0114-KDIP4-3.4012.216.2021.1.IG

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 kwietnia 2021 r. (data wpływu 2 kwietnia 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że Miasto dokonuje świadczenia usług opodatkowanych podatkiem VAT (podatek od towarów i usług) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 2 kwietnia 2021 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że Miasto dokonuje świadczenia usług opodatkowanych podatkiem VAT.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Miasto jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

Prowadzenie cmentarzy gminnych należy do zadań własnych Miasta, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713 ze zm.), tj. do zadań z zakresu zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty, które obejmują sprawy cmentarzy gminnych.

Miasto jest właścicielem cmentarza komunalnego usytuowanego na terenie Miasta. Miasto wydzierżawiło teren cmentarza komunalnego, wraz z zabudowaniami znajdującymi się na jego terenie spółce cywilnej (dalej: Dzierżawca) na podstawie umowy dzierżawy (dalej: Umowa) na prowadzenie działalności w zakresie utrzymania i zarządzania tym cmentarzem. Z tytułu dzierżawy Dzierżawca reguluje wobec Miasta ustalony w Umowie czynsz.

Poza wydzierżawieniem cmentarza, świadczone są odpłatnie usługi na rzecz zainteresowanych podmiotów trzecich (dalej: Usługi Cmentarne) określone w zarządzeniu Burmistrza Miasta w sprawie ustalenia cen grobów oraz opłat pogrzebowych i cmentarnych obowiązujących na cmentarzu komunalnym (dalej: Zarządzenie), a także wynikające z załącznika do Umowy. Wysokość opłat za Usługi Cmentarne wynika z Zarządzenia.

Zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego postanawia o wysokości cen i opłat albo o sposobie ustalania cen i opłat za usługi komunalne o charakterze użyteczności publicznej oraz za korzystanie z obiektów i urządzeń użyteczności publicznej jednostek samorządu terytorialnego (dalej: JST (jednostka samorządu terytorialnego)).

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2021 r. poz. 38, dalej: ustawa o dochodach JST) dochodami własnymi gminy są dochody osiągane z jej majątku. Miasto zobowiązało Dzierżawcę do pobierania opłat wynikających z Zarządzenia, a następnie przekazywania ich na konto Miasta. Poza przekazaniem środków finansowych Dzierżawca zobowiązany jest także do przekazywania Miastu zestawień, z których wynikają, w szczególności, następujące informacje: imienny wykaz osób nabywających usługi wynikające z Zarządzenia, datę dokonanej sprzedaży, rodzaj pobranej opłaty oraz jej wysokość, okres na jaki dokonano zakupu oraz lokalizację miejsca wykupu.

Usługami wynikającymi z Zarządzenia są m.in.:

1. udostępnienie miejsca na cmentarzu pod groby,
2. udostępnienie niszy urnowej w kolumbarium,
3. zezwolenie na budowę nagrobka,
4. korzystanie z kaplicy cmentarnej,
5. korzystanie z pieczary rotacyjnej.

Poza usługami wynikającymi z Zarządzenia, które to stanowią opłaty należne Miastu (dochód Miasta) jako odpłatności za usługi komunalne z mienia stanowiącego własność Miasta, Dzierżawca świadczy również swoje usługi. Wysokość odpłatności za usługi własne Dzierżawcy określona została w załączniku do Umowy. Na podstawie zawartej Umowy świadcząc Usługi Cmentarne Miasto zleciło Dzierżawcy „techniczną” obsługę wybranych obowiązków.

W związku z czym Usługi Cmentarne Dzierżawca wykonuje w imieniu i na rzecz Miasta, a nabywcami usług są podmioty trzecie. Na podstawie Umowy Dzierżawca jest zobowiązany m.in. do pobierania w imieniu i na rzecz Miasta opłat z tytułu Usług Cmentarnych, zarządzania cmentarzem komunalnym i prowadzenia obsługi administracyjnej, prowadzenia ksiąg cmentarnych, dokonywania pochówków, kopania i zasypywania grobów, itp. Za czynności pobierania opłat wynikających z Zarządzenia w imieniu i na rzecz Miasta Dzierżawca otrzymuje wynagrodzenie - prowizję, określoną procentowo w odniesieniu do pobranych opłat wynikających z Zarządzenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, Miasto dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem VAT w postaci świadczenia Usług Cmentarnych za pośrednictwem Dzierżawcy cmentarza?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Miasta, dokonuje ono czynności opodatkowanych podatkiem VAT w postaci świadczenia Usług Cmentarnych za pośrednictwem Dzierżawcy cmentarza.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.; dalej: „ustawa o VAT”) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, w rozumieniu tej ustawy, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że JST są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, Miasto uznaje, iż spełnia zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, zdaniem Miasta, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez JST, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych JST, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem w przypadku, gdy Miasto realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinno być ona traktowane jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie Miasto działa de facto w sposób tożsamy do tych podmiotów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa, prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Natomiast w świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Ze stanu faktycznego wynika, że Miasto świadczy następujące usługi:

1. udostępnienie miejsca na cmentarzu pod groby,
2. udostępnienie niszy urnowej w kolumbarium,
3. zezwolenie na budowę nagrobka,
4. korzystanie z kaplicy cmentarnej,
5. korzystanie z pieczary rotacyjnej.

Są one świadczone na rzecz osób trzecich. Skoro w zamian za te świadczenia Miasto otrzymuje dochód w wysokości wynikającej z zarządzenia w postaci opłat, należy uznać te świadczenia za odpłatne. Występują skonkretyzowane świadczenia na rzecz konkretnych odbiorców. Opłaty te są pobierane i przekazywane Miastu (stanowią dochód Miasta) przez Dzierżawcę na podstawie zawartej z nim umowy. Opłaty wynikające z Zarządzenia, zgodnie z ustawą o dochodach JST, stanowią wyłączny dochód Miasta. Miasto zleciło pobór tych opłat i wykonywanie czynności określonych w Zarządzeniu Dzierżawcy jako administratorowi terenu cmentarza komunalnego.

Miasto nie posiada swobody w dysponowaniu tymi dochodami w taki sposób, aby scedować uprawnienie do ich dysponowania na podmiot trzeci, czyli w taki aby pobierający je dzierżawca mógł pozostawiać je u siebie i wydatkować w ramach własnych potrzeb.

W konsekwencji, mając na uwadze fakt, iż Usługi Cmentarne, za które ostatecznie to właśnie Miasto pobiera wynagrodzenie na gruncie ustawy o VAT powinny być traktowane jako świadczenie usług realizowane w ramach prowadzonej przez Miasto działalności gospodarczej. Ponadto, zdaniem Miasta fakt, że Usługi Cmentarne są wykonywane za pośrednictwem Dzierżawcy, nie wpływa na ocenę, iż to Miasto w analizowanym przypadku wykonuje czynności opodatkowane VAT. Biorąc pod uwagę powyższe Miasto stoi na stanowisku, iż świadczone przez nie Usługi Cmentarne stanowią czynności opodatkowane VAT, a Miasto świadcząc te usługi za pośrednictwem Dzierżawcy działa w charakterze podatnika VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z art. 8 ust. 1 ustawy wynika natomiast, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek między świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Art. 6 ust. 1 tej ustawy stanowi, że do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy cmentarzy gminnych (art. 7 ust. 1 pkt 13 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Miasto jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

Prowadzenie cmentarzy gminnych należy do zadań własnych Miasta.

Miasto jest właścicielem cmentarza komunalnego usytuowanego na terenie Miasta. Miasto wydzierżawiło teren cmentarza komunalnego, wraz z zabudowaniami znajdującymi się na jego terenie spółce cywilnej - Dzierżawcy na podstawie umowy dzierżawy na prowadzenie działalności w zakresie utrzymania i zarządzania tym cmentarzem. Z tytułu dzierżawy Dzierżawca reguluje wobec Miasta ustalony w Umowie czynsz.

Poza wydzierżawieniem cmentarza, świadczone są odpłatnie usługi na rzecz zainteresowanych podmiotów trzecich - Usługi Cmentarne określone w zarządzeniu Burmistrza Miasta w sprawie ustalenia cen grobów oraz opłat pogrzebowych i cmentarnych obowiązujących na cmentarzu komunalnym, a także wynikające z załącznika do Umowy. Wysokość opłat za Usługi Cmentarne wynika z Zarządzenia.

Miasto zobowiązało Dzierżawcę do pobierania opłat wynikających z Zarządzenia, a następnie przekazywania ich na konto Miasta. Poza przekazaniem środków finansowych Dzierżawca zobowiązany jest także do przekazywania Miastu zestawień, z których wynikają, w szczególności, następujące informacje: imienny wykaz osób nabywających usługi wynikające z Zarządzenia, datę dokonanej sprzedaży, rodzaj pobranej opłaty oraz jej wysokość, okres na jaki dokonano zakupu oraz lokalizację miejsca wykupu.

Usługami wynikającymi z Zarządzenia są m.in.: udostępnienie miejsca na cmentarzu pod groby, udostępnienie niszy urnowej w kolumbarium, zezwolenie na budowę nagrobka, korzystanie z kaplicy cmentarnej, korzystanie z pieczary rotacyjnej.

Poza usługami wynikającymi z Zarządzenia, które to stanowią opłaty należne Miastu jako odpłatności za usługi komunalne z mienia stanowiącego własność Miasta, Dzierżawca świadczy również swoje usługi. Wysokość odpłatności za usługi własne Dzierżawcy określona została w załączniku do Umowy. Na podstawie zawartej Umowy świadcząc Usługi Cmentarne Miasto zleciło Dzierżawcy „techniczną” obsługę wybranych obowiązków.

Usługi Cmentarne Dzierżawca wykonuje w imieniu i na rzecz Miasta, a nabywcami usług są podmioty trzecie. Na podstawie Umowy Dzierżawca jest zobowiązany m.in. do pobierania w imieniu i na rzecz Miasta opłat z tytułu Usług Cmentarnych, zarządzania cmentarzem komunalnym i prowadzenia obsługi administracyjnej, prowadzenia ksiąg cmentarnych, dokonywania pochówków, kopania i zasypywania grobów, itp. Za czynności pobierania opłat wynikających z Zarządzenia w imieniu i na rzecz Miasta Dzierżawca otrzymuje wynagrodzenie - prowizję, określoną procentowo w odniesieniu do pobranych opłat wynikających z Zarządzenia.

Wątpliwości dotyczą tego, czy Miasto dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem VAT w postaci świadczenia Usług Cmentarnych za pośrednictwem Dzierżawcy cmentarza.

Co prawda wskazane usługi Gmina będzie wykonywała w ramach zadań własnych wynikających z ustawy o samorządzie gminnym. Jednakże świadczenia te będą wykonywane w ramach działalności gospodarczej na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych na odpłatne usługi na terenie cmentarza.

W takiej sytuacji spełnione zostaną wszystkie warunki do uznania, że w sprawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez Miasto.

W przedmiotowej sprawie bez znaczenia jest to, że wskazane usługi są wykonywane za pośrednictwem innego podmiotu, który będzie wystawiał faktury w imieniu Miasta. W przedmiotowej sprawie wszystkie należności za wskazane usługi są przekazywane przez podmiot pośredniczący na konto Miasta. Podmiot pośredniczący otrzymuje jedynie wynagrodzenie – prowizję określoną procentowo w odniesieniu do pobranych opłat za usługi cmentarne wykonane przez Miasto.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy należy stwierdzić, ze w analizowanym przypadku Miasto świadcząc w ramach reżimu cywilnoprawnego odpłatnie usługi na terenie cmentarza komunalnego nie będzie działać jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie może korzystać z wyłączenia od opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku Miasto będzie występować w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynności – jako usługi zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy – będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia stanu faktycznego.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.