0113-KDIPT1-2.4012.269.2021.1.AM

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 9 kwietnia 2021 r. (data wpływu 20 kwietnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT (podatek od towarów i usług) sprzedaży udziału w prawie własności działek nr 1, 2 i 3 – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 kwietnia 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży udziału w prawie własności działek nr 1, 2 i 3.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest współwłaścicielką nieruchomości gruntowych (w udziale 1/6) składających się z trzech następujących działek ewidencyjnych:

1. działki o numerach ewidencyjnych 1 oraz 2 położonych w województwie …, powiat …, gmina …, obręb …, o łącznym obszarze … m2 (dalej: Nieruchomość 1);
2. działka o numerze ewidencyjnym 3, położona w województwie …, powiat …, gmina …, obręb … (dalej: Nieruchomość 2).

zwanych dalej Nieruchomościami.

Współwłasność obu Nieruchomości Wnioskodawczyni nabyła w ramach darowizny w 2008 roku. Nieruchomości stanowią majątek osobisty Wnioskodawczyni. Zainteresowana nabyła współwłasność jako osoba fizyczna. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej, na działce również nie była prowadzona działalność gospodarcza, w tym rolnicza. Zainteresowana aktualnie jest emerytką pobierającą świadczenia z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Na dzień złożenia niniejszego wniosku nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

Dla terenu, na którym znajdują się Nieruchomości Wnioskodawczyni, nie został sporządzony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. W dniach … 2018 r. w zakresie Nieruchomości 1 oraz … 2019 r. w zakresie Nieruchomości 2 wraz z właścicielami sąsiednich nieruchomości Wnioskodawczyni podpisała umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości z inwestorem zainteresowanym zakupem działek.

Działka nie jest zabudowana. Wnioskodawczyni nie występowała o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o której mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Nie składała wniosków do gminy z prośbą o uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ani o jego zmianę. Działka nie była przedmiotem dzierżawy. Nie były pobierane dopłaty z Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa. Zainteresowana nie podejmowała działań mających na celu uzbrojenie działki. Nie dokonywała podziału działki. Nie poniosła i nie zamierza ponosić nakładów finansowych związanych z przygotowaniem działki do sprzedaży. Nie publikowała ogłoszeń z ofertą sprzedaży działki w żadnych mediach.

Niemniej Wnioskodawczyni znane są zamierzenia inwestycyjne Kupującego polegające na wybudowaniu i oddaniu do użytkowania parku magazynowo - logistyczno - produkcyjnego wraz z obsługą komunikacyjną, w związku z czym Zainteresowana zrzekła się w ramach umowy przedwstępnej ze składania jakichkolwiek odwołań, zażaleń, skarg i innych protestów w toku postępowań administracyjnych dotyczących realizacji tej inwestycji, a ponadto zobowiązała się do niezgłaszania z tego tytułu żadnych roszczeń oraz do nieskładania żadnych odwołań, zażaleń, skarg i protestów.

W umowie przedwstępnej Wnioskodawczyni zobowiązała się zawrzeć umowę sprzedaży za określoną cenę i nie później niż w dacie wskazanej w umowie, po spełnieniu określonych warunków, którymi są:

1. uzyskanie przez Sprzedającego zaświadczeń wydanych przez właściwy organ gminy, urząd skarbowy oraz Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w trybie art. 306g Ordynacji podatkowej oraz zaświadczeń wydanych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych lub Kasę Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, potwierdzających, że nie ma zaległości z tytułu podatków i innych należności publicznoprawnych;
2. przeprowadzenie przez Kupującego procesu analizy stanu prawnego nieruchomości i uznanie, według jego oceny, wyników tej analizy za satysfakcjonujące;
3. uzyskanie przez Kupującego, na jego koszt, ustaleń, z których będzie wynikało, iż warunki glebowo-środowiskowe nieruchomości umożliwiają realizację planowanej przez niego inwestycji;
4. potwierdzenie, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media: wodę, energię elektryczną i gaz) umożliwiają realizację na nieruchomości planowanej inwestycji;
5. potwierdzenie, że nieruchomość ma dostęp do drogi publicznej;
6. objęcie nieruchomości miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego albo decyzją o warunkach zabudowy, których ustalenia umożliwiają realizację planowanej przez Kupującego inwestycji;
7. uzyskanie przez Kupującego: warunków technicznych, pozwoleń, decyzji, uzgodnień oraz zgód osób prawnych i fizycznych (w tym dostawców mediów) oraz jednostek samorządu terytorialnego i organów administracji publicznej na zmianę przebiegu mediów znajdujących się na nieruchomości, które to media (gazociągi, linie energetyczne, wodociągi, rurociągi, linie telekomunikacyjne itp.) mogą znajdować się na nieruchomości oraz kolidować z planowaną przez Kupującego inwestycją i których zmiana przebiegu jest niezbędna do uzyskania przez Kupującego pozwolenia na budowę planowanej inwestycji;
8. uzyskanie przez Kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę planowanej przez niego inwestycji;
9. oświadczenia i zapewnienia Sprzedającego pozostaną ważne i aktualne w Dacie Ostatecznej.

Celem doprowadzenia Nieruchomości do stanu prawnego umożliwiającego ich zbycie Wnioskodawczyni udzieliła osobie fizycznej (Kupującemu lub osobie powiązanej z Kupującym) pełnomocnictwa do podjęcia następujących działań:

1. przeglądania akt księgi wieczystej Nieruchomości, w tym składania wniosków o sporządzenie fotokopii i odpisów z akt oraz do odbioru takich fotokopii i odpisów, a ponadto do przeglądania akt ksiąg wieczystych, z których nieruchomość została odłączona;
2. uzyskania wydanych na podstawie art. 306g w zw. z art. 112 Ordynacji podatkowej zaświadczeń właściwych dla Sprzedającego organów podatkowych, organów gminy, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, stwierdzających niezaleganie albo zaległość z tytułu podatków bądź składek na ubezpieczenie społeczne, ewentualnie niefigurowanie w rejestrze płatników składek;
3. reprezentowania we wszystkich sprawach dotyczących uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obejmującego Nieruchomości bądź wydzielonych z niej działek gruntu, którego ustalenia będą umożliwiały realizację planowanej przez Kupującego inwestycji;
4. uzyskania warunków technicznych przyłączenia nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych oraz włączenie do dróg, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru;
5. uzyskania decyzji – pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania planowanej przez Kupującego inwestycji na środowisko, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji na lokalizację zjazdu publicznego z drogi, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na nieruchomości planowanej przez Kupującego inwestycji;
6. uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie;
7. uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych;
8. uzyskania od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego nieruchomości, koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania jej stanu prawnego;
9. składania wniosków o podział nieruchomości w celu geodezyjnego wydzielenia działek gruntu odpowiedniej dla zaplanowanej dla Kupującego inwestycji, do reprezentowania jej w postępowaniach wszczętych na podstawie tych wniosków, a także odbioru wszelkich dokumentów, a zwłaszcza decyzji zatwierdzających podział.

Ponadto, na wezwanie Kupującego, Wnioskodawczyni udzieli wszelkich dalszych pełnomocnictw niezbędnych do prowadzenia postępowań administracyjnych i innych związanych z uzyskaniem pozwoleń, uzgodnień itp. Pełnomocnictwo to obejmuje prawo składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz do odbioru decyzji, postanowień, wypisów, wyrysów, map i pism oraz korespondencji związanej z prowadzonymi postępowaniami administracyjnymi, a w szczególności z uzyskaniem pozwolenia na budowę i decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach, z zastrzeżeniem, że wszelkie koszty oraz opłaty przyłączeniowe związane z warunkami technicznymi, decyzjami i umowami przyłączeniowymi określonymi powyżej będą obciążały Kupującego.

Według wiedzy Zainteresowanej inwestor do tej pory uzyskał: decyzję o środowiskowych uwarunkowaniach (decyzja z … 2019 r.), uzgodnienie … Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków (w dniu … 2019 r.), decyzję o Warunkach Zabudowy (z … 2020 r.), wyłączenie z produkcji rolnej (z dnia … 2021 r.), decyzję o zakresie badań archeologicznych (z dnia … 2021 r.). Ponadto w dniu … 2021 r. inwestor złożył wniosek o uzyskanie Pozwolenia na Budowę.

Wnioskodawczyni nadmieniła, iż planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie kolejną w ramach transakcji dokonywanych z podmiotem, któremu Zainteresowana sprzedała nieruchomość w roku 2020 lub podmiotem z nim powiązanym.

W dniu 18 czerwca 2019 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.223.2019.2.MO, o którą Wnioskodawczyni wystąpiła przy okazji transakcji sprzedaży innej z działek w tej lokalizacji, wskazał, iż z tytułu sprzedaży tej innej nieruchomości (dalej: poprzednia Transakcja) Zainteresowana jest podatnikiem podatku VAT, bowiem jej działania wykluczały sprzedaż przedmiotowej nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym (Wnioskodawczyni w taki sposób zorganizowała sprzedaż przedmiotowej nieruchomości, że niejako jej działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy stanowiły pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie).

Po uzyskaniu przedmiotowej interpretacji podatkowej, Wnioskodawczyni zarejestrowała się dla celów VAT w Polsce, złożyła deklarację VAT-7 (oraz plik JPK) za miesiąc, w którym dokonała sprzedaży Nieruchomości, a następnie wykreśliła się z rejestru podatników VAT czynnych.

Zainteresowana w ten sam sposób planuje zrealizować swoje obowiązki podatkowe przy transakcji sprzedaży Nieruchomości, o których mowa w opisie przedstawionego zdarzenia przyszłego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy opisane we wniosku zdarzenie przyszłe – sprzedaż udziału w Nieruchomościach będzie stanowiło dla Wnioskodawczyni czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawczyni, opisane we wniosku zdarzenie przyszłe – sprzedaż udziału w Nieruchomościach będzie stanowiło dla niej czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCZYNI.

Według oceny Zainteresowanej zbycie udziału w Nieruchomościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego na rzecz Kupującego, z którym Wnioskodawczyni podpisała umowę przedwstępną, będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem będzie kontynuacją aktywności i działań Wnioskodawczyni w odniesieniu do których Dyrektor KIS uznał ją w roku 2019, za podatnika VAT, a tymczasem planowana transakcja zostanie przeprowadzona w okolicznościach identycznych do tych, jakie miały miejsce przy poprzedniej Transakcji.

Zwrócić bowiem należy uwagę, iż stosownie do treści art. 15 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika VAT wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 lipca 2018 r. (sygn. I FSK 1986/16), dla oceny, czy dany podmiot sprzedając działki działa w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, istotne pozostają kryteria określone przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą (dalej: Dyrektywa).

Jak wyjaśnił jednocześnie Trybunał inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, po wydaniu orzeczeń TSUE w sprawach Trybunału C-180/10 i C-181/10 wykształciła się spójna linia orzecznicza, uwzględniająca wskazania płynące z tych orzeczeń. Na tej podstawie przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać czynności podejmowane na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym. To, czy dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym, co wyraźnie podkreśla się w orzecznictwie, na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z tych okoliczności (por. wyroki NSA: z dnia 17 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 239/12; z dnia 29 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 621/13, z dnia 9 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 811/13).

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawczyni, spełnia ona warunki do uznania jej osoby za podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, bowiem podjęła – jak zauważył w pierwszej wydanej dla Zainteresowanej interpretacji podatkowej przy udziale Kupującego – starania wykraczające poza zwykły zarząd majątkiem prywatnym, udzielając m.in. Kupującemu pełnomocnictwa do podjęcia starań związanych z uzyskaniem pozwolenia na budowę.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1. określone udziały w nieruchomości,
2. prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3. udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.). Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie udziału w nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

W kwestii opodatkowania sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). Jak wynika z ww. orzeczenia czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W świetle powyższego, w kwestii opodatkowania planowanej sprzedaży udziału w prawie własności działek istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Wnioskodawczyni w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu podjęła/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Zainteresowanej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE z dnia 4 października 1995 r. w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów prawa, dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Wnioskodawczyni podjęła/podejmie w odniesieniu do nieruchomości będącej przedmiotem planowanej sprzedaży.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym do kwestie dotyczących przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa Kodeks cywilny.

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Stosownie do art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z okoliczności przedstawionych w opisie sprawy wynika, że Wnioskodawczyni jest współwłaścicielką nieruchomości gruntowych (w udziale 1/6) składających się z trzech działek ewidencyjnych o numerach 1 i 2 (Nieruchomość 1) oraz 3 (Nieruchomość 2). W dniach … 2018 r. w zakresie Nieruchomości 1 oraz … 2019 r. w zakresie Nieruchomości 2 wraz z właścicielami sąsiednich nieruchomości Wnioskodawczyni podpisała umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości z inwestorem zainteresowanym zakupem działek. W umowie przedwstępnej Wnioskodawczyni zobowiązała się zawrzeć umowę sprzedaży za określoną cenę i nie później niż w dacie wskazanej w umowie, po spełnieniu określonych warunków, którymi są m.in.:

1. uzyskanie przez Kupującego, na jego koszt, ustaleń, z których będzie wynikało, iż warunki glebowo-środowiskowe nieruchomości umożliwiają realizację planowanej przez niego inwestycji;
2. potwierdzenie, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media: wodę, energię elektryczną i gaz) umożliwiają realizację na nieruchomości planowanej inwestycji;
3. potwierdzenie, że nieruchomość ma dostęp do drogi publicznej;
4. objęcie nieruchomości miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego albo decyzją o warunkach zabudowy, których ustalenia umożliwiają realizację planowanej przez Kupującego inwestycji;
5. uzyskanie przez Kupującego: warunków technicznych, pozwoleń, decyzji, uzgodnień oraz zgód osób prawnych i fizycznych (w tym dostawców mediów) oraz jednostek samorządu terytorialnego i organów administracji publicznej na zmianę przebiegu mediów znajdujących się na nieruchomości, które to media (gazociągi, linie energetyczne, wodociągi, rurociągi, linie telekomunikacyjne itp.) mogą znajdować się na nieruchomości oraz kolidować z planowaną przez Kupującego inwestycją i których zmiana przebiegu jest niezbędna do uzyskania przez Kupującego pozwolenia na budowę planowanej inwestycji;
6. uzyskanie przez Kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę planowanej przez niego inwestycji.

Wnioskodawczyni udzieliła Kupującemu lub osobie powiązanej z Kupującym pełnomocnictwa do podjęcia m.in. następujących działań:

1. przeglądania akt księgi wieczystej Nieruchomości, w tym składania wniosków o sporządzenie fotokopii i odpisów z akt oraz do odbioru takich fotokopii i odpisów, a ponadto do przeglądania akt ksiąg wieczystych, z których nieruchomość została odłączona;
2. reprezentowania we wszystkich sprawach dotyczących uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obejmującego Nieruchomości bądź wydzielonych z niej działek gruntu, którego ustalenia będą umożliwiały realizację planowanej przez Kupującego inwestycji;
3. uzyskania warunków technicznych przyłączenia nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych oraz włączenie do dróg, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru;
4. uzyskania decyzji – pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania planowanej przez Kupującego inwestycji na środowisko, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji na lokalizację zjazdu publicznego z drogi, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na nieruchomości planowanej przez Kupującego inwestycji;
5. uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie;
6. uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych;
7. uzyskania od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego nieruchomości, koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania jej stanu prawnego;
8. składania wniosków o podział nieruchomości w celu geodezyjnego wydzielenia działek gruntu odpowiedniej dla zaplanowanej dla Kupującego inwestycji, do reprezentowania jej w postępowaniach wszczętych na podstawie tych wniosków, a także odbioru wszelkich dokumentów, a zwłaszcza decyzji zatwierdzających podział.

Ponadto, na wezwanie Kupującego, Wnioskodawczyni udzieli wszelkich dalszych pełnomocnictw niezbędnych do prowadzenia postępowań administracyjnych i innych związanych z uzyskaniem pozwoleń, uzgodnień itp. Pełnomocnictwo to obejmuje prawo składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz do odbioru decyzji, postanowień, wypisów, wyrysów, map i pism oraz korespondencji związanej z prowadzonymi postępowaniami administracyjnymi, a w szczególności z uzyskaniem pozwolenia na budowę i decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach, z zastrzeżeniem, że wszelkie koszty oraz opłaty przyłączeniowe związane z warunkami technicznymi, decyzjami i umowami przyłączeniowymi określonymi powyżej będą obciążały Kupującego.

W świetle powyższego, Nabywca Nieruchomości, z którym Wnioskodawczyni podpisała umowę przedwstępną, będzie dokonywał szeregu określonych czynności w związku ze sprzedażą przez Wnioskodawczynię udziału w prawie własności działek nr 1, 2 i 3. Pomimo, że ww. czynności dokonywane są przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły być poczynione, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu. Jak wskazano wyżej, Wnioskodawczyni udzieliła Kupującemu stosownego pełnomocnictwa.

Zatem fakt, że ww. działania nie są podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawczynię, ale przez osoby trzecie nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawczyni. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Zainteresowanej (mocodawcy). Z kolei osoby trzecie, dokonując ww. działań, uatrakcyjnią przedmiotowe Nieruchomości stanowiące nadal własność Wnioskodawczyni. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawczyni, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności Nieruchomości jako towaru i wzrost ich wartości.

Wobec powyższego, Wnioskodawczyni dokonując sprzedaży udziału w prawie własności działek nr 1, 2 i 3 na rzecz podmiotu będącego potencjalnym kupującym, z którym Zainteresowana podpisała umowę przedwstępną, nie będzie korzystać z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Wnioskodawczyni w taki sposób organizuje sprzedaż udziału w prawie własności działek nr 1, 2 i 3, że niejako jej działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy będą stanowiły pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej grunt będący własnością Wnioskodawczyni będzie podlegał wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Zainteresowanej. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie będą podlegały grunty o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawczyni podejmując ww. czynności, zaangażowała środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazała aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem

W ocenie tut. Organu uznać należy, że podejmowane przez Wnioskodawczynię działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż udziału w prawie własności działek nr 1, 2 i 3, w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawczynię udziału w prawie własności ww. działek będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawczyni będzie działała w charakterze podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Z uwagi na powyższe, w tej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Wnioskodawczyni, a sprzedaż udziału w prawie własności ww. działek będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawczyni za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, więc czynność planowanej sprzedaży udziału w prawie własności działek nr 1, 2 i 3 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanej. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Należy zauważyć, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja wywiera skutki prawne wyłącznie dla Wnioskodawczyni.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowana ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.