INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 sierpnia 2021 r. (data wpływu 24 sierpnia 2021 r.), uzupełnionym pismem z 6 października 2021 r. (data wpływu 6 października 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:
- czy wpłaty Uczestników Projektu z tytułu wkładu własnego w kosztach Usługi montażu Zestawów OZE na rachunek bankowy Gminy, powinny być opodatkowane VAT (podatek od towarów i usług) jako zaliczka na wynagrodzenie za odpłatnie świadczoną usługę w momencie ich otrzymania – jest prawidłowe,
- czy dofinansowanie ze środków europejskich na realizację przez Gminę Projektu na rzecz Uczestników Projektu podlega opodatkowaniu VAT – jest prawidłowe,
- czy momentem powstania obowiązku podatkowego w VAT w odniesieniu do całości lub części otrzymanego dofinansowania ze środków europejskich na realizację Projektu na rzecz mieszkańców Gminy jest moment otrzymania całości lub części środków na rachunek bankowy Gminy – jest prawidłowe,
- prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabyć towarów i usług związanych z realizacją Projektu, w tym Robót Budowlanych, których efektem będzie montaż Zestawów OZE w/na budynkach/gruntach należących do Uczestników Projektu – jest prawidłowe,
- czy poza odprowadzeniem VAT od wkładu własnego wpłaconego przez Uczestników Projektu, Gmina nie będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania mieszkańcom własności Zestawów OZE wraz z upływem okresu trwałości Projektu – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 24 sierpnia 2021 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w ww. zakresie.
Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 6 października 2021 r. (data wpływu 6 października 2021 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 1 października 2021 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.729.2021.1.ASY.
W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:
Gmina …. (dalej jako: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest jednostką samorządu terytorialnego oraz zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej jako: „VAT”). Wnioskodawca dokonuje czynności zarówno opodatkowane, jak i zwolnione z VAT oraz niepodlegające Ustawie o VAT. Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713 ze zm., dalej: „Ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina posiada osobowość prawną i zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina jest organem wykonującym zadania publiczne własne i zlecone z zakresu administracji rządowej nałożone ustawami.
Obecnie Gmina realizuje projekt pn. „….” (dalej jako: „Projekt”), na który pozyska dofinansowanie w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa …. na lata 2014-2020, Osi priorytetowej 4 Efektywność energetyczna, odnawialne źródła energii i gospodarka niskoemisyjna, Działania 4.1 Efektywność energetyczna, odnawialne źródła energii i gospodarka niskoemisyjna, Poddziałanie 4.1.1 Odnawialne źródła energii - ZIT, w formie współfinansowania UE, którego jest beneficjentem. Realizacja Projektu należy do zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 Ustawy o samorządzie gminnym. Otrzymane dofinansowanie Gmina będzie mogła przeznaczyć wyłącznie na przedmiotowy Projekt, a w przypadku niezrealizowania Projektu, Wnioskodawca będzie zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych. Ubiegając się o dofinansowanie, Gmina nie wskazała podatku naliczonego od wydatków na przedmiotową inwestycję jako wydatku kwalifikowanego w ramach niniejszego Projektu.
W ramach Projektu Gmina zapewnia dostawę, wykonanie i montaż (dalej jako: „Usługa montażu Zestawów OZE”):
· 39 zestawów instalacji solarnych (montowane na gruncie lub budynku gospodarczym i na/w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych; dalej jako: „zestawy kolektorów słonecznych”);
· 268 zestawów instalacji fotowoltaicznych (montowanych na gruncie lub budynku gospodarczym i na/w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych; dalej jako: „zestawy paneli fotowoltaicznych”);
· 26 zestawów instalacji kotłów na biomasę typu pellet (montowane w budynkach gospodarczych lub w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych; dalej jako: „kotły na biomasę”);
· 8 zestawów instalacji powietrznych pomp ciepła na potrzeby ciepłej wody użytkowej oraz 50 zestawów instalacji powietrznych pomp ciepła (montowane w budynkach gospodarczych lub w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych; dalej jako: „pompy ciepła”).
- dalej łącznie jako: „Zestawy OZE”.
Gmina podkreśla, że zestawy kolektorów słonecznych, kotły na biomasę oraz pompy ciepła wytwarzają wyłącznie energię cieplną (termiczną), nie wytwarzając jednocześnie energii elektrycznej. Natomiast zestawy paneli fotowoltaicznych wytwarzają wyłącznie energię elektryczną (zestawy będą miały moc zainstalowaną elektryczną nie większą niż 50 kW, przyłączoną do sieci elektroenergetycznej o napięciu znamionowym niższym niż 110 kW).
Wnioskodawca zawiera z uczestnikami Projektu, tj. mieszkańcami Gminy, niebędącymi podatnikami VAT (dalej jako: „Uczestnicy Projektu”), umowy cywilnoprawne, mające na celu ustalenie zobowiązań organizacyjnych i finansowych. W szczególności, uczestnicy Projektu zostali zobowiązani do wpłaty na rzecz Gminy wkładu własnego w kosztach Usługi montażu Zestawów OZE, jeszcze przed rozpoczęciem prac budowlanych. Umowy z Uczestnikami Projektu nie przewidują pobierania innych opłat od Uczestników Projektu z tytułu realizacji przez Gminę Usługi montażu Zestawów OZE. Umowy te nie przewidują prawa odstąpienia w rozumieniu art. 395 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 poz. 1740 ze zm.). Niemniej, umowy przewidują szereg możliwości rezygnacji (materialno-prawnie jest to prawo natychmiastowego wypowiedzenia umowy) Uczestnika Projektu z udziału w Projekcie (np. poprzez nieopłacenie przez niego w wyznaczonym terminie kwoty, lub też rezygnacji mieszkańca z udziału w Projekcie na skutek okoliczności, za które nie ponosi winy). Dodatkowo, umowa może ulec rozwiązaniu, jeśli korzystający (Uczestnik Projektu) nie realizuje zobowiązań zawartych w umowie, w szczególności nie odda Gminie w użyczenie, do bezpłatnego używania części nieruchomości, na której zainstalowany będzie Zestaw OZE.
Zestawy OZE będą montowane w/na nieruchomościach stanowiących własność mieszkańców Gminy. Występują jednak sytuacje, gdy wykonanie Zestawów OZE w bryle budynku mieszkalnego jest nieuzasadnione lub niemożliwe do zrealizowania, wówczas Zestawy OZE są montowane w/na budynku gospodarczym lub na konstrukcji umieszczonej na gruncie posesji, na której położony jest budynek.
Zgodnie z zawartą umową z Województwem …., Gmina uzyska dofinansowanie ze środków UE do realizowanych działań na poziomie 85% kosztów kwalifikowanych. Pozostałe 15% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowanych Projektu to wkład własny Gminy (w praktyce finansowany wpłatami Uczestników Projektu na konto bankowe Gminy). Ponadto, Gmina zobowiązała się do pokrycia ze środków własnych całkowitych kosztów niekwalifikowanych, w tym podatku VAT (w praktyce koszt ten pokrywają Uczestnicy Projektu). Ubiegając się o dofinansowanie, Gmina nie wskazała podatku naliczonego od wydatków na przedmiotową inwestycję jako wydatku kwalifikowanego w ramach niniejszego Projektu.
Zestawy OZE będą montowane wyłącznie na nieruchomościach należących do Uczestników Projektu. W ramach umów, zawartych z Uczestnikami Projektu na etapie przygotowywania dokumentacji aplikacyjnej, każdy z Uczestników Projektu wyraził zgodę na przekazanie Gminie, na czas montażu Zestawu OZE oraz 5 lat od zakończenia Projektu, do bezpłatnego używania, część nieruchomości o powierzchni niezbędnej do instalacji Zestawu OZE na zewnątrz budynku mieszkalnego, budynku gospodarczego lub na gruncie oraz część wewnętrzną budynku mieszkalnego niezbędną do zainstalowania pozostałej części instalacji nieodzownej do prawidłowego funkcjonowania Zestawu OZE.
Uczestnicy Projektu udzielają Gminie w tym zakresie prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane, zgodnie z art. 32 ust. 4 pkt. 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 poz. 1333 ze zm.; dalej jako: „Prawo budowlane”). Uczestnicy Projektu wyrażają zgodę na udostępnienie Gminie lub osobom przez nią wskazanym nieruchomości, w celu niezbędnych prac adaptacyjnych związanych z montażem bądź demontażem oraz prawidłowym funkcjonowaniem i konserwacją.
Wszystkie Zestawy OZE montowane w ramach Projektu są funkcjonalnie powiązane z budynkami mieszkalnymi należącymi do Uczestników Projektu.
Usługa montażu Zestawów OZE, co do zasady, dotyczy budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2, które są objęte społecznym programem mieszkaniowym. W przypadku przekroczenia powyższych limitów powierzchni Gmina stosuje uregulowania dotyczące społecznego programu mieszkaniowego tylko do części podstawy opodatkowania, która odpowiada udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej budynku.
Zadaniem Gminy w ramach realizacji przedmiotowej umowy będzie zabezpieczenie rzeczowe i finansowa realizacji Projektu, na które składa się:
· wyłonienie wykonawcy Zestawów OZE;
· zapewnienie nadzoru inwestorskiego oraz zapewnienie zespołu zarządzającego;
· wybór wykonawcy i udzielenie zamówienia zgodnie z przepisami ustawy z dnia 11 września 2019 r. Prawo zamówień publicznych (Dz.U. z 2019 r. poz. 2019 ze zm.);
· ustalenie harmonogramu montażu instalacji;
· sprawowanie bieżącego nadzoru nad przebiegiem prac;
· przeprowadzenie odbioru końcowego oraz rozliczenie finansowe Projektu.
Dodatkowo Gmina ponosi (lub poniesie) wydatki, które także stanowić będą jej wkład własny, jak choćby wynagrodzenie dotyczące obsługi prawnej czy doradczej związane z niniejszym Projektem, wydatki bieżące administracyjno-biurowe związane z obsługą Projektu lub też wydatki na podróże związane z obsługą Projektu, czy też jakiekolwiek wydatki niekwalifikowane, których nie da się przewidzieć w chwili obecnej a ich poniesienie będzie konieczne do zrealizowania Projektu.
Realizując usługę na rzecz Uczestnika Projektu, Gmina będzie posiłkować się podmiotem trzecim, tj. firmami które będą na jej zlecenie wykonywać oraz montować Zestawy OZE (dalej jako: „Wykonawca”). Wykonawca (lub Wykonawcy) będzie czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT (takiego stanu faktycznego dotyczy zapytanie) i nie będzie posiadał umów bezpośrednio z mieszkańcami, a swoje czynności będzie wykonywać bezpośrednio na zlecenie Gminy. Równocześnie, to Gmina przez okres trwałości Projektu oraz zgodnie z postanowieniami umowy o wzajemnych zobowiązaniach, będzie inwestorem oraz właścicielem Zestawów OZE. W tym w szczególności, to Gmina będzie zobowiązana do finansowego rozliczenia Projektu oraz dbania i serwisowania instalacji przez okres trwałości Projektu, natomiast Uczestnicy Projektu będą odpowiedzialni wyłącznie za zapewnienie ubezpieczenia Zestawów OZE.
Czynności wykonywane przez Wykonawcę będą stanowić roboty budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 7 Prawa budowlanego. Wykonawca będzie podmiotem wyłonionym w postępowaniu przetargowym. W zakresie usług wykonywanych przez Wykonawcę będą w szczególności:
· wykonanie dokumentacji projektowych dla Zestawów OZE;
· dostawa i montaż (budowa) Uczestnikom Projektu Zestawów' OZE, wraz z niezbędnymi do ich funkcjonowania elementami instalacji;
· uruchomienie i przeprowadzenie dla poszczególnych Uczestników Projektu instruktarzu użytkowania Zestawów OZE.
- dalej łącznie jako: „Roboty Budowlane”.
Po wyłonieniu Wykonawcy, Gmina zawrze z nim umowy cywilnoprawne dotyczące Robót Budowlanych w ramach Projektu (dalej jako: „Umowy z Wykonawcą”). Wykonawca nie będzie zawierał umów bezpośrednio z Uczestnikami Projektu, a swoje czynności będzie wykonywał bezpośrednio na zlecenie Gminy. Gmina będzie nabywcą Robót Budowlanych.
Wydatki poczynione przez Gminę na realizację Projektu, w tym wynagrodzenie należne Wykonawcy za Roboty Budowlane, związane są wyłącznie z wykonywaną przez Gminę Usługą montażu Zestawów OZE. Wnioskodawca pragnie przy tym podkreślić, że przedmiotowy wniosek nie odnosi się do montażu Zestawów OZE na budynkach należących do Gminy.
Po zakończeniu Robót Budowlanych sprzęt i urządzenia wchodzące w skład Zestawów OZE przez cały okres realizacji Projektu i przez okres trwałości Projektu, pozostaną własnością Gminy. Po okresie trwałości Projektu Uczestnicy Projektu przejmą ich prawo własności bez konieczności dokonywania dodatkowych płatności na rzecz Gminy. Przejęcie własności zostanie udokumentowane protokołem podpisanym przez strony przekazującą i przyjmującą dany Zestaw OZE. Dodatkowo, Uczestnicy Projektu oświadczą, iż wytworzona energia cieplna i elektryczna będą wykorzystywane tylko na potrzeby własne na terenie ich nieruchomości.
Wnioskodawca w piśmie uzupełniającym z 6 października 2021 r. wskazał, że:
1. W przypadku nieotrzymania przez Wnioskodawcę dofinansowania, Projekt nie byłby realizowany przez Gminę.
2. Czynności jakie będzie wykonywała Gmina na rzecz Uczestników Projektu stanowią odpłatne świadczenie usług zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT i podlegają opodatkowaniu VAT. Tym samym nabywane towary i usługi w związku z realizacją Projektu będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT (Gmina z ich wykorzystaniem nie będzie dokonywać innych czynności aniżeli czynności opodatkowane VAT wskazane we wniosku).
W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania (numeracja pytań jak we wniosku):
1. Czy wpłaty Uczestników Projektu z tytułu wkładu własnego w kosztach Usługi montażu Zestawów OZE na rachunek bankowy Gminy, powinny być opodatkowane VAT jako zaliczka na wynagrodzenie za odpłatnie świadczoną usługę w momencie ich otrzymania?
2. Czy dofinansowanie ze środków europejskich na realizację przez Gminę Projektu na rzecz Uczestników Projektu podlega opodatkowaniu VAT?
4. Czy momentem powstania obowiązku podatkowego w VAT w odniesieniu do całości lub części otrzymanego dofinansowania ze środków europejskich na realizację Projektu na rzecz mieszkańców Gminy jest moment otrzymania całości lub części środków na rachunek bankowy Gminy?
5. Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabyć towarów i usług związanych z realizacją Projektu, w tym Robót Budowlanych, których efektem będzie montaż Zestawów OZE w/na budynkach/gruntach należących do Uczestników Projektu?
6. Czy poza odprowadzeniem VAT od wkładu własnego wpłaconego przez Uczestników Projektu, Gmina nie będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania mieszkańcom własności Zestawów OZE wraz z upływem okresu trwałości Projektu?
Stanowisko Wnioskodawcy:
1. Zdaniem Wnioskodawcy wpłaty Uczestników Projektu z tytułu wkładu własnego w kosztach Usługi montażu Zestawów OZE na rachunek bankowy Gminy, powinny być opodatkowane VAT jako zaliczka na wynagrodzenie za odpłatnie świadczoną usługę w momencie ich otrzymania.
2. Zdaniem Wnioskodawcy, dofinansowanie ze środków europejskich na realizację przez Gminę Projektu na rzecz Uczestników Projektu podlega opodatkowaniu VAT.
4. Zdaniem Wnioskodawcy, momentem powstania obowiązku podatkowego w VAT w odniesieniu do całości lub części otrzymanego dofinansowania ze środków europejskich na realizację Projektu na rzecz mieszkańców Gminy jest moment otrzymania całości lub części środków na rachunek bankowy Gminy.
5. Zdaniem Wnioskodawcy, Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabyć towarów i usług związanych z realizacją Projektu, w tym Robót Budowlanych, których efektem będzie montaż Zestawów OZE w/na budynkach / gruntach należących do Uczestników Projektu.
6. Zdaniem Wnioskodawcy, poza odprowadzeniem VAT od wkładu własnego wpłaconego przez Uczestników Projektu, Gmina nie będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania mieszkańcom własności Zestawów OZE wraz z upływem okresu trwałości Projektu.
Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
Ad. 1
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl art. 7 ust. 1 w/w ustawy, przez dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 tej samej ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.
Gmina w ramach zawartych z Uczestnikami Projektu umów cywilnoprawnych nie przenosi własności Zestawów OZE. Na podstawie tych umów, w okresie ich obowiązywania Zestawy OZE pozostają własnością Gminy, a mieszkańcy będą z nich korzystać zgodnie z ich przeznaczeniem do zakończenia trwania umowy. Po okresie trwałości Projektu Uczestnicy Projektu mogą przejąć prawo własności Zestawu OZE zamontowanego na ich nieruchomości, bez konieczności dokonywania dodatkowych płatności na rzecz Gminy. Przejęcie własności zostanie udokumentowane protokołem podpisanym przez strony: przekazującą i przyjmującą Zestaw OZE. Wpłaty mieszkańców będą stanowiły wynagrodzenie, które zapłacą oni za całą wykonaną usługę tj. w szczególności Roboty Budowlane i użytkowanie przez okres trwałości Projektu. Wpłaty będą miały charakter obowiązkowy i warunkujący wykonanie usługi. Niedokonanie wpłaty w określonym terminie powoduje rozwiązanie umowy i eliminuje z udziału w Projekcie. Umowy mają charakter zobowiązaniowy przy czym związek pomiędzy otrzymaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności ma charakter bezpośredni - płatności następują w zamian za to świadczenie. W konsekwencji, uznać należy, iż w związku z zawartą z każdym Uczestnikiem Projektu umową, Gmina będzie realizowała odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z przywołanym na wstępie art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT podlega opodatkowaniu.
Wpłaty wnoszone przez właścicieli nieruchomości deklarujących uczestnictwo w Projekcie pozostają w ścisłym związku z czynnościami, które zostaną wykonane przez Gminę - zachodzi bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zobowiązaniem się Gminy do wykonania określonych czynności. We wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zindywidualizowanym świadczeniem na rzecz Uczestnika Projektu, które ma zostać wykonane przez Wnioskodawcę. Należy również zauważyć, że stosownie do art. 8 ust. 2a Ustawy o VAT, Gmina wchodzi w rolę świadczącego usługę poprzez zawarcie umowy z Wykonawcą na wykonanie Robót Budowlanych oraz umowy z Uczestnikami Projektu.
Jednocześnie, zgodnie z art. 19a ust. 1 Ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Natomiast w świetle art. 19a ust. 8 tej ustawy jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.
Wpłaty otrzymane przez Gminę od Uczestników Projektu będą stanowiły wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez nią usług. W świetle powyższego, otrzymane przez Gminę wpłaty na rachunek bankowy z tytułu odpłatności w ramach umowy wzajemnej powinny być opodatkowane VAT w momencie ich otrzymania. Prawidłowość takiego stanowiska znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych, tj. przykładowo:
- Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0112-KDIL1-2.4012.83.2021.1.ST z dnia 23 kwietnia 2021 r.:
Wpłaty wnoszone przez mieszkańców nie będą pozostawać „w oderwaniu” od czynności, które są wykonywane przez Wnioskodawcę - zachodzić będzie bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zobowiązaniem się Wnioskodawcy do wykonania usługi polegającej na montażu przedmiotowych instalacji. Należy zauważyć, że we wskazanej sytuacji będzie istniał bezpośredni związek pomiędzy dokonaniem wpłaty a zindywidualizowanym świadczeniem Wnioskodawcy na rzecz konkretnego mieszkańca (uczestnika projektu). Ponadto, stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, Wnioskodawca zawierając umowy na montaż ww. instalacji, będzie wchodzić w rolę świadczącego usługę. Tym samym, wpłaty dokonywane przez mieszkańców (uczestników projektu) na poczet wykonania przez Wnioskodawcę przedmiotowej inwestycji będą stanowić wynagrodzenie, w związku z otrzymaniem którego, po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązek podatkowy.
· - Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0113-KDIPT1-3.4012.779.2020.3.ALN z dnia 13 stycznia 2021 r.:
(`(...)`) wpłaty dokonywane przez Mieszkańców przed realizacją usługi należy uznać za zaliczkę na poczet świadczonej ww. usługi polegającej na montażu kolektorów słonecznych, której zakończenie nastąpi po upływie okresu trwałości projektu (okresu trwania Umowy). W związku z powyższym obowiązek podatkowy z tytułu wniesionej przez Mieszkańca wpłaty na poczet wykonania ww. usługi, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, powstaje z chwilą otrzymania tej wpłaty (zaliczki).
· - Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0114-KDIP4-2.4012.37.2020.2.MC z dnia 29 kwietnia 2020 r.:
W przedmiotowej sprawie czynnością, jaką Wnioskodawca dokona na rzecz Mieszkańców jest zgodnie z zawartymi Umowami usługa polegająca na montażu Instalacji (urządzeń fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych, pomp ciepła oraz kotłów na biomasę), z których Mieszkańcy mają możliwość korzystania zgodnie z ich przeznaczeniem w okresie trwania Umów, natomiast po upływie okresu trwania tych Umów Wnioskodawca przekaże Mieszkańcom na własności całość Instalacji w drodze odrębnej Umowy. Zatem biorąc pod uwagę okoliczności przedmiotowej sprawy stwierdzić należy, że wpłaty Mieszkańców pozostają w bezpośrednim związku ze świadczeniem usług realizowanych przez Wnioskodawcę na rzecz Mieszkańców. Tym samym wskazać należy, że wpłaty dokonane przez Mieszkańców na poczet wykonania przez Wnioskodawcę usługi polegającej na montażu Instalacji (urządzeń fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych, pomp ciepła oraz kotłów na biomasę) stanowią wynagrodzenie, w związku z otrzymaniem którego po stronie Wnioskodawcy powstaje obowiązek podatkowy.
Tym samym zdaniem Wnioskodawcy wpłaty Uczestników Projektu z tytułu wkładu własnego w kosztach Usługi montażu Zestawów OZE na rachunek bankowy Gminy, powinny być opodatkowane VAT jako zaliczka na wynagrodzenie za odpłatnie świadczoną usługę w momencie ich otrzymania.
Ad. 2
Jak wynika z treści art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał łub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
Mając na uwadze fakt, że Wnioskodawca w celu realizacji Projektu otrzyma dofinansowanie, kluczowe jest ustalenie czy dotacja ta będzie miała bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Gminę usług.
Kryterium uznania dotacji za wchodzącą do podstawy opodatkowania (podlegającą VAT) jest określenie, czy dotacja przekazywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu VAT (dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT, nie podlegają opodatkowaniu).
W tym kontekście istotna jest analiza stanowiska Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, wyrażonego w szczególności w wyrokach w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise).
W wyroku C-184/00 TSUE stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni.
Natomiast w wyroku C-353/00 TSUE wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej.
Jeżeli zatem otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo) taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można - i należy - potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.
Niewątpliwie w analizowanej sprawie dzięki otrzymanej dotacji Uczestnik Projektu nie musi ponosić pełnej opłaty za otrzymaną usługę. Zakładając hipotetycznie - gdyby Gmina miała realizować Projekt bez dofinansowania, wpłaty ponoszone przez mieszkańców byłyby wyższe.
W konsekwencji otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie Projektu będzie miało bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu świadczenia usług, a zatem stanowi zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej. W związku z powyższym będzie stanowiło podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT. Prawidłowość niniejszego stanowiska znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0111-KDIB3-1.4012.116.2021.2.MS0 z 5 maja 2021 r.:
· (`(...)`) Gmina pozyskała środki na realizację projektu pn. „(`(...)`)”, a nie na ogólną działalność Gminy. Ponadto otrzymane przez Gminę dofinansowanie nie może być przeznaczone na inny projekt, niż ten, o którym mowa we wniosku, a w przypadku niezrealizowania projektu Wnioskodawca będzie zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych. Ponadto Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozliczenia się z otrzymanych środków z Urzędem Marszałkowskim Województwa (`(...)`), pełniącym funkcję Instytucji Zarządzającej Regionalnym Programem Operacyjnym z którego w 85% dofinansowane jest zadanie. Beneficjent końcowy pokrywa 15% kosztów brutto realizacji Projektu. W konsekwencji, ww. dofinansowanie będzie stanowić podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
Wobec powyższego zdaniem Wnioskodawcy, dofinansowanie ze środków europejskich na realizację przez Gminę Projektu na rzecz Uczestników Projektu podlega opodatkowaniu VAT.
Ad. 4
Zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 2 Ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części dotacji, subwencji lub innych dopłat o podobnym charakterze.
Z kolei w art. 19a ust. 6 Ustawy o VAT wskazano, że przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2, obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty.
Biorąc pod uwagę literalną wykładnie art. 19a ust. 5 pkt 2 Ustawy o VAT w zw. z art. 19a ust. 6 Ustawy o VAT - obowiązek podatkowy powstaje w momencie otrzymania całości lub części środków w odniesieniu do otrzymanej kwoty - zdaniem Gminy obowiązek podatkowy, w związku z otrzymaną w ramach Projektu dotacją mającą bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu świadczenia usług przez Gminę, powstanie w momencie wpływu środków na rachunek bankowy Gminy. Decydujące znaczenie będzie miał fakt, że dopiero od chwili wpływu środków na rachunek bankowy, Gmina będzie mogła faktycznie dysponować tymi środkami (otrzyma je do dyspozycji).
Konsekwentnie za moment otrzymania środków z tytułu dotacji nie można w szczególności uznać momentu zatwierdzenia wniosku o płatność. Prawidłowość stanowiska Gminy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 lipca 2020 r., nr 0112-KDIL1-1.4012.186.2020.1.MB:
· Skoro zatem otrzymana na realizację projektu dotacja ma związek z realizowanym Projektem, a tym samym stanowi ona element podstawy opodatkowania, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy, to obowiązek podatkowy dla otrzymanej dotacji powstanie z chwilą jej otrzymania w całości lub w części, zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 2 w zw. z art. 19a ust. 6 ustawy. Podsumowując, obowiązek podatkowy w stosunku do otrzymanej kwoty dotacji na realizację Projektu należy rozpoznać w miesiącu otrzymania dotacji na rachunek bankowy Gminy.
Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, momentem powstania obowiązku podatkowego w VAT w odniesieniu do całości lub części otrzymanego dofinansowania ze środków europejskich na realizację Projektu na rzecz mieszkańców Gminy jest moment otrzymania całości lub części środków na rachunek bankowy Gminy.
Ad. 5
Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Z powyższego wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje, gdy spełnione są łącznie dwa warunki:
· odliczenia dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik VAT, oraz
· gdy nabyte towary i usługi, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (tzn. takich których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i świadczyć będzie odpłatnie usługi na podstawie umów z Uczestnikami Projektu, które są umowami cywilnoprawnymi. Powyższe oznacza, iż w analizowanym przypadku nie ma zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 15 ust. 6 Ustawy o VAT i tym samym Gmina w związku ze świadczeniem usług na rzecz Uczestników Projektu występuje jako podatnik VAT. Konsekwentnie, pierwsza z wymienionych przesłanek jest spełniona.
Dodatkowo, czynności jakie będzie wykonywała Gmina na rzecz Uczestników Projektu stanowią odpłatne świadczenie usług zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT i podlegają opodatkowaniu VAT. Tym samym nabywane towary i usługi w związku z realizacją Projektu będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych VAT.
W świetle powyższego stwierdzić należy, iż spełnione są obie przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT. Potwierdzeniem prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy są pozytywne interpretacje podatkowe wydawane w podobnych stanach faktycznych, przykładowo:
- Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0113-KDIPT1-1.4012.51.2021.2.MSU z 22 marca 2021 r.:
Zatem z uwagi na fakt, iż w przedmiotowej sprawie nabywane towary i usługi związane z realizacją ww. projektu na rzecz mieszkańców Gminy służą/będą służyć Wnioskodawcy do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawcy przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki w części dotyczącej Gminy `(...)`. Tym samym, Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o pełną kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „…” w części dotyczącej Gminy na podstawie faktur wystawionych na Gminę.
Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy.
- Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0114-KDIP4-1.4012.12.2021.2.AK z 26 lutego 2021 r.:
(`(...)`) warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ Wnioskodawca w związku z termomodernizacją, wymianą pieców oraz wykonaniem instalacji powietrznych pomp ciepła i zestawów fotowoltaicznych na nieruchomościach mieszkańców będzie działał w charakterze podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a wydatki poniesione w związku z realizacją Projektu będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (termomodernizacji, wymiany pieców oraz wykonania instalacji powietrznych pomp ciepła i zestawów fotowoltaicznych). Spełniona zostanie zatem podstawowa pozytywna przesłanka, warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek nabywanych towarów i usług z wykonywaniem czynności opodatkowanych.
Zatem zdaniem Wnioskodawcy Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabyć towarów i usług związanych z realizacją Projektu, w tym Robót Budowlanych, których efektem będzie montaż Zestawów OZE w/na budynkach / gruntach należących do Uczestników Projektu.
Ad. 6
Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, wraz z upływem okresu trwałości Projektu, Zestawy OZE staną się własnością Uczestnika Projektu, a Gmina nie pobierze z tego tytułu dodatkowego wynagrodzenia, oprócz jednorazowej opłaty stanowiącej wkład własny w kosztach Usługi montażu Zestawów OZE, uiszczonej przez mieszkańca w ramach umowy, która jest warunkiem uczestnictwa w Projekcie.
Przekazanie własności instalacji stanowi jedynie końcowy element wykonania Usługi montażu Zestawów OZE, realizowanej przez Gminę na rzecz Uczestników Projektu i nie stanowi w żadnym wypadku odrębnego od ww. usługi świadczenia. Czynność ta również jest objęta wynagrodzeniem należnym Gminie od Uczestników Projektu, co oznacza, że nie ma ona charakteru nieodpłatnego. Z uwagi na uwarunkowania dofinansowania, Gmina nie ma możliwości przekazania własności Zestawów OZE Uczestnikom Projektu od razu po ich zamontowaniu. Muszą one przez okres trwałości Projektu pozostać własnością Gminy. Z drugiej strony, aby Projekt miał sens, mieszkańcy muszą mieć zapewnioną możliwość korzystania z instalacji - zarówno w okresie trwałości Projektu, jak i po jego zakończeniu. W okresie trwałości Projektu możliwość korzystania z instalacji zostanie zapewniona w wyniku zawieranych z mieszkańcami umów o wzajemnych zobowiązaniach. Po okresie trwałości Projektu Gmina nie będzie już związana ograniczeniami wynikającymi z dofinansowania Projektu i tym samym może swobodnie przekazać instalacje na własność Uczestnikom Projektu, zapewniając im tym samym trwałą możliwość korzystania z tych urządzeń. Zamiar ten został określony w zawartych między Gminą i Uczestnikami Projektu umowach, wskazując wyraźnie, że wraz z upływem okresu obowiązywania umów (który pokrywa się z okresem trwałości Projektu) instalacje staną się własnością mieszkańców.
Przyjęta w umowach konstrukcja potwierdzi, że przekazanie instalacji mieszkańcom na własność stanowić będzie finalne wykonanie realizowanej przez Gminę Usługi montażu Zestawów OZE. Spoczywający na Gminie obowiązek dokonania takiego przekazania własności będzie częścią wszystkich zobowiązań Gminy wynikających z zawartych umów i dopełni zakres usługi realizowanej przez Gminę. Bez tego elementu mieszkańcy nie zdecydowaliby się na udział w Projekcie i uiszczenie na rzecz Gminy wynagrodzenia przewidzianego w umowie. Należy tu podkreślić, że Gmina dokonuje montażu Zestawów OZE na rzecz mieszkańców, a więc docelowo przekazuje im własność instalacji, co jest niezbędnym elementem realizowanej przez nią usługi. Tym samym czynność przekazania Zestawów OZE na własność Uczestnika Projektu nie stanowi czynności opodatkowanej VAT. Potwierdzeniem prawidłowości takiego stanowiska są liczne interpretacje indywidualne, wydawane w podobnych stanach faktycznych, przykładowo:
· Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0113-KDIPT1-3.4012.779.2020.3.ALN z dnia 13 stycznia 2021 r.:
Zatem, w przedmiotowej sprawie czynnością podlegającą opodatkowaniu nie jest/nie będzie samo przekazanie przez Gminę Mieszkańcom Instalacji do korzystania w okresie trwania umów oraz przekazanie Mieszkańcom prawa własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania umów, lecz świadczenie przez Gminę usługi wykonania przedmiotowych Instalacji, której zakończenie nastąpi po okresie trwania umów.
Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz okoliczności sprawy należy wskazać, że czynność przekazania Mieszkańcom Instalacji do korzystania w okresie trwania umów oraz czynność przekazania Mieszkańcom prawa własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania umów, nie będzie stanowić odrębnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ale jest elementem całościowej usługi świadczonej przez Gminę na rzecz Mieszkańców.
· Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0111-KDIB3-1.4012.814.2020.3.ABU z dnia 22 stycznia 2021 r.:
(`(...)`) czynność użyczenia Instalacji Uczestnikom Projektu po zakończeniu realizacji oraz czynność przekazania prawa własności Instalacji po upływie okresu trwałości Projektu, nie będzie stanowić odrębnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ale jest elementem całościowej usługi świadczonej przez Gminę na rzecz Mieszkańców.
W konsekwencji powyższego, po opodatkowaniu wpłat dokonanych przez Mieszkańców z tytułu realizacji przedmiotowych usług, czynności użyczenia Instalacji Uczestnikom Projektu po zakończeniu realizacji oraz czynność przekazania prawa własności Instalacji po upływie okresu trwałości Projektu, nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
· Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0112-KDIL1-1.4012.186.2020.1.MB z dnia 28 lipca 2020 r.:
Opisane we wniosku usługi polegające na dostawie wraz z montażem instalacji służących do wytwarzania energii pochodzącej ze źródeł odnawialnych świadczone przez Gminę na rzecz uczestników Projektu mają na celu wykonanie instalacji, a finalnym ich efektem jest przekazanie (po zakończeniu 5-letniego okresu trwałości Projektu) instalacji na rzecz poszczególnych mieszkańców. Z tytułu realizowanych usług Gmina otrzyma należne wynagrodzenie. Przekazanie własności instalacji (po upływie okresu trwałości Projektu) jest w tej sytuacji normalnym następstwem umów zawartych przez Gminę z użytkownikami projektu.
Podsumowując, przekazanie przez Gminę po okresie trwałości Projektu prawa własności (prawa do rozporządzania jak właściciel) do instalacji OZE na rzecz uczestników nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT w momencie przekazania (tj. odrębnie od opodatkowania wpłat z tytułu wkładu własnego mieszkańców. W tej sytuacji zdaniem Wnioskodawcy, poza odprowadzeniem VAT od wkładu własnego wpłaconego przez Uczestników Projektu, Gmina nie będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania mieszkańcom własności Zestawów OZE wraz z upływem okresu trwałości Projektu.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w zakresie pytań 1, 2, 4-6 jest prawidłowe.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
Towarami – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
-
przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
-
zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
-
świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi (art. 8 ust. 2a ustawy).
Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.
Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.
W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.
W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:
· podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
· podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.
Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Stosownie do art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2021 r., poz. 1372), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 cyt. ustawy).
Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.
Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Obecnie Gmina realizuje projekt pn. „….”, na który pozyska dofinansowanie w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa …. na lata 2014-2020, Osi priorytetowej 4 Efektywność energetyczna, odnawialne źródła energii i gospodarka niskoemisyjna, Działania 4.1 Efektywność energetyczna, odnawialne źródła energii i gospodarka niskoemisyjna, Poddziałanie 4.1.1 Odnawialne źródła energii - ZIT, w formie współfinansowania UE, którego jest beneficjentem. Realizacja Projektu należy do zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 Ustawy o samorządzie gminnym. Otrzymane dofinansowanie Gmina będzie mogła przeznaczyć wyłącznie na przedmiotowy Projekt, a w przypadku niezrealizowania Projektu, Wnioskodawca będzie zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych.
Wnioskodawca zawiera z uczestnikami Projektu, tj. mieszkańcami Gminy, niebędącymi podatnikami VAT, umowy cywilnoprawne, mające na celu ustalenie zobowiązań organizacyjnych i finansowych. W szczególności, uczestnicy Projektu zostali zobowiązani do wpłaty na rzecz Gminy wkładu własnego w kosztach Usługi montażu Zestawów OZE, jeszcze przed rozpoczęciem prac budowlanych.
Zgodnie z zawartą umową z Województwem …., Gmina uzyska dofinansowanie ze środków UE do realizowanych działań na poziomie 85% kosztów kwalifikowanych. Pozostałe 15% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowanych Projektu to wkład własny Gminy.
Po zakończeniu Robót Budowlanych sprzęt i urządzenia wchodzące w skład Zestawów OZE przez cały okres realizacji Projektu i przez okres trwałości Projektu, pozostaną własnością Gminy. Po okresie trwałości Projektu Uczestnicy Projektu przejmą ich prawo własności bez konieczności dokonywania dodatkowych płatności na rzecz Gminy. Przejęcie własności zostanie udokumentowane protokołem podpisanym przez strony przekazującą i przyjmującą dany Zestaw OZE. Dodatkowo, Uczestnicy Projektu oświadczą, iż wytworzona energia cieplna i elektryczna będą wykorzystywane tylko na potrzeby własne na terenie ich nieruchomości.
W związku z tak przedstawionym opisem sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy sformułowane w pytaniu nr 1 dotyczą kwestii, czy wpłaty Uczestników Projektu z tytułu wkładu własnego w kosztach Usługi montażu Zestawów OZE na rachunek bankowy Gminy, powinny być opodatkowane VAT jako zaliczka na wynagrodzenie za odpłatnie świadczoną usługę w momencie ich otrzymania.
W tym miejscu należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność, tj. dostawa towaru bądź usługa, a nie zapłata. Wyjątkiem jest uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług.
W niniejszej sprawie czynnością, jakiej Gmina dokona na rzecz mieszkańca – właściciela nieruchomości biorącego udział w Projekcie, jest/będzie wykonanie usługi polegającej na montażu Zestawów OZE na poczet której Gmina pobierze określoną w umowie wpłatę – wkładu własnego, zgodnie z zawartymi z mieszkańcami umowami (15% kosztów kwalifikowanych Instalacji OZE).
Wpłaty wnoszone przez mieszkańców – właścicieli nieruchomości biorących udział w Projekcie nie pozostają „w oderwaniu” od czynności, które zostaną wykonane przez Gminę na rzecz mieszkańców – zachodzi bowiem związek pomiędzy wnoszonymi wpłatami, a zobowiązaniem się Gminy do wykonania określonych czynności na rzecz mieszkańców (tj. montażu Zestawów OZE). Należy zauważyć, że we wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy wnoszonymi wpłatami, a zindywidualizowanym świadczeniem na rzecz uczestnika programu, które ma zostać wykonane przez Wnioskodawcę. Należy również zauważyć, że stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, Gmina zawierając umowę z Wykonawcą na montaż instalacji OZE oraz umowy z uczestnikami Projektu (mieszkańcami), wchodzi w rolę świadczącego usługę. Tym samym, wpłaty otrzymywane przez Gminę od poszczególnych mieszkańców stanowią/będą stanowiły wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez nią usług na rzecz mieszkańców.
W konsekwencji, dokonywane przez mieszkańców wpłaty na poczet wkładu własnego z tytułu uczestnictwa w Projekcie dotyczą/dotyczyć będą świadczenia usługi montażu instalacji OZE, co wskazuje, że świadczenia, co do których Gmina zobowiązała się w ramach podpisanych z mieszkańcami umów, stanowią/stanowić będą odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z przywołanym na wstępie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega/będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Gmina w związku z ww. czynnościami występuje w charakterze podatnika podatku VAT.
Zatem otrzymane przez Gminę wpłaty z tytułu wkładu własnego w usługę montażu instalacji OZE podlegają/będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT jako wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług.
Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.
Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także kwestii czy dofinansowanie ze środków europejskich na realizację przez Gminę Projektu na rzecz Uczestników Projektu podlega opodatkowaniu VAT (pytanie nr 2).
Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
W myśl art. 29a ust. 2 cyt. ustawy, w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia – koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.
Według art. 29a ust. 6 ww. ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:
-
podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
-
koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.
Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.
Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.
Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.
Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.
Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.
Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.
W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).
W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencję, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług, bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, że dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.
Z kolei w wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.
Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.
Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.
Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.
Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy, czy od osoby trzeciej – ważne jest, aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.
Z wniosku wynika, że Gmina realizuje projekt pt.: „….”, na który pozyska dofinansowanie. Otrzymane dofinansowanie Gmina będzie mogła przeznaczyć wyłącznie na przedmiotowy Projekt, a w przypadku niezrealizowania Projektu, Wnioskodawca będzie zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych. W przypadku nie otrzymania przez Wnioskodawcę dofinansowania, Projekt nie byłby realizowany przez Gminę.
Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której występują skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie – bowiem jak wynika z opisu sprawy, otrzymane dofinansowanie będzie wykorzystywane na określone działanie. Zatem opis ten wskazuje jednoznacznie, że przedmiotowe dofinansowanie nie dotyczy ogólnej działalności Gminy, lecz wykonania konkretnej czynności – montażu Zestawów OZE. Tym samym, należy je uznać za ściśle i bezpośrednio związane z konkretnymi usługami wykonywanymi przez Gminę na rzecz mieszkańców.
Z przedstawionych okoliczności wynika, że dofinansowanie na realizację ww. Projektu wypłacane jest/będzie podmiotowi dotowanemu czyli Wnioskodawcy bezpośrednio w celu umożliwienia mu realizacji określonej usługi na rzecz Mieszkańca, z którym wiąże go stosunek zobowiązaniowy na podstawie zawartej umowy. Nie ulega wątpliwości, że Mieszkaniec nie musi płacić „pełnej” ceny usługi właśnie z powodu pokrycia jej dotacją (dofinansowaniem).
Zatem stwierdzić należy, że przekazane dla Wnioskodawcy środki finansowe na realizację Projektu w formie dotacji mają bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę ww. usług na rzecz mieszkańców.
W konsekwencji powyższego, otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie od podmiotu trzeciego na realizację projektu pn.: „…” stanowi/będzie stanowić część podstawy opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług montażu instalacji OZE na rzecz mieszkańców biorących udział w Projekcie, w myśl art. 29a ust. 1 ustawy z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy. Zatem otrzymane dofinansowanie podlega/będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.
Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.
Następnie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wskazania, czy momentem powstania obowiązku podatkowego w VAT w odniesieniu do całości lub części otrzymanego dofinansowania ze środków europejskich na realizację Projektu na rzecz mieszkańców Gminy jest moment otrzymania całości lub części środków na rachunek bankowy Gminy (pytanie oznaczone nr 4).
Odnosząc się do kwestii momentu powstania obowiązku podatkowego dla otrzymanej przez Gminę dotacji, wskazać należy, że z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, iż podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.
Obowiązek podatkowy, zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.
Ww. przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Jednakże, od tej zasady ustawodawca określił szereg wyjątków, ustalających w sposób odmienny moment powstania obowiązku podatkowego.
I tak, zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1.
W myśl art. 19a ust. 6 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2, obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty.
Na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.
Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w sytuacji otrzymania dotacji podlegającej opodatkowaniu, ustawodawca przewidział szczególny moment obowiązku podatkowego, co wynika wprost z przepisu art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy.
Z przywołanego wcześniej przepisu art. 29a. ust. 1 wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.
Jak wskazano wcześniej ww. dofinansowanie ma związek z realizowanym projektem, jak bowiem wskazał Wnioskodawca – otrzymane dofinansowanie Gmina będzie mogła przeznaczyć wyłącznie na przedmiotowy Projekt, którego przedmiotem jest montaż Zestawów OZE na rzecz mieszkańców Gminy, którzy zgłoszą swoje nieruchomości do objęcia Projektem, podpiszą z Gminą umowy cywilnoprawne w tym zakresie i zapłacą Gminie kwotę ustaloną umową (tzw. wkład własny) za dostawę Zestawów OZE wraz z jej montażem na swojej nieruchomości, a świadczenie Gminy – dostawa wraz z montażem instalacji służących do wytwarzania energii pochodzącej ze źródeł odnawialnych na rzecz mieszkańców Gminy, będzie opodatkowane podatkiem VAT.
Skoro zatem otrzymana na realizację projektu dotacja ma związek z realizowanym Projektem, a tym samym stanowi ona element podstawy opodatkowania, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy, to obowiązek podatkowy dla otrzymanej dotacji powstanie z chwilą jej otrzymania w całości lub w części, zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 2 w zw. z art. 19a ust. 6 ustawy.
Podsumowując, momentem powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do całości lub części otrzymanego dofinansowania ze środków europejskich na realizację Projektu na rzecz mieszkańców Gminy jest moment otrzymania całości lub części środków na rachunek bankowy Gminy.
W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 jest prawidłowe.
Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabyć towarów i usług związanych z realizacją Projektu, w tym Robót Budowlanych, których efektem będzie montaż Zestawów OZE w/na budynkach/gruntach należących do Uczestników Projektu (pytanie nr 5).
W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
a) nabycia towarów i usług,
b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy. Ten ostatni przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 cyt. ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
Z kolei, jak wynika z art. 88 ust. 3a pkt 4 cyt. ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
a) stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności,
b) podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
c) potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności.
W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu zostanie spełniony. Jak wynika z okoliczności sprawy – Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, a ponadto – jak wskazał Wnioskodawca - nabywane towary i usługi w związku z realizacją Projektu będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT.
Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawcy będącemu zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT przysługuje/będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku VAT związanego z poniesionymi wydatkami w ramach przedmiotowego projektu, ponieważ, jak wskazał Wnioskodawca, usługi nabywane w ramach realizacji projektu będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy.
Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 5 jest prawidłowe.
W niniejszej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia ustalenia czy poza odprowadzeniem VAT od wkładu własnego wpłaconego przez Uczestników Projektu, Gmina nie będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania mieszkańcom własności Zestawów OZE wraz z upływem okresu trwałości Projektu.
Z opisu sprawy wynika, że po zakończeniu Robót Budowlanych sprzęt i urządzenia wchodzące w skład Zestawów OZE przez cały okres realizacji Projektu i przez okres trwałości Projektu, pozostaną własnością Gminy. Po okresie trwałości Projektu Uczestnicy Projektu przejmą ich prawo własności bez konieczności dokonywania dodatkowych płatności na rzecz Gminy. Przejęcie własności zostanie udokumentowane protokołem podpisanym przez strony przekazującą i przyjmującą dany Zestaw OZE.
Biorąc pod uwagę regulacje zawarte w art. 8 ust. 2 ustawy oraz opis sprawy, należy zauważyć, że - zgodnie z przepisami ustawy o samorządzie gminnym - zadania własne gminy obejmują m.in. zadania w zakresie ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej.
Należy w tym miejscu wskazać, że przekazanie przez Gminę prawa własności przedmiotowych Instalacji na rzecz Mieszkańców, które zostaną wykonane w ramach projektu, po upływie określonego czasu, czyli po okresie trwałości projektu, tj. po 5 latach od jego zakończenia, wobec przyjęcia od tych Mieszkańców wpłat z tytułu wkładu własnego w kosztach zakupu i montażu Zestawów OZE, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz nie jako odrębna czynność, a razem z wyświadczeniem usługi, wydaniem wykonanego przedmiotu, efektu usługi.
Do zagadnienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych na rzecz Mieszkańców przez Gminę w ramach projektu trzeba odnieść się w sposób całościowy. Działania Gminy wykonywane po okresie trwałości projektu nie stanowią odrębnej czynności. Zatem, w przedmiotowej sprawie czynnością podlegającą opodatkowaniu nie jest samo przekazanie przez Gminę Instalacji wraz z upływem okresu trwania Umów lecz świadczenie przez Gminę usługi montażu Instalacji OZE, której zakończenie nastąpi - jak wyżej wskazano - po upływie tego okresu.
W konsekwencji, w okolicznościach niniejszej sprawy, po opodatkowaniu wpłat dokonanych przez Mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu Zestawów OZE, Gmina nie ma obowiązku odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania Mieszkańcom własności instalacji wraz z upływem trwania Umów.
Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 6 jest prawidłowe.
Należy zaznaczyć, że w kwestii ustalenia czy świadczona przez Gminę na rzecz Uczestników Projektu Usługa montażu Zestawów OZE stanowi jedną, kompleksową usługę, w związku czym nie ma konieczności rozdzielenia jej na poszczególne świadczenia zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
-
z zastosowaniem art. 119a;
-
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
-
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).
Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w `(...)`, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).
Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.