0114-KDIP1-1.4012.319.2021.5.EW

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 maja 2021 r. (data wpływu 21 maja 2021 r.) uzupełnionym pismem Strony z 23 sierpnia 2021 r. (data wpływu 25 sierpnia 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 16 sierpnia 2021 r. oraz pismem doręczonym do Organu 3 września 2021 r. będącym odpowiedzią na powtórne wezwanie Organu z 27 sierpnia 2021 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania Sprzedającego za podatnika podatku VAT (podatek od towarów i usług) z tytuły sprzedaży działek budowlanych - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

21 maja 2021 r. wpłynął do organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania Sprzedającego za podatnika podatku VAT z tytuły sprzedaży działek budowlanych.

Przedmiotowy wniosek został uzupełnionym pismem Strony z 23 sierpnia 2021 r. (data wpływu 25 sierpnia 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 16 sierpnia 2021 r. oraz pismem doręczonym do Organu 3 września 2021 r. będącym odpowiedzią na powtórne wezwanie Organu z 27 sierpnia 2021 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania Sprzedającego za podatnika podatku VAT z tytuły sprzedaży działek budowlanych.

We wniosku przedstawiono stan faktyczny:

Wnioskodawca obecnie osiąga przychody w związku z zatrudnieniem na podstawie umowy o pracę. Poza tym od 18 czerwca 2019 r. do dnia złożenia wniosku Wnioskodawca ma zawieszoną pozarolniczą działalność gospodarczą z tytułu, której był podatnikiem podatku od towarów i usług (zwanego dalej podatkiem VAT), ale w związku z wystąpieniem okoliczności wskazanych w UVAT został przez organ podatkowy wykreślony z rejestru podatników tego podatku. Od dnia zawieszenia działalności gospodarczej nie miały miejsca żadne czynności skutkujące rozliczeniami podatkowymi z tego tytułu.

Wnioskodawca jest właścicielem działek budowlanych (w przeszłości były to działki rolne), które pierwotnie w ewidencji budynków i gruntów były oznaczone, jako działki o nr 1/A i 1/B o łącznej powierzchni 4,34 ha. Wnioskodawca 8 lutego 2021 r. złożył w Urzędzie Gminy (…) wniosek o podział ww. działek na mniejsze działki. Wniosek ten został rozpatrzony poprzez wydanie decyzji przez Wójta Gminy (…) z 10 lutego 2021 r. zatwierdzającego projekt podziału ww. działek.

W wydanej decyzji Wójt Gminy (…) dokonał podziału działek o nr 1/A i 1/B na 41 działek budowlanych o różnej powierzchni. Działki te po podziale mają numery geodezyjne 2, 3, 4, 5 i od 6 do 9.

Wnioskodawca 1 kwietnia 2021 r. dokonał sprzedaży pierwszych 4 działek do 2 klientów. Jeden z nich kupił działki o nr 6/A, 6/B, 6/C a drugi działkę o nr 7. Następnie w dniu 23 kwietnia 2021 r. dokonał sprzedaży działek o numerach 9/A i 9/B. Na marginesie należy dodać, iż sprzedaż tychże działek nastąpiła po ww. obligatoryjnym wykreśleniu przez organ podatkowy Wnioskodawcy z rejestru podatników podatku VAT.

Wnioskodawca dokonał sprzedaży działek, ponieważ 6 kwietnia rozpoczął remont domu (okna i drzwi zewnętrzne oraz drzwi garażowe). Planowana dalsza sprzedaż działek (o ile znajdą się klienci) - w celu pełnej termomodernizacji oraz remontu domu.

Ponadto w związku z tym, iż Wnioskodawca nie zajmuje się handlem nieruchomościami to działki te nie są Mu potrzebne, a prowadzenie na części z nich uprawy kukurydzy nie jest decydującym uzasadnieniem dla dalszego posiadania ich. Sprzedaż przedmiotowych działek nie nastąpiła w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, która jak wskazano powyżej jest zawieszona od 18 czerwca 2019 r.

W najbliższym czasie Wnioskodawcą ostatecznie dokona likwidacji zawieszonej działalności gospodarczej, ponieważ nie została ona wykreślona z urzędu.

Poniżej Wnioskodawca przedstawi chronologicznie opis zdarzeń, które miały miejsce przed dokonaniem przez Niego podziału, które doprowadziły do tego podziału oraz do uzyskana tytułu własności ww. działek, które to zdarzenia stanowią element stanu faktycznego niniejszego wniosku.

1. Rodzice Wnioskodawcy w 1989 r. nabyli niezabudowaną nieruchomość rolną, którą wykorzystywali w działalności rolniczej. Następnie na podstawie aktu notarialnego z 9 grudnia 2004 r. rodzice Wnioskodawcy dokonali na jego rzecz (Wnioskodawcy) darowizny ww. własności niezabudowanej nieruchomości rolnej. Wnioskodawca prowadził gospodarstwo rolne na tych gruntach. Niestety plony były bardzo niskie, ponieważ były to grunty orne klasy V (słabe) oraz grunty rolne klasy VI (najsłabsze).
2. W związku z powyższym (słabymi plonami na omawianych gruntach) Strona postanowiła zrezygnować z działalności rolniczej na rzecz otwarcia działalności gospodarczej, o profilu opisanym w pkt 3. Wnioskodawca z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej wystawiał faktury VAT. Skutkiem rezygnacji z działalności rolniczej była decyzja Strony o darowiźnie z 9 grudnia 2015 r. w formie aktu akt notarialnego rodzicom otrzymanej uprzednio od nich ww. niezabudowanej nieruchomości rolnej - ta nieruchomość przestała być potrzebna Wnioskodawcy.
3. Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy były następujące usługi: marketing internetowy, pozycjonowanie, usługi informatyczne. Wnioskodawca formalnie rozpoczął działalność gospodarczą 1 lutego 2016 r.
4. Prowadzenie działalności gospodarczej nie powiodło się. Brak przychodów spowodował, że 1 września 2018 r. Wnioskodawca rozpoczął pracę na podstawie umowy o pracę, co ma miejsce do dnia dzisiejszego. Jak wskazano powyżej działalność gospodarcza pozostaje zawieszona do dnia złożenia wniosku.
5. 27 września 2019 r. rodzice Wnioskodawcy powtórnie dokonali darowizny na Jego rzecz ww. niezbudowanej nieruchomości rolnej. Bardzo częste susze w połączeniu z niską klasą bonitacyjną gruntów skłoniły Wnioskodawcę do wystąpienia o podział tych gruntów na działki budowlane o nr podanych wyżej. Podział gruntów na działki i chęć ich późniejszej sprzedaży podyktowana była sytuacją mieszkaniową. Wnioskodawca jest żonaty i posiada 2 dzieci. Dom jednorodzinny, w którym zamieszkuje został pobudowany w 1990 r. Był nieocieplony, pokrycie dachowe z eternitu było już nieszczelne (dziury), okna i drzwi sprzed prawie 29 lat. Potrzebna była bardzo duża liczba opału, aby ogrzać dom w zimie, którego koszt zakupu był bardzo wysoki. Z racji braku jakiegokolwiek ocieplenia sezon grzewczy trwał od września jednego roku do maja, a nawet czerwca kolejnego roku. W dniu 23 października 2019 r. wydana została decyzja o warunkach zabudowy ww. działek.
6. W związku ze zmianą panującą na rynku kredytów mieszkaniowych na skutek pandemii COVID-19 - bardzo zaostrzyły się wymogi kredytowe banków. Uzyskanie kredytu hipotecznego na remont domu praktycznie stało się nierealne, ponieważ Wnioskodawca nie posiada kwoty 20% od 300 000 zł, którą bank wymaga, aby wnieść wkład finansowy z własnych środków. Dodatkowo pandemia spowodowała, że w każdej chwili Wnioskodawca lub Jego żona mogli stracić pracę.

Opisane powyżej fakty są chronologicznym przedstawieniem zdarzeń mającym miejsce do momentu złożenia przez Wnioskodawcę wniosku o podział działek budowlanych na mniejsze działki. Wnioskodawcy z tytułu nabycia w drodze darowizny od rodziców ww. działek nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT, ponieważ nie wystąpił on w tej sytuacji (podmiotowo i przedmiotowo transakcja nie podlegała VAT). Należy podkreślić, iż wymienione działki do dnia zmiany ich przeznaczenia (wydania decyzji o warunkach zabudowy) w ewidencji gruntów w omawianym okresie sklasyfikowane były, jako grunty rolne.

Wnioskodawca wykorzystywał omawiane działki w okresie po otrzymaniu pierwszej darowizny do dnia darowizny rodzicom jak i od ponownej darowizny od rodziców do dnia dzisiejszego na cele działalności rolniczej (poza działkami sprzedanymi i kilkoma innymi, które nie mają w tym momencie żadnych upraw).

Działki na których w 2021 roku uprawiana jest kukurydza, i które to działki Wnioskodawca nie ma zamiaru sprzedawać w tym roku to działki o nr 10/A, 10/B, 10/C, 6/D, 6/E, 7/A, 7/B, 7/C, 7/D, 8/A, 8/B, 8/C. Działki nie generowały dla Wnioskodawcy skutków w podatku dochodowym od osób fizycznych (zwanym dalej PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)) i w podatku VAT.

Omawiane działki nie stanowią składnika majątku związanego z zawieszoną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. Poza sprzedażą ww. działek i planowaną sprzedażą pozostałych działek powstałych po podziale działek o nr 1/A i 1/B Wnioskodawca nie sprzedawał innych gruntów i nie zamierza nabywać i sprzedawać w przyszłości innych gruntów.

Ponadto nie posada on innych działek, które mógłby w przyszłości sprzedać. Wnioskodawca podzielił grunty na mniejsze działki, aby łatwiej znaleźć klienta na zakup (bo chciał te działki sprzedać), a środki ze sprzedaży przeznaczyć na bieżące potrzeby gospodarstwa a konkretnie na własne potrzeby mieszkaniowe związane z remontem domu. Celem podziału nie było uzyskanie wyższej ceny sprzedaży, ale łatwiejsza możliwość ich sprzedaży, ponieważ znalezienie chętnych na działki wielkości sprzed podziału byłoby praktycznie niemożliwe.

W uzupełnieniu wniosku doręczonym do Organu 3 września 2021 r. Wnioskodawca poinformował, że:

Ad 1

W momencie otrzymania działek 1/A i 1/B w darowiźnie Wnioskodawca nie był zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Działalność gospodarcza została założona przez Wnioskodawcę dopiero w 2016 r.

Ad 2

Wnioskodawca na wskazanych działkach prowadził gospodarstwo rolne, jako rolnik ryczałtowy.

Ad 3

Wnioskodawca sprzedaje produkty rolne z wskazanych działek na wolnym rynku innym rolnikom. Ta sprzedaż jest zwolniona z podatku od towarów i usług, jako dokonana przez rolnika ryczałtowego.

Ad 4

Wnioskodawca wymienione działki wykorzystywał tylko w działalności rolniczej - uprawa zbóż, kukurydzy, ziemniaka.

Ad 5

Wymienione działki nie były nikomu najmowane, a także nie były z nich pobieranie pożytki z tytułu ich udostępnienia osobom trzecim (bo to nie miało miejsca).

Ad 6

Wskazane działki nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę w jego działalności gospodarczej.

Ad 7

Wskazane działki nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych u Wnioskodawcy, co koresponduje z odpowiedzią na pytanie nr.

Ad 8

Wnioskodawca w celu sprzedaży wymienionej nieruchomości bez podziału podejmował działania przez „pocztę pantoflową” u innych osób. Jednak były one bezskutecznie i nie udało się sprzedać w całości tej nieruchomości.

Ad 9

Wnioskodawca nie podejmował działań marketingowych i nie ponosił nakładów, o których mowa w pytaniu.

Ad 10

Wskazane w pytaniu działki kupuje trzech różnych nabywców. Pierwszy z nich kupił trzy 3 działki, drugi jedną działkę, a trzeci dwie działki. Nie byli oni pytani o cel zakupu z ich strony, ale Wnioskodawca podejrzewa, że kupili to pod potrzeby budowy na nich domów, co jest zgodne z przeznaczeniem tego terenu. Zgłosili się oni na skutek działania „poczty pantoflowej” (żadnych „spec” działań w tym celu nie było).

Ad 11

Umów przedwstępnych w stosunku do wskazanych działek nie było bo od razu była zawarta umowa przeniesienia własności.

Ad 12

Wnioskodawca nikomu nie udzielał pełnomocnictwa w związku ze sprzedażą działek.

Ad 13

Dotychczas Wnioskodawcą sprzedał działki nr 9/C, 8/D i 8/E. W najbliższym czasie (około rok) Wnioskodawca zamierza sprzedać 7-9 działek, przy czym będzie sprzedane tyle, aby wystarczyło na remont generalny domu, który robi Wnioskodawca, a co jest celem sprzedaży działek - bo środki z nich uzyskane są wydatkowane na ten remont. Chętni będą nadal pozyskiwani „pocztą pantoflową” (żadnych innych działań w tym celu nie będzie).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż przez Wnioskodawcę działek budowlanych o nr 6/A, 6/B, 6/F, 7/E powstałych w wyniku podziału działek o nr 1/A i 1/B biorąc pod uwagę ww. stan faktyczny – podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy

Sprzedaż przez Wnioskodawcę działek budowlanych opisanych w stanie faktycznym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.) - zwanej dalej Dyrektywą 112, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej (bez znaczenia dla ustawodawcy jest czy dana osoba jest podatnikiem podatku MAT czy też nie, ponieważ z tytułu tej transakcji nie działa w charakterze podatnika tego podatku).

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy o VAT) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C 181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W niniejszej sprawie konieczne stało się zatem ustalenie, czy w świetle przedstawionych informacji Wnioskodawca w celu sprzedaży nieruchomości, podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkować będzie koniecznością uznania go za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż ta nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT. (`(...)`)

Biorąc pod uwagę powołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w analizowanej sytuacji brak jest podstaw do uznania Wnioskodawcy - w związku ze sprzedażą działek - za podatnika podatku VAT prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie handlu nieruchomościami. Powyższe wynika z faktu, że nieruchomości, o których mowa we wniosku, nie zostały nabyte przez Wnioskodawcę z zamiarem ich dalszej odsprzedaży. Nieruchomości te zostały nabyte dla celów rolniczych i dla tych celów te nieruchomości są wykorzystywane do teraz (niektóre działki po podziale nadal wykorzystywane są do działalności rolniczej - uprawa kukurydzy), poza działkami sprzedanymi i kilkoma innymi.

Zaznaczyć przy tym należy, że sam fakt prowadzenia działalności rolniczej na przedmiotowych gruntach nie przesądza o konieczności opodatkowania dostawy działek. Wnioskodawca nie prowadził i nie prowadzi związanej z przedmiotową nieruchomością działalności gospodarczej. Nieruchomość nie była również przedmiotem najmu bądź dzierżawy.

Wnioskodawca w chwili nabycia Nieruchomości nie miał zamiaru jej sprzedaży, bo otrzymał ją wskutek darowizny. Późniejsze działania Wnioskodawcy są tylko konsekwencją słabej jakości otrzymanych w darowiźnie gruntów i rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej. Oczywistym jest, że Wnioskodawca nie planował otrzymania darowizny i już wtedy planował dalsze wykorzystanie otrzymane w jej wyniku gruntów rolnych. W przeciwnej argumentacji można dojść do absurdalnego wniosku, iż tylko nie przyjęcie darowizny nie uchroni dowolnej osoby od prowadzenia działalności gospodarczej w związku z otrzymaniem jakiejkolwiek nieruchomości w drodze darowizny i ich późniejszą sprzedażą, jako skutkiem tej darowizny. Tak, więc nie może być towarem handlowym coś, co jako ten towar nie zostało nabyte, o czym dowodzą bezsprzecznie fakty w sprawie a co z kolei znamionowałoby prowadzenie działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę. Poza tym od pierwszej darowizny otrzymanej przez Wnioskodawcę do dnia sprzedaży minęło 17 lat (2004 r. - 2021 r.), co czyni rozważania o prowadzeniu przez Niego działalności gospodarczej absurdalnymi.

W niniejszej sprawie brak jest zatem przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawcy w przedmiocie zbycia ww. nieruchomości, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Nie wystąpił, bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż wskazanych we wniosku działek wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie podjął takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców.

Zainteresowany nie podejmował żadnych czynności zmierzających do podniesienia wartości gruntu (jak w szczególności: uzbrojenie terenu w media, ogrodzenie). Koniecznie w tym miejscu dodać wypada, iż celem podziału i sprzedaży działek było podykotowane sytuacja mieszkaniową Wnioskodawcy (brak pieniędzy na remont domu wybudowanego w 1990 r.), co także świadczy o braku działalności gospodarczej w tym zakresie przez Wnioskodawcę.

Działania podejmowane przez Wnioskodawcę należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Zainteresowany sprzedając przedmiotowe nieruchomości korzysta z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej i do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o VAT.

Wobec powyższego należy uznać, że Wnioskodawca dokonując sprzedaży ww. nieruchomości, będzie korzystał z przysługującego prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Brak tego statusu pozbawia Wnioskodawcę cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie sprzedaży wskazanych działek, a ich dostawę, cech czynności podlegającej opodatkowaniu, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

W konsekwencji, mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz okoliczności analizowanej sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż przedmiotowych działek nie będzie stanowiła działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Tym samym Wnioskodawca z tego tytułu, nie wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów – w rozumieniu art. 7 ustawy – podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej – zawarta w ustawie – ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

W powołanym wyżej orzeczeniu TSUE wskazał, że inaczej jest w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.). Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób kwestię tę rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca ma wątpliwości, czy powinien zostać uznana za podatnika podatku VAT prowadzącego działalność gospodarczą w związku z dokonaną sprzedażą działek.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego, aby wyjaśnić wątpliwości Wnioskodawcy należy w pierwszej kolejności ustalić, czy w okolicznościach niniejszej sprawy Zainteresowany działał w charakterze podatnika zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem działek budowlanych (w przeszłości były to działki rolne), które pierwotnie w ewidencji budynków i gruntów były oznaczone, jako działki o nr 1/A i 1/B o łącznej powierzchni 4,34 ha. Wnioskodawca 8 lutego 2021 r. złożył w Urzędzie Gminy (…) wniosek o podział ww. działek na mniejsze działki. Wniosek ten został rozpatrzony poprzez wydanie decyzji przez Wójta Gminy (…) z 10 lutego 2021 r. zatwierdzającego projekt podziału ww. działek.

W wydanej decyzji Wójt Gminy (…) dokonał podziału działek o nr 1/A i 1/B na 41 działek budowlanych o różnej powierzchni. Działki te po podziale mają numery geodezyjne 2, 3, 3, 5 i od 6 do 9.

Wnioskodawca 1 kwietnia 2021 r. dokonał sprzedaży pierwszych 4 działek do 2 klientów. Jeden z nich kupił działki o nr 6/A, 6/B, 6/F a drugi działkę o nr 7/E. Następnie w dniu 23 kwietnia 2021 r. dokonał sprzedaży działek o numerach 9/A i 9/B. Na marginesie należy dodać, iż sprzedaż tychże działek nastąpiła po ww. obligatoryjnym wykreśleniu przez organ podatkowy Wnioskodawcy z rejestru podatników podatku VAT.

Wnioskodawca dokonał sprzedaży działek, ponieważ 6 kwietnia rozpoczął remont domu (okna i drzwi zewnętrzne oraz drzwi garażowe). Planowana dalsza sprzedaż działek (o ile znajdą się klienci) - w celu pełnej termomodernizacji oraz remontu domu.

Ponadto w związku z tym, iż Wnioskodawca nie zajmuje się handlem nieruchomościami to działki te nie są Mu potrzebne, a prowadzenie na części z nich uprawy kukurydzy nie jest decydującym uzasadnieniem dla dalszego posiadania ich. Sprzedaż przedmiotowych działek nie nastąpiła w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, która jak wskazano powyżej jest zawieszona od 18 czerwca 2019 r.

W momencie otrzymania działek 1/A i 1/B w darowiźnie Wnioskodawca nie był zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Działalność gospodarcza została założona przez Wnioskodawcę dopiero w 2016 r.

Z opisu sprawy wynika również, że Wnioskodawca na wskazanych działkach prowadził gospodarstwo rolne, jako rolnik ryczałtowy, sprzedawał produkty rolne z wskazanych działek na wolnym rynku innym rolnikom. Wymienione działki wykorzystywał tylko w działalności rolniczej - uprawa zbóż, kukurydzy, ziemniaka Ta sprzedaż była zwolniona z podatku od towarów i usług, jako dokonana przez rolnika ryczałtowego.

Ponadto wymienione działki nie były nikomu najmowane, a także nie były z nich pobieranie pożytki z tytułu ich udostępnienia osobom trzecim (bo to nie miało miejsca) oraz nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę w jego działalności gospodarczej.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca w celu sprzedaży wymienionej nieruchomości bez podziału podejmował działania przez pocztę pantoflową u innych osób. Jednak były one bezskutecznie i nie udało się sprzedaż w całości tej nieruchomości, nie podejmował działań marketingowych.

Z opisu sprawy wynika, że działki kupuje trzech różnych nabywców. Pierwszy z nich kupił trzy działki, drugi jedną działkę, a trzeci dwie działki. Nie byli oni pytani o cel zakupu z ich strony, ale Wnioskodawca podejrzewa, że kupili to pod potrzeby budowy na nich domów, co jest zgodne z przeznaczeniem tego terenu. Zgłosili się oni na skutek działania „poczty pantoflowej” (żadnych „spec” działań w tym celu nie było). Umów przedwstępnych w stosunku do wskazanych działek nie było bo od razu była zawarta umowa przeniesienia własności, a Wnioskodawca nikomu nie udzielał pełnomocnictwa w związku ze sprzedażą działek.

Dotychczas Wnioskodawca sprzedał działki nr 9/C, 8/D i 8/E. W najbliższym czasie (około rok) Wnioskodawca zamierza sprzedać 7-9 działek, przy czym będzie sprzedane tyle, aby wystarczyło na remont generalny domu, który robi Wnioskodawca, a co jest celem sprzedaży działek - bo środki z nich uzyskane są wydatkowane na ten remont. Chętni będą nadal pozyskiwani „pocztą pantoflową” (żadnych innych działań w tym celu nie będzie).

Analiza przedstawionego opisu sprawy w świetle powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, iż w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły okoliczności, które wykraczałyby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W niniejszej sprawie, w odniesieniu do dokonanej sprzedaży działek o nr 6/A, 6/B, 6/F, 7/E brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując sprzedaży ww. działek Wnioskodawca wystąpił w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy.

W niniejszej sprawie brak jest zatem przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawcy w przedmiocie dokonanej sprzedaży działek, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, który jednoznacznie przesądził, że sprzedaż wskazanych we wniosku działek wypełniła przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie podjął takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Działania podejmowane przez Wnioskodawcę należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Natomiast środki uzyskane ze sprzedaży zamierza przeznaczyć na remont domu. Zainteresowany sprzedając przedmiotowe działki korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, co oznacza, że nie wypełni przesłanek zdefiniowanych w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, i nie wystąpił w roli podatnika podatku od towarów i usług z tytułu tych transakcji. W konsekwencji, sprzedaż przedmiotowych działek nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, z tytułu sprzedaży działek budowlanych gruntu o nr 6/A, 6/B, 6/F, 7/E Wnioskodawca nie może zostać uznany za podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1, a sprzedaż nie wypełnia definicji działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem przedmiotowa interpretacja rozstrzyga jedynie w zakresie zastosowania przepisów regulujących podatek od towarów i usług względem Wnioskodawcy. Przedmiotowa interpretacja nie rozstrzyga natomiast w zakresie zastosowania przepisów regulujących podatek od towarów i usług względem pozostałych współwłaścicieli.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…)640662, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.