0112-KDIL1-1.4012.506.2021.1.WK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 sierpnia 2021 r. (data wpływu 4 sierpnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy Dział O, który w wyniku podziału zostanie przeniesiony ze Spółki Dzielonej na rzecz Spółki Nowo zawiązanej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, oraz czy w związku z tym, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, podział będzie transakcją wyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 sierpnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy Dział O, który w wyniku podziału zostanie przeniesiony ze Spółki Dzielonej na rzecz Spółki Nowo zawiązanej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, oraz czy w związku z tym, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, podział będzie transakcją wyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka Dzielona lub Wnioskodawca), mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka Dzielona jest zarejestrowanym, czynnym podatkiem podatku od towarów i usług zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.; dalej: ustawa). Spółka Dzielona jest podmiotem prowadzącym działalność w dwóch obszarach:

1. Obszar działalności związany z branżą automotive:

a) Dominujący przedmiot działalności operacyjnej Spółki Dzielonej z perspektywy takich kryteriów jak generowane przychody, zakres i wartość aktywów, liczba pracowników.

b) Spółka Dzielona jest producentem wysokiej jakości odlewów ciśnieniowych ze stopów aluminium oraz precyzyjnej obróbki wyrobów z odlewów aluminiowych i żeliwnych przeznaczonych dla przemysłu motoryzacyjnego (dalej: Dział Automotive).

2. Obszar działalności związany z branżą okuć budowlanych:

a) Oprócz Działu Automotive, Spółka Dzielona prowadzi działalność w obszarze związanym z produkcją i dystrybucją okuć budowlanych (w szczególności klamek aluminiowych);

b) Wydział produkcji okuć budowlanych został utworzony ponad 30 lat temu;

c) W wewnętrznym schemacie organizacyjnym Spółki Dzielonej obszar ten nazywany jest Wydziałem K (dalej: Dział O). Obecnie planowane jest formalne wyodrębnienie Działu O ze struktur Spółki Dzielonej wraz z przynależnymi mu składnikami majątkowymi i niemajątkowymi, w tym zobowiązaniami oraz przeniesienie go do nowego podmiotu – spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nowo zawiązaną w ramach realizacji procedury podziału (dalej: Spółka Nowo Zawiązana).

Planowane wyodrębnienie nastąpi w ramach tzw. podziału, przez wydzielenie regulowanego w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.; dalej: KSH (Krajowa Administracja Skarbowa)), tj. poprzez przeniesienie części majątku Spółki Dzielonej w postaci aktywów i należności oraz zobowiązań Działu O, na Spółkę Nowo Zawiązaną, która zostanie utworzona w związku z podziałem, tj. Spółki Nowo Zawiązanej dedykowanej wyłącznie kontynuowaniu działalności w zakresie Działu O (dalej: Podział). W wyniku podziału na Spółkę Nowo Zawiązaną zostaną przeniesione wszelkie składniki majątkowe i niemajątkowe, które są niezbędne do prowadzonej działalności, w tym zobowiązania związane z Działem O, w szczególności: środki trwałe i wyposażenie przypisane do Działu O, w szczególności, maszyny i urządzenia związane z prowadzoną działalnością, meble biurowe, sprzęt IT, wartości niematerialne i prawne, w szczególności licencje na oprogramowanie, licencje i patenty związane z oferowanymi produktami, zapasy (materiały, produkty gotowe i półprodukty), prawa i obowiązki, w tym zobowiązania, wynikające z umów o pracę z pracownikami, prawa i obowiązki z tytułu umów dotyczących Działu O, wierzytelności (w szczególności wobec kontrahentów) i zobowiązania (głównie wobec kontrahentów) związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w ramach Działu O.

W związku z planowanym podziałem części przedsiębiorstwa, na podstawie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz.U. z 2020 poz. 1320 ze zm.; dalej: Kodeks pracy), dojdzie do przejścia części zakładu pracy na Spółkę Nowo Zawiązaną (nowego pracodawcę), i w konsekwencji do przejęcia przez Spółkę Nowo Zawiązaną szerokiego grona pracowników Spółki Dzielonej przypisanych do Działu O.

Do Działu O nie jest przyporządkowana nieruchomość. Nieruchomość, w której jest obecnie prowadzona działalność Działu O, po podziale będzie wynajmowana przez Spółkę Nowo Zawiązaną od Spółki Dzielonej. Obecnie Dział O zlokalizowany jest bowiem w jednej z hal produkcyjnych Spółki Dzielonej, przy czym według istniejących na ten moment założeń biznesowych, w przyszłości miałoby dojść do relokacji miejsca prowadzonej działalności produkcyjnej do obiektu niebędącego własnością Spółki Dzielonej z uwagi na konieczność realizacji samodzielnego dalszego rozwoju każdego z obszarów biznesowych. Z kolei, w Spółce Dzielonej pozostaną wszelkie składniki majątkowe i niemajątkowe, w tym zobowiązania, które są niezbędne do prowadzonej działalności związanej z Działem Automotive, w szczególności: środki trwałe i wyposażenie przypisane do Działu Automotive, w szczególności, nieruchomości budynkowe i gruntowe, maszyny i urządzenia związane z prowadzoną działalnością Działu Automotive, środki transportu, meble biurowe, sprzęt IT, wartości niematerialne i prawne, w szczególności licencje na oprogramowanie, licencje i patenty związane z oferowanymi produktami, zapasy (materiały, produkty gotowe i półprodukty), prawa i obowiązki, w tym zobowiązania, wynikające z umów o pracę z pracownikami, prawa i obowiązki z tytułu umów dotyczących Działu Automotive, wierzytelności (w szczególności wobec kontrahentów) i zobowiązania (głównie wobec kontrahentów) związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w ramach Działu Automotive. Od strony organizacyjnej, zarówno Dział O jak i Dział Automotive są wyodrębnione w strukturze organizacyjnej jako odrębne wydziały. Na czele Działu O i Działu Automotive stoją dedykowane osoby odpowiedzialne za zarządzenie określonym obszarem biznesowym.

Z perspektywy kadry pracowniczej, istnieje możliwość jednoznacznego przypisania pracowników do każdego z działów. Na moment składania rozpatrywanego wniosku, Spółka Dzielona zatrudnia (`(...)`) pracowników, z czego (`(...)`) jest przypisanych do Działu O. Planowane jest, iż wszyscy pracownicy przypisani do Działu O na moment realizacji podziału zostaną przeniesieni do Spółki Nowo Zawiązanej. Przeniesienie Działu O do Spółki Nowo Zawiązanej nie zmieni organizacji pracy poszczególnych pracowników przypisanych do Działu O oraz Działu Automotive – planowany podział nie wpłynie na miejsce pracy i zakres pełnionych obowiązków przez pracowników. Biorąc pod uwagę strukturę organizacyjną Spółki Dzielonej, dokumenty pracownicze w tym umowy o pracę i karty stanowisk pracy, nie istnieją wątpliwości co do tego, którzy z pracowników Spółki Dzielonej są przyporządkowani do Działu O oraz do Działu Automotive. Tylko w nieznacznym zakresie pracownicy Działu O realizują obecnie zlecenia na rzecz pozostałej działalności Spółki Dzielonej – dotyczy to specjalistycznych czynności technicznych w zakresie np. operacji szlifowania czy trowalizacji (należy jednak podkreślić, iż tego typu czynności nie stanowią więcej niż kilka procent czasu pracy tych pracowników).

System ewidencji księgowej poprzez prowadzoną analitykę do kont głównych umożliwia identyfikację przychodów i kosztów dotyczących Działu Automotive i Działu O. Na potrzeby zarządcze i finansowe przygotowywane są raporty rentowności – zestawienia dotyczące rachunku marż dla Działu O i Działu Automotive, w ramach którego identyfikowane są przychody i koszty związane z Działem O i Działem Automotive.

Z uwagi na charakter prowadzonej działalności, jedynie w zakresie kosztów o ograniczonym znaczeniu w kontekście ich poziomu w relacji do wszystkich kosztów Wnioskodawcy np. kosztów dotyczących usług wsparcia, obciążeń publicznoprawnych, czy też kosztów finansowych nie jest możliwe jednoznaczne przyporządkowanie ich do poszczególnych obszarów działalności. Ponadto, dla celów wewnętrznych odpowiednio przypisane do Działu O i Działu Automotive pozostają wszystkie istotne pozycje aktywów i zobowiązań Spółki Dzielonej z zastrzeżeniem, o którym mowa poniżej.

W konsekwencji, na podstawie prowadzonej przez Spółkę Dzieloną, ewidencji księgowej istnieje możliwość ustalenia przybliżonego wyniku finansowego oraz sporządzenia uproszczonych bilansów dla Działu O i Działu Automotive. Ustalenie przybliżonego wyniku finansowego i sporządzenie uproszczonego bilansu nie odbywa się przy tym w sposób w pełni zautomatyzowany, tj. dane uzyskiwane z wykorzystywanych przez Spółkę Dzieloną systemów są w odniesieniu do niewielkiego zakresu pozycji odpowiednio skorygowane przez służby finansowo-księgowe, aby uzyskać możliwie precyzyjny obraz sytuacji finansowej Działu O i Działu Automotive. Faktem jest, że w przypadku części pozycji wykazywanych w bilansie Spółki Dzielonej, nie można dokonać jednoznacznego przyporządkowania do poszczególnych obszarów działalności. Nie wynika to jednak z braku wydzielenia funkcjonalnego, organizacyjnego czy finansowego, ale z faktu, iż w ramach jednego podmiotu prawnego prowadzona jest działalność w różnych obszarach. Nie sposób bowiem w sposób jednoznaczny podzielić na poszczególne części przedsiębiorstwa chociażby należności i zobowiązań publicznoprawnych. Brak możliwości precyzyjnego przyporządkowania dotyczy też środków pieniężnych, czy też zobowiązań wobec kontrahentów zapewniających bieżące wsparcie działalności Spółki Dzielonej. Ponadto, nie istnieją odrębne rachunki bankowe, które byłyby przypisane wyłącznie do Działu O i Działu Automotive, a tym samym zarządzanie środkami pieniężnymi i płynnością finansową Spółki Dzielonej odbywa się obecnie z poziomu całej spółki.

Obszary działalności Spółki Dzielonej związane z Działem O i Działem Automotive są jednoznacznie rozgraniczone od siebie. Dział O prowadzi działalność w zakresie produkcji okuć budowlanych, w szczególności klamek aluminiowych, natomiast Dział Automotive prowadzi działalność w zakresie produkcji wysokiej jakości odlewów ciśnieniowych ze stopów aluminium oraz precyzyjnej obróbki odlewów aluminiowych i żeliwnych przeznaczonych dla przemysłu motoryzacyjnego. Działy posiadają odrębne bazy klientów i są to bazy rozłączne, tj. odbiorcy produktów Działu O nie pokrywają się z odbiorcami Działu Automotive. W efekcie istnieje możliwość wyodrębnienia umów przyporządkowanych do poszczególnych działów oraz rozrachunków z dostawcami. Rozgraniczona w ramach struktur Spółki Dzielonej działalność Działu O oraz Działu Automotive, jak również dedykowana, w tym celu kadra oraz przypisane składniki aktywów, pozwalają na samodzielne realizowanie wskazanych w niniejszym opisie zdarzenia przyszłego zadań, niezależnie od siebie.

Po Podziale, działalność gospodarcza oparta o składniki majątkowe i niemajątkowe Działu O oraz Działu Automotive będzie kontynuowana w ramach odpowiednio Spółki Nowo Zawiązanej oraz Spółki Dzielonej w niezmienionej formie. W imię optymalnego wykorzystania zasobów Dział O po Podziale będzie korzystać z części usług wsparcia, które będą świadczone przez Spółkę Dzieloną, w szczególności usług księgowości, HR, związanych z utrzymaniem ruchu, narzędziownią. Tym niemniej, korzystanie z usług wsparcia po Podziale nie będzie wpływać jednak na samodzielność Działu O po Podziale, bowiem powyższe usługi Spółka Nowo Zawiązana mogłaby nabywać od wyspecjalizowanych podmiotów trzecich na rynku.

Na potrzeby rozpatrywanego wniosku, Wnioskodawca zakłada, iż planowany Podział zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym lub jednym z głównych celów tych czynności nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Co więcej, Wnioskodawca wyjaśnia, że w związku z podziałem nie powinna powstać po żadnej stronie jakakolwiek korzyść podatkowa, w tym również korzyść sprzeczna w danych okolicznościach z przedmiotem i celem przepisu ustawy podatkowej. Przyjęty sposób działania nie jest też sztuczny – podział przez wydzielenie w pełni odpowiada przyjętym założeniom biznesowym. W konsekwencji art. 14b § 5b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) nie znajdzie zastosowania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Dział O, który w wyniku Podziału zostanie przeniesiony ze Spółki Dzielonej na rzecz Spółki Nowo Zawiązanej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, i czy w związku z tym, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, Podział będzie transakcją wyłączoną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, Dział O, który w wyniku Podziału zostanie przeniesiony ze Spółki Dzielonej na rzecz Spółki Nowo Zawiązanej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy i w związku z tym, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, Podział będzie transakcją wyłączoną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

1. Zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części na gruncie ustawy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (`(...)`).

Na mocy art. 6 ustawy, z zakresu opodatkowania wyłączono pewne określone czynności. Do czynności tych, wymienionych w pkt 1 powołanego przepisu, należą transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, lub „świadczenia usług” w ujęciu art. 8 ust. 1 ustawy, (w szczególnych przypadkach, np. w zakresie zbyciu wartości niematerialnych i prawnych), tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu) itp.

Z perspektywy istoty rozpatrywanego wniosku, kluczowym jest potwierdzenie czy podział spółki stanowi czynność zbycia oraz czy przedmiotem zbycia jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

2. Podział spółki jako czynność w ramach której następuje „zbycie”.

Zagadnienie podziału spółek jest uregulowane w tytule IV dziale II ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.; dalej: KSH).

W treści art. 529 § 1 KSH, wyróżniono cztery sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych. Jednym z nich jest, zgodnie z pkt 4 tego przepisu, podział przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej – art. 529 § 2 KSH. Podział przez wydzielenie jest instytucją prawa handlowego będącą jedną z form restrukturyzacji, polegającą na rozdrobnieniu majątku spółki dzielonej, które polega na przekazaniu składników majątkowych (pasywów i aktywów) spółki dzielonej bez przeprowadzenia likwidacji, do spółek nowo tworzonych lub już istniejących.

Instytucję podziału spółek regulują przepisy art. 528-550 KSH.

Stosownie do art. 531 § 1 KSH, spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału.

Na spółkę przejmującą lub spółkę nowo zawiązaną powstałą w związku z podziałem przechodzą z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku spółki dzielonej, a które zostały przyznane spółce dzielonej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej (art. 531 § 2 KSH).

Zgodnie z art. 532 § 1 KSH, do podziału spółki stosuje się przepis art. 441 § 3 oraz odpowiednio przepisy dotyczące powstania właściwego typu spółki przejmującej albo nowo zawiązanej, z wyłączeniem przepisów o wkładach niepieniężnych, jeżeli przepisy niniejszego działu nie stanowią inaczej.

Cechą szczególną trybu podziału spółki wskazanego w art. 529 § 1 pkt 4 KSH, jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, nie traci swojej podmiotowości prawnej, a jedynie zmniejsza swój majątek o część, która jest przenoszona do istniejącego podmiotu (następuje tylko przeniesienie części majątku tej spółki na inną spółkę już istniejącą lub nowo zawiązaną).

W takiej sytuacji ma miejsce sukcesja uniwersalna częściowa (art. 531 § 1 KSH), tj. następstwo generalne dotyczące praw i obowiązków związanych z przenoszonymi składnikami majątku (określonymi w planie podziału). Zatem następstwo prawne, w zakresie, o którym mowa powyżej dotyczy tylko i wyłącznie określonej w planie podziału części przenoszonej na inny podmiot (sukcesja uniwersalna częściowa).

Biorąc pod uwagę powyższe, a więc fakt, iż w wyniku podziału na spółkę przejmującą, przechodzi własność określonych w planie podziału składników majątku spółki dzielonej, w wyniku podziału dochodzi do „zbycia” w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Dla rozstrzygnięcia czy transakcja podziału jest wyłączona z opodatkowania VAT (podatek od towarów i usług), kluczowe znaczenie ma to, czy w ramach planowanej transakcji podziału dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Z perspektywy opisanego zdarzenia, należy zatem rozstrzygnąć, czy Dział O jest zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy, a dokładniej w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, który zawiera definicję pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Uznanie Działu O za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, będzie skutkowało brakiem opodatkowania planowanej sprzedaży podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

3. Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa (dalej: ZCP) w myśl art. 2 pkt 27e ustawy, stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, iż podstawowym warunkiem uznania określonego zespołu składników za ZCP jest to, aby wystąpiły w nim, zarówno składniki materialne, jak i niematerialne, w tym zobowiązania. Zespół ten powinien umożliwiać prowadzenie na jego bazie niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego określone zadania. Ponadto powinien być on wydzielony organizacyjnie i finansowo w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Zorganizowana cześć przedsiębiorstwa nie jest zatem jedynie „prostą” sumą składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań. Istotne jest to, aby te składniki były odpowiednio powiązane i umożliwiały samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej.

Tym samym, aby można było uznać, że mamy do czynienia z ZCP spełnione powinny być zatem następujące warunki:

a) zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) musi być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie; o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć nie tylko samodzielne sporządzanie bilansu dla danej części przedsiębiorstwa, ale każde wyodrębnienie, na podstawie którego możemy poznać sytuację finansową części przedsiębiorstwa;

b) wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych musi być powiązany funkcjonalnie oraz przeznaczony do realizacji określonych zadań (funkcji) gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne);

c) po wyodrębnieniu część przedsiębiorstwa musi być niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym te zadania.

Interpretacja ustawowej definicji ZCP budzi w praktyce spory i trudno jest wskazać precyzyjnie granicę pomiędzy zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa a kompleksem składników majątkowych. Przyjmuje się jednak, że ocena wydzielanego zespołu składników majątkowych pod kątem uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinna być dokonywana pod kątem wydzielenia na trzech płaszczyznach:

a) wydzielenia organizacyjnego,

b) wydzielenia finansowego,

c) wydzielenia funkcjonalnego.

Powyższy pogląd znajduje odzwierciedlenie w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej oraz w orzecznictwie sądów administracyjnych. Powszechnie akceptowalnym jest pogląd, zgodnie z którym „Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. (…) Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość) – tak m. in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 lutego 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.715.2019.2.MJ oraz z dnia 16 listopada 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.609.2017.2.MWJ”.

W związku z tym, że ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób spełnienie przesłanki wydzielenia organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego powinno być weryfikowane, konieczne jest indywidualne rozpatrzenie każdego z przypadków.

W ocenie Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego Dział O na moment Podziału będzie stanowić niezależne, samodzielnie działające przedsiębiorstwo, wyodrębnione funkcjonalnie, organizacyjnie oraz finansowo. Świadczą o tym wskazane poniżej argumenty.

a) Wydzielenie organizacyjne. Ustawa nie definiuje pojęcia wyodrębnienia organizacyjnego.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższa przesłanka oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębne przedsiębiorstwo, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki te odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, tj. na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość.

Zgodnie z dominującym stanowiskiem organów podatkowych o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Ponadto, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. (tak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 3 lutego 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.715.2019.2.MJ oraz z dnia 20 lutego 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.40.2018.1.AM).

W związku z powyższym, istotnym jest ocena rzeczywistej struktury organizacyjnej podatnika i jego części biznesu. Komórki składające się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinny organizacyjnie tworzyć powiązaną całość. Komórki wyodrębnione powinny być niezależne i posiadać zdolność do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. W praktyce utożsamia się to z sytuacją, w której istnieje komórka organizacyjna (dział/wydział/departament) nadzorowana przez wyznaczoną osobę. Wydzielenie organizacyjne, wiąże się również z przydzieleniem pracowników do odpowiedniej komórki organizacyjnej, co jest ściśle powiązane z odpowiednio zbudowaną i sprecyzowaną pod kątem wydzielenia strukturą organizacyjną. Od strony organizacyjnej, Dział O jest wyodrębniony w strukturze organizacyjnej jako odrębny wydział. Na czele Działu O oraz Działu Automotive stoją dedykowane osoby odpowiedzialne za zarządzenie określonym obszarem biznesowym. Z perspektywy kadry pracowniczej istnieje możliwość jednoznacznego przypisania pracowników do każdego z działów. Na moment składania rozpatrywanego wniosku, Spółka Dzielona zatrudnia (`(...)`) pracowników, z czego (`(...)`) jest przypisanych do Działu O. Planowane jest, iż wszyscy pracownicy przypisani do Działu O na moment realizacji podziału zostaną przeniesieni do Spółki Nowo Zawiązanej. Przeniesienie Działu O do Spółki Nowo Zawiązanej nie zmieni organizacji pracy poszczególnych pracowników przypisanych do Działu O– planowany podział nie wpłynie na miejsce pracy i zakres pełnionych obowiązków przez pracowników.

Biorąc pod uwagę strukturę organizacyjną Spółki Dzielonej, dokumenty pracownicze w tym umowy o pracę i karty stanowisk pracy, nie istnieją wątpliwości co do tego, którzy z pracowników Spółki Dzielonej są przyporządkowani do Działu O tylko w nieznacznym zakresie pracownicy Działu O realizują obecnie zlecenia na rzecz pozostałej działalności Spółki Dzielonej – dotyczy to specjalistycznych czynności technicznych w zakresie np. operacji szlifowania czy trowalizacji (należy jednak podkreślić, iż tego typu czynności nie stanowią więcej niż kilka procent czasu pracy tych pracowników). Do Działu O są alokowane składniki aktywów, pasywów oraz odpowiednie zasoby kadrowe. Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, Dział O ma charakter formalny oraz faktyczny, w związku z czym nie powinno budzić wątpliwości, iż jest wyodrębniony w ramach Spółki Dzielonej na gruncie organizacyjnym, a więc jest wydzielony organizacyjnie w ramach Spółki Dzielonej.

b) Wydzielenie finansowe. O wyodrębnieniu finansowym należy mówić w przypadku istnienia możliwości wyodrębnienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej ZCP.

Wyodrębnienia finansowego nie należy utożsamiać zatem z pełną samodzielnością finansową. W kontekście oceny poziomu wydzielenia finansowego niewątpliwie kluczowym elementem jest organizacja ewidencji księgowej podatnika. W związku z powyższym, powinna być ona zorganizowana w taki sposób, aby możliwa była identyfikacja wszystkich istotnych przychodów i kosztów poszczególnych zorganizowanych części przedsiębiorstwa w ramach wszystkich przychodów i kosztów spółki. Podstawową kwestią jest również przyporządkowanie aktywów i zobowiązań. Dotyczy to przy tym nie tylko takich pozycji jak środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, zapasy, wyposażenie itp. ale również należności oraz zobowiązań.

Powyższe jest spójne z utrwaloną praktyką organów podatkowych, zgodnie z którą wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej danej masy majątkowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Stanowisko takie zostało zaprezentowane m.in. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 19 grudnia 2019 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.432.2019.4.JF oraz z dnia 14 lutego 2018 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.726.2017.1.AM.

W świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego należy wskazać, że system ewidencji księgowej poprzez prowadzoną analitykę do kont głównych umożliwia identyfikację przychodów i kosztów dotyczących Działu O. Na potrzeby zarządcze i finansowe przygotowywane są raporty rentowności – zestawienia dotyczące rachunku marż dla Działu O, w ramach którego identyfikowane są przychody i koszty związane z Działem O. Z uwagi na charakter prowadzonej działalności, jedynie w zakresie kosztów o ograniczonym znaczeniu w kontekście ich poziomu w relacji do wszystkich kosztów Wnioskodawcy np. kosztów dotyczących usług wsparcia, obciążeń publicznoprawnych, czy też kosztów finansowych nie jest możliwe jednoznaczne przyporządkowanie ich do poszczególnych obszarów działalności. Ponadto, dla celów wewnętrznych odpowiednio przypisane do Działu O pozostają wszystkie istotne pozycje aktywów i zobowiązań Spółki Dzielonej z zastrzeżeniem, o którym mowa poniżej.

W konsekwencji, na podstawie prowadzonej przez Spółkę Dzieloną ewidencji księgowej istnieje możliwość ustalenia przybliżonego wyniku finansowego oraz sporządzenia uproszczonych bilansów dla Działu O. Ustalenie przybliżonego wyniku finansowego i sporządzenie uproszczonego bilansu nie odbywa się przy tym w sposób w pełni zautomatyzowany, tj. dane uzyskiwane z wykorzystywanych przez Spółkę Dzieloną systemów są w odniesieniu do niewielkiego zakresu pozycji odpowiednio skorygowane przez służby finansowo-księgowe, aby uzyskać możliwie precyzyjny obraz sytuacji finansowej Działu O.

Faktem jest, że w przypadku części pozycji wykazywanych w bilansie Spółki Dzielonej nie można dokonać jednoznacznego przyporządkowania do poszczególnych obszarów działalności. Nie wynika to jednak z braku wydzielenia funkcjonalnego, organizacyjnego, czy finansowego, ale z faktu, iż w ramach jednego podmiotu prawnego prowadzona jest działalność w różnych obszarach. Nie sposób bowiem w sposób jednoznaczny podzielić na poszczególne części przedsiębiorstwa chociażby należności i zobowiązań publicznoprawnych. Brak możliwości precyzyjnego przyporządkowania dotyczy też środków pieniężnych, czy też zobowiązań wobec kontrahentów zapewniających bieżące wsparcie działalności Spółki Dzielonej. Ponadto, nie istnieją odrębne rachunki bankowe, które byłyby przypisane wyłącznie do Działu O i Działu Automotive, a tym samym zarządzanie środkami pieniężnymi i płynnością finansową Spółki Dzielonej odbywa się obecnie z poziomu całej spółki. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, Dział O jest wyodrębniony finansowo w ramach Spółki Dzielonej.

c) Wydzielenie funkcjonalne. Ocena wydzielenia funkcjonalnego bazuje na weryfikacji, czy określona część przedsiębiorstwa jest zdolna do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Oznacza to zatem ocenę stopnia niezależności danego obszaru od pozostałej części przedsiębiorstwa oraz jego samowystarczalność. Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. ZCP musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Na takie rozumienie wskazują także organy podatkowe, np. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 kwietnia 2019 r., (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.167.2019.3.RM), oraz z dnia 30 stycznia 2017 r. (sygn. 2461-IBPP3.4512.941.2016.1.AZ), w których organ stwierdził, że: „część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.

Powyższe potwierdził także np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 6 września 2017 r. (sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.450.2017.1.MW) wskazując, że: „(`(...)`) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa”.

Zdaniem Wnioskodawcy, Dział O może stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące zadania gospodarcze. Stanowi on zbiór elementów powiązanych funkcjonalnie, niezbędnych do realizacji ściśle określonych zadań wydzielonych w strukturze Spółki Dzielonej. Dział O realizuje odmienne funkcje gospodarcze, przeznaczone na realizację potrzeb odmiennej grupy odbiorców. Dział O tworzą nie przypadkowe, lecz odpowiednio alokowane, stosownie do jego funkcji, zasoby majątkowe oraz kadrowe. Zadania realizowane przez Dział O będą pozwalać na kontynuowanie prowadzonej działalności w niezmienionym zakresie w ramach Spółki Nowo Zawiązanej bez konieczności podejmowania istotnych dodatkowych działań jak np. dodatkowe istotne zatrudnienia, dodatkowy zakup istotnych aktywów, czy poszukiwanie nowych kontrahentów. Konsekwencją Podziału będzie możliwość kontynuowania działalności Działu O w strukturach Spółki Nowo Zawiązanej. Biorąc pod uwagę powyższe, Dział O jest wyodrębniony funkcjonalnie w Spółce Dzielonej.

4. Podsumowanie stanowiska Wnioskodawcy.

W związku z powyższym, w świetle opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego w rozpatrywanym wniosku, zdaniem Wnioskodawcy, Dział O stanowi wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, które cechuje wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, w ramach Podziału dojdzie do zbycia ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, w postaci Działu O. W konsekwencji, należy uznać, że planowany Podział, w ramach którego dojdzie do przeniesienia Działu O na rzecz Spółki Nowo Zawiązanej, będzie transakcją wyłączoną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a zatem po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek podatkowy w VAT związku z realizacją tej czynności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast, przez świadczenie usług – w świetle art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy, wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy, obejmuje więc te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5. koncesje, licencje i zezwolenia;

6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8. tajemnice przedsiębiorstwa;

9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Ustawodawca w ww. przepisie wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które może być przedmiotem czynności prawnej. Nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, by bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa.

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego uwzględnić ponadto należy następujące okoliczności:

1. zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Aby zatem, w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników mógł zostać zakwalifikowany jako przedsiębiorstwo, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej – musi się ona odznaczać pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Transakcja mająca za przedmiot zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce jedynie wówczas, gdy wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym), zostaną przekazane nabywcy. Należy podkreślić, że na gruncie przytaczanego przepisu, istnieje możliwość umownego wyłączenia pewnych elementów z transakcji zbycia przedsiębiorstwa, ale tylko wówczas, gdy elementy te nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa. W przeciwnym wypadku, danej transakcji nie można uznać za zbycie przedsiębiorstwa.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w art. 551 k.c. określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01), stwierdził, że: „(…) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Ponadto TSUE stwierdził, iż fakt, że VI Dyrektywa nie zawiera definicji pojęcia przedsiębiorstwa lub jego części, nie oznacza, że państwa członkowskie mają swobodę jego interpretacji. Pojęcia w niej używane powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny od innych przepisów, z wyjątkiem sytuacji, gdy sama Dyrektywa daje państwom członkowskim jasną dyspozycję do zdefiniowania pojęcia w krajowej legislacji. TSUE wskazał też, iż nabywca musi jednak posiadać zamiar kontynuowania działalności gospodarczej przejmowanego przedsiębiorstwa lub jego części, nie zaś jedynie natychmiast likwidować daną działalność i sprzedać przejęte mienie.

Na tę ostatnią okoliczność, czyli przydatność zespołu składników do prowadzenia (kontynuowania) działalności przez nabywcę, zwrócił uwagę TSUE w wyroku C-408/98 (Abbey National Plc), podzielając opinię Rzecznika Generalnego z dnia 13 kwietnia 2000 r., który stwierdził, iż „rozwiązanie przyjęte w Zjednoczonym Królestwie wydaje się rozsądne: gdy aktywa stanowiące część przedsiębiorstwa zdolną do odrębnego funkcjonowania są zbywane w taki sposób, że sprzedana część kontynuuje swoją działalność, ma zastosowanie opcja, z której Zjednoczone Królestwo skorzystało na mocy art. 5(8) VI Dyrektywy i uznaje się, że nie nastąpiła dostawa towarów”.

Ponadto, w wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r., sygn. I FSK 1586/11 NSA zauważył, że „Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. (…) Jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega podatkowi od towarów i usług”.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Wnioskodawca obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z kolei myśl art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana cześć przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

• zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
• zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
• składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
• tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa oraz składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy następujące okoliczności:

• zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
• faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek stanowią treść tytułu IV działu II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1526 ze zm.), dalej: Kodeks spółek handlowych.

Zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, podział może być dokonany, przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej (art. 529 § 2 Kodeksu spółek handlowych).

Przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie) i powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy – przeniesienie własności. W sytuacji gdy w wyniku podziału spółki przez wydzielenie przedmiotem przeniesienia własności jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa to mamy do czynienia z transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, który to przepis wyłącza taką czynność z zakresu regulacji ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka Dzielona jest zarejestrowanym, czynnym podatkiem podatku od towarów i usług zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy. Spółka Dzielona jest podmiotem prowadzącym działalność w dwóch obszarach:

1. Obszar działalności związany z branżą automotive:

a) Dominujący przedmiot działalności operacyjnej Spółki Dzielonej z perspektywy takich kryteriów jak generowane przychody, zakres i wartość aktywów, liczba pracowników.

b) Spółka Dzielona jest producentem wysokiej jakości odlewów ciśnieniowych ze stopów aluminium oraz precyzyjnej obróbki wyrobów z odlewów aluminiowych i żeliwnych przeznaczonych dla przemysłu motoryzacyjnego (dalej: Dział Automotive).

2. Obszar działalności związany z branżą okuć budowlanych:

a) Oprócz Działu Automotive, Spółka Dzielona prowadzi działalność w obszarze związanym z produkcją i dystrybucją okuć budowlanych (w szczególności klamek aluminiowych);

b) Wydział produkcji okuć budowlanych został utworzony ponad 30 lat temu;

c) W wewnętrznym schemacie organizacyjnym Spółki Dzielonej obszar ten nazywany jest Wydziałem K (dalej: Dział O). Obecnie planowane jest formalne wyodrębnienie Działu O ze struktur Spółki Dzielonej wraz z przynależnymi mu składnikami majątkowymi i niemajątkowymi, w tym zobowiązaniami oraz przeniesienie go do nowego podmiotu – spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nowo zawiązaną w ramach realizacji procedury podziału (dalej: Spółka Nowo Zawiązana).

Planowane wyodrębnienie nastąpi w ramach tzw. podziału, przez wydzielenie regulowanego w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy KSH, tj. poprzez przeniesienie części majątku Spółki Dzielonej w postaci aktywów i należności oraz zobowiązań Działu O, na Spółkę Nowo Zawiązaną, która zostanie utworzona w związku z podziałem, tj. Spółki nowo zawiązanej dedykowanej wyłącznie kontynuowaniu działalności w zakresie Działu O. W wyniku podziału na Spółkę Nowo Zawiązaną zostaną przeniesione wszelkie składniki majątkowe i niemajątkowe, które są niezbędne do prowadzonej działalności, w tym zobowiązania związane z Działem O, w szczególności: środki trwałe i wyposażenie przypisane do Działu O, w szczególności, maszyny i urządzenia związane z prowadzoną działalnością, meble biurowe, sprzęt IT, wartości niematerialne i prawne, w szczególności licencje na oprogramowanie, licencje i patenty związane z oferowanymi produktami, zapasy (materiały, produkty gotowe i półprodukty), prawa i obowiązki, w tym zobowiązania, wynikające z umów o pracę z pracownikami, prawa i obowiązki z tytułu umów dotyczących Działu O, wierzytelności (w szczególności wobec kontrahentów) i zobowiązania (głównie wobec kontrahentów) związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w ramach Działu O. W związku z planowanym podziałem części przedsiębiorstwa, dojdzie do przejścia części zakładu pracy na Spółkę Nowo Zawiązaną (nowego pracodawcę), i w konsekwencji do przejęcia przez Spółkę Nowo Zawiązaną szerokiego grona pracowników Spółki Dzielonej przypisanych do Działu O. Do Działu O nie jest przyporządkowana nieruchomość. Nieruchomość, w której jest obecnie prowadzona działalność Działu O, po podziale będzie wynajmowana przez Spółkę Nowo Zawiązaną od Spółki Dzielonej. Obecnie Dział O zlokalizowany jest bowiem w jednej z hal produkcyjnych Spółki Dzielonej, przy czym według istniejących na ten moment założeń biznesowych, w przyszłości miałoby dojść do relokacji miejsca prowadzonej działalności produkcyjnej do obiektu niebędącego własnością Spółki Dzielonej z uwagi na konieczność realizacji samodzielnego dalszego rozwoju każdego z obszarów biznesowych. Z kolei, w Spółce Dzielonej pozostaną wszelkie składniki majątkowe i niemajątkowe, w tym zobowiązania, które są niezbędne do prowadzonej działalności związane z Działem Automotive, w szczególności: środki trwałe i wyposażenie przypisane do Działu Automotive, w szczególności, nieruchomości budynkowe i gruntowe, maszyny i urządzenia związane z prowadzoną działalnością Działu Automotive, środki transportu, meble biurowe, sprzęt IT, wartości niematerialne i prawne, w szczególności licencje na oprogramowanie, licencje i patenty związane z oferowanymi produktami, zapasy (materiały, produkty gotowe i półprodukty), prawa i obowiązki, w tym zobowiązania, wynikające z umów o pracę z pracownikami, prawa i obowiązki z tytułu umów dotyczących Działu Automotive, wierzytelności (w szczególności wobec kontrahentów) i zobowiązania (głównie wobec kontrahentów) związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w ramach Działu Automotive. Od strony organizacyjnej, zarówno Dział O jak i Dział Automotive są wyodrębnione w strukturze organizacyjnej jako odrębne wydziały. Z perspektywy kadry pracowniczej, istnieje możliwość jednoznacznego przypisania pracowników do każdego z działów. Spółka Dzielona zatrudnia (`(...)`) pracowników, z czego (`(...)`) jest przypisanych do Działu O. Planowane jest, iż wszyscy pracownicy przypisani do Działu O na moment realizacji podziału zostaną przeniesieni do Spółki Nowo Zawiązanej. Przeniesienie Działu O do Spółki Nowo Zawiązanej nie zmieni organizacji pracy poszczególnych pracowników przypisanych do Działu O oraz Działu Automotive – planowany podział nie wpłynie na miejsce pracy i zakres pełnionych obowiązków przez pracowników. Biorąc pod uwagę strukturę organizacyjną Spółki Dzielonej, dokumenty pracownicze w tym umowy o pracę i karty stanowisk pracy, nie istnieją wątpliwości co do tego, którzy z pracowników Spółki Dzielonej są przyporządkowani do Działu O oraz do Działu Automotive. Tylko w nieznacznym zakresie pracownicy Działu O realizują obecnie zlecenia na rzecz pozostałej działalności Spółki Dzielonej. System ewidencji księgowej poprzez prowadzoną analitykę do kont głównych umożliwia identyfikację przychodów i kosztów dotyczących Działu Automotive i Działu O. Na potrzeby zarządcze i finansowe przygotowywane są raporty rentowności – zestawienia dotyczące rachunku marż dla Działu O i Działu Automotive, w ramach którego identyfikowane są przychody i koszty związane z Działem O i Działem Automotive. Z uwagi na charakter prowadzonej działalności, jedynie w zakresie kosztów o ograniczonym znaczeniu w kontekście ich poziomu w relacji do wszystkich kosztów Wnioskodawcy. Ponadto, dla celów wewnętrznych odpowiednio przypisane do Działu O i Działu Automotive pozostają wszystkie istotne pozycje aktywów i zobowiązań Spółki Dzielonej. W konsekwencji, na podstawie prowadzonej przez Spółkę Dzieloną, ewidencji księgowej istnieje możliwość ustalenia przybliżonego wyniku finansowego oraz sporządzenia uproszczonych bilansów dla Działu O i Działu Automotive. Ustalenie przybliżonego wyniku finansowego i sporządzenie uproszczonego bilansu nie odbywa się przy tym w sposób w pełni zautomatyzowany, tj. dane uzyskiwane z wykorzystywanych przez Spółkę Dzieloną systemów są w odniesieniu do niewielkiego zakresu pozycji odpowiednio skorygowane przez służby finansowo-księgowe, aby uzyskać możliwie precyzyjny obraz sytuacji finansowej Działu O i Działu Automotive. Faktem jest, że w przypadku części pozycji wykazywanych w bilansie Spółki Dzielonej, nie można dokonać jednoznacznego przyporządkowania do poszczególnych obszarów działalności. Nie wynika to jednak z braku wydzielenia funkcjonalnego, organizacyjnego czy finansowego, ale z faktu, iż w ramach jednego podmiotu prawnego prowadzona jest działalność w różnych obszarach. Obszary działalności Spółki Dzielonej związane z Działem O i Działem Automotive są jednoznacznie rozgraniczone od siebie. Dział O prowadzi działalność w zakresie produkcji okuć budowlanych, w szczególności klamek aluminiowych, natomiast Dział Automotive prowadzi działalność w zakresie produkcji wysokiej jakości odlewów ciśnieniowych ze stopów aluminium oraz precyzyjnej obróbki odlewów aluminiowych i żeliwnych przeznaczonych dla przemysłu motoryzacyjnego. Działy posiadają odrębne bazy klientów i są to bazy rozłączne, tj. odbiorcy produktów Działu O nie pokrywają się z odbiorcami Działu Automotive. W efekcie istnieje możliwość wyodrębnienia umów przyporządkowanych do poszczególnych działów oraz rozrachunków z dostawcami. Rozgraniczona w ramach struktur Spółki Dzielonej działalność Działu O oraz Działu Automotive, jak również dedykowana, w tym celu kadra oraz przypisane składniki aktywów, pozwalają na samodzielne realizowanie wskazanych w niniejszym opisie zdarzenia przyszłego zadań, niezależnie od siebie. Po Podziale, działalność gospodarcza oparta o składniki majątkowe i niemajątkowe Działu O oraz Działu Automotive będzie kontynuowana w ramach odpowiednio Spółki Nowo Zawiązanej oraz Spółki Dzielonej w niezmienionej formie. W imię optymalnego wykorzystania zasobów Dział O po Podziale będzie korzystać z części usług wsparcia, które będą świadczone przez Spółkę Dzieloną, w szczególności usług księgowości, HR, związanych z utrzymaniem ruchu, narzędziownią. Tym niemniej, korzystanie z usług wsparcia po Podziale nie będzie wpływać jednak na samodzielność Działu O po Podziale, bowiem powyższe usługi Spółka Nowo Zawiązana mogłaby nabywać od wyspecjalizowanych podmiotów trzecich na rynku.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy Dział O, który w wyniku podziału zostanie przeniesiony ze Spółki Dzielonej na rzecz Spółki Nowo zawiązanej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, oraz czy w związku z tym, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, podział będzie transakcją wyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy zespół składników materialnych i niematerialnych, które będą przedmiotem dostawy nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Spółka Dzielona dokona bowiem podziału, w wyniku którego zostanie wydzielona część przedsiębiorstwa w postaci Działu O i przeniesiona do innej spółki (nowo zawiązanej). Zatem, do Nowo Zawiązanej Spółki nie zostanie przeniesione całe przedsiębiorstwo. W związku z powyższym, należy przeanalizować czy zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci Działu O będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Na podstawie opisu sprawy i powołanych regulacji prawnych, zdaniem Organu, zespół składników majątkowych i niemajątkowych stanowiący Dział O, mający być przedmiotem wydzielenia przez Spółkę Dzieloną, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy wskazują bowiem, że Dział O cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym. Z przedstawionego opisu sprawy jednoznacznie wynika, że w ramach struktury organizacyjnej Spółki Dzielonej są wyodrębnione w strukturze organizacyjnej jako odrębne działy: Dział O i Dział Automotive. Jak wynika z opisu sprawy, planowane wyodrębnienie nastąpi w ramach tzw. podziału, przez wydzielenie regulowanego w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeks spółek handlowych, tj. poprzez przeniesienie części majątku Spółki Dzielonej w postaci aktywów i należności oraz zobowiązań Działu O, na Spółkę Nowo Zawiązaną, która zostanie utworzona w związku z podziałem, tj. Spółki Nowo Zawiązanej dedykowanej wyłącznie kontynuowaniu działalności w zakresie Działu O. W wyniku podziału na Spółkę Nowo Zawiązaną zostaną przeniesione wszelkie składniki majątkowe i niemajątkowe, które są niezbędne do prowadzonej działalności, w tym zobowiązania związane z Działem O, w szczególności: środki trwałe i wyposażenie przypisane do Działu O, w szczególności, maszyny i urządzenia związane z prowadzoną działalnością, meble biurowe, sprzęt IT, wartości niematerialne i prawne, w szczególności licencje na oprogramowanie, licencje i patenty związane z oferowanymi produktami, zapasy (materiały, produkty gotowe i półprodukty), prawa i obowiązki, w tym zobowiązania, wynikające z umów o pracę z pracownikami, prawa i obowiązki z tytułu umów dotyczących Działu O, wierzytelności (w szczególności wobec kontrahentów) i zobowiązania (głównie wobec kontrahentów) związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w ramach Działu O. Ponadto, w związku z planowanym podziałem części przedsiębiorstwa, na podstawie art. 231 Kodeks pracy (Dz.U. z 2020 poz. 1320 ze zm.), dojdzie do przejścia części zakładu pracy na Spółkę Nowo Zawiązaną (nowego pracodawcę), i w konsekwencji do przejęcia przez Spółkę Nowo Zawiązaną szerokiego grona pracowników Spółki Dzielonej przypisanych do Działu O. Jak wskazał Wnioskodawca, nie ma wątpliwości co do tego, że na podstawie dokumentów pracowniczych, w tym umowy o pracę i karty stanowisk pracy, można wskazać, którzy z pracowników Spółki Dzielonej są przyporządkowani do Działu O. Tylko w nieznacznym zakresie pracownicy Działu O realizują obecnie zlecenia na rzecz pozostałej działalności Spółki Dzielonej – dotyczy to specjalistycznych czynności technicznych w zakresie np. operacji szlifowania czy trowalizacji (należy jednak podkreślić, iż tego typu czynności nie stanowią więcej niż kilka procent czasu pracy tych pracowników).

Z kolei wyodrębnienie finansowe przejawia się w tym, iż system ewidencji księgowej poprzez prowadzoną analitykę do kont głównych umożliwia identyfikację przychodów i kosztów dotyczących Działu Automotive i Działu O. Na potrzeby zarządcze i finansowe przygotowywane są raporty rentowności – zestawienia dotyczące rachunku marż dla Działu O i Działu Automotive, w ramach którego identyfikowane są przychody i koszty związane z Działem O i Działem Automotive. Z uwagi na charakter prowadzonej działalności, jedynie w zakresie kosztów o ograniczonym znaczeniu w kontekście ich poziomu w relacji do wszystkich kosztów Wnioskodawcy np. kosztów dotyczących usług wsparcia, obciążeń publicznoprawnych, czy też kosztów finansowych nie jest możliwe jednoznaczne przyporządkowanie ich do poszczególnych obszarów działalności. Ponadto, dla celów wewnętrznych odpowiednio przypisane do Działu O i Działu Automotive pozostają wszystkie istotne pozycje aktywów i zobowiązań Spółki Dzielonej z zastrzeżeniem, o którym mowa poniżej.

O wyodrębnieniu funkcjonalnym decyduje z kolei fakt, że Dział O realizuje odmienne funkcje gospodarcze, przeznaczone na realizację potrzeb odmiennej grupy odbiorców. Dział O tworzą nie przypadkowe, lecz odpowiednio alokowane, stosownie do jego funkcji, zasoby majątkowe oraz kadrowe. Zadania realizowane przez Dział O będą pozwalać na kontynuowanie prowadzonej działalności w niezmienionym zakresie w ramach Spółki Nowo Zawiązanej. Konsekwencją Podziału będzie możliwość kontynuowania działalności Działu O w strukturach Spółki Nowo Zawiązanej.

Ponadto Spółka Nowo Zawiązana, na bazie nabytego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych tworzących Dział O zamierza kontynuować działalność gospodarczą Spółki Dzielonej w zakresie prowadzonym przez Dział O.

Zatem analiza przedstawionego opisu sprawy, w kontekście przywołanych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE, również potwierdza, że zostaną spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania Działu O za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.

W niniejszej sprawie z czynności wydzielenia majątku Spółki Dzielonej w postaci Działu O, co prawda wyłączona zostanie nieruchomość, jednakże nieruchomość ta zostanie przekazana Spółce Nowo Zawiązanej do używania na podstawie umowy wynajmu, dzięki czemu Spółka będzie mogła kontynuować działalność gospodarczą dokładnie w takim samym zakresie, w jakim prowadził ją Wnioskodawca. Wyłączenie nieruchomości, co Wnioskodawca podkreślił we wniosku kilkakrotnie, nie wpłynie w żaden sposób na możliwość kontunuowania działalności polegającej na realizowaniu zadań Działku O przez Spółkę Nowo Zawiązaną. Ponadto, jak wskazał sam Wnioskodawca – według istniejących na ten moment założeń biznesowych, w przyszłości miałoby dojść do relokacji miejsca prowadzonej działalności produkcyjnej do obiektu niebędącego własnością Spółki Dzielonej z uwagi na konieczność realizacji samodzielnego dalszego rozwoju każdego z obszarów biznesowych. Po Podziale, działalność gospodarcza oparta o składniki majątkowe i niemajątkowe Działu O oraz Działu Automotive będzie kontynuowana w ramach odpowiednio Spółki Nowo Zawiązanej oraz Spółki Dzielonej w niezmienionej formie.

Podsumowując, Dział O, który w wyniku podziału zostanie przeniesiony ze Spółki Dzielonej na rzecz Spółki Nowo zawiązanej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Zatem, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, wydzielenie i przeniesienie Działu O do Spółki Nowo Zawiązanej, będzie transakcją wyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.