0112-KDSL2-2.440.139.2021.3.AS

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia – brak daty sporządzenia pisma (data wpływu 28 kwietnia 2021 r.), uzupełnionego pismami z dnia 7 czerwca 2021 r. (data wpływu 9 czerwca 2021 r.) oraz z dnia 24 czerwca 2021 r. (data wpływu 24 czerwca 2021 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

Przedmiot wniosku: usługa – korzystanie z urządzeń znajdujących się w (…)

Opis usługi:

**

Przedmiotem wniosku jest odpłatny wstęp do (…). Każdy klient, który zakupi bilet wstępu (jednorazowy czy kilka wejść) ma prawo do skorzystania ze wszystkich znajdujących się w studiu urządzeń. Obsługa studia wyjaśnia korzystającym zasadę działania urządzenia, z którego klient korzysta samodzielnie. Usługa nie jest świadczona w obiekcie sportowym, tylko w lokalu usługowym, który jest wynajmowany. Aby mieć możliwość skorzystania z urządzeń w pierwszej kolejności należy wykupić bilet wstępu. Opłata pobierana jest z góry za wstęp jednorazowy bądź karnet. W ramach zakupionego biletu wstępu obsługa przy pierwszym korzystaniu z urządzenia udziela wszystkich informacji w jaki sposób korzystać z maszyny, jakie ma działanie, następnie obsługa pozostawia klienta samego na czas ćwiczeń. Wnioskodawca nie prowadzi żadnych dodatkowych zajęć typu joga, fitness czy zajęcia z trenerem personalnym.

Rozstrzygnięcie: Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu

Stawka podatku od towarów i usług: 8%

Podstawa prawna: art. 41 ust. 2 ustawy w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy oraz poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy

Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług

UZASADNIENIE

W dniu 28 kwietnia 2021 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. usługi według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU (Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług)) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono w dniu 9 czerwca 2021 r. o doprecyzowanie usługi oraz w dniu 24 czerwca 2021 r. o doprecyzowanie opisu usługi i przesłanie regulaminu.

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi.

Wnioskodawca, jako podatnik VAT (podatek od towarów i usług) czynny, prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą usługową, (…), o dwóch profilach związaną z posadzkarstwem oraz studio, które związane jest z poprawą kondycji fizycznej – (…) (PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 96.04.Z). W lokalu Wnioskodawca zaadaptował sale treningowozabiegowe i wyposażył je w specjalistyczne urządzenia oraz sprzęt, umożliwiające klientom samodzielne wykonywanie treningów oraz masaży. Jest to m.in. urządzenie:

1. Bieżnia (…)
2. Rower (…)
3. (…)
4. (…)
5. (…)
6. (…)

Urządzenia te, wspomagają proces eliminacji złogów tłuszczu podczas typowej aktywności fizycznej. Bieżnia oraz Rower są rodzajem klasycznej bieżni oraz roweru stacjonarnego umieszczonych w zamkniętej kapsule. Wewnątrz jest generowane podciśnienie, które intensyfikuje efekty osiągane podczas szybkiego marszu oraz jazdy. W efekcie następuje poprawa krążenia krwi i limfy, szczególnie intensywna w miejscach zagrożonych cellulitem. Tkanka zostaje lepiej dotleniona, co przyspiesza metabolizm komórkowy i przyspiesza spalanie tłuszczu. Lepsze krążenie limfy umożliwia szybsze usunięcie toksyn. Zaletą Bieżni oraz Roweru jest znaczne zwiększenie efektów treningu fizycznego przy jednoczesnym mniejszym wysiłku fizycznym. W porównaniu do klasycznego treningu tkanka tłuszczowa jest spalana trzykrotnie szybciej przy o połowę mniejszym obciążeniu serca. Bieżnia to doskonała alternatywa dla klasycznych ćwiczeń na bieżni.

(…) to przede wszystkim ujędrniający masaż antycellulitowy oraz urządzenie wspomagające proces odchudzania. Relaksująca sesja na (…) dodatkowo rozluźnia napięcia i bóle mięśniowe. Specjalne wyprofilowane, drewniane rolki poruszają się z określoną szybkością i w określonym kierunku pozwalając na drenaż całego ciała. Technologia elektrostymulacji służy do budowania mięśni przy jednoczesnym spalaniu tkanki tłuszczowej. Działanie elektrostymulacji polega przede wszystkim na budowaniu i wzmacnianiu mięśni, miejscowym spalaniu tkanki tłuszczowej, redukcji cellulitu oraz ujędrnianiu ciała.

(…) to urządzenie do masażu uciskowego. Efektem takiego masażu jest redukcja obrzęków wodnych i tłuszczowych, detoksykacja organizmu, redukcja cellulitu oraz wspomaga proces odchudzania.

(…) to urządzenie wykorzystuje dwie długości fal lasera (…), powodując zmianę struktury tkanki tłuszczowej na różnych głębokościach. W skutek tych zmian komórki tłuszczowe tracą swój okrągły kształt, a tłuszcz z jej wnętrza jest stopniowo uwalniany i ulega naturalnemu metabolizmowi. Terapia jest bezbolesna i pozwala szybko wymodelować partię poddaną zabiegowi.

W ramach prowadzonej działalności, Wnioskodawca oferuje klientom możliwość: zakupu jednorazowego biletu wstępu do (…) na określony czas i korzystania we własnym zakresie z dostępnego urządzenia „…” na zasadach określonych w regulaminie,

1. zakupu karnetu umożliwiającego określoną ilość wstępów do (…) (przez określony czas) i korzystania we własnym zakresie z dostępnego urządzenia na zasadach określonych w regulaminie.
2. Możliwy jest również zakup jednorazowego wejścia, który uprawnia do jednego, kilku lub wszystkich urządzeń, w jakie wyposażone jest (…).

Klienci korzystający z urządzeń mogą to robić samodzielnie, a wszelkich wskazówek technicznych oraz szczegółowych zasad dotyczących sposobu uruchomienia i korzystania z tych urządzeń udziela klientom personel (…). Personel nie udziela klientom indywidualnych konsultacji (nie jest to trener personalny), a jedynie prezentuje prawidłowy i bezpieczny sposób korzystania z urządzeń.

Wnioskodawca jest najemcą obiektu, w którym odbywa się opisana usługa, zatem tytułem prawnym do korzystania z tego obiektu jest stosunek najmu, uregulowany w umowie najmu zawartej przez Wnioskodawcę z wynajmującym obiekt.

W piśmie z dnia 7 czerwca 2021 r. Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem wniosku jest odpłatny wstęp do (…). Każdy klient, który zakupi bilet wstępu (jednorazowy czy kilka wejść) ma prawo do skorzystania ze wszystkich znajdujących się w studiu urządzeń. Obsługa studia wyjaśnia korzystającym zasadę działania urządzenia, z którego klient korzysta samodzielnie. Usługa nie jest świadczona w obiekcie sportowym, natomiast jest to lokal usługowy, który jest wynajmowany. Aby mieć możliwość skorzystania z urządzeń w pierwszej kolejności należy wykupić bilet wstępu. Opłata pobierana jest z góry za wstęp jednorazowy bądź karnet. W ramach zakupionego biletu wstępu obsługa przy pierwszym korzystaniu z urządzenia udziela wszystkich informacji w jaki sposób korzystać z maszyny, jakie ma działanie, następnie obsługa pozostawia klienta samego na czas ćwiczeń. Przy kolejnej wizycie obsługa jedynie „wpina” czyli w przypadku bieżni zakłada spódniczkę i naciąga ją na bieżnię, aby ta podczas ćwiczeń była szczelna, a klient sam już sobie ustawia odpowiednie parametry. Taka sama procedura jest w przypadku każdego urządzenia.

Z kolei, w piśmie z dnia 24 czerwca 2021 r. Wnioskodawca wskazał, że w ramach wykupionego biletu wstępu kupujący ma możliwość korzystania ze wszystkich urządzeń znajdujących się w obiekcie, jednocześnie Wnioskodawca dodał, że nie prowadzi żadnych dodatkowych zajęć typu joga, fitness czy zajęcia z trenerem personalnym. Takie zasady obowiązują również przy zakupie karnetu.

(…).

Klasyfikacja usługi

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1. opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;
2. klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług niezbędną do:
   1. określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,
   2. stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;
3. stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi.

Zatem w przypadku, gdy stawka podatku od towarów i usług nie jest uzależniona od zaklasyfikowania danego towaru lub usługi do odpowiedniej klasyfikacji (CN, PKOB lub PKWiU), ale od spełnienia definicji (opisu) zawartej w odpowiednim przepisie ustawy lub pozycji załącznika do ustawy, przedmiotem postępowania w zakresie wydania WIS jest ustalenie, czy opisany towar lub usługa spełnia wymogi wskazane przez ustawodawcę w tym opisie.

W poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy stanowiącym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8% wskazano bez względu na symbol PKWiU – „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”.

Przepisy ustawy nie zawierają pojęcia „rekreacja”. Słownik Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., strona internetowa www.sjp.pwn.pl), definiuje rekreację jako „aktywny wypoczynek na świeżym powietrzu”, Wielki Słownik Języka Polskiego (http://www.wsjp.pl) za rekreację uznaje „ruchową aktywność w czasie wolnym od pracy, mającą służyć zdrowiu i dobremu samopoczuciu”, „Słownik wyrazów obcych i zwrotów obcojęzycznych z almanachem” Władysława Kopalińskiego (Świat Książki, Warszawa 2000) definiuje rekreację jako „odpoczynek, rozrywka, wytchnienie, pochodzące od łacińskiego »recreatio« czyli powrót do zdrowia, sił”.

Mając na uwadze powyższe definicje – na potrzeby stosowania art. 41 ust. 2 ustawy w zw. z poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy – za rekreację uznać należy różne formy aktywności mające służyć wypoczynkowi i zdrowiu. Tak rozumiana rekreacja obejmuje w szczególności zajęcia takie jak fitness, czy aerobik, ale również taką aktywność jak np. ćwiczenia crossfitowe, stanowiące kombinację ćwiczeń wysiłkowych, gimnastycznych oraz wydolnościowych.

Należy też zwrócić uwagę, że ustawodawca objął obniżoną stawką podatku w wysokości 8% pozostałe usługi związane z rekreacją, lecz wyłącznie w zakresie wstępu. Ustawodawca nie określił jednak ani form, ani kategorii „wstępu”, do których ma zastosowanie obniżona stawka podatku w wysokości 8%.

Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., strona internetowa www.sjp.pwn.pl), pod pojęciem „wstępu” należy rozumieć „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”.

Zatem pod pojęciem „wstępu” w rozumieniu poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak, np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki – możliwość korzystania z określonych urządzeń, sali tanecznej – możliwość tańczenia, na imprezę sportową – możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, „na siłownię” – możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów, do parku narodowego – możliwość oglądania obiektów przyrodniczych znajdujących się na jego terenie.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że zagadnienie związane z wykładnią analizowanych przepisów, w szczególności w odniesieniu do użytego w poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy (w stanie prawnym obowiązującym do dnia 30 października 2019 r. – poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy) sformułowania „wyłącznie w zakresie wstępu” było wielokrotnie przedmiotem rozważań sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego. W orzecznictwie utrwalony został jednoznaczny pogląd, że w tym przypadku wykładnia pojęcia „wstęp” nie może ograniczać się wyłącznie do wejścia do obiektu lub na imprezę rozrywkową bez możliwości aktywnego uczestniczenia w zaoferowanej usłudze i korzystania z urządzeń potrzebnych do jej realizacji, stanowiłoby to bowiem niczym nieuzasadnione zawężenie tego pojęcia. Jak podkreślono, użyte przez ustawodawcę sformułowanie „usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu” odnosi się do kart wstępu, stałych abonamentów lub biletów i innych form opłaty za umożliwienie zarówno biernego jak i aktywnego korzystania z rozrywki i rekreacji, w tym przystosowanych do tego sal, pomieszczeń oraz urządzeń i przyrządów tam się znajdujących. Natomiast określenie „wyłącznie w zakresie wstępu” należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi, które nie są związane z normalnym typowym użytkowaniem takiego obiektu, np. usługi restauracyjne na terenie sali sportowej, zakup napojów, odżywek, usługi osobistego/personalnego trenera – nie są objęte stawką obniżoną. Konsekwentnie podlegają opodatkowaniu stawką podstawową VAT.

Podsumowując, świadczona przez Wnioskodawcę usługa korzystania z urządzeń znajdujących się w (….) po wykupieniu jednorazowego biletu wstępu lub karnetu stanowi „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”, wymienione w poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1.

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8% (art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy).

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1. kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz
2. wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

W poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy stanowiącym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8% wskazano bez względu na symbol PKWiU – „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”.

Mając na uwadze, że świadczona przez Wnioskodawcę usługa korzystania z urządzeń znajdujących się w (…) po wykupieniu jednorazowego biletu wstępu lub karnetu stanowi „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”, jej świadczenie podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy oraz poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy.

Informacje dodatkowe

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do usług tożsamych pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do usługi będącej jej przedmiotem, która została wykonana po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

• podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),
• usługa, będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do usługi, będącej przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).

**