0114-KDIP4-2.4012.227.2021.2.MB

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 kwietnia 2021 r. (data wpływu 20 kwietnia 2021 r.), uzupełnionym pismem z 21 czerwca 2021 r. (data wpływu 21 czerwca 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z 14 czerwca 2021 r., skutecznie doręczone Stronie 16 czerwca 2021 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT (podatek od towarów i usług) transakcji sprzedaży działek nr 1 oraz 2 – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 kwietnia 2021 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży działek nr 1 oraz 2.

Wniosek uzupełniony został pismem z 21 czerwca 2021 r. (data wpływu 21 czerwca 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z 14 czerwca 2021 r., skutecznie doręczone 16 czerwca 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest właścicielem następujących nieruchomości:

1. Mieszkanie w (…) nabyte (…) w celach mieszkaniowych.
2. Działka gruntu w (…), nabyta w (…) pod budowę domu Wnioskodawcy. W związku z pojawieniem się perspektywy kupna domu w tej samej miejscowości, Wnioskodawca zaniechał inwestycji na tej działce zanim ją w ogóle rozpoczął. Działka pozostała w majątku Wnioskodawcy jako lokata kapitału. Działka wciąż ma charakter leśny, nie ma przyłączonych mediów i nie były na niej wykonywane żadne prace o charakterze inwestycyjnym.
3. Dom w (…)nabyty w (…) r na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawcy i cel ten do dzisiaj realizuje.
4. Mieszkanie w (…), nabyte w (…), użytkowane przez Wnioskodawcę jako mieszkanie wakacyjne.
5. Dwa mieszkania w (…), nabyte w (…) w celu lokaty kapitału dla dzieci (w tym czasie Wnioskodawca miał ich dwoje).
6. Dom w miejscowości (…), nabyty w (…) z przeznaczeniem na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych rodziców Wnioskodawcy (i cel ten faktycznie realizujący), a w przyszłości dla dzieci Wnioskodawcy, których obecnie Wnioskodawca ma już czworo.
7. Dwie działki gruntu w miejscowości (…), powstałe z podziału geodezyjnego jednej działki gruntu nabytej przez Wnioskodawcę w (…) jako lokata rodzinnego kapitału.

Wnioskodawca jest żonaty. W małżeństwie Wnioskodawcy obowiązuje ustrój małżeński wspólnoty majątkowej. Małżonkowie nie zawierali umów majątkowych. Wszystkie w/w nieruchomości należą do majątku wspólnego Wnioskodawcy i jego żony. Dla porządku należy dodać, że żona Wnioskodawcy jest ponadto właścicielką mieszkania w (…), nabytego w drodze darowizny od jej rodziców, z zastrzeżeniem prawa darczyńców do dożywotniego mieszkania w tymże. Od 1996 r. Wnioskodawca jest formalnie przedsiębiorcą, prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 46.43.Z - Sprzedaż hurtowa elektrycznych artykułów użytku domowego. W praktyce jednak, od wielu lat działalność ta faktycznie nie jest prowadzona, a formalnie jej prowadzenie jest - z bardzo krótkimi przerwami - zawieszone. Wnioskodawca nie jest też zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wyżej opisane nieruchomości nigdy nie miały jakiegokolwiek związku z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, a w szczególności nie były do niej w żaden sposób wykorzystywane.

Wnioskodawca zamierza sprzedać działki wskazane w pkt 7 powyżej. Istotne okoliczności planowanej transakcji: a) Poza podziałem geodezyjnym, w wyniku którego z jednej działki zostały wyodrębnione dwie działki, Wnioskodawca nie wykonał i nie zamierza wykonywać jakichkolwiek czynności. Innymi słowy, poza wspomnianym podziałem, działki zostaną sprzedane dokładnie w takim samym stanie, w jakim zostały kupione. b) Wnioskodawca nie podejmował żadnych starań i działań zmierzających do sprzedaży działek. Propozycja dokonania ich sprzedaży przez Wnioskodawcę wyszła od osoby trzeciej, lokalnego przedsiębiorcy - architekta - poszukującego terenów nadających się na inwestycje planowane przez niego lub jego klientów. W chwili obecnej nie wiadomo jeszcze czy obie działki zostaną sprzedane w tym samym czasie i temu samemu nabywcy. W każdym jednak razie, nabywcą będzie osoba wskazana przez w/w architekta lub sam architekt. Wnioskodawca nie dokonywał jak dotąd sprzedaży nieruchomości i nie zamierza tego robić w dającej się przewidzieć przyszłości - z wyjątkiem planowanej i wyżej opisanej transakcji.

W piśmie uzupełniającym z 21 czerwca 2021 r. Wnioskodawca udzielił następujących odpowiedzi na zadane przez tut. Organ pytania:

1. Jakie są numery działek, które będą przedmiotem planowanej transakcji? Działki w (…) mają numery: 1 oraz 2.
2. W jaki sposób nieruchomości opisane w złożonym wniosku były wykorzystywane przez Wnioskodawcę w całym okresie ich posiadania? Poniższe punkty odnoszą się po kolei do nieruchomości opisanych w złożonym wniosku. O ile wprost nie zaznaczono inaczej, wskazane sposoby/cele ich wykorzystywania odnosi się do całego okresu ich posiadania.
   1. Mieszkanie w (…) nabyte w (…) było wykorzystywane do celów mieszkaniowych Wnioskodawcy do roku (…). W latach (…)służyło rodzinie jako mieszkanie dodatkowe podczas pobytów w (…). Od (…) r. jest wynajmowane.
   2. Działka gruntu w (…) została nabyta w (…) r. pod budowę domu. W związku z pojawieniem się perspektywy kupna domu w tej samej miejscowości. Wnioskodawca zaniechał inwestycji na tej działce zanim ją w ogóle rozpoczął. Działka pozostała w majątku Wnioskodawcy jako lokata kapitału. Działka wciąż ma charakter leśny, nie ma przyłączonych mediów i nie były na niej wykonywane żadne prace o charakterze inwestycyjnym i nie była w ogóle wykorzystywana do jakichkolwiek celów.
   3. Dom w (…) został nabyty w (…)r. na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawcy i cel ten do dzisiaj realizuje.
   4. Mieszkanie w (…), zostało nabyte w (…) r. i było użytkowane przez Wnioskodawcę jako mieszkanie wakacyjne. Od marca (…) r. jest wynajmowane.
   5. Dwa mieszkania w (…) zostały nabyte w (…) r. w celu lokaty kapitału dla dzieci (w tym czasie Wnioskodawca miał ich dwoje). Mieszkania te są użytkowane w taki sposób, że jedno jest wynajmowane, a drugie było wcześniej wynajmowane, a obecnie nieodpłatnie mieszka w nim najstarszy syn Wnioskodawcy. Mieszkania udostępniane odpłatnie były wynajmowane na podstawie umowy najmu długoterminowego. Wynajmującą była żona Wnioskodawcy i ona też rozliczała z tego tytułu zryczałtowany podatek dochodowy. Przedmiotowy wynajem korzystał ze zwolnienia z VAT (wynajem nieruchomości mieszkalnych na cele mieszkalne).
   6. Dom w miejscowości (…) został nabyty w (…)r. z przeznaczeniem na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych rodziców Wnioskodawcy i cel ten faktycznie realizuje. Rodzice Wnioskodawcy korzystają z tej nieruchomości nieodpłatnie.
   7. Dwie działki gruntu w miejscowości (…), powstały z podziału geodezyjnego jednej działki gruntu nabytej przez Wnioskodawcę w (…)r. jako lokata rodzinnego kapitału. Dotychczas nie były użytkowane. Mieszkania udostępniane odpłatnie były wynajmowane na podstawie umowy najmu długoterminowego. Wynajmującą była żona Wnioskodawcy i ona też rozliczała z tego tytułu zryczałtowany podatek dochodowy. Przedmiotowy wynajem korzystał ze zwolnienia z VAT (wynajem nieruchomości mieszkalnych na cele mieszkalne).
3. Czy dla gruntu obejmującego każdą z przedmiotowych działek będzie/została wydana decyzja o warunkach zabudowy? Nie.
4. W przypadku odpowiedzi negatywnej należy wskazać czy Wnioskodawca planuje wystąpić z wnioskiem o ustalenie warunków zabudowy? Nie.
5. Czy dla gruntu obejmującego każdą z przedmiotowych działek jest wydany Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego? Tak.
6. Czy Wnioskodawca występował o uchwalenie/zmianę Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego? Nie.
7. Jaki był cel podziału działki będącej przedmiotem wniosku? Podział tej działki nie miał ściśle określonego celu. Wnioskodawca uznał po prostu, że jest ona zbyt duża i jej podział na dwie mniejsze działki ułatwi w przyszłości dysponowanie nimi, niezależnie od tego na czym to dysponowanie miałoby polegać (np. darowanie ich dzieciom).
8. Czy opisane we wniosku nieruchomości były/są udostępniane odpłatnie osobom trzecim, tj. czy ww. nieruchomości były przedmiotem umowy najmu, użyczenia lub umowy o podobnym charakterze? Jeśli tak należy wskazać czy czynność ta była/jest odpłatna, czy czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Udostępnianiu osobom trzecim podlegały następujące nieruchomości: Mieszkanie w (…) (pkt. i) jest udostępniane od (…)roku odpłatnie, na podstawie długoterminowej umowy najmu i czynność ta podlega zwolnieniu z podatku VAT. Mieszkanie w (…) (pkt. iv) jest od (…) r. udostępnione odpłatnie, na podstawie długoterminowej umowy najmu i czynność ta podlega zwolnieniu z podatku VAT. Jedno mieszkanie w (…) (pkt. v) jest od (…)r. udostępnione odpłatnie, na podstawie długoterminowej umowy najmu i czynność ta podlega zwolnieniu z podatku VAT. Drugie mieszkanie w (…) (pkt. v) było od (…) r. udostępnione odpłatnie, na podstawie długoterminowej umowy najmu i czynność ta podlegała zwolnieniu z podatku VAT; od (…) r. mieszkanie to udostępnione jest nieodpłatnie synowi Wnioskodawcy (czynność niepodlegająca VAT). Dom w miejscowości (…) (pkt. vi) jest udostępniany nieodpłatnie rodzicom Wnioskodawcy (czynność niepodlegająca VAT).
9. Czy Wnioskodawca udzielił/planuje udzielić innej osobie/innemu podmiotowi pełnomocnictwa czy jakiegokolwiek innego umocowania prawnego do działania w imieniu Wnioskodawcy w związku ze sprzedażą nieruchomości? Jeśli tak, należy precyzyjnie wskazać zakres tego pełnomocnictwa, w szczególności należy wskazać jakie konkretnie czynności podejmował/podejmuje podmiot działający jako pełnomocnik Wnioskodawcy w związku z planowaną transakcją sprzedaży działek. Wnioskodawca nie udzielił i nie planuje udzielić innej osobie lub innemu podmiotowi pełnomocnictwa czy jakiegokolwiek innego umocowania prawnego do działania w imieniu Wnioskodawcy w związku ze sprzedażą nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy planowana transakcja sprzedaży działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana transakcja sprzedaży działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 112, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 1 i 2 Ustawy o VAT, podatnikami są osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższa definicja legalna działalności gospodarczej nie odwołuje się wprost do częstotliwości działań, ale wykładnia systemowa nie pozostawia wątpliwości co do tego, że termin ten nie obejmuje czynności incydentalnych. Przemawia za tym cały szereg przepisów, a w tym: i) art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, który po zwrocie „w szczególności” uznaje wykorzystywanie towarów lub wartości niematerialnych i prawnych dla celów zarobkowych za działalność gospodarczą tylko wówczas, gdy wykorzystywanie to ma ciągły charakter, ii) art. 16 Ustawy o VAT, uznający za podatnika osoby fizyczne nie będące podatnikami w rozumieniu art. 15, jeśli okazjonalnie dokonują wewnątrzwspólnotowej dostawy nowych środków transportu, z czego wynika, że takie działania wykonywane okazjonalnie nie wystarczają do stwierdzenia wykonywania przez taką osobę działalności gospodarczej.

Na szczególną uwagę zasługuje art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 112, zgodnie z którym państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością gospodarczą, w szczególności dostawy terenu budowlanego. Wynika z tego, że okazjonalna transakcja dostawy terenu budowlanego nie stanowi działalności gospodarczej. Co więcej, nawet jeśli taka dostawa dotyczy terenu budowlanego związanego z działalnością gospodarczą, ale nie stanowi przedmiotu tej działalności to dokonując jej dostawca nie działa w charakterze podatnika VAT, chyba że państwo członkowskie postanowi inaczej, przy czym, nawiasem mówiąc, polski ustawodawca nie skorzystał z tej możliwości.

Planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż dwóch działek ma charakter typowo incydentalny. Świadczy o tym cały szereg wskazanych wcześniej okoliczności, tj.: i) historia dotychczas dokonywanych przez Wnioskodawcę nabyć wskazuje na typowo rodzinne/prywatne cele (zarząd majątkiem rodzinnym), ii) dotychczasowe nabycia miały miejsca w przeciągu 18 lat, iii) żadna z nabytych nieruchomości nie została dotychczas sprzedana, iv) jedyna nieruchomość, z której powstały następnie dwie nieruchomości, która ma zostać sprzedana, nie została poddana jakimkolwiek ulepszeniom/inwestycjom, a sam Wnioskodawca nie czynił żadnych starań w celu znalezienia nabywcy; wprost przeciwnie, to Wnioskodawca został zagadnięty o możliwość sprzedaży, v) w dającej się przewidzieć przyszłości Wnioskodawca nie planuje nabywania nieruchomości w celu ich odsprzedaży. W związku z incydentalnością planowanej transakcji należy więc stwierdzić, że sprzedając przedmiotowe działki, Wnioskodawca nie będzie tego czynił w ramach działalności gospodarczej (ani w jakimkolwiek związku z działalnością gospodarczą), a tym samym nie będzie działał w charakterze podatnika VAT. W konsekwencji, planowana transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów – art. 2 pkt 22 ustawy.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym. Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości. Zgodnie z art. 196 ww. ustawy, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej.

W myśl art. 210 § 1 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż pięć lat. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze pięć lat; przedłużenie można ponowić.

Z regulacji art. 211 tej ustawy wynika, że każdy ze współwłaścicieli może żądać, aby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy, albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1359).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

W tym miejscu wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Należy zauważyć, że żaden z przepisów ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa.

W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokona czynności podlegającej opodatkowaniu.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy wskazać, że nieruchomość gruntowa, jak i zabudowana spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej – na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy – należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Wobec powyższego, za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzające do wykorzystania towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Natomiast nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów, w tym przypadku nieruchomości, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub pewnym okresem trwania. Zatem, czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Należy stwierdzić, że każdy kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, np. nieruchomości, jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne (prywatne), czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Wobec tego nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zatem, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W kwestii opodatkowania sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). Jak wynika z ww. orzeczenia czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1 ze zm.). Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W powyższym wyroku Trybunał stwierdził również, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Okoliczność, że osoba ta jest „rolnikiem ryczałtowym” w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, jest w tym zakresie bez znaczenia.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania towaru (np. nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, powinien być uznany za podatnika tego podatku. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym również nieruchomości, jest ustalenie m.in. czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby osobiste, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działek istotne jest, czy w danej sprawie Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży gruntów podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Przejawem takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Ze wskazanych regulacji wynika, że w świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów, budynków i budowli) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Podkreślić należy, że wskazane orzeczenie TSUE wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, np. NSA z 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10), z 9 listopada 2011 r. ( sygn. akt I FSK/1656/11) oraz WSA z 1 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11, z 14 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA Po 730/11), które zapadły na tle wyroku Trybunału.

Z powyższych wyroków wynika, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, wykonywanie czynności marketingowych, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną).

Jak wskazano we wniosku, Wnioskodawca jest właścicielem następujących nieruchomości: mieszkanie w (…) nabyte (…), działka gruntu w (…), nabyta w (…) r., dom w (…) nabyty w (…) r., mieszkanie w (…), nabyte w (…), dwa mieszkania w (…), nabyte w (…) r., dom w miejscowości (…), nabyty w (…) r., dwie działki gruntu w miejscowości (…), powstałe z podziału geodezyjnego jednej działki gruntu nabytej przez Wnioskodawcę w (…)r. jako lokata rodzinnego kapitału. Wszystkie w/w nieruchomości należą do majątku wspólnego Wnioskodawcy i jego żony. Żona Wnioskodawcy jest ponadto właścicielką mieszkania w (…) nabytego w drodze darowizny od jej rodziców, z zastrzeżeniem prawa darczyńców do dożywotniego mieszkania. Wnioskodawca jest formalnie przedsiębiorcą, prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej elektrycznych artykułów użytku domowego. Wyżej opisane nieruchomości nigdy nie miały jakiegokolwiek związku z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, a w szczególności nie były do niej w żaden sposób wykorzystywane. Wnioskodawca zamierza sprzedać działki w (…) nr 1 oraz 2. Dwie działki gruntu w miejscowości (…), powstały z podziału geodezyjnego jednej działki gruntu nabytej przez Wnioskodawcę w (…) r. Dotychczas nie były użytkowane. Poza podziałem geodezyjnym, w wyniku którego z jednej działki zostały wyodrębnione dwie działki, Wnioskodawca nie wykonał i nie zamierza wykonywać jakichkolwiek czynności. Innymi słowy, poza wspomnianym podziałem, działki zostaną sprzedane dokładnie w takim samym stanie, w jakim zostały kupione. Dla przedmiotowych działek jest wydany Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego, o który Wnioskodawca nie występował. Wnioskodawca nie podejmował żadnych starań i działań zmierzających do sprzedaży działek. Propozycja dokonania ich sprzedaży przez Wnioskodawcę wyszła od osoby trzeciej, lokalnego przedsiębiorcy - architekta - poszukującego terenów nadających się na inwestycje planowane przez niego lub jego klientów. W chwili obecnej nie wiadomo jeszcze czy obie działki zostaną sprzedane w tym samym czasie i temu samemu nabywcy. Wnioskodawca nie dokonywał jak dotąd sprzedaży nieruchomości i nie zamierza tego robić w dającej się przewidzieć przyszłości - z wyjątkiem planowanej i wyżej opisanej transakcji. Wnioskodawca nie udzielił i nie planuje udzielić innej osobie lub innemu podmiotowi pełnomocnictwa czy jakiegokolwiek innego umocowania prawnego do działania w imieniu Wnioskodawcy w związku ze sprzedażą nieruchomości.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wskazania, czy dostawa działek nr 1 oraz 2 położonych (…) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego, aby wyjaśnić wątpliwości Wnioskodawcy należy w pierwszej kolejności ustalić, czy w okolicznościach niniejszej sprawy Wnioskodawca działa w charakterze podatnika VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem, osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy, w świetle przywołanych regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że sprzedaż działek nie nastąpi w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym, lecz będzie stanowić sprzedaż w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a Wnioskodawca będzie działał jako podatnik, w rozumieniu art. 15 ust. 1 tej ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, na przestrzeni lat dokonywał zakupu nieruchomości traktując je jako lokatę kapitału. Za uznaniem Wnioskodawcy za profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą przemawia m.in. to, że po nabyciu gruntu, Wnioskodawca dokonał podziału działki co wpływa na podniesienie wartości i uatrakcyjnienie nieruchomości dla nabywców oraz łatwiejsze zbycie majątku. Z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku nie wynika, aby posiadane działki nr 1 oraz 2 powstałe w wyniku podziału działki służyły do zaspokojenia potrzeb osobistych Wnioskodawcy w jakimkolwiek momencie od dnia ich nabycia. Zatem podejmowane przez Wnioskodawcę działania nie stanowią zwykłego zarządzania majątkiem prywatnym. Nie bez znaczenia pozostaje fakt, że Wnioskodawca na przestrzeni kilku miesięcy nabył ww. nieruchomość ((…)) i dokonał jej podziału oraz zamierza ją zbyć. Należy więc uznać, że kupno przez Wnioskodawcę działki gruntu, jej podział oraz sprzedaż w krótkim horyzoncie czasowym posiada cechy inwestycji. Zatem w chwili nabycia gruntu Wnioskodawca miał zamiar osiągnięcia zysku, a przedstawione okoliczności sprawy wskazują na ścisłe związanie zakupu gruntu oraz podjętych w związku z nim działań z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami. Ponadto podkreślenia wymaga fakt, że Wnioskodawca wielokrotnie i sukcesywne nabywał nieruchomości na przestrzeni lat, które wykorzystywał do celów zarobkowych. Sposób wykorzystania posiadanych nieruchomości przejawiający się w zawieraniu umów najmu wskazuje, że przedmiotowe nieruchomości utraciły walor majątku osobistego, a zespół podjętych działań, podejmowanych przez Wnioskodawcę, nie stanowi zwykłego zarządzania majątkiem prywatnym. Tego rodzaju rozporządzanie majątkiem stanowi o jego zarobkowym charakterze i determinuje jego wyłączenie z majątku osobistego Wnioskodawcy.

Zatem stwierdzić należy, że tak opisane czynności podejmowane przez Wnioskodawcę w odniesieniu do sprzedaży działek nr 1 oraz 2 położonych w (…) jednoznacznie wskazują na fakt, że transakcji sprzedaży działek nie można uznać za zbycie majątku prywatnego i w konsekwencji za czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy uznać, że w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawcy za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży działek gruntu, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Dodatkowo wskazać należy, że stroną wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest Wnioskodawca - jako współwłaściciel nieruchomości. Wobec tego, niniejsza interpretacja nie ma mocy wiążącej dla pozostałego współwłaściciela, jak również nie wywołuje względem niego skutków podatkowo-prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.