0113-KDIPT1-2.4012.478.2021.2.MC

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku według daty wpływu 29 czerwca 2021 r., uzupełnionym pismem z 16 września 2021 r. (data wpływu 21 września 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• miejsca świadczenia usług wykonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz firmy niemieckiej,

• sposobu wystawienia przez Wnioskodawcę faktur w związku ze świadczeniem ww. usług na rzecz firmy niemieckiej,

– jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

29 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• miejsca świadczenia usług wykonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz firmy niemieckiej,
• sposobu wystawienia przez Wnioskodawcę faktur w związku ze świadczeniem ww. usług na rzecz firmy niemieckiej,
• prawidłowości wystawionych przez podwykonawcę faktur otrzymanych przez Wnioskodawcę z tytułu wykonywanego zlecenia,
• prawa do odliczenia podatku VAT (podatek od towarów i usług) przez Wnioskodawcę w związku z ww. fakturami otrzymanymi od podwykonawcy.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z 16 września 2021 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy oraz własnego stanowiska do pytania pierwszego i drugiego sformułowanego we wniosku, jak również uiszczenie brakującej opłaty i przedłożenie dowodu zapłaty ww. opłaty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (uzupełniony pismem z 16 września 2021 r.).

Firma … świadczy usługi w zakresie PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 61.20.2 - są to usługi telekomunikacyjne sieci bezprzewodowych z wyłączeniem telekomunikacji satelitarnej.

Wnioskodawca świadcząc usługi ma uprawnienia na montaż sieci GSM. Zainteresowany podpisał umowę z firmą niemiecką i świadczy usługi na terenie Niemiec.

Przedmiotem umowy z firmą niemiecką jest świadczenie usług związanych z realizacją różnych projektów radiokomunikacji ruchomej. Klient zleca wykonanie wdrożenia mobilnych radiostacji.

Prace jakie wykonuje Wnioskodawca to: budowa, rozbudowa, modernizacja sieci telekomunikacyjnych, instalowanie, montaż okablowania oraz niezbędnych części do danego projektu.

Usługi jakie wykonuje Wnioskodawca są trwale zamontowane na budowlach typu maszty, stacje transferowe, kolejowe.

Według rozporządzenia Rady (UE) nr 282/11 trudno dopasować czy to ma związek z nieruchomościami, ponieważ zgodnie z definicją nieruchomości art. 46 Kc „nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiący odrębny przedmiot własności (grunty) jak również budynki trwale związane z gruntem”.

Wnioskodawca nadmienia, że do wykonania usługi materiały zapewnia mu firma zlecająca.

Usługi jakie wykonuje Wnioskodawca są związane z częściowym zleceniem prac innej firmie polskiej, która jest podwykonawcą Zainteresowanego od lutego 2020 r. Za ww. usługi Wnioskodawca otrzymuje fakturę w złotych.

Ponadto w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazano:

a) Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

b) Zainteresowany prowadzi działalność gospodarczą od 1.02.2013 r. Od początku Wnioskodawca zajmował się usługami w zakresie sieci bezprzewodowych.

c) Zainteresowany jest podatnikiem zarejestrowanym jako VAT-UE.

d) Siedziba działalności znajduje się na terenie Polski w … .

e) Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w innym kraju.

f) W odpowiedzi na pytanie tut. Organu o treści: „Jakiego okresu dotyczą świadczone przez Pana usługi w ramach umowy zawartej ze spółką niemiecką, o której mowa we wniosku? Proszę wskazać dokładnie ten okres, tj. od kiedy – do kiedy świadczył Pan ww. usługi.”, Zainteresowany wskazał, że od 11.2019 r. do dnia dzisiejszego.

g) W odpowiedzi na pytanie: „Na czym szczegółowo polegały wykonywane przez Pana prace w ramach zawartej umowy z firmą niemiecką?”, Wnioskodawca wskazał, że prace polegały na realizacji projektów radiotelekomunikacyjnych, tzn. budowie, rozbudowie i modernizacji sieci telekomunikacyjnych, instalowanie, montowanie okablowania, urządzeń i części do tego potrzebnych.

h) Firma niemiecka, z którą współpracuje Wnioskodawca jest podatnikiem zarejestrowanym jako podatnik VAT-UE.

i) W odpowiedzi na pytanie: „Czy ww. firma niemiecka jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług?”, Wnioskodawca wskazał, że tak, jest podatnikiem.

j) W odpowiedzi na pytanie: „Czy firma niemiecka, o której mowa we wniosku, posiada siedzibę działalności gospodarczej na terenie Niemiec? (…)”, Zainteresowany wskazał, że tak, na terenie Niemiec.

k) W odpowiedzi na pytanie: „Czy ww. firma niemiecka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Niemiec? (…)”, Wnioskodawca wskazał, że tak, posiada siedzibę na terenie Niemiec.

l) W odpowiedzi na pytanie: „Czy maszty, stacje transferowe i inne konstrukcje, o których mowa we wniosku, stanowią budowle lub urządzenia budowlane w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane?”, Zainteresowany wskazał, że nie. Maszty, stacje transferowe i inne konstrukcje nie stanowią urządzeń budowlanych.

m) W odpowiedzi na pytanie: „Czy ww. maszty, stacje transferowe i inne konstrukcje są elementami stanowiącymi integralną część nieruchomości/budynku/budowli, bez których ww. nieruchomość/budynek/budowla są niepełne?”, Wnioskodawca wskazał, że nie. Elementy te nie stanowią integralnej części budynku.

n) W odpowiedzi na pytanie: „Czy maszty, stacje transferowe i inne konstrukcje, o których mowa we wniosku, są zamontowane na stałe na nieruchomości/budynku/budowli? Jeżeli tak, to proszę wskazać, w jaki sposób zostaną zamontowane ww. konstrukcje?”, Zainteresowany wskazał, że nie.

o) W odpowiedzi na pytanie: „Czy ww. maszty, stacje transferowe i inne konstrukcje zamontowane na nieruchomości/budynku/budowli można w łatwy sposób zdemontować lub przenieść?”, Wnioskodawca wskazał, że tak, można zdemontować i przenieść.

p) W odpowiedzi na pytanie: „Czy maszty, stacje transferowe i inne konstrukcje, o których mowa we wniosku, zamontowane na nieruchomości/budynku/budowli mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany nieruchomości/budynku/budowli?”, Zainteresowany wskazał, że tak.

q) W odpowiedzi na pytanie: „Jakie uszkodzenia, zniszczenia, zmiany na nieruchomości/budynku/budowli spowoduje ewentualny demontaż ww. masztów, stacji transferowych i innych konstrukcji, o których mowa we wniosku?”, Wnioskodawca wskazał, że żadnych uszkodzeń nie powodują.

r) W odpowiedzi na pytania: „W związku z informacją zawartą w opisie sprawy:

„(…) Usługi jakie wykonuję są związane z częściowym zleceniem prac innej firmie polskiej, która jest moim podwykonawcą (…)”, należy wskazać:

- Na czym szczegółowo polegały prace, które zleca Pan do wykonania ww. firmie polskiej?

- Czy ww. prace wykonywane przez firmę polską odnoszą się konkretnie do określonej nieruchomości, która jest identyfikowalna co do jej położenia?

- Czy konkretna (określona co do położenia) nieruchomość jest elementem niezbędnym z punktu widzenia wykonania prac przez spółkę polską?

- Czy ww. firma polska jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT?

- Czy ww. firma polska jest podatnikiem zarejestrowanym jako podatnik VAT-UE?

- Czy ww. firma polska jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług?

- Czy siedziba działalności gospodarczej ww. firmy polskiej znajduje się na terytorium Polski? Jeżeli nie, to należy wskazać w jakim kraju się ona znajduje?

- Czy ww. firma polska prowadzi działalność gospodarczą zarejestrowaną poza terytorium Polski? Jeśli tak, to należy wskazać w jakim kraju?

- Do jakich czynności wykorzystywał/wykorzystuje Pan nabywane usługi od firmy polskiej określonej we wniosku jako podwykonawcę, (…)?

- Czy posiada Pan dokumenty, z których wynika/będzie wynikał związek podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez polską firmą określoną we wniosku jako podwykonawcę z czynnościami, które wykonuje Pan na rzecz firmy niemieckiej w ramach zawartej umowy?”,

Wnioskodawca wskazał, że:

• zlecone prace wykonuje w duecie ze swoim podwykonawcą,
• podwykonawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT oraz VAT-UE,
• jest podatnikiem według art. 28a ustawy o VAT,
• posiada siedzibę na terenie Polski, nie ma działalności w innym kraju,
• podwykonawca prowadzi działalność na terenie Polski,
• Wnioskodawca wykorzystuje do działalności opodatkowanej z opisem „odwrotne obciążenie”,
• Wnioskodawca posiada dokumentację techniczną wskazującą charakter i specyfikę jego prac (z racji bezpieczeństwa muszą być wykonywane przez co najmniej 2 osoby),
• wykonywane prace nie dotyczą konkretnej nieruchomości tylko lokalizacji,
• konstrukcje wykonywane nie stanowią odrębnej nieruchomości, są montowane w sposób trwały, można je w łatwy sposób zdemontować,
• dowody, jakie posiada Wnioskodawca to faktury kosztowe jakie ujmuje ze stawką zwolnioną,
• usługi wykonywane przez podwykonawcę to pomoc przy pracach związanych z budową, rozbudową sieci komórkowych w Niemczech.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy działalność Wnioskodawcy jest zgodna z art. 28b?

2. Czy Zainteresowany prawidłowo wystawia faktury ze stawką np. reverse charge?

Zdaniem Wnioskodawcy (uzupełnionym pismem z 16 września 2021 r.), według rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Zgodnie z definicją nieruchomości art. 46 Kc „nieruchomościami są części powierzchni gruntu stanowiące odrębny przedmiot własności, jak również trwale budynki związane z gruntem”.

Według Wnioskodawcy maszty oraz stacje transferowe nie stanowią nieruchomości, choć są na stałe zamontowane. Wnioskodawca uważa, że wystawia faktury prawidłowo ze stawką „0” (reverse charge).

Ponadto w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, że Jego stanowisko odnośnie art. 28b stanowi, że miejscem wykonywania usługi jest kraj Niemcy oraz Zainteresowany prawidłowo wystawia faktury ze stawką „odwrotnym obciążeniem”. Nadto podwykonawca powinien wystawiać faktury ze stawką 23%. Zainteresowany stwierdza, że wystawia faktury prawidłowo na rzecz niemieckiego podatnika bez kwoty podatku VAT, gdyż niemiecka firma będzie opodatkowywać usługę w Niemczech.

Nadto Wnioskodawca wskazał, że Jego stanowisko odnośnie stanu wystawionych przez Niego faktur jest takie, że wystawia i wystawiał je prawidłowo, ponieważ usługa jest wykonywana na terenie Niemiec. Klient niemiecki rozlicza faktury w swoim kraju. Jest zgodne z art. 28b ustawy - miejsce wykonywania usługi - Niemcy.

Odnośnie faktur jakie Wnioskodawca otrzymuje od swojego podwykonawcy za usługę powinny być opodatkowane stawką 23%. Jednakże podwykonawca usługę też wykonuje z Wnioskodawcą w Niemczech i w tym zakresie Zainteresowany ma wątpliwość.

Wnioskodawca uważa, że zgodnie z rozporządzeniem Rady UE 282/2011, usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE obejmują jedynie usługi, które mają bezpośrednio związek z daną nieruchomością i stanowią część gruntu, a te usługi świadczone przez Wnioskodawcę i przez podwykonawcę stanowią „obiekt”, który można wymontować, zmodernizować.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie miejsca świadczenia usług wykonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz firmy niemieckiej oraz sposobu wystawienia przez Wnioskodawcę faktur w związku ze świadczeniem ww. usług na rzecz firmy niemieckiej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 694, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2. eksport towarów;

3. import towarów na terytorium kraju;

4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które – w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy – rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W przypadku świadczenia usług, istotnym, dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług, jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Regulacje prawne obowiązujące w tym zakresie, zostały zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług w rozdziale 3 „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług” działu V „miejsce świadczenia”.

W art. 28a ustawy wskazano, że na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej,

2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Powyższy artykuł wprowadza definicję podatnika, która ma zastosowanie tylko na potrzeby ustalenia miejsca świadczenia usług.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności (art. 28b ust. 2 ustawy).

Od powyższych zasad ustawodawca przewidział szereg wyjątków, wskazując m.in. szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług związanych z nieruchomościami.

I tak, według art. 28e ustawy – miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Z powyższej regulacji prawnej wynika, że o miejscu świadczenia, a tym samym opodatkowania usługi związanej z nieruchomością decyduje wyłącznie miejsce położenia nieruchomości, z którą dana usługa jest ściśle związana, niezależnie od tego dla jakiego podmiotu jest wykonywana oraz gdzie znajduje się siedziba usługodawcy.

Przepisowi art. 28e ustawy odpowiada zapis art. 47 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) – zwanej dalej Dyrektywą – zgodnie z którym, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.

Regulacja art. 28e ustawy oparta jest na ww. art. 47 Dyrektywy, w związku z którym wątpliwości związane z opodatkowaniem usług związanych z nieruchomościami wielokrotnie wyjaśniał w swoich orzeczeniach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Wytyczne zawarte w tezach TSUE wyznaczyły kierunki interpretacji ww. przepisów oraz zawierały wskazówki, jak należy podchodzić do kwestii samej nieruchomości oraz usług z nią związanych.

W kwestii związku z konkretną nieruchomością wypowiadał się TSUE m.in. w wyroku z dnia 7 września 2006 r. w sprawie C-166/05 (dotyczącym przeniesienia praw do połowów w formie odpłatnej cesji zezwoleń na dokonywanie połowów jako świadczenie usług związanych z nieruchomościami). TSUE stwierdził w pkt 23 wyroku, że „W tych okolicznościach należy zbadać jeszcze, czy związek łączący owe usługi z tymi nieruchomościami jest wystarczający. W rzeczywistości bowiem sprzeczne z systematyką art. 9 ust. 2 lit. a) szóstej dyrektywy byłoby dopuszczenie, aby w zakresie tej zasady szczególnej mieściło się każde świadczenie usług, które pozostaje w jakimkolwiek, nawet niewielkim związku z nieruchomością, ponieważ znaczna liczba usług jest mniej lub bardziej związana z nieruchomością”. Ponadto w pkt 25 wskazał, że „Prawa do dokonywania połowów, wokół których koncentruje się postępowanie przed sądem krajowym, mogą być wykonywane jedynie w związku z daną rzeką i na częściach tej rzeki wskazanych w zezwoleniach. Tym samym sama rzeka stanowi zatem konstytutywny element zezwoleń na dokonywanie połowów, a co się z tym wiąże także przeniesienia prawa do dokonywania połowów. W zakresie, w jakim świadczenie usług, które – tak jak usługi w postępowaniu przed sądem krajowym – polegają na cesji praw do korzystania z dobra takiego, jakim jest rzeka, nieruchomość ta stanowi centralny i nieodzowny element tego świadczenia. Ponadto miejsce, w którym położona jest nieruchomość, odpowiada miejscu ostatecznego skorzystania z usługi”.

Natomiast w wyroku z dnia 31 stycznia 2013 r. C-155/12 TSUE stwierdził: „W związku z powyższym podlegające ocenie w niniejszej sprawie świadczenie magazynowania może odznaczać się wystarczająco ścisłym związkiem z nieruchomością jedynie wówczas, gdy jest ono związane z prawem używania konkretnej nieruchomości lub konkretnej części nieruchomości. Tylko w tym przypadku sama nieruchomość byłaby przedmiotem usługi. W tym kontekście może mieć znaczenie okoliczność, że powierzchnie magazynowe nie są w sposób swobodny dostępne dla klienta (…). Jeżeli jednak ze świadczeniem magazynowania nie jest związane prawo używania konkretnej nieruchomości, wówczas przedmiotem świadczenia są jedynie towary podlegające przechowaniu. Jak zostało wyjaśnione, nieistotna jest okoliczność, że do magazynowania jest w sposób konieczny potrzebna nieruchomość. Jak słusznie wskazał rząd grecki, w tym przypadku nieruchomość jest jedynie środkiem służącym do wykonania świadczenia”.

W wyroku z dnia 3 września 2009 r., w sprawie C-37/08, odnosząc się do kryteriów stosowania art. 9 ust. 2 lit. a) VI Dyrektywy TSUE wskazał, że przepis ten należy stosować w ten sposób, że powinien istnieć „wystarczająco bezpośredni” związek pomiędzy świadczeniem usług a przedmiotową nieruchomością z tego względu, że sprzeczne z systematyką tego przepisu byłoby dopuszczenie, aby w zakresie tej zasady szczególnej mieściło się każde świadczenie usług, które pozostaje w jakimkolwiek, nawet niewielkim związku z nieruchomością, ponieważ znaczna liczba usług jest mniej lub bardziej z nieruchomością związana.

W orzeczeniu z dnia 27 października 2011 r. C-530/09, w odniesieniu do usług związanych ze stoiskami targowymi, TSUE uznał, że w każdym wypadku i niezależnie od rozważanej sytuacji świadczenie takich usług nie może być uznane za świadczenie usług związanych z nieruchomością. TSUE wskazał, że jedynie świadczenie usług, które pozostaje w wystarczająco bezpośrednim związku z nieruchomością, mieścić się będzie w zakresie stosowania wskazanego art. 45. Trybunał wskazał, że świadczenie powyższych usług nie ma żadnego bezpośredniego związku z nieruchomością, gdyż sam fakt, że stoisko targowe lub wystawowe musi być w sposób nieodzowny i na pewien czas umieszczone na nieruchomości lub w jej obrębie nie jest w tym względzie wystarczający.

Z wyroków TSUE wydanych na przestrzeni wielu lat wynika, że dla uznania świadczonych usług za związane z nieruchomościami, musi wystąpić ścisły związek danego świadczenia z konkretną nieruchomością. Usługi te nie mogą mieć jedynie jakiegokolwiek związku z nieruchomością. Warunkiem uznania ich za związane z nieruchomością jest zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczeniem a daną nieruchomością.

Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z nieruchomościami”. Niemniej jednak ustawodawca unijny wychodząc naprzeciw oczekiwaniom państw członkowskich wprowadził rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284 z 26.10.2013 r., s. 1) zmianę do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011 – pojęcie „nieruchomość”, jak również wyjaśnił, na czym polegają „usługi związane z nieruchomościami”.

Zgodnie z art. 13b rozporządzenia 282/2011 – do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE za „nieruchomość” uznaje się:

a) każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która może stać się przedmiotem własności i posiadania;

b) każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób zdemontować lub przenieść;

c) każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji, bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy, schody i windy;

d) każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji.

W myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/2011 – usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

a) gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;

b) gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Według art. 31a ust. 2 lit. m ww. rozporządzenia 282/2011, ustęp 1 obejmuje w szczególności instalację lub montaż maszyn lub sprzętu, które po zainstalowaniu lub zamontowaniu są uznane za nieruchomość.

Jak stanowi art. 31a ust. 3 lit. f ww. rozporządzenia 282/2011, ustęp 1 nie ma zastosowania do instalacji lub montażu maszyn lub sprzętu, utrzymania i naprawy oraz kontroli maszyn lub sprzętu, jak również nadzoru nad maszynami lub sprzętem, które nie są lub nie stają się częścią nieruchomości.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT oraz podatnikiem zarejestrowanym jako VAT-UE, świadczy usługi w zakresie sieci bezprzewodowych. Zainteresowany podpisał umowę z firmą niemiecką i świadczy usługi na terenie Niemiec od listopada 2019 r. Przedmiotem umowy zawartej z firmą niemiecką jest świadczenie usług związanych z realizacją różnych projektów radiokomunikacji ruchomej. Klient zleca Wnioskodawcy wykonanie wdrożenia mobilnych radiostacji. Prace jakie wykonuje Wnioskodawca to: budowa, rozbudowa, modernizacja sieci telekomunikacyjnych, instalowanie, montaż okablowania oraz niezbędnych części do danego projektu. Usługi jakie wykonuje Wnioskodawca są trwale zamontowane na budowlach typu maszty, stacje transferowe, kolejowe. Materiały do wykonania usług Wnioskodawcy zapewnia firma zlecająca. Usługi jakie wykonuje Wnioskodawca są związane z częściowym zleceniem prac innej firmie polskiej, która jest podwykonawcą Zainteresowanego.

Siedziba działalności gospodarczej Wnioskodawcy znajduje się na terenie Polski. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w innym kraju. Firma niemiecka, z którą współpracuje Wnioskodawca jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy oraz posiada siedzibę działalności gospodarczej na terenie Niemiec.

Maszty, stacje transferowe i inne konstrukcje, które wykonuje Wnioskodawca nie stanowią urządzeń budowlanych. Ww. maszty, stacje transferowe i inne konstrukcje nie stanowią integralnej części budynku, nie są zamontowane na stałe na nieruchomości/budynku/budowli, można je zdemontować i przenieść. Ww. konstrukcje mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany nieruchomości/budynku/budowli. Ewentualny demontaż masztów, stacji transferowych i innych konstrukcji, o których mowa we wniosku, nie spowoduje żadnych uszkodzeń.

Mając na uwadze opis sprawy i powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że usługi, które wykonuje Wnioskodawca na rzecz firmy niemieckiej w zakresie realizacji projektów radiotelekomunikacyjnych, tj. budowy, rozbudowy i modernizacji sieci telekomunikacyjnych, instalowania, montowania okablowania, urządzeń i części do tego potrzebnych, nie mają bezpośredniego związku z nieruchomością w rozumieniu art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/111 w zw. art. 28e ustawy. Tym samym świadczone przez Wnioskodawcę usługi na rzecz firmy niemieckiej nie stanowią usług, do których znajduje zastosowanie art. 28e ustawy. Do ww. usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz firmy niemieckiej nie znajdują również zastosowania szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług wynikające z art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy. W konsekwencji miejsce świadczenia ww. usług wykonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz firmy niemieckiej należy ustalić na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy.

Jak wynika z treści wniosku w analizowanym przypadku firma niemiecka, na rzecz której Wnioskodawca świadczy usługi w zakresie budowy, rozbudowy i modernizacji sieci telekomunikacyjnych, instalowania, montowania okablowania, urządzeń i części do tego potrzebnych, jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy i podatnikiem VAT UE. Firma niemiecka posiada siedzibę działalności gospodarczej na terenie Niemiec. Zatem miejscem świadczenia przez Wnioskodawcę ww. usług na rzecz firmy niemieckiej, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy, jest miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. terytorium Niemiec. Tym samym ww. usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz firmy niemieckiej nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT na terytorium Polski.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie miejsca świadczenia usług objętych wnioskiem jest prawidłowe.

Z kolei kwestie związane z obowiązkiem wystawiania faktur regulują przepisy Rozdziału 1 „Faktury” Działu XI ustawy „Dokumentacja” (przepisy art. 106a – 106n)

W myśl art. 106a pkt 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2021 r.), przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów.

Natomiast w myśl art. 106a pkt 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca2021 r.), przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do sprzedaży, z wyjątkiem:

a) przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów,

b) czynności rozliczanych w procedurach szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9, dla których państwem członkowskim identyfikacji w rozumieniu przepisów tych rozdziałów jest państwo członkowskie inne niż Rzeczpospolita Polska.

Jak stanowi art. 106a pkt 2 ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:

a) państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,

b) państwa trzeciego.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W świetle przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, faktura jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego.

W myśl art. 106e ust. 1 pkt 5 ustawy, faktura powinna zawierać numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b.

Według art. 106e ust. 1 pkt 12 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2021 r.), faktura powinna zawierać stawkę podatku.

Natomiast jak stanowi art. 106e ust. 1 pkt 12 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca2021 r.), faktura powinna zawierać stawkę podatku albo stawkę podatku od wartości dodanej w przypadku korzystania z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9.

Na podstawie art. 106e ust. 1 pkt 13 ustawy, faktura powinna zawierać sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku. Ponadto, kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku (art. 106e ust. 1 pkt 14 ustawy).

Z kolei w świetle art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy, faktura powinna zawierać, w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy „odwrotne obciążenie”.

Natomiast w myśl art. 106e ust. 5 pkt 2 ustawy, faktura może nie zawierać w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. b, danych określonych w ust. 1 pkt 5 i 12-14.

W związku z powyższym, w okolicznościach niniejszej sprawy skoro usługi objęte wnioskiem świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz firmy niemieckiej - jak wyżej wskazano - nie podlegają opodatkowaniu na terytorium Polski (miejscem ich świadczenia jest terytorium Niemiec), to faktury wystawione przez Wnioskodawcę z tytułu wykonanych usług nie powinny zawierać stawki i kwoty podatku lecz wyrazy „odwrotne obciążenie” zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy.

Mając zatem powyższe na uwadze uznać należy, że Wnioskodawca w prawidłowy sposób wystawia faktury na rzecz firmy niemieckiej z formułą „reverse charge”, bowiem zwrot „ang. reverse charge” wynikający z przepisów prawa Unii Europejskiej jest odpowiednikiem zwrotu „odwrotne obciążenie” zawartym w polskich przepisach.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania dotyczącego sposobu wystawienia przez Wnioskodawcę faktur w związku ze świadczeniem ww. usług na rzecz firmy niemieckiej, jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja załatwia wniosek w części dotyczącej pierwszego i drugiego w kolejności pytania sformułowanego we wniosku, tj. w zakresie miejsca świadczenia usług wykonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz firmy niemieckiej oraz sposobu wystawienia przez Wnioskodawcę faktur w związku ze świadczeniem ww. usług na rzecz firmy niemieckiej. Natomiast wniosek w pozostałym zakresie został załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach opisu sprawy przedstawionego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisu sprawy.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … , za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.