0112-KDSL2-1.440.192.2021.3.JKS

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 24 czerwca 2021 r. (data wpływu 30 czerwca 2021 r.), uzupełnionego pismami z dnia 13 sierpnia 2021 r. (data wpływu 17 sierpnia 2021 r.) oraz 8 września 2021 r. (data wpływu 13 września 2021 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

Przedmiot wniosku: usługa – przegląd sieci kanalizacji sanitarnej za pomocą kamery inspekcyjnej.

Opis usługi: Wnioskodawca świadczy usługę inspekcji telewizyjnej systemów kanalizacyjnych. Poszczególne jej etapy:

1. Ustalenie ze zleceniodawcą terminu i miejsca wykonania usługi inspekcji kanału za pomocą kamery.
2. Przyjazd pracowników Sp. z o.o. samochodem inspekcyjnym na miejsce świadczenia usługi.
3. Zabezpieczenie miejsca świadczenia usługi na drodze poprzez oznakowanie drogowe (znaki, pachołki lub sierżanty pionowe).
4. Otwarcie pokryw włazu kanalizacyjnego i jego wietrzenie.
5. Przygotowanie wózka samojezdnego do inspekcji, wykonanie inspekcji telewizyjnej.
6. Czyszczenie zestawu inspekcyjnego, zamknięcie pokrywy włazu, zabranie oznakowania drogowego.
7. Przekazanie klientowi płyty z nagraną inspekcją oraz raportu pisemno-graficznego.
8. Zafakturowanie klienta za wykonaną usługę.

Wykonawca przewodów przed odbiorem technicznym wykonanych robót, zleca przegląd sieci za pomocą kamery inspekcyjnej. Świadczona usługa jest wykonywana na sieci będącej własnością zleceniodawcy usługi. Sieci służą lub będą służyły do przesyłu ścieków w ramach usługi odprowadzania ścieków świadczonych przez Wnioskodawcę. W tym celu odbiorcy, którzy podłączą się do wybudowanej sieci kanalizacyjnej zawierają z Sp. z o.o. umowy na odprowadzanie ścieków. Przedmiotowa usługa nie jest niezbędna do wykonania usługi związanej z odprowadzeniem i oczyszczaniem ścieków. Jednakże dzięki jej wykonaniu można wyeliminować awarie na sieci, które uniemożliwiają wykonanie usługi odprowadzania ścieków.

Rozstrzygnięcie: PKWiU (Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług) 2015 – 37

Stawka podatku od towarów i usług: 8%

Podstawa prawna: art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a oraz poz. 26 załącznika nr 3 do ustawy

Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług

UZASADNIENIE

W dniu 30 czerwca 2021 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. usługi, według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Przedmiotowy wniosek uzupełniono w dniu 17 sierpnia 2021 r. o wskazanie przedmiotu wniosku oraz w dniu o 13 września 2021 r. o dodatkowe informacje.

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi (ostatecznie sformułowanej w uzupełnieniu z dnia 13 sierpnia 2021 r.).

Sp. z o.o. świadczy usługi z zakresu zaopatrzenia w wodę (PKWiU 36.00) i odprowadzania ścieków (PKWiU 37.00) na podstawie ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków. Sieć wodociągowa i kanalizacyjna, którą obsługuje Spółka, może być:

• własnością Spółki,
• eksploatowana na postawie umów o eksploatację,
• własnością klienta, włączoną do systemu sieci eksploatowanej przez Spółkę.

Poza podstawową działalnością, Sp. z o.o. wykonuje szereg innych usług związanych z dostarczaniem wody i odprowadzaniem ścieków.

Przedmiotem wniosku jest następująca usługa świadczona przez Sp. z o.o.: przegląd sieci kanalizacji sanitarnej za pomocą kamery inspekcyjnej.

Wnioskodawca świadczy usługę inspekcji telewizyjnej systemów kanalizacyjnych. Przegląd systemów kanalizacyjnych umożliwia precyzyjnie zlokalizowanie uszkodzeń, rejestrację i archiwizację danych. W ramach przedmiotowej usługi kamera jest wykorzystana do inspekcji nowo wybudowanych przyłączy i kanałów przygotowanych do odbioru technicznego. To gwarancja wiarygodnego określenia jakości wykonywanych robót, wychwycenia usterek i późniejszej bezawaryjnej pracy. Wykonawca przewodów przed odbiorem technicznym wykonanych robót, zleca najczęściej poprzez formularz zlecenia lub w formie e-maila do Wydziału Kanalizacji, przegląd sieci za pomocą kamery inspekcyjnej.

Po otrzymaniu zlecenia, pracownicy Sp. z o.o. w ustalonym terminie, jadą na wskazane przez zleceniodawcę miejsce w celu wykonania przedmiotowej usługi. Inspekcję telewizyjną kanałów wykonuje się przy zastosowaniu specjalnego systemu inspekcyjnego (…) zamontowanego na samochodzie inspekcyjnym. Cyfrowa jakość w wiarygodny sposób przekazuje pełen obraz przewodów, informacje na temat spadków chwilowych, a także odległość kamery od studzienki początkowej. Po wykonaniu inspekcji klient otrzymuje:

• płytę DVD z nagraną inspekcją,
• raport pisemno-graficzny zinwentaryzowanych odcinków, zgodnie z PN-EN13508-2+A1:2011,
• zdjęcia fotograficzne miejsc szczególnych (opcjonalnie).

Po odebraniu dokumentów przez klienta, do odpowiedniej komórki Wnioskodawcy przekazuje się zlecenie w celu wystawienia faktury dla klienta.

Wykonawca, który zleca usługę kamerowania wykonuje roboty związane z budową sieci kanalizacji sanitarnej lub przyłączy, na zlecenie inwestora, którym może być Wnioskodawca lub inny podmiot. Wykonawca nie ma podpisanej z Sp. z o.o. umowy na dostawę wody i odprowadzanie ścieków. Po wykonaniu rurociągu sieć/przyłącze może być własnością:

• Sp. z o.o. (gdy inwestorem jest Wnioskodawca),
• Sp. z o.o. (przedsiębiorstwo po wybudowaniu wykupuje sieć na podstawie umowy/porozumienia zawartego z właścicielem),
• podmiotu, który zlecił wykonanie sieci lub przyłącza.

We wszystkich przypadkach sieci służą lub będą służyły do przesyłu ścieków w ramach usługi odprowadzania ścieków świadczonych przez Wnioskodawcę. W tym celu odbiorcy, którzy podłączą się do wybudowanej sieci kanalizacyjnej zawierają z Sp. z o.o. umowy na odprowadzanie ścieków.”

(…)

W piśmie z dnia 8 września 2021 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek m.in. o poniższe informacje:

Dla uszczegółowienia czynności, które są wykonywane w ramach usługi Spółka wyjaśnia poszczególne jej etapy:

1. Ustalenie ze zleceniodawcą terminu i miejsca wykonania usługi inspekcji kanału za pomocą kamery.
2. Przyjazd pracowników Sp. z o.o. samochodem inspekcyjnym na miejsce świadczenia usługi.
3. Zabezpieczenie miejsca świadczenia usługi na drodze poprzez oznakowanie drogowe (znaki, pachołki lub sierżanty pionowe).
4. Otwarcie pokryw włazu kanalizacyjnego i jego wietrzenie.
5. Przygotowanie wózka samojezdnego do inspekcji, wykonanie inspekcji telewizyjnej.
6. Czyszczenie zestawu inspekcyjnego, zamknięcie pokrywy włazu, zabranie oznakowania drogowego.
7. Przekazanie klientowi płyty z nagraną inspekcją oraz raportu pisemno-graficznego.
8. Zafakturowanie klienta za wykonaną usługę.

Świadczona usługa jest wykonywana na sieci będącej własnością zleceniodawcy usługi.

Czynności będące przedmiotem wniosku mają na celu określenie stanu technicznego kanału, czyli szczelność połączeń rur, spadek kanału, stwierdzenie występujących ewentualnych uszkodzeń rur (spękania podłużne, poprzeczne, pierścieniowe, dziury, itp ). Dobry stan techniczny kanału usprawnia wykonanie usługi podstawowej, tj. odprowadzania ścieków.

Przedmiotowa usługa nie jest niezbędna do wykonania usługi związanej z odprowadzeniem i oczyszczaniem ścieków. Jednakże dzięki jej wykonaniu można wyeliminować awarie na sieci, które uniemożliwiają wykonanie usługi odprowadzania ścieków.

Uzasadnienie klasyfikacji usługi

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

• niniejszych zasad metodycznych,
• uwag do poszczególnych sekcji,
• schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

• symbole grupowań,
• nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD (Polska Klasyfikacja Działalności), pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

• grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,
• usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,
• usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem, Sekcja E Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „USŁUGI DOSTARCZANIA WODY, ŚCIEKI I ODPADY ORAZ USŁUGI ZWIĄZANE Z ICH REKULTYWACJĄ”.

Jak wynika z wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) sekcja E obejmuje:

• wodę w postaci naturalnej,
• wodę leczniczą i wody termalne,
• usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody,
• handel wodą za pośrednictwem sieci wodociągowej,
• usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków,
• osady ze ścieków kanalizacyjnych,
• odpady,
• pellety i brykiety, z odpadów komunalnych,
• pellety i brykiety wytwarzane z różnych rodzajów odpadów przemysłowych,
• usługi związane ze zbieraniem odpadów,
• usługi związane z infrastrukturą przeznaczoną do przemieszczania odpadów,
• usługi związane ze składowaniem odpadów,
• usługi związane z przetwarzaniem i unieszkodliwianiem odpadów,
• usługi w zakresie odzysku surowców z materiałów segregowanych,
• surowce wtórne,
• transport, jeżeli jest on integralną częścią zbierania odpadów,
• usługi związane z odkażaniem i czyszczeniem gleby i wód gruntowych, wód powierzchniowych, powietrza, odkażaniem budynków, zakładów i terenów przemysłowych i inne usługi związane z rekultywacją.

Sekcja ta nie obejmuje:

• sprzedaży hurtowej odpadów i złomu, włącznie z segregowaniem, magazynowaniem, pakowaniem, itp., ale bez procesu dalszego przekształcania, sklasyfikowanej w 46.77.10.0,
• usług doradztwa w sprawach środowiska, sklasyfikowanych w 74.90.13.0.

W sekcji E zawarty jest m.in. dział 37 „USŁUGI ZWIĄZANE Z ODPROWADZANIEM I OCZYSZCZANIEM ŚCIEKÓW; OSADY ZE ŚCIEKÓW KANALIZACYJNYCH”, który obejmuje:

• obsługę sieci kanalizacyjnych i systemów oczyszczania ścieków,
• usługi związane z gromadzeniem i transportem ścieków przemysłowych lub pochodzących z gospodarstw domowych oraz wody deszczowej za pomocą sieci kanalizacyjnej, kolektorów, zbiorników oraz pozostałych środków transportu (wagonów-cystern itp.),
• usługi związane z opróżnianiem i czyszczeniem zbiorników gnilnych, dołów ściekowych (kloacznych);
• usługi związane z utrzymaniem toalet chemicznych,
• usługi związane z oczyszczaniem ścieków (włączając ścieki przemysłowe, ścieki pochodzące z gospodarstw domowych itp.) w procesach fizycznych, chemicznych i biologicznych, takich jak: odsiewanie, filtrowanie, oczyszczanie mechaniczne na kratach i sitach, sedymentację itp.,
• usługi w zakresie utrzymania, czyszczenia systemów kanalizacyjnych i drenażowych, włączając przetykanie rur.

Dział ten nie obejmuje:

• usług w zakresie odkażania wód powierzchniowych i wód gruntowych w miejscu ich skażenia, sklasyfikowanych w 39.00.11.0,
• usług w zakresie czyszczenia i udrażniania instalacji wodno-kanalizacyjnych w budynkach, sklasyfikowanych w 43.22.11.0.

Uwzględniając powyższe, usługa będąca przedmiotem analizy spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 37 „USŁUGI ZWIĄZANE Z ODPROWADZANIEM I OCZYSZCZANIEM ŚCIEKÓW; OSADY ZE ŚCIEKÓW KANALIZACYJNYCH”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8% (art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy).

Na mocy art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1. kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz
2. wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

W poz. 26 załącznika nr 3 do ustawy, stanowiącego wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, wskazano PKWiU ex 37 – „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków”.

Jednocześnie należy wskazać, że zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy przez oznaczenie ex rozumie się zakres towarów i usług węższy niż określony odpowiednio w danym dziale, pozycji, podpozycji lub kodzie Nomenklatury scalonej (CN) lub danym grupowaniu klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej.

Umieszczenie ww. oznaczenia przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania stawki preferencyjnej tylko do towarów/usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług)”.

Wymieniona we wniosku usługa mieści się w grupowaniu PKWiU 37 i jest usługą związaną z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków. Zatem stawką właściwą dla opodatkowania tej usługi jest – na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a oraz poz. 26 załącznika nr 3 do ustawy – stawka podatku w wysokości 8%.

Informacje dodatkowe

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do usług tożsamych pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do usługi będącej jej przedmiotem, która została wykonana po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

• podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),
• usługa, będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do usługi, będącej przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).