0114-KDIP1-1.4012.469.2021.1.EW

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 lipca 2021 r. (data wpływu 14 lipca 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku zwolnienia od podatku VAT (podatek od towarów i usług) dostawy Nieruchomości tj. działek gruntu nr 1 i 2 zabudowanych Budynkiem mieszkalnym wolnostojącym z garażem w bryle budynku, z elementami zagospodarowania terenu wraz z wewnętrzną instalacją gazową oraz ogrodzeniem - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

14 lipca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku zwolnienia od podatku VAT sprzedaży nieruchomości zabudowanej Budynkiem mieszkalnym wolnostojącym z garażem w bryle budynku, z elementami zagospodarowania terenu wraz z wewnętrzną instalacją gazową oraz ogrodzeniem.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której głównym przedmiotem jest sprzedaż hurtowa napojów alkoholowych (PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 46 34 A). Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

W 2015 r. Wnioskodawca nabył prawo własności nieruchomości gruntowych położonych w (…), obejmujących działkę ewidencyjna nr 1, obręb nr …, o powierzchni 1165 metrów kwadratowych oraz działkę ewidencyjną nr 2, obręb nr …, o powierzchni 36 metrów kwadratowych (zwanych dalej łącznie „Gruntem”). Dla przedmiotowych nieruchomości gruntowych Sąd Rejonowy (…), Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą odpowiednio nr … i nr … Wnioskodawca odliczył VAT od wydatków na nabycie Gruntu.

W oparciu o decyzję z 25 lutego 2015 r. nr … wydaną przez Prezydenta (…) (przeniesioną na Wnioskodawcę decyzją nr … z 16 października 2015 r.) o pozwoleniu na budowę budynku mieszkalnego wolnostojącego jednorodzinnego z garażem w bryle budynku z elementami zagospodarowania terenu wraz z wewnętrzną instalacją gazową oraz ogrodzeniem. Wnioskodawca przystąpił do budowy budynku (dalej „Budynek”). Budynek łącznie z Gruntem (tj. działkami nr 1 i nr 2) w dalszej części zwany jest „Nieruchomością”.

19 października 2016 r . na podstawie art. 54 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r. poz. 290) Wnioskodawca złożył zawiadomienie do Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego dla (…) o zakończeniu budowy Budynku realizowanej na podstawie wyżej wymienionej decyzji.

Budynek został fizycznie posadowiony w granicach działki nr 1 Budynek jest budynkiem mieszkalnym wolnostojącym jednorodzinnym (jednolokalowym) o całkowitej powierzchni użytkowej mieszczącej się w bryle Budynku - 339,50 metrów kwadratowych. W bryle budynku mieszkalnego znajduje się pomieszczenie garażowe. Wnioskodawca uważa, że wybudowany przez niego Budynek należy zaliczyć do grupowania działu 11 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych - budynki mieszkalne, grupa 111 Budynki mieszkalne jednorodzinne, Klasa 1110 Budynki mieszkalne jednorodzinne.

Stan wykończenia Budynku odpowiada stanowi surowemu zamkniętemu. Budynek posiada wykończoną elewację zewnętrzną (tynki zewnętrze oraz okładzina drewniana). We wnętrzu ścianami zostały wyodrębnione poszczególne pokoje i pomieszczenia, zostały położone tynki (z wyjątkiem sufitów, które pozostawiono do ostatecznej aranżacji), wylane posadzki podłogowe, rozprowadzona instalacja elektryczna, wodno-kanalizacja oraz gazowa Budynek posiada okna, drzwi i parapety.

Poza bryłą Budynku została postawiona wiata śmietnikowa o wymiarach 3x3 metry, znajdująca się przy bramie wjazdowej i furtce wejściowej na teren Nieruchomości, wraz z zadaszeniem nad furtką o wymiarach 2x1.5 metry. Na Nieruchomości nie zostało postawione ogrodzenia korespondujące z charakterem i standardem wykończenia zewnętrznych elementów Budynku, a jedynie postawiono podstawowe metalowe ogrodzenie ograniczające dostęp do posesji osobom trzecim. Ogrodzenie zostało postawione dla Gruntu (działki nr 1 i nr 2). Nieruchomość posiada zamontowaną bramę wjazdową. Poza bryłą Budynku znajduje się cześć przyłączy mediów.

Poza tym na Nieruchomości w części poza bryłą Budynku nie zostały wykonane jakiekolwiek inne prace aranżujące otoczenie Budynku, w tym nie zostały urządzone tereny zielone, chodniki, podjazdy, itp. Tym samym, wartość elementów infrastruktury znajdujących poza bryłą Budynku w dniu sprzedaż Nieruchomości będzie znikoma w relacji do wartości samego Budynku. Wybudowana infrastruktura znajdująca się poza bryłą Budynku będzie niezbędna do funkcjonowania budynku mieszkalnego.

W okresie od zakończenia budowy i zawiadomienia Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego dla (…) o zakończeniu budowy Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłaby co najmniej 30% wartości początkowej.

Wnioskodawca wybudował Budynek z zamiarem jego odsprzedaży. Od ukończenia Budynku w stanie, w którym się on obecnie znajduje Wnioskodawca nie przystąpił do faktycznego użytkowania Budynku w jakiejkolwiek formie. W szczególności, od momentu zakończenia prac budowlanych i zawiadomienia Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego dla (…) o zakończeniu budowy Budynek nie był wykorzystywany przez Wnioskodawcę na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej ani nie był przedmiotem umowy najmu i innej podobnej polegającej na udostępnieniu do użytkowania. Budynek nie były wprowadzony przez Wnioskodawcę do ewidencji środków trwałych ani nie był amortyzowany. Wnioskodawca odliczył VAT naliczony od wydatków poniesionych na wybudowanie Budynku.

Aktualnie Wnioskodawca znalazł potencjalnego nabywcę Nieruchomości i rozważa jej sprzedaż. W umowie będzie wskazane, ze przedmiotem sprzedaży jest Grunt (obejmujący działkę nr 1 i działkę nr 2) zabudowany Budynkiem, za zapłatą umówionej ceny obejmującej całość Nieruchomości (Gruntu z Budynkiem), bez wyodrębnienia elementów infrastruktury znajdujących się poza bryłą Budynku. Wnioskodawca nie zawierał z nabywcą umowy na budowę budynku mieszkalnego, ale jedynie panuje zawrzeć umowę sprzedaży, jak również wcześniej umowę przedwstępną.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Jaką stawkę podatku VAT Wnioskodawca powinien zastosować do sprzedaży Nieruchomości (Gruntu zabudowanego Budynkiem)?

Zdaniem Wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż Nieruchomości (Gruntu z Budynkiem) powinna być opodatkowana stawką VAT 8% - w części ceny, która odpowiada udziałowi powierzchni użytkowej 300,00 m2 w łącznej powierzchni 339,50 m2 oraz stawką VAT 23% - w pozostałej części ceny odpowiadającej udziałowi stanowiącemu nadwyżkę powierzchni użytkowej 339,50 m2 ponad powierzchnię 300,00 m2.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 UVAT, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 UVAT).

W myśl art. 7 ust. 1 UVAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust 1. rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (`(...)`).

Stosownie do art. 8 ust. 1 UVAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (`(...)`).

Zgodnie z art. 29a ust. 1 UVAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Art. 29a ust. 8 UVAT mówi, iż w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 UVAT zwalnia się z podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed mm,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Dalej w myśli art. 43 ust. 1 pkt 10a UVAT, zwalania się z podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej (art. 2 pkt 12 UVAT).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 UVAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 UVAT, w okresie od 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4 wynosi 23%.

Od tej reguły ustawodawca ustanowił pewne wyjątki, tzn. przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

W myśl art. 41 ust. 2 UVAT, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU (Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług) 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 2 UVAT, w okresie od 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest me mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 UVAT stosuje się - w myśl ust. 12 wskazanego artykułu - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12a UVAT, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalacje, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2020 r. poz. 261. ze zm.), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust 12b.

W myśl art. 2 pkt 12 UVAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o obiektach budownictwa mieszkaniowego - rozumie się przez to budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b UVAT, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W myśl art. 41 ust. 12c UVAT, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Jak wynika z art. 2 pkt 12 UVAT, ustawa poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112 poz. 1316 ze zm. ), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11, o których mowa w art. 2 pkt 12 UVAT, to

1. budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 111), czyli samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych (bez budynków gospodarstw rolnych), rezydencje wiejskie, domy letnie itp., a także domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu,
2. budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (PKOB 112), w tym budynki o trzech i więcej mieszkaniach (PKOB 1122),
3. budynki zbiorowego zamieszkania (PKOB 113), czyli domy opieki społecznej, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych, budynki mieszkalne na terenie koszar, zakładów karnych i poprawczych, aresztów śledczych, budynki kościołów i innych związków wyznaniowych, klasztory, domy zakonne, plebanie, kurie, rezydencje biskupie oraz rezydencje Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej.

Mając na uwadze powyższe przepisy, na gruncie UVAT, sprzedaż prawa własności nieruchomości uznawana jest jako dostawa towarów. Podstawę opodatkowania stanowi wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy. W praktyce podstawą opodatkowania jest cena sprzedaży. W przypadku, gdy przedmiotem dostawy jest nieruchomość zabudowana budynkiem lub budowlą, które są trwale związane z gruntem, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W konsekwencji, zasady opodatkowania VAT znajdujące zastosowanie do dostawy budynku lub budowli, mają również zastosowanie do dostawy gruntu. Innymi słowy, grant dzieli los budynku lub budowli trwale związanych z tym gruntem.

W celu ustalenia zasad opodatkowania VAT odnośnie dostawy nieruchomości, w pierwszej kolejności należy zweryfikować czy nie ma zastosowania zwolnienie z VAT. Jeśli dostawa jest dokonywana:

1. w ramach pierwszego zasiedlania, przed nim lub przed upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia (przy czym przez pierwsze zasiedlanie należy rozumieć oddanie do użytkowania innemu pomiotowi lub rozpoczęcie użytkowania na własne potrzeby), oraz
2. podatnikowi dokonującemu dostawy przysługiwało prawo do odliczania VAT od tych budynków lub budowli (lub ponosił wydatki na ulepszenie wynoszące co najmniej 30% wartości początkowej dające prawo do odliczenia VAT), zwolnienie z VAT nie ma zastosowania do takiej dostawy

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca od ukończenia Budynku znajdującego się w obecnym stanie nie przystąpił do faktycznego użytkowania Budynku w jakiejkolwiek formie. W szczególności, Budynek nie był wykorzystywany przez Wnioskodawcę na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej ani nie był przedmiotem umowy najmu i innej podobnej polegającej na udostępnieniu do użytkowania. Budynek nie był wprowadzony przez Wnioskodawcę do ewidencji środków trwałych ani nie był amortyzowany. Z drugiej strony, od wydatków poniesionych na wybudowanie Budynku Wnioskodawca odliczył VAT naliczony. W rezultacie, do planowej przez Wnioskodawcę dostawy Budynku nie znajdzie zastosowania zwolnienie z VAT, ani na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 UVAT, ani na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a UVAT. Wobec tego, dostawę takiego Budynku należy opodatkować z zastosowaniem właściwej stawki VAT. Według tych samych zasad należy opodatkować dostawę Gruntu.

W przypadku dostawy towarów, co do zasady, zastosowanie znajduje stawka VAT 23%. Jednakże, w przypadku dostawy obiektów budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, stawka VAT wynosi 8%.

Przez obiekty takiego budownictwa rozumie się, między innymi, budynki mieszkalne jednorodzinne klasyfikowane jako 1110: Budynki mieszkalne jednorodzinne według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 metrów kwadratowych. Jeśli powierzchnia użytkowa takiego budynku przekracza wyżej wymieniony limit, stawkę VAT 8% stosuje się do tej części podstawy opodatkowania, która odpowiada udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowej powierzchni użytkowej. W takiej sytuacji, do części przekraczającej ten limit należy stosować stawkę podstawową, tj. 23%.

W mniejszej sprawie przedmiotem dostawy przez Wnioskodawcę będzie budynek sklasyfikowany według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych jako Budynki mieszkalne jednorodzinne (klasa 1110) o całkowej powierzchni użytkowej 339,50 metrów kwadratowych.

Zatem, do dostawy tego Budynku powinna znaleźć zastosowanie stawka VAT:

a) 8% - w części podstawy opodatkowania, która odpowiada udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowej powierzchni użytkowej (czyli w części, która odpowiada udziału powierzchni 300,00 m2 w łącznej powierzchni 339,50 m2); oraz

b) 23% w części podstawy opodatkowania, która odpowiada nadwyżce udziału powierzchni 339,50 m2 ponad powierzchnię 300,00 m2.

W takiej samej proporcji powinna być opodatkowana poszczególnymi stawkami VAT dostawa Gruntu, na którym znajduje się Budynek.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe zasady określenia właściwej stawki VAT powinny znaleźć zastosowanie nie tylko do tej części podstawy opodatkowania dotyczącej dostawy Budynku (wraz z Gruntem), ale także wszystkich pozostałych elementów będących przedmiotem planowanej sprzedaży, tj. zarówno w odniesieniu do Budynku, jak również infrastruktury znajdującej się poza bryłą Budynku.

W ocenie Wnioskodawcy, na gruncie regulacji VAT przedmiotowa transakcja będzie bowiem stanowić tzw. świadczenie złożone. W niniejszym przypadku dostawa Budynku oraz infrastruktury znajdującej się poza bryłą tego Budynku (tj. m. in. podstawowym ogrodzeniem, przyłączami mediów, wiatą śmietnikową, bramą wjazdową oraz furtką wejściową), której na marginesie wartość jest znikoma w stosunku do wartości Budynku, stanowi jedno, kompleksowe świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Elementy infrastruktury znajdujące się poza bryłą Budynku, nie mogą być przedmiotem odrębnej własności, nie mogą stanowić przedmiot samodzielnego obrotu, a zatem Budynek wraz z Gruntem oraz wskazane składniki infrastruktury znajdujące się poza bryłą Budynku mogą być sprzedawane i nabywane tylko i wyłącznie z Budynkiem (wraz z Gruntem), do którego są przypisane.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w poglądach organów podatkowych, przykładowo w integracja indywidulanej przepisów praw podatkowego wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 listopada 2019 r. nr 0112-KDIL2-3.4012.491.2019.2.IP.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, zasady wskazane w art. 41 ust. 12b i ust. 12c UVAT w zakresie ustalenia właściwej stawki VAT dla dostawy Nieruchomości (Budynku wraz z Gruntem) znajdą zastosowanie do całej ceny sprzedaży określonej w umowie (podstawy opodatkowania), bez wyodrębnienia wartości infrastruktury znajdującej się poza bryłą Budynku i opowiadającej jej części Gruntu.

Wobec powyższego, w odniesieniu do całkowitej ceny sprzedaży Nieruchomości określonej w umowie sprzedaży, obejmującej Budynek, Grunt (działkę nr 1 i działkę nr 2) oraz infrastrukturę znajdującą się poza bryłą Budynku. Wnioskodawca powinien zastosować stawkę podatku VAT:

1. 8% - w części ceny, która odpowiada udziałowi powierzchni użytkowej 300.00 m2 w łącznej powierzchni 339,50 m2 ; oraz
2. 23% w pozostałej części ceny, tj. w części, która odpowiada udziałowi stanowiącemu nadwyżkę powierzchni użytkowej 339,50 m2 ponad powierzchnię 300,00 m2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy, że „… do planowej przez Wnioskodawcę dostawy Budynku nie znajdzie zastosowania zwolnienie z VAT, ani na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 UVAT, ani na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a UVAT. Wobec tego, dostawę takiego Budynku należy opodatkować z zastosowaniem właściwej stawki VAT. Według tych samych zasad należy opodatkować dostawę Gruntu.”- jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwana dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy, stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – w oparciu o art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki, budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Przy czym, wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być albo opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zatem, w przypadku, gdy po wybudowaniu budynek, budowla lub jego część jest wykorzystywana, w tym używana na potrzeby własnej działalności, okoliczność ta powoduje, że ma już miejsce pierwsze zasiedlenie tego obiektu.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków lub budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy nadmienić, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wynika z powyższego, prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że istotne jest każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Należy bowiem zauważyć, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

W 2015 r. Wnioskodawca nabył prawo własności nieruchomości gruntowych położonych w (…) obejmujących działkę ewidencyjna nr 1 oraz działkę ewidencyjną nr 2. W oparciu o decyzję z dnia 25 lutego 2015 r. nr … wydaną przez Prezydenta (…) (przeniesioną na Wnioskodawcę decyzją nr …. z dnia 16 października 2015 r.) o pozwoleniu na budowę budynku mieszkalnego wolnostojącego jednorodzinnego z garażem w bryle budynku z elementami zagospodarowania terenu wraz z wewnętrzną instalacją gazową oraz ogrodzeniem. Wnioskodawca przystąpił do budowy budynku.

19 października 2016 r . na podstawie art. 54 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane Wnioskodawca złożył zawiadomienie do Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego dla (…) o zakończeniu budowy Budynku realizowanej na podstawie wyżej wymienionej decyzji.

Budynek został fizycznie posadowiony w granicach działki nr 1 Budynek jest budynkiem mieszkalnym wolnostojącym jednorodzinnym (jednolokalowym) o całkowitej powierzchni użytkowej mieszczącej się w bryle Budynku - 339,50 metrów kwadratowych. W bryle budynku mieszkalnego znajduje się pomieszczenie garażowe. Wnioskodawca uważa, że wybudowany przez niego Budynek należy zaliczyć do grupowania działu 11 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych - budynki mieszkalne, grupa 111 Budynki mieszkalne jednorodzinne, Klasa 1110 Budynki mieszkalne jednorodzinne.

Stan wykończenia Budynku odpowiada stanowi surowemu zamkniętemu. Budynek posiada wykończoną elewację zewnętrzną (tynki zewnętrze oraz okładzina drewniana). We wnętrzu ścianami zostały wyodrębnione poszczególne pokoje i pomieszczenia, zostały położone tynki (z wyjątkiem sufitów, które pozostawiono do ostatecznej aranżacji), wylane posadzki podłogowe, rozprowadzona instalacja elektryczna , wodno-kanalizacja oraz gazowa Budynek posiada okna, drzwi i parapety.

Poza bryłą Budynku została postawiona wiata śmietnikowa o wymiarach 3x3 metry, znajdująca się przy bramie wjazdowej i furtce wejściowej na teren Nieruchomości, wraz z zadaszeniem nad furtką o wymiarach 2x1.5 metry. Na Nieruchomości nie zostało postawione ogrodzenia korespondujące z charakterem i standardem wykończenia zewnętrznych elementów Budynku, a jedynie postawiono podstawowe metalowe ogrodzenie ograniczające dostęp do posesji osobom trzecim. Ogrodzenie zostało postawione dla Gruntu (działki nr 1 i nr 2). Nieruchomość posiada zamontowaną bramę wjazdową Poza bryłą Budynku znajduje się cześć przyłączy mediów.

Poza tym na Nieruchomości w części poza bryłą Budynku nie zostały wykonane jakiekolwiek inne prace aranżujące otoczenie Budynku, w tym nie zostały urządzone tereny zielone, chodniki, podjazdy, itp. Tym samym, wartość elementów infrastruktury znajdujących poza bryłą Budynku w dniu sprzedaż Nieruchomości będzie znikoma w relacji do wartości samego Budynku. Wybudowana infrastruktura znajdująca się poza bryłą Budynku będzie niezbędna do funkcjonowania budynku mieszkalnego.

W okresie od zakończenia budowy i zawiadomienia Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego dla (…) o zakończeniu budowy Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłaby co najmniej 30% wartości początkowej.

Wnioskodawca wybudował Budynek z zamiarem jego odsprzedaży. Od ukończenia Budynku w stanie, w którym się on obecnie znajduje Wnioskodawca nie przystąpił do faktycznego użytkowania Budynku w jakiejkolwiek formie. W szczególności, od momentu zakończenia prac budowlanych i zawiadomienia Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego dla (…) o zakończeniu budowy Budynek nie był wykorzystywany przez Wnioskodawcę na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej ani nie był przedmiotem umowy najmu i innej podobnej polegającej na udostępnieniu do użytkowania. Budynek nie były wprowadzony przez Wnioskodawcę do ewidencji środków trwałych ani nie był amortyzowany. Wnioskodawca odliczył VAT naliczony od wydatków poniesionych na wybudowanie Budynku.

Aktualnie Wnioskodawca znalazł potencjalnego nabywcę Nieruchomości i rozważa jej sprzedaż. W umowie będzie wskazane, ze przedmiotem sprzedaży jest Grunt (obejmujący działkę nr 1 i działkę nr 2) zabudowany Budynkiem, za zapłatą umówionej ceny obejmującej całość Nieruchomości (Gruntu z Budynkiem), bez wyodrębnienia elementów infrastruktury znajdujących się poza bryłą Budynku. Wnioskodawca nie zawierał z nabywcą umowy na budowę budynku mieszkalnego, ale jedynie panuje zawrzeć umowę sprzedaży, jak również wcześniej umowę przedwstępną.

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy planowana sprzedaż Budynku stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w odniesieniu do której nie znajdą zastosowania zwolnienia z opodatkowania sprzedaży nieruchomości podatkiem VAT.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy przedmiotowej nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do przedmiotowego Budynku z elementami zagospodarowania terenu wraz z wewnętrzną instalacją gazową oraz ogrodzeniem miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Jak zostało wskazane w opisie sprawy zgodnie z decyzją z 25 lutego 2015 r. nr … wydaną przez Prezydenta (…) (przeniesioną na Wnioskodawcę decyzją nr … z 16 października 2015 r.) Wnioskodawca otrzymał pozwolenie na budowę budynku mieszkalnego wolnostojącego jednorodzinnego z garażem w bryle budynku z elementami zagospodarowania terenu wraz z wewnętrzną instalacją gazową oraz ogrodzeniem na działkach gruntu nr 1 i 2. Zatem działki gruntu nr 1 i 2 są zabudowane Budynkiem z elementami zagospodarowania terenu wraz z wewnętrzną instalacją gazową oraz ogrodzeniem.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że w przedmiotowej sprawie nie dojdzie do pierwszego zasiedlenia Budynku opisanego we wniosku przed jego sprzedażą. W opisie sprawy Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że od ukończenia Budynku w stanie, w którym się on obecnie znajduje Wnioskodawca nie przystąpił do faktycznego użytkowania Budynku w jakiejkolwiek formie. W szczególności, od momentu zakończenia prac budowlanych i zawiadomienia Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego dla (…) o zakończeniu budowy Budynek nie był wykorzystywany przez Wnioskodawcę na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej ani nie był przedmiotem umowy najmu i innej podobnej polegającej na udostępnieniu do użytkowania. Budynek nie były wprowadzony przez Wnioskodawcę do ewidencji środków trwałych ani nie był amortyzowany.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że sprzedaż Budynku z elementami zagospodarowania terenu wraz z wewnętrzną instalacją gazową oraz ogrodzeniem będzie następować w ramach pierwszego zasiedlenia. Tym samym dostawa przedmiotowego Budynku z elementami zagospodarowania terenu wraz z wewnętrzną instalacją gazową oraz ogrodzeniem, o którym mowa we wniosku, nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż Budynek ten nie był przedmiotem pierwszego zasiedlenia/używania i tym samym dostawa Budynku z elementami zagospodarowania terenu wraz z wewnętrzną instalacją gazową oraz ogrodzeniem będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia.

Zatem, zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy nie będzie mieć zastosowania.

Następnie należy zatem przeanalizować uregulowania art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Należy zauważyć, że zwolnienie, o którym mowa w tym przepisie, dotyczy dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętych zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, m.in. pod warunkiem, że w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ww. warunek nie jest spełniony. Jak bowiem wskazano w opisie sprawy, Wnioskodawca odliczył VAT naliczony od wydatków poniesionych na wybudowanie Budynku z elementami zagospodarowania terenu wraz z wewnętrzną instalacją gazową oraz ogrodzeniem.

Zatem planowana dostawa nie będzie korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Natomiast w celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1. towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2. przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W sytuacji opisanej we wniosku nie ma zastosowania przesłanka druga ponieważ wskazano, że Wnioskodawca odliczył VAT naliczony od wydatków poniesionych na wybudowanie Budynku.

Tym samym, zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, również nie będzie mieć zastosowania.

Podsumowując, do planowej przez Wnioskodawcę dostawy Budynku z elementami zagospodarowania terenu wraz z wewnętrzną instalacją gazową oraz ogrodzeniem nie znajdzie zastosowania zwolnienie z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, wobec tego, dostawę Budynku należy opodatkować z zastosowaniem właściwej stawki VAT.

Zgodnie z cytowanym wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, sprzedaż działek gruntu nr 1 i 2, na których posadowiony jest Budynek z elementami zagospodarowania terenu wraz z wewnętrzną instalacją gazową oraz ogrodzeniem będzie opodatkowana podatkiem VAT, na podstawie tych samych przepisów co sprzedaż Budynku.

Podsumowując, dostawa działek gruntu nr 1 i 2 z posadowionym na nich Budynkiem z elementami zagospodarowania terenu wraz z wewnętrzną instalacją gazową oraz ogrodzeniem będzie opodatkowana właściwą stawką podatku VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy, że „… do planowej przez Wnioskodawcę dostawy Budynku nie znajdzie zastosowania zwolnienie z VAT, ani na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 UVAT, ani na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a UVAT. Wobec tego, dostawę takiego Budynku należy opodatkować z zastosowaniem właściwej stawki VAT. Według tych samych zasad należy opodatkować dostawę Gruntu.” należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie Organ wskazuje, że kwestia ustalenia wysokości stawki podatku VAT dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być rozstrzygnięta tylko w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy o VAT.

Ponadto Organ informuje, że w zakresie stawki podatku VAT dla sprzedaży ww. Budynku z elementami zagospodarowania terenu wraz z wewnętrzną instalacją gazową oraz ogrodzeniem zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.