0112-KDSL1-1.440.139.2021.2.AKU

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 21 maja 2021 r. (data wpływu 25 maja 2021 r.) uzupełnionego pismem z dnia 19 lipca 2021 r. (data wpływu 22 lipca 2021 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

Przedmiot wniosku: usługa – montaż i plombowanie wodomierza dodatkowego (podlicznika)

Opis usługi: Po zleceniu usługi montażu i plombowania podlicznika pracownicy jadą na miejsce z podlicznikiem (wodomierz dodatkowy), wmontowują go w wyznaczone miejsce na instalacji wewnętrznej za pomocą śrubunków, montują uszczelki i dodatkowo uszczelniają miejsce montażu za pomocą konopii. Po montażu sprawdzają szczelność wykonanego podłączenia. Gdy wszystko jest w porządku to dokonują plombowania wodomierza. Po wykonaniu usługi zleceniodawca i monter podpisują również protokół montażu wodomierza dodatkowego, w którym znajduje się między innymi nr zamontowanego wodomierza dodatkowego i założonej numer plomby oraz dane zleceniodawcy.

Rozstrzygnięcie: PKWiU (Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług) 2015 – 36.00.20.0

Stawka podatku od towarów i usług: 8%

Podstawa prawna: art. 41 ust. 2 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a oraz poz. 24 załącznika nr 3 do ustawy

Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług

UZASADNIENIE

W dniu 25 maja 2021 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. usługi według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono w dniu 22 lipca 2021 r. o doprecyzowanie opisu usługi.

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odbioru ścieków. Jako usługi dodatkowe świadczy także usługi wymiany i plombowania wodomierza głównego uszkodzonego z winy użytkownika, montażu, wymiany, oplombowania podliczników (wodomierze dodatkowe). Usługi te wykonywane są na terenie nieruchomości zleceniodawcy, na instalacji wewnętrznej, stanowiącej własność zleceniodawcy. Usługi wykonywane są na zlecenie wnioskodawcy. Po zleceniu usługi montażu wodomierza/podlicznika pracownicy jadą na miejsce z wodomierzem, wmontowują wodomierz/podlicznik w wyznaczone miejsce na instalacji wewnętrznej (przygotowane przez zleceniodawcę „podejście pod wodomierz”) za pomocą śrubunków, montują uszczelki i dodatkowo uszczelniają miejsce montażu za pomocą konopii. Po montażu sprawdzają szczelność wykonanego podłączenia (puszczają wodę aby przepłynęła przez wodomierz). Gdy montaż zostanie sprawdzony to pracownicy dokonują plombowania wodomierza. Plombowanie wodomierza jest dokonywane za pomocą druta plombowniczego, który po „okręceniu” wodomierza/podlicznika jest zaciskany na stałe plombą za pomocą plombownicy. Po wykonaniu usługi zleceniodawca i monter podpisuje również protokół montażu wodomierza, w którym znajduje się między innymi nr zamontowanego wodomierza i założonej numer plomby oraz dane zleceniodawcy. Jeden egzemplarz protokołu pozostaje u zleceniodawcy, a drugi pozostaje dla Zakładu. Wykonanie usług dodatkowych jest niezbędne do wykonania usługi podstawowej, w związku z czym w ocenie Wnioskodawcy powinny być one sklasyfikowanie dla potrzeb VAT (podatek od towarów i usług) jako usługa podstawowa, tj. jako usługi zaopatrzenia w wodę - stawka 8%. Wykonanie usługi podstawowej zaopatrzenia w wodę jest możliwe wówczas, gdy podłączony jest sprawny wodomierz.

W uzupełnieniu z dnia 19 lipca 2021 r. (data wpływu 22 lipca 2021 r.) Wnioskodawca wskazał, że wniosek dotyczy montażu i plombowania wodomierza dodatkowego (podlicznika) oraz przedstawił następujące informacje:

Po zleceniu usługi montażu i plombowania podlicznika pracownicy jadą na miejsce z podlicznikiem (wodomierz dodatkowy), wmontowują go w wyznaczone miejsce na instalacji wewnętrznej (przygotowane przez zleceniodawcę „podejście pod wodomierz”) za pomocą śrubunków, montują uszczelki i dodatkowo uszczelniają miejsce montażu za pomocą konopii. Po montażu sprawdzają szczelność wykonanego podłączenia (puszczają wodę, aby przepłynęła przez wodomierz). Gdy wszystko jest w porządku to dokonują plombowania wodomierza. Plombowanie wodomierza dodatkowego jest dokonywane za pomocą drutu plombowniczego, który po „okręceniu” wodomierza dodatkowego jest zaciskany na stałe plombą za pomocą plombownicy. Każdy pracownik wykonujący tego typu usługi plombowania w Zakładzie ma własną plombownicę, która przy plombowaniu zostawia na plombie wypukły grawer identyfikujący montera dokonującego usługi plombowania. Po wykonaniu usługi zleceniodawca i monter podpisują również protokół montażu wodomierza dodatkowego, w którym znajduje się między innymi nr zamontowanego wodomierza dodatkowego i założonej plomby oraz dane zleceniodawcy. Jeden egzemplarz protokołu pozostaje u zleceniodawcy, a drugi pozostaje dla Zakładu. Podpisywany jest również ZAŁĄCZNIK do istniejącej umowy (o zaopatrzenie w wodę i odprowadzanie ścieków), dotyczący zasad prowadzenia przez Wnioskodawcę rozliczeń ilości odprowadzonych ścieków z uwzględnieniem ilości zużytej wody bezpowrotnie przez Odbiorcę usług na cele podlewania terenów zielonych w nieruchomości Odbiorcy usług (załącznik dołączony do pisma). Jeden egzemplarz załącznika do umowy pozostaje u zleceniodawcy, a drugi pozostaje dla Wnioskodawcy. Wnioskodawca ma podpisaną umowę na dostarczanie wody i/lub odprowadzanie ścieków (może się zdarzyć, że umowa jest aktualizowana/odnowiona). Przy usłudze montażu podlicznika podpisywany jest załącznik do umowy.

Zleceniodawca, u którego montowany jest podlicznik, jest podłączony do sieci wodociągowej, która jest własnością lub w zarządzie Wnioskodawcy.

Nabywcą przedmiotowej usługi jest Zleceniodawca (Odbiorca usług) - właściciel lub posiadacz nieruchomości - osoby fizyczne, osoby prawne i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej.

Klient kontaktuje się bezpośrednio z Wnioskodawcą, aby uzyskać informację na temat możliwości wykonania usługi, jej ceny oraz terminu wykonania. W przypadku zaakceptowania warunków świadczenia usługi (w tym ceny wykonania usługi, która ustalana jest indywidualnie z klientem, biorąc pod uwagę umiejscowienie nieruchomości oraz cenę materiałów niezbędnych do wykonania usługi) wystawiana jest karta zlecenia, na której podpisuje się klient. Usługa wykonywana jest na tzw. zlecenie klienta. Montażu i plombowania podlicznika dokonuje się na pisemny wniosek/zlecenie Zleceniodawcy (Odbiorcy usług). Zlecenie montażu i plombowania podlicznika jest możliwe po uzyskaniu od Wnioskodawcy warunków technicznych montażu wodomierza odliczającego wodę bezpowrotnie zużytą.

Odbiorca usług zleca montaż i plombowanie podlicznika w przypadku, gdy jest podłączony do wodociągu oraz kanalizacji oraz gdy zużywa dużą ilość wody, której nie oprowadza do kanalizacji na np. podlewanie, mycie samochodu, napełnianie basenu. Aby była możliwość odliczenia od wodomierza głównego ilości wody, którą Odbiorca usług zużywa, ale nie trafia do kanalizacji, konieczne jest zamontowanie podlicznika. Posiadanie podlicznika sprawia, że woda jest fakturowana na podstawie wodomierza głównego, a ilość m3 odprowadzanych ścieków jest pomniejszona o ilość m3, którą wskazuje podlicznik. Zleceniodawca oczekuje, że nie będzie płacić za zużytą wodę (kanalizację), która nie jest odprowadzana do kanalizacji (woda bezpowrotnie zużyta). Odbiorca usług, który zużywa dużo wody, której nie odprowadza do kanalizacji, a ma zamontowany podlicznik, płaci mniejszy rachunek za kanalizację (pomniejszony o wskazanie podlicznika).

Do uzupełnienia Wnioskodawca dołączył:

(…)

Uzasadnienie klasyfikacji usługi

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

• niniejszych zasad metodycznych,
• uwag do poszczególnych sekcji,
• schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

• symbole grupowań,
• nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD (Polska Klasyfikacja Działalności), pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

• grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,
• usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,
• usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem, Sekcja E Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „USŁUGI DOSTARCZANIA WODY, ŚCIEKI I ODPADY ORAZ USŁUGI ZWIĄZANE Z ICH REKULTYWACJĄ”.

Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) sekcja E obejmuje:

• wodę w postaci naturalnej,
• wodę leczniczą i wody termalne,
• usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody,
• handel wodą za pośrednictwem sieci wodociągowej,
• usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków,
• osady ze ścieków kanalizacyjnych,
• odpady,
• pellety i brykiety, z odpadów komunalnych,
• pellety i brykiety wytwarzane z różnych rodzajów odpadów przemysłowych,
• usługi związane ze zbieraniem odpadów,
• usługi związane z infrastrukturą przeznaczoną do przemieszczania odpadów,
• usługi związane ze składowaniem odpadów,
• usługi związane z przetwarzaniem i unieszkodliwianiem odpadów,
• usługi w zakresie odzysku surowców z materiałów segregowanych,
• surowce wtórne,
• transport, jeżeli jest on integralną częścią zbierania odpadów,
• usługi związane z odkażaniem i czyszczeniem gleby i wód gruntowych, wód powierzchniowych, powietrza, odkażaniem budynków, zakładów i terenów przemysłowych i inne usługi związane z rekultywacją.

Sekcja ta nie obejmuje:

• sprzedaży hurtowej odpadów i złomu, włącznie z segregowaniem, magazynowaniem, pakowaniem, itp., ale bez procesu dalszego przekształcania, sklasyfikowanej w 46.77.10.0,
• usług doradztwa w sprawach środowiska, sklasyfikowanych w 74.90.13.0.

W sekcji E zawarty jest m.in. dział 36 „WODA W POSTACI NATURALNEJ; USŁUGI ZWIĄZANE Z UZDATNIANIEM I DOSTARCZANIEM WODY”, który obejmuje:

• pobór, uzdatnianie i dystrybucję wody dla potrzeb domowych i przemysłowych,
• pobór wody z różnych źródeł,
• dystrybucję wody różnymi środkami,
• obsługę systemów irygacyjnych, z wyłączeniem wykorzystania ich do celów rolniczych.

Dział ten nie obejmuje:

• usług związanych z wykorzystywaniem systemów irygacyjnych do celów rolniczych, sklasyfikowanych w 01.61.10.0,
• usług związanych z oczyszczaniem ścieków w celu likwidacji zanieczyszczeń, sklasyfikowanych w 37.00.11.0,
• usług w zakresie transportu wody rurociągami przesyłowymi, sklasyfikowanego w 49.50.19.0.

Z kolei w ww. dziale zostało wymienione grupowanie 36.00.20.0 „Usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych”, które obejmuje:

• usługi związane z oczyszczaniem wody w celu jej dostawy,
• usługi uzdatniania wody dla celów przemysłowych i innych,
• usługi dostarczania wody za pośrednictwem sieci wodociągowych, cysternami lub innymi środkami transportu,
• usługi związane z obsługą systemów irygacyjnych,
• usługi konserwacji wodomierzy.

Grupowanie to nie obejmuje:

• usług związanych z obsługą systemów irygacyjnych do celów rolniczych, sklasyfikowanych w 01.61.10.0,
• usług oczyszczania ścieków, sklasyfikowanych w 37.00.11.0,
• robót związanych z budową magistrali i linii wodociągowych oraz obiektów do uzdatniania wody, sklasyfikowanych w 42.21.23.0,
• usług instalowania wodomierzy, sklasyfikowanych w 43.22.11.0,
• usług w zakresie transportu wody rurociągami przesyłowymi, sklasyfikowanych w 49.50.19.0,
• odczytywania wskazań wodomierzy, sklasyfikowanego w 82.99.19.0.

Uwzględniając powyższe, usługa będąca przedmiotem analizy spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych grupowaniem PKWiU 36.00.20.0 „Usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 i art. 138i ust. 4 wynosi 23%.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy – dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8% (art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy).

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1. kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz
2. wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

W poz. 24 załącznika nr 3 do ustawy, stanowiącego wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, wskazano PKWiU 36.00.20.0 – „Usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych”.

Wymieniona we wniosku usługa mieści się w grupowaniu PKWiU 36.00.20.0 – „Usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych”. Zatem stawką właściwą dla tej usługi jest – na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a oraz poz. 24 załącznika nr 3 do ustawy – stawka podatku w wysokości 8%.

Informacje dodatkowe

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do usług tożsamych pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do usługi będącej jej przedmiotem, która została wykonana po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

• podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),
• usługa, będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do usługi, będącej przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).