatorem transportu towarów jest Spółka.

Po wypłynięciu statku z portu, towar jest odsprzedawany przez Spółkę na rzecz Klienta Spółki, przy czym w momencie odsprzedaży statek z towarem znajduje się „na morzu” (w tym na … wodach terytorialnych, wodach terytorialnych innego kraju spoza UE lub wodach eksterytorialnych).

Towar podlega zaimportowaniu, zasadniczo, na terytorium Unii Europejskiej. Miejscem importu w takim przypadku może być Polska lub terytorium innego kraju członkowskiego UE. Importerem towaru jest Klient Spółki, posiadający siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju członkowskiego Unii Europejskiej. W związku z tym, Spółka nie dokonuje zgłoszenia celnego, ani nie występuje jako przedstawiciel klienta (bezpośredni lub pośredni). Wypełnienie formalności celnych związanych z importem towaru spoczywa na Kliencie Spółki.

Może się również zdarzyć, że towar podlega zaimportowaniu na terytorium państwa trzeciego do którego jest przemieszczany. Również w tym przypadku obowiązki celne związane z importem spoczywają na Kliencie Spółki.

W związku z powyższym, Spółka występuje z niniejszym wnioskiem, aby potwierdzić skutki w VAT ww. transakcji z perspektywy polskich przepisów o VAT.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazano, że zakresem pytania zawartego we wniosku objęte są dostawy wyłącznie towarów, które bezpośrednio dostarczane są/będą z terytorium… do Klientów Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy, z tytułu wskazanych w opisie stanu faktycznego dostaw, Spółka nie ma obowiązków na gruncie polskich przepisów o VAT, w szczególności, w zakresie rozliczania VAT od dostaw towarów dokonanych przez Spółkę na rzecz Klientów Spółki, ujmowania tych dostaw w deklaracji VAT i wystawiania faktur dokumentujących te dostawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, z tytułu wskazanych w opisie stanu faktycznego dostaw, Spółka nie ma obowiązków na gruncie polskich przepisów o VAT, w szczególności, w zakresie rozliczania VAT od dostaw towarów dokonanych przez Spółkę na rzecz Klientów Spółki, ujmowania tych dostaw w deklaracji VAT i wystawiania faktur dokumentujących te dostawy.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1

Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy o VAT przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W świetle art. 2 pkt 2 ustawy o VAT państwem członkowskim jest państwo członkowskie Unii Europejskiej. Z kolei przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (art. 2 pkt 3 ustawy o VAT).

W świetle art. 2 pkt 4 ustawy o VAT przez terytorium państwa członkowskiego rozumie się terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej.

Przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej (art. 2 pkt 5 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 2 pkt 7 ustawy o VAT przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów. W świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Zgodnie z art. 106a ustawy o VAT, przepisy rozdziału 1 Działu XI ustawy o VAT (tj. przepisy dotyczące fakturowania) stosuje się do:

1. sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;

2. dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:

a) państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,

b) państwa trzeciego;

3. świadczenia usług telekomunikacyjnych, nadawczych i elektronicznych, dla których miejscem świadczenia jest miejsce określone zgodnie z art. 28k ust. 1, przez podatników zidentyfikowanych na potrzeby procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziałach 6a i 7, dla których państwem członkowskim identyfikacji jest Rzeczpospolita Polska.

Z kolei w świetle art. 106b ust. 1 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2. sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

3. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W ocenie Wnioskodawcy, kluczowa przy ocenie przedstawionego wyżej stanu faktycznego jest okoliczność, że transport towarów rozpoczął się na terytorium państwa trzeciego, którym są… (tj. państwa w którym towar został wyprodukowany i załadowany na statek).

W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, należy przyjąć, że miejscem opodatkowania poszczególnych dostaw towarów dokonanych przed ich zaimportowaniem jest terytorium…, tj. państwa w którym towary znajdowały się w momencie rozpoczęcia transportu.

A zatem, za miejsce dostawy towarów dokonanej przez Spółkę na rzecz Klienta Spółki będącego importerem tych towarów należy uznać terytorium… (tj. miejsce w którym rozpoczęła się wysyłka towarów).

W efekcie, dostawa towarów przez Spółkę na rzecz Klienta Spółki nie będzie podlegać opodatkowaniu na terytorium Polski, a co za tym idzie, nie będzie wykazywana w polskiej deklaracji VAT Spółki.

Ponadto, w świetle ww. przepisów o fakturowaniu zawartych w ustawie o VAT, regulacje te mają zasadniczo zastosowanie w przypadku sprzedaży, przez którą rozumie się, w szczególności, odpłatną dostawę towarów na terytorium Polski.

Zważywszy, iż, zdaniem Wnioskodawcy, miejscem dostawy w omawianym przypadku nie będzie terytorium Polski (tj. w ocenie Wnioskodawcy, tym miejscem będą …), ww. przepisy o fakturowaniu nie znajdą zastosowania do dostaw Spółki na rzecz Klientów Spółki. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, z tego tytułu Spółka nie będzie zobowiązana do wystawienia faktury VAT, o której mowa w polskich przepisach o podatku VAT.

Wnioskodawca pragnie zauważyć, że ww. stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Przykładowo, Spółka wskazuje następujące interpretacje wraz z ich fragmentami.

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 kwietnia 2018 r., 0112-KDIL1-3.4012.96.2018.1.AP:

„Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym, posiadającym NIP UE dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych. Zamierza kupić towary w… od … dostawcy. Towar ten zamierza sprzedać innemu odbiorcy (unijnemu lub spoza Unii):

· w czasie transportu – na morzu na statku,

· lub w porcie unijnym (bez odprawy celnej)”.

„Miejsce świadczenia – a tym samym opodatkowania – przy dostawie towarów uzależnione jest od sposobu, w jaki realizowana będzie dostawa”.

„I tak, w myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy – miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy”.

„Odnosząc się do okoliczności przedstawionych we wniosku należy stwierdzić, że miejscem dostawy towarów, które Wnioskodawca zamierza nabyć od … dostawcy, a następnie sprzedać innemu odbiorcy (unijnemu lub spoza Unii) – na podstawie powołanego przepisu ustawy – będzie miejsce, w którym towary znajdować się będą w momencie rozpoczęcia transportu. Zatem w analizowanym przypadku opisane transakcje dostawy towarów dokonane na statku (na morzu) w czasie transportu lub w porcie unijnym (bez odprawy celnej) nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski”.

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 maja 2018 r., 0114-KDIP1-2.4012.259.2018.1.RD:

„(`(...)`) w przypadku importu towarów pierwszą dostawą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce jest dostawa dokonywana przez podmiot, który jest podatnikiem z tytułu importu towarów, w kraju importu lub zaimportowania tych towarów. W analizowanej sprawie zgłoszenie celne i dopuszczenie towarów do obrotu na terytorium Polski dokonywane jest przez nabywcę towaru (kontrahenta Spółki). Zatem dostawa, której przedmiotem jest towar niedopuszczony do obrotu na terytorium UE, dokonana przez Wnioskodawcę, nie może zostać potraktowana jako transakcja podlegająca opodatkowaniu VAT w Polsce. Dostawy tej nie dokonuje importer towaru, co prowadzi do wyłączenia tej transakcji z katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zawartego w art. 5 ust. 1 ustawy”.

„Zatem na terytorium państwa trzeciego Wnioskodawca dokonuje dostawy towarów (zakupionych wcześniej również na terytorium tego państwa trzeciego) na rzecz polskiego podatnika. Towar transportowany jest z państwa trzeciego do Polski. W takim przypadku miejscem dostawy towarów pomiędzy Wnioskodawcą, a kontrahentem z Polski, ustalonym jak dla towarów transportowanych, jest miejsce, w którym towary te znajdują się w momencie rozpoczęcia transportu. Tym samym, transakcję dostawy towaru przez Wnioskodawcę na rzecz polskiego nabywcy, będącego jednocześnie importerem towaru, należy uznać – stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy – za dokonaną i podlegającą opodatkowaniu w miejscu rozpoczęcia transportu, tj. na terytorium państwa trzeciego. W konsekwencji transakcja ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce”.

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 grudnia 2019 r., 0114-KDIP1-2.4012.585.2019.1.MC:

„Jak wynika z opisanych we wniosku okoliczności sprawy, sprzedawany przez Wnioskodawcę na rzecz Klientów towar jest dostarczany do kraju Klienta bezpośrednio przez Producenta z jego fabryki poza Unią Europejską. Klienci Wnioskodawcy są z Unii Europejskiej oraz spoza Unii Europejskiej. Przy tym, co istotne, Klient odpowiedzialny jest za zgłoszenie towaru do odprawy celnej i za opłacenie należności związanych z importem (cła i VAT). Jak wskazano Klienci odbierają towar w swoim kraju (bezpośrednio wysłany od Producenta) i są odpowiedzialni za dopuszczenie do obrotu (import) kupionych towarów, w tym za opłacenie VAT oraz należności celnych. Wnioskodawca na żadnym etapie transakcji nie ma fizycznego kontaktu z towarami, w szczególności nie magazynuje ich, ani nie dokonuje odprawy celnej na terytorium Polski lub innego kraju”.

„Zatem z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca w analizowanej sprawie w przypadku realizowanej sprzedaży towarów przy udziale Pośrednika bądź bez udziału Pośrednika na rzecz Klientów z Unii Europejskiej nie jest w Polsce podatnikiem z tytułu importu, o którym mowa w art. 2 pkt 7 ustawy. Skoro w przypadku sprzedaży towarów realizowanej przez Wnioskodawcę przy udziale Pośrednika bądź bez udziału Pośrednika na rzecz Klientów z Unii Europejskiej w ramach dokonywanych transakcji podatnikiem zobowiązanym do uiszczenia podatku z tytułu importu towarów dokonanego na terytorium Unii Europejskiej jest ostateczny nabywca (Klient z Unii Europejskiej), to regulacja art. 22 ust. 4 ustawy nie ma dla Wnioskodawcy zastosowania – nie jest on bowiem w tym przypadku podatnikiem dokonującym dostawy, który jednocześnie jest podatnikiem z tytułu importu tych towarów. Transakcję dostawy towaru realizowaną przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta z Unii Europejskiej, będącego jednocześnie importerem towaru, należy uznać za dokonaną i opodatkowaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki, tj. na terytorium państwa trzeciego. Oznacza to, że w przypadku sprzedaży towarów realizowanej przez Wnioskodawcę przy udziale Pośrednika bądź bez udziału Pośrednika na rzecz Klientów z Unii Europejskiej, dokonywane przez Wnioskodawcę dostawy towarów wysyłanych z terytorium państwa trzeciego do klientów z Unii Europejskiej nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług przez Wnioskodawcę na terytorium kraju”.

„Natomiast w odniesieniu do sprzedaży towarów realizowanej przez Wnioskodawcę przy udziale Pośrednika bądź bez udziału Pośrednika na rzecz Klientów spoza Unii Europejskiej stwierdzić należy, że w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego przedmiotowa transakcja nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce. W tym przypadku towar jest dostarczany do kraju Klienta (kraju spoza Unii Europejskiej) bezpośrednio przez Producenta z jego fabryki poza Unią Europejską, gdzie towar w żadnym momencie nie jest przemieszczany z/lub na terytoriom Polski. Oznacza to, że w przypadku sprzedaży towarów realizowanej przez Wnioskodawcę przy udziale Pośrednika bądź bez udziału Pośrednika na rzecz Klientów spoza Unii Europejskiej transakcje te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług przez Wnioskodawcę na terytorium Polski”.

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 marca 2020 r. 0114-KDIP1-2.4012.704.2019.2.RD:

„W przedstawionej sprawie sprzedaż towarów pomiędzy Kontrahentem unijnym a Wnioskodawcą ma miejsce przed odprawą celną i poza polskim obszarem celnym, tj. przed dokonaniem przez Spółkę importu na terytorium kraju. W momencie sprzedaży, tj. przed dokonaniem importu, towar nie jest dopuszczony do obrotu na terytorium UE. Zgłoszenie celne i dopuszczenie towarów do obrotu na terytorium Polski dokonywane jest przez nabywcę towaru, tj. Spółkę i to Spółka jest podatnikiem zobowiązanym do uiszczenia podatku z tytułu importu towarów dokonanego na terytorium Polski”.

„Dostawa, której przedmiotem jest towar niedopuszczony do obrotu na terytorium UE, nie może zostać potraktowana jako transakcja podlegająca opodatkowaniu VAT w Polsce. Dostawy tej nie dokonuje importer towaru, co prowadzi do wyłączenia tej transakcji z katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zawartego w art. 5 ust. 1 ustawy.

„Zatem, skoro – jak wskazał Wnioskodawca – w ramach dokonywanych transakcji podatnikiem zobowiązanym do uiszczenia podatku z tytułu importu towarów dokonanego na terytorium Polski jest ostateczny nabywca, tj. Spółka, to do transakcji między Kontrahentem unijnym, a Wnioskodawcą, regulacja art. 22 ust. 4 ustawy nie ma zastosowania – ani bowiem Wnioskodawca ani Kontrahent unijny nie jest w tym przypadku podatnikiem dokonującym dostawy, który jednocześnie jest podatnikiem z tytułu importu towarów”.

„W takim przypadku transakcję dostawy towaru dokonaną przez Kontrahenta unijnego na rzecz Wnioskodawcy będącego jednocześnie importerem towaru, należy uznać – stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy – za dokonaną a tym samym opodatkowaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki, tj. na terytorium państwa trzeciego. Oznacza to, że transakcja dostawy towarów dokonana przez Kontrahenta unijnego na rzecz Wnioskodawcy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju przez Wnioskodawcę na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy”.

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 stycznia 2021 r., 0112-KDIL1-3.4012.399.2020.2.MR:

„Zauważyć należy, że dostawa, której przedmiotem jest towar niedopuszczony do obrotu na terytorium UE, nie może zostać potraktowana jako transakcja podlegająca opodatkowaniu VAT w Polsce. Dostawy tej nie dokonuje importer towaru, co prowadzi do wyłączenia tej transakcji z katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zawartego w art. 5 ust. 1 ustawy”.

„Zatem, skoro – jak wskazuje opis sprawy – w ramach dokonywanych transakcji podatnikiem zobowiązanym do uiszczenia podatku z tytułu importu towarów dokonanego na terytorium Polski jest ostateczny nabywca, tj. Wnioskodawca, to do transakcji między Kontrahentem z Unii Europejskiej, a Wnioskodawcą regulacja art. 22 ust. 4 ustawy nie ma zastosowania – ani bowiem Wnioskodawca, ani Kontrahent nie jest w tym przypadku podatnikiem dokonującym dostawy, który jednocześnie jest podatnikiem z tytułu importu towarów”.

„W takim przypadku, transakcję dostawy towaru dokonaną przez Kontrahenta z Unii Europejskiej na rzecz Wnioskodawcy będącego jednocześnie importerem towaru należy uznać – stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy – za dokonaną, a tym samym opodatkowaną, w miejscu rozpoczęcia wysyłki, tj. na terytorium państwa trzeciego. Oznacza to, że transakcja dostawy towarów dokonana przez Kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju przez Wnioskodawcę na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy”.

Ponadto, w ocenie Spółki, prawidłowość zajętego przez nią stanowiska potwierdza również prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 12 listopada 2013 r., I SA/Po 338/13, w którym Sąd orzekł, iż dostawa towarów nie-wspólnotowych (tj. niewprowadzonych jeszcze do unijnego obszaru celnego) nie podlega opodatkowaniu polskim podatkiem VAT.

Mając zatem na względzie powyższe regulacje prawne, w ocenie Sądu, uznać należy, że sprzedaż towaru przez skarżącą na rzecz Spółki C ("X.1") będzie czynnością nieopodatkowaną, gdyż zgodnie z treścią art. 19 u.p.t.u. i art. 201 Wspólnotowego Kodeksu Celnego nie powstanie w stosunku do niej obowiązek podatkowy. Zaakcentować bowiem należy, że w momencie sprzedaży, tj. przed dokonaniem importu i dopuszczeniem do obrotu jako towar wspólnotowy podlegający konsumpcji, towar w żaden sposób nie zostanie wprowadzony do konsumpcji na obszarze Wspólnoty. Tymczasem, funkcjonujący na terytorium Wspólnoty wspólny system podatku od wartości dodanej polega na stosowaniu powszechnego, proporcjonalnego do ceny towarów i usług, niezależnego od liczby transakcji podatku obciążającego konsumpcję, tzn. obciąża ostatecznego odbiorcę konsumenta”.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, z tytułu wskazanych w opisie stanu faktycznego dostaw, Spółka nie ma obowiązków na gruncie polskich przepisów o VAT, w szczególności, w zakresie rozliczania VAT od dostaw towarów dokonanych przez Spółkę na rzecz Klientów Spółki, ujmowania tych dostaw w deklaracji VAT i wystawiania faktur dokumentujących te dostawy.

Mając na uwadze powyższe argumenty, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie jego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w zakresie:

- określenia miejsca opodatkowania i dostawy towarów, bezpośrednio dostarczanych z terytorium… do Klientów Spółki – jest prawidłowe,

- braku obowiązku wystawiania faktur dokumentujących te dostawy oraz braku ujmowania tych dostaw w deklaracji VAT – jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2. eksport towarów;

3. import towarów na terytorium kraju;

4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przez towary, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy, „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną czynność, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu). Przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem.

Pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” – zawarte w art. 7 ust. 1 ustawy – dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Ponieważ istotą dostawy towarów nie jest przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”. Co więcej, czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, ponieważ „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

Przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej (art. 2 pkt 7 ustawy).

Definicja ustawowa importu towarów kładzie nacisk przede wszystkim na czynność faktyczną, czyli przywóz towaru. Dla zaistnienia importu nie ma znaczenia cel przywozu, czy stosunek prawny, w ramach którego dokonano przywozu, gdyż jeżeli towar został faktycznie przywieziony z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej, to ma miejsce import.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Stosownie do art. 22 ust. 2 ustawy, w przypadku gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie.

Jednocześnie jak stanowi art. 22 ust. 3 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 2-2c, dostawę towarów, która:

1. poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;

2. następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

W przypadku gdy miejscem rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów jest terytorium państwa trzeciego, dostawę towarów dokonywaną przez podatnika lub podatnika podatku od wartości dodanej, który jest również podatnikiem z tytułu importu albo zaimportowania tych towarów, uważa się za dokonaną na terytorium państwa członkowskiego importu albo zaimportowania tych towarów (art. 22 ust. 4 ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku tzw. transakcji łańcuchowych, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie przemieszczany tylko od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy, wówczas przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport), więc tylko w odniesieniu do jednej z transakcji można ustalić miejsce świadczenia w oparciu o art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy (dostawa ruchoma). W odniesieniu do pozostałych dostaw, którym nie można przypisać wysyłki (transportu), ustalenie miejsca świadczenia odbywa się jak dla towarów niewysyłanych, a więc według miejsca, w którym towary znajdowały się w momencie dostawy (dostawa nieruchoma).

W przypadku transakcji łańcuchowych, przywołany przez Spółkę, art. 22 ust. 4 może mieć tylko znaczenie uzupełniające ogólne reguły ustalania miejsca świadczenia. Z przepisu tego wynika, że zawsze, bez względu na wcześniejsze uregulowania zawarte w art. 22 ust. 2 i ust. 3 ustawy, dostawy dokonywane przez importera oraz następnych kontrahentów będą dostawami dokonywanymi na terytorium państwa członkowskiego importu. W żadnym jednak wypadku nie można w oparciu o treść art. 22 ust. 4 ustawy czynić ustalenia w zakresie miejsca świadczenia dostaw na wcześniejszych etapach przed importem.

Stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2021 r.), podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Natomiast od 1 lipca 2021 r. ww. przepis art. 99 ust. 1 ustawy otrzymał brzmienie: podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c, art. 133 i art. 138g ust. 2.

Deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 1-3, zawierają dane niezbędne do rozliczenia podatku, obliczenia jego wysokości, w tym wysokości podstawy opodatkowania, podatku należnego i podatku naliczonego, a także dane dotyczące podatnika (art. 99 ust. 7c ustawy).

Zgodnie z art. 99 ust. 11c ustawy, obowiązującym od dnia 1 października 2020 r., deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 1-3, są składane zgodnie z wzorem dokumentu elektronicznego w rozumieniu ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (Dz. U. z 2020 r. poz. 346, 568, 695, 1517 i 2320), który obejmuje deklarację i ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3. Dokument elektroniczny, o którym mowa w zdaniu pierwszym, jest przesyłany w sposób określony w przepisach wydanych na podstawie art. 193a § 3 Ordynacji podatkowej i zgodnie z wymaganiami określonymi w tych przepisach.

W myśl art. 109 ust. 3 ustawy podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku i sporządzenie informacji podsumowującej, w szczególności dane dotyczące:

1. rodzaju sprzedaży i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, w tym korekty podatku należnego, z podziałem na stawki podatku;

2. kwoty podatku naliczonego obniżającego kwotę podatku należnego, w tym korekty podatku naliczonego;

3. kontrahentów;

4. dowodów sprzedaży i zakupów.

Podatnicy, o których mowa w art. 99 ust. 1, są obowiązani przesyłać, na zasadach określonych w art. 99 ust. 11c, za każdy miesiąc do urzędu skarbowego, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, ewidencję, o której mowa w ust. 3, łącznie z deklaracją podatkową, w terminie do złożenia tej deklaracji – art. 109 ust. 3b ustawy.

Od dnia 1 października 2020 r., kwestie danych jakie należy wykazywać w składanych deklaracja reguluje rozporządzenie Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2019 r. poz. 1988, ze zm.) – dalej: „rozporządzenie”.

Rozporządzenie to zostało wydane na podstawie art. 99 ust. 13b oraz art. 109 ust. 14 ustawy, które stanowią o upoważnieniu ministra właściwego do spraw finansów publicznych do wydania rozporządzenia określającego:

- szczegółowy zakres danych, o których mowa w ust. 7c, wraz z objaśnieniami co do sposobu wypełniania i miejsca składania deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3, oraz niezbędnymi pouczeniami, uwzględniając konieczność prawidłowego rozliczenia podatku oraz kontroli tego obowiązku przez organ podatkowy (zgodnie z treścią art. 99 ust. 13b ustawy),

- szczegółowy zakres danych, o których mowa w ust. 3, oraz sposób wykazywania danych w ewidencji przesyłanej zgodnie z ust. 3b i 3c, uwzględniając konieczność zapewnienia prawidłowości rozliczeń podatników oraz kontroli obowiązków podatników przez organ podatkowy, identyfikowania obszarów, w których występują nadużycia w podatku lub narażonych na te nadużycia, oraz możliwości techniczno-organizacyjne prowadzenia przez podatników ewidencji (w myśl art. 109 ust. 14 ustawy).

Zgodnie z treścią § 2 ww. rozporządzenia deklaracje zawierają:

1. oznaczenie urzędu skarbowego, do którego jest składana deklaracja;

2. dane identyfikacyjne podatnika;

3. oznaczenie rodzaju rozliczenia:

a) miesięczne - w przypadku deklaracji składanej na podstawie art. 99 ust. 1 ustawy, albo

b) kwartalne - w przypadku deklaracji składanej na podstawie art. 99 ust. 2 i 3 ustawy;

4. oznaczenie okresu, za który jest rozliczany podatek od towarów i usług, zwany dalej "podatkiem":

a) miesiąc i rok - dla deklaracji składanej na podstawie art. 99 ust. 1 ustawy, albo

b) kwartał i rok - dla deklaracji składanej na podstawie art. 99 ust. 2 i 3 ustawy;

5. oznaczenie wersji (kodu) deklaracji składanej na podstawie:

a) art. 99 ust. 1 ustawy albo

b) art. 99 ust. 2 i 3 ustawy;

6. oznaczenie daty sporządzenia;

7. wskazanie celu złożenia deklaracji - złożenie deklaracji albo korekta deklaracji;

8. dane niezbędne do obliczenia wysokości podatku należnego;

9. dane niezbędne do obliczenia wysokości podatku naliczonego;

10. dane niezbędne do obliczenia wysokości podatku lub zwrotu podatku wraz z oznaczeniem sposobu dokonania tego zwrotu;

11. dodatkowe dane dotyczące rozliczenia.

Na podstawie § 4 pkt 1 i pkt 2 rozporządzenia, dane niezbędne do obliczenia wysokości podatku należnego, o których mowa w § 2 pkt 8, obejmują wysokość podstawy opodatkowania, a w przypadkach określonych w lit. d-f oraz i-m - także wysokość podatku należnego, z tytułu

1. wysokość podstawy opodatkowania, a w przypadkach określonych w lit. d-f oraz i-m - także wysokość podatku należnego, z tytułu:

a) dostawy towarów oraz świadczenia usług na terytorium kraju, zwolnionych od podatku,

b) dostawy towarów oraz świadczenia usług poza terytorium kraju, w tym odrębnie z tytułu świadczenia usług, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy,

c) dostawy towarów oraz świadczenia usług na terytorium kraju, opodatkowanych stawką 0%, w tym odrębnie z tytułu dostawy towarów, o której mowa w art. 129 ustawy,

d) dostawy towarów oraz świadczenia usług na terytorium kraju, opodatkowanych stawką 5%, oraz korekty dokonanej zgodnie z art. 89a ust. 1 i 4 ustawy,

e) dostawy towarów oraz świadczenia usług na terytorium kraju, opodatkowanych stawką 7% albo 8%, oraz korekty dokonanej zgodnie z art. 89a ust. 1 i 4 ustawy,

f) dostawy towarów oraz świadczenia usług na terytorium kraju, opodatkowanych stawką 22% albo 23%, oraz korekty dokonanej zgodnie z art. 89a ust. 1 i 4 ustawy,

g) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

h) eksportu towarów,

i) wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów,

j) importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a ustawy,

k) importu usług, z wyłączeniem usług nabywanych od podatników podatku od wartości dodanej, do których stosuje się art. 28b ustawy,

l) importu usług nabywanych od podatników podatku od wartości dodanej, do których stosuje się art. 28b ustawy,

m) dostawy towarów, dla których podatnikiem jest nabywca zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy;

2. łączną wysokość podstawy opodatkowania stanowiącą sumę wysokości podstaw opodatkowania określonych w pkt 1, z wyłączeniem wysokości podstaw opodatkowania z tytułu świadczenia usług, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy, oraz dostawy towarów, o której mowa w art. 129 ustawy.

W rozporządzeniu w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług dodano załączniki będące objaśnieniami co do sposobu wypełniania i miejsca składania deklaracji oraz sposób wykazywania danych w ewidencji przesyłanej zgodnie z art. 109 ust. 3b i 3c ustawy.

W pkt I załącznika „Objaśnienia do deklaracji” wskazano w pkt 4.1., iż w części deklaracji dotyczącej obliczenia wysokości podatku należnego wykazuje się wszystkie czynności podlegające opodatkowaniu (wysokość podstawy opodatkowania oraz wysokość podatku należnego), dla których obowiązek podatkowy powstał w okresie rozliczeniowym, za który jest składana deklaracja, po uwzględnieniu korekt wynikających z przepisów o podatku, jeżeli mają wpływ na rozliczenie w tym okresie. Dotyczy to również czynności wykonywanych poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego lub zwrotu podatku naliczonego.

W deklaracji i ewidencji JPK_V7M przewidziano dwa pola w których wykazuje się sprzedaż opodatkowaną poza granicami kraju tj. K_11 i P_11.

W polu K_11 wykazuje się wysokość podstawy opodatkowania wynikająca z dostawy towarów oraz świadczenia usług poza terytorium kraju. W polu tym podaje się wartość netto dostaw towarów oraz świadczenia usług poza terytorium kraju, w każdym przypadku, gdy w odniesieniu do nich przysługiwało podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, lub prawo do zwrotu kwoty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 87 ust. 5 ustawy.

Natomiast w polu P_11 wykazuje się zbiorczą wysokość podstawy opodatkowania z tytułu dostawy towarów oraz świadczenia usług poza terytorium kraju – wykazaną w K_11.

Jednocześnie zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Z kolei w myśl art. 87 ust. 5 ustawy podatnikom dokonującym dostawy towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju i niedokonującym sprzedaży opodatkowanej przysługuje zwrot kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1, w terminie określonym w ust. 2 zdanie pierwsze. Przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a-2c oraz ust. 4a-4f stosuje się odpowiednio.

Zasady dotyczące wystawiania faktur zostały zawarte w rozdziale 1 „Faktury” działu XI „Dokumentacje” ustawy.

Stosownie do treści art. 106a ustawy – w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2021 r. – przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1. sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;

2. dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:

a) państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,

b) państwa trzeciego;

3. świadczenia usług telekomunikacyjnych, nadawczych i elektronicznych, dla których miejscem świadczenia jest miejsce określone zgodnie z art. 28k ust. 1, przez podatników zidentyfikowanych na potrzeby procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziałach 6a i 7, dla których państwem członkowskim identyfikacji jest Rzeczpospolita Polska.

Z kolei, zgodnie z art. 106a ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2021 r. – przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1. sprzedaży, z wyjątkiem:

a) przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów,

b) czynności rozliczanych w procedurach szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9, dla których państwem członkowskim identyfikacji w rozumieniu przepisów tych rozdziałów jest państwo członkowskie inne niż Rzeczpospolita Polska;

2. dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:

a) państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,

b) państwa trzeciego;

3. dostawy towarów i świadczenia usług rozliczanych w procedurach szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a i 7, przez podatników zidentyfikowanych na potrzeby tych procedur, dla których państwem członkowskim identyfikacji w rozumieniu przepisów tych rozdziałów jest Rzeczpospolita Polska;

4. sprzedaży na odległość towarów importowanych, rozliczanej w procedurze szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 9, przez podatników zidentyfikowanych na potrzeby tej procedury, dla których państwem członkowskim identyfikacji w rozumieniu przepisów tego rozdziału jest Rzeczpospolita Polska.

Według art. 106b ust. 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2021 r. – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2. sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

3. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W myśl art. 106b ust. 1 ustawy – brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2021 r. – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2. wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT posiadającym siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski. W ramach działalności, Spółka nabywa we własnym imieniu towary od podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, mających siedziby działalności gospodarczej w… („Dostawcy Spółki”). Towary te Spółka odsprzedaje we własnym imieniu podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą, które mają siedziby działalności gospodarczej na terenie krajów członkowskich Unii Europejskiej lub poza terytorium UE („Klienci Spółki”). Dostawy towarów bezpośrednio dostarczane są/będą z terytorium… do Klientów Spółki. Wszystkie towary znajdujące się w kontenerze zostały wyprodukowane w `(...)` W celu ich przetransportowania do odbiorcy, towary są ładowane na statek w … porcie. Prawo własności do towarów przechodzi z Dostawcy Spółki na Spółkę jeszcze na terytorium`(...)` Organizatorem transportu towarów jest Spółka. Po wypłynięciu statku z portu, towar jest odsprzedawany przez Spółkę na rzecz Klienta Spółki, przy czym w momencie odsprzedaży statek z towarem znajduje się „na morzu” (w tym na … wodach terytorialnych, wodach terytorialnych innego kraju spoza UE lub wodach eksterytorialnych). Jak wskazał Wnioskodawca – towar podlega zaimportowaniu, zasadniczo, na terytorium Unii Europejskiej. Miejscem importu w takim przypadku może być Polska lub terytorium innego kraju członkowskiego UE. Importerem towaru jest Klient Spółki, posiadający siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju członkowskiego Unii Europejskiej. W związku z tym, Spółka nie dokonuje zgłoszenia celnego, ani nie występuje jako przedstawiciel klienta (bezpośredni lub pośredni). Wypełnienie formalności celnych związanych z importem towaru spoczywa na Kliencie Spółki. Może się również zdarzyć, że towar podlega zaimportowaniu na terytorium państwa trzeciego do którego jest przemieszczany. Również w tym przypadku obowiązki celne związane z importem spoczywają na Kliencie Spółki.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do kwestii określenia miejsca opodatkowania i dostawy towarów, bezpośrednio dostarczanych z terytorium… do Klientów Spółki, należy wskazać, że zgodnie z cyt. wyżej art. 22 ust. 4 ustawy, dostawę towarów wysyłanych z państwa trzeciego uważa się za dokonaną na terytorium państwa członkowskiego importu albo zaimportowania tych towarów (w tym przypadku Polski lub terytorium innego kraju członkowskiego UE bądź terytorium państwa trzeciego), gdy dostawa ta jest dokonywana przez podatnika, który jest również podatnikiem z tytułu importu albo zaimportowania tych towarów.

Zatem, skoro – jak wskazuje opis sprawy – w ramach dokonywanych transakcji podatnikiem zobowiązanym do uiszczenia podatku z tytułu importu towarów dokonanego zasadniczo, na terytorium Unii Europejskiej (tj. Polski lub terytorium innego kraju członkowskiego UE) również na terytorium państwa trzeciego jest ostateczny nabywca (Klienci Spółki), to regulacja art. 22 ust. 4 ustawy nie ma dla Wnioskodawcy bezpośredniego zastosowania – nie jest on bowiem w tym przypadku podatnikiem dokonującym dostawy, który jednocześnie jest podatnikiem z tytułu importu tych towarów.

Niemniej z ww. przepisu wynika norma, zgodnie z którą, tylko dostawy dokonane przez importera na terytorium państwa członkowskiego importu podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT (podatkiem od wartości dodanej). A contrario nie podlegają opodatkowaniu tym, podatkiem dostawy, które nie są dokonywane przez importera przed zaimportowaniem towaru.

W takim przypadku transakcję dostawy towaru przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta Spółki, będącego jednocześnie importerem towaru, należy uznać – stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy – za dokonaną i opodatkowaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki, tj. na terytorium państwa trzeciego. Oznacza to, że dokonywane przez Wnioskodawcę dostawy towarów wysyłanych z terytorium państwa trzeciego do Klienta Spółki nie podlega/nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług przez Wnioskodawcę na terytorium kraju.

Należy dodać, że – biorąc pod uwagę terytorialność podatku VAT – zasady opodatkowania opisanej transakcji podlegają regulacjom kraju, w którym znajduje się miejsce świadczenia przy dostawie towarów (w tym przypadku – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia transportu do nabywcy). A zatem to przepisy kraju trzeciego wskażą, w jaki sposób należy opodatkować dokonaną przez Wnioskodawcę dostawę towarów.

Zatem dokonywane przez Wnioskodawcę dostawy wyłącznie towarów, które bezpośrednio dostarczane są/będą z terytorium… do Klientów Spółki nie podlegają/nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski i Wnioskodawca nie jest/nie będzie obowiązany do rozliczenia podatku należnego w Polsce z tytułu ww. dostaw.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie określenia miejsca opodatkowania i dostawy towarów, bezpośrednio dostarczanych z terytorium… do Klientów Spółki należało uznać za prawidłowe.

Natomiast odnosząc się do kwestii wystawiania faktur dokumentujących dostawy towarów, objętych zakresem pytania, należy stwierdzić, że w świetle całokształtu przedstawionych okoliczności sprawy, ww. dostawy towarów, których miejsce dokonania i opodatkowania znajduje się poza terytorium UE, Wnioskodawca – zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT na terytorium Polski – zobowiązany jest/będzie udokumentować fakturą, stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z art. 106a pkt 2 lit. b) ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku obowiązku wystawiania faktur dokumentujących dokonywane dostawy towarów, objętych zakresem pytania, uznać należało za nieprawidłowe.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy w tej sprawie dotyczą wskazania, czy Wnioskodawca powinien ujmować dostawy wyłącznie towarów, które bezpośrednio dostarczane są/będą z terytorium… do Klientów Spółki w deklaracji VAT.

Jak wskazano wyżej, w deklaracji elektronicznej JPK_VAT, w formie JPK_V7M wykazuje się wszystkie czynności podlegające opodatkowaniu, dla których obowiązek podatkowy powstał w okresie rozliczeniowym, za który jest składana deklaracja, po uwzględnieniu korekt wynikających z przepisów o podatku jeżeli mają wpływ na rozliczenie w tym okresie, w tym również czynności wykonywanych poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego lub zwrotu podatku naliczonego.

Jednak jak wynika z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, warunkiem do odliczenia podatku naliczonego związanego z transakcjami dokonanymi poza terytorium kraju, jest to, aby – hipotetycznie – w przypadku wykonywania tych samych transakcji w kraju podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Powołany przepis wymaga ponadto, aby podatnik posiadał dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności poza terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te czynności.

Ponadto wskazać należy, że z treści art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy wynika, że podatnik podatku od towarów i usług, który dokonuje dostawy towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, zachowuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, przy spełnieniu określonych warunków. Przepis ten winien być rozumiany w ten sposób, że upoważnia do odliczenia podatku naliczonego nie tyle w sytuacji, gdy podatnik podatku od towarów i usług wykazuje podatek należny z tytułu wykonywania na terenie kraju czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, ale gdy wykazuje fakt dostawy towarów lub świadczenia usług, które z uwagi na przepisy dotyczące miejsca świadczenia opodatkowane są poza terytorium kraju.

Zatem w sytuacji, gdy – stosownie do art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy – Wnioskodawcy przysługuje/przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku naliczonego, z tytułu nabycia towarów i usług związanych z dostawami towarów, objętymi zakresem pytania lub Wnioskodawca ma/będzie miał prawo do zwrotu kwoty podatku naliczonego na podstawie art. 87 ust. 5 ustawy, to Wnioskodawca powinien wykazywać sprzedaż towarów dokonaną na terytorium państwa trzeciego (…) na rzecz Klientów Spółki i bezpośrednio do nich dostarczanych z terytorium…, w polu K_11 (część ewidencyjna) oraz P_11 (część deklaracyjna) pliku JPK_V7M.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku obowiązku ujmowania w deklaracji VAT dostaw towarów dokonanych na terytorium państwa trzeciego (…) na rzecz Klientów Spółki i bezpośrednio do nich dostarczanych z terytorium …, należało uznać za nieprawidłowe, ze względu na brak uwzględnienia przez Zainteresowanego w tym stanowisku obowiązku wykazania tych dostaw w deklaracjach VAT, w sytuacji gdy Wnioskodawcy przysługiwałoby prawo do obniżenia podatku należnego z tytułu nabycia towarów i usług związanych z dostawami towarów, objętymi zakresem pytania lub zwrotu podatku naliczonego na podstawie art. 87 ust. 5 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnośnie natomiast powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Ponadto, odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę w tym wniosku orzeczenia WSA w Poznaniu, tutejszy organ wyjaśnia, że powołany wyrok jest rozstrzygnięciem w indywidualnej sprawie, osadzonym w określonym stanie faktycznym i tylko do niej się zawęża. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Nie kwestionując orzecznictwa jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, powołany wyrok nie stanowi zatem podstawy dla analogicznego rozstrzygnięcia przez organy podatkowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.