0112-KDSL2-2.440.47.2021.3.KP

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 1 lutego 2021 r. (data wpływu 5 lutego 2021 r.), uzupełnionego pismem z dnia 26 kwietnia 2021 r. (data wpływu 27 kwietnia 2021 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

Przedmiot wniosku: usługa wykonywania tatuażu przez pracownika Wnioskodawcy

Opis usługi: wykonanie tatuażu przez pracownika Wnioskodawcy

Wnioskodawca (…) świadczy usługi wykonywania tatuaży artystycznych. W tym celu zatrudnia pracowników będących wykwalifikowanymi artystami, którzy w ramach umowy świadczą usługi w zakresie wykonywania tatuaży artystycznych. Usługa polega na wykonywaniu na zlecenie klienta indywidualnego trwałego wzoru plastycznego na skórze klienta o charakterze indywidualnym. Wybór tematu tatuażu jest decyzją klienta, jednakże ostateczny rezultat wykonanej usługi jest wynikiem indywidualnego warsztatu i umiejętności artysty. Przed wykonaniem tatuażu zleceniodawca pisemnie wyraża zgodę na wykonanie dzieła plastycznego w formie tatuażu na jego ciele. Podpisanie zgody jest zarazem oświadczeniem zleceniodawcy o poinformowaniu przez studio tatuażu o przeciwskazaniach do wykonania tatuażu oraz sytuacji zdrowotnej zleceniodawcy. Jednocześnie umowa zawarta na przedmiotową usługę udziela licencji do publicznego wystawienia utworu bez ograniczeń na podstawie przekazania przez twórcę licencji dla swojego pracodawcy, a pracodawca (Wnioskodawca) udziela licencji klientowi za wynagrodzeniem będącym honorarium. Warunkiem udzielenia licencji klientowi jest posiadanie praw autorskich przez studio. Tatuaże, których twórcami w rozumieniu prawa autorskiego są tatuatorzy zatrudnieni przez Wnioskodawcę na umowę, to prawa do tych tatuaży przechodzą na studio. Zleceniodawca określa temat tatuażu, pracownik Wnioskodawcy przygotowuje wstępny projekt opracowany graficznie, drukuje projekt na kartce i przenosi go na kalkę, dopasowuje projekt do miejsca na ciele klienta i przenosi zarys z kalki na ciało. Po uzyskaniu akceptacji pracownik Wnioskodawcy tuszem do tatuażu wykonuje tatuaż w sesjach w studiu. Po sesji pracownik zakłada opatrunek oraz przekazuje informacje związane z procesem gojenia i dbaniem o wykonany tatuaż.

Rozstrzygnięcie: PKWiU (Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług) 2015 – 96.09

Stawka VAT (podatek od towarów i usług): 23%

Podstawa prawna: art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy

Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług

UZASADNIENIE

W dniu 5 lutego 2021 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. usługi, według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek został uzupełniony w dniu 27 kwietnia 2021 r. o przesłanie wzoru umowy na wykonanie tatuażu.

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi

Wnioskodawca (….) świadczy usługi wykonywania tatuaży artystycznych, w tym celu zatrudnia pracowników będących wykwalifikowanymi artystami i w ramach umowy świadczą usługi w zakresie wykonywania tatuaży artystycznych zakwalifikowanych w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług pod numerem 96.09.Z (96.09 Pozostałe usługi świadczone dla ludności, gdzie indziej niesklasyfikowane, która obejmuje działalność salonów tatuażu). Wykonywane usługi są opisane w interpretacji indywidualnej (…). Działalność polega na wykonywaniu na zlecenie klienta indywidualnego trwałego wzoru plastycznego na skórze klienta o charakterze indywidualnym. Wybór tematu tatuażu jest decyzją klienta, jednakże ostateczny rezultat wykonanej usługi jest wynikiem indywidualnego warsztatu i umiejętności artysty. Przed wykonaniem tatuażu zleceniodawca pisemnie wyraża zgodę na wykonanie dzieła plastycznego w formie tatuażu na jego ciele, co jest zawarciem umowy w rozumieniu Kodeksu Cywilnego. Podpisanie zgody jest zarazem oświadczeniem zleceniodawcy o poinformowaniu przez studio tatuażu o przeciwskazaniach do wykonania tatuażu oraz sytuacji zdrowotnej zleceniodawcy. Jednocześnie umowa ta udziela licencji do publicznego wystawienia utworu bez ograniczeń na podstawie przekazania przez twórcę licencji dla swojego pracodawcy, a pracodawca (studio) udziela licencji klientowi za wynagrodzeniem będącym honorarium. Warunkiem udzielenia licencji klientowi jest posiadanie praw autorskich przez studio. Tatuaże, których twórcami w rozumieniu prawa autorskiego są tatuatorzy zatrudnieni przez studio na umowę, to prawa do tych tatuaży przechodzą na studio na podstawie art. 12 o prawach autorskich.

Zleceniodawca określa temat tatuażu, pracownik Wnioskodawcy przygotowuje wstępny projekt opracowany graficznie, drukuje projekt na kartce i przenosi go na kalkę, dopasowuje projekt do miejsca na ciele klienta i przenosi zarys z kalki na ciało. Po uzyskaniu akceptacji pracownik tuszem do tatuażu wykonuje tatuaż w sesjach w studiu. Po sesji pracownik zakłada opatrunek oraz przekazuje informacje związane z procesem gojenia i dbaniem o wykonany tatuaż Studio udziela licencji klientowi, moment nabycia praw odbywa się z chwilą przyjęcia utworu autorskiego prawa majątkowego w granicach wynikających z umowy pracowniczej i zgodnego zamiaru stron.

Tworzenie tatuażu obejmuje wybór tematu, opracowanie indywidualnej kompozycji składników plastycznych takich jak kształt dwu lub trójwymiarowy, barwy, faktury dopasowanej każdorazowo do miejsca na skórze i części ciała człowieka. Wybór tematu oraz miejsca na ciele wykonania tatuażu jest decyzją klienta, jednakże ostateczny rezultat wykonanej usługi jest wynikiem indywidualnego warsztatu artysty. Tatuaż jest trwałym rysunkiem lub napisem na skórze człowieka lub zwierzęcia, kreowanym z tworzywa plastycznego będącego kształtem o określonej barwie. Tatuaż jest formą rysunku o indywidualnym charakterze będącego przejawem działalności twórczej. Wykonanie artystycznego tatuażu stanowi utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim. Przedmiotem sprzedaży jest wykonanie artystycznego tatuażu na nośniku analogowym w postaci ciała ludzkiego i w konsekwencji przekazanie praw autorskich majątkowych do stworzonego utworu. Każdorazowo jest zawierana pisemna umowa pomiędzy Wnioskodawcą, a klientem, z której wynika, że wykonujący tatuaż poprzez swojego pracownika przekazuje majątkowe prawa autorskie do wykonanego dla klienta utworu. Studio otrzymuje wynagrodzenie będące honorarium z tytułu wykonywania wolnego zawodu jako następca prawny. W związku ze świadczeniem wskazanym wyżej usług oraz wydaniem indywidualnej interpretacji (…) u podatnika pojawiła się wątpliwość co do stosowania właściwej stawki vat za świadczone usługi. Zgodnie bowiem z Załącznikiem nr 3 do Ustawy o podatku od towarów i usług, poz. 63 bez względu na PKWIU usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r poz. 1231) wynagradzane w formie honorariów za przekazywanie lub udzielanie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania, stawka podatku od towaru i usług wynosi 8%. Usługa wykonania artystycznego tatuażu mająca charakter utworu artystycznego świadczona przez Wnioskodawcę jako indywidualny twórca, za którą Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie – honorarium z uwagi na nierozerwalność powyższych czynności tj. wykonania artystycznego tatuażu oraz przeniesienie autorskich praw majątkowych do stworzonego utworu w naszej ocenie powinna być opodatkowana 8% stawką podatku od towaru i usług (VAT) na podstawie art. 41 ust. 2, w związku z art. 146 aa ust. 1 pkt 2 Ustawy o Vat oraz pozycja 181 załącznika nr 3 do tej ustawy.

(…)

Uzasadnienie klasyfikacji usługi

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy – towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1. opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;
2. klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:
   1. określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,
   2. stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;
3. stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że w przypadku gdy stawka podatku od towarów i usług nie jest uzależniona od zaklasyfikowania danego towaru lub usługi do odpowiedniej klasyfikacji (CN, PKOB lub PKWiU), ale od spełnienia definicji (opisu) zawartej w odpowiednim przepisie ustawy lub pozycji załącznika do ustawy, przedmiotem postępowania w zakresie wydania WIS jest ustalenie, czy opisany towar lub usługa spełnia wymogi wskazane przez ustawodawcę w tym opisie.

Z art. 41 ust. 2 ustawy wynika, że dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, pod poz. 63 wskazano, bez względu na symbol PKWiU „Usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.) wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania”.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W szczególności, przedmiotem prawa autorskiego – w myśl art. 1 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – są utwory:

1. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2. plastyczne;
3. fotograficzne;
4. lutnicze;
5. wzornictwa przemysłowego;
6. architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7. muzyczne i słowno-muzyczne;
8. sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9. audiowizualne (w tym filmowe).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, opracowanie cudzego utworu, w szczególności tłumaczenie, przeróbka, adaptacja, jest przedmiotem prawa autorskiego bez uszczerbku dla prawa do utworu pierwotnego.

Zatem, aby określone dzieło mogło być przedmiotem prawa autorskiego musi posiadać następujące cechy:

• mieć źródło w pracy człowieka (twórcy),
• stanowić przejaw działalności twórczej,
• posiadać indywidualny charakter.

Należy jednak wskazać, że nie każdy projekt spełnia przesłanki utworu w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Dotyczy to w szczególności projektów będących powieleniem innych projektów, a więc niebędących rezultatem działalności twórczej o indywidualnym charakterze, jak również projektów typowych, zawierających powtarzalne, nieoryginalne rozwiązania. Projekty takie nie podlegają ochronie autorsko-prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Jak wynika z powołanych przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej, ustalony w jakiejkolwiek postaci. Przejawem działalności twórczej jest uzewnętrzniony rezultat działalności twórcy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej.

Na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Twórcy przysługują autorskie prawa osobiste. Zakres autorskich praw osobistych został zdefiniowany w art. 16 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, który stanowi, że jeżeli ustawa nie stanowi inaczej, autorskie prawa osobiste chronią nieograniczoną w czasie i niepodlegającą zrzeczeniu się lub zbyciu więź twórcy z utworem, a w szczególności prawo do:

1. autorstwa utworu;
2. oznaczenia utworu swoim nazwiskiem lub pseudonimem albo do udostępniania go anonimowo;
3. nienaruszalności treści i formy utworu oraz jego rzetelnego wykorzystania;
4. decydowania o pierwszym udostępnieniu utworu publiczności;
5. nadzoru nad sposobem korzystania z utworu.

Natomiast w art. 17 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych określono zakres autorskich praw majątkowych. Przepis ten stanowi, że jeżeli ustawa nie stanowi inaczej, twórcy przysługuje wyłączne prawo do korzystania z utworu i rozporządzania nim na wszystkich polach eksploatacji oraz do wynagrodzenia za korzystanie z utworu.

Należy podkreślić, że autorskie prawa majątkowe mogą przysługiwać w niektórych przypadkach także innym podmiotom niż twórca.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej:

1. autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy;
2. nabywca autorskich praw majątkowych może przenieść je na inne osoby, chyba że umowa stanowi inaczej.

Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej „licencją”, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione (art. 41 ust. 2 ww. ustawy).

Zatem w myśl przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, autorskie prawa majątkowe do utworu mogą przejść na inne osoby na podstawie umowy o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub na podstawie umowy o korzystanie z utworu, zwanej licencją.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji pojęcia „honorarium”, zatem można wyjaśnić jego znaczenie posługując się Słownikiem Języka Polskiego (Słownik Współczesnego Języka Polskiego, Wydawnictwo Wilga, Warszawa 1996, str. 309), według którego „honorarium to wynagrodzenie za pracę w wolnych zawodach”; ustawa ta nie definiuje także pojęcia „wolnego zawodu”. Nie oznacza to jednak, że wynagrodzenie otrzymane z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do utworu, nie stanowi wynagrodzenia za pracę w wolnym zawodzie o charakterze honorarium, a wynagrodzenia za wykonaną pracę nie można utożsamiać z zapłatą za usługę wykonaną w ramach działalności gospodarczej.

Należy również wskazać na przepis art. 12 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, który reguluje kwestie autorskich praw majątkowych w przypadku „utworów pracowniczych”. Zgodnie z tą regulacją, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron.

Z powołanych powyżej unormowań ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynika, że twórcą może być wyłącznie osoba fizyczna (człowiek), będąca autorem utworu w rozumieniu tej ustawy. Jeżeli utwór powstaje w ramach funkcjonowania określonej osoby prawnej, np. Spółki z o.o., to de facto jest on kreowany przez osoby fizyczne, przez tę osobę prawną zatrudnione, np. w charakterze pracowników albo przyjmujących zamówienie na podstawie umowy.

W analizowanym przypadku świadczącym usługę wykonania tatuażu jest (…), która w tym celu zatrudnia na umowę o pracę pracowników, będących wykwalifikowanymi artystami. W rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych twórcami tatuaży są pracownicy Wnioskodawcy (tatuatorzy), a prawa do wykonanych przez nich tatuaży przechodzą na Wnioskodawcę na podstawie art. 12 tej ustawy. Realizacja usługi w analizowanym przypadku polega na tym, że zleceniodawca określa temat tatuażu, pracownik Wnioskodawcy przygotowuje wstępny projekt opracowany graficznie, drukuje projekt na kartce i przenosi go na kalkę, dopasowuje projekt do miejsca na ciele klienta i przenosi zarys z kalki na ciało. Po uzyskaniu akceptacji pracownik Wnioskodawcy tuszem do tatuażu wykonuje tatuaż w sesjach w studiu. Po sesji pracownik zakłada opatrunek oraz przekazuje informacje związane z procesem gojenia i dbaniem o wykonany tatuaż.

Wnioskodawca (…) niewątpliwie nie jest osobą fizyczną. W przedmiotowej sprawie autorem projektu oraz wykonawcą tatuażu jest pracownik, a autorskie prawa majątkowe do utworu każdorazowo przechodzą na Wnioskodawcę (…). Jednakże Wnioskodawcy nie przysługują autorskie prawa osobiste, a w szczególności – prawo do autorstwa utworu, które przynależą do twórcy, tj. pracownika. Niespełniona więc zostaje przesłanka do uznania Wnioskodawcy za twórcę w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Mając na względzie przywołane przepisy należy stwierdzić, że ponieważ Wnioskodawca (…) nie może być uznany za twórcę w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, to realizowana przez niego usługa wykonania tatuażu nie stanowi usługi, do której odnosi się poz. 63 załącznika nr 3 do ustawy.

W związku z tym, że wykonywana przez Wnioskodawcę usługa nie jest usługą, o której mowa w poz. 63 załącznika nr 3 do ustawy, należy dokonać jej prawidłowej klasyfikacji statystycznej.

Od dnia 1 lipca 2020 r. do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

• niniejszych zasad metodycznych,
• uwag do poszczególnych sekcji,
• schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

• symbole grupowań,
• nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD (Polska Klasyfikacja Działalności), pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

• grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,
• usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,
• usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z wyjaśnieniami do PKWiU 2015, Sekcja S „POZOSTAŁE USŁUGI” obejmuje:

• usługi świadczone przez organizacje członkowskie,
• usługi naprawy i konserwacji komputerów i sprzętu komunikacyjnego,
• usługi naprawy i konserwacji artykułów użytku osobistego i domowego,
• usługi prania i czyszczenia wyrobów włókienniczych i futrzarskich,
• usługi fryzjerskie i pozostałe usługi kosmetyczne,
• usługi pogrzebowe i pokrewne,
• usługi związane z poprawą kondycji fizycznej,
• pozostałe usługi indywidualne, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Sekcja ta nie obejmuje:

• usług naprawy broni sportowej i rekreacyjnej, sklasyfikowanych w 33.11.14.0,
• usług naprawy i konserwacji fotokopiarek, kalkulatorów, sklasyfikowanych w 33.12.16.0,
• usług naprawy ręcznych narzędzi mechanicznych, sklasyfikowanych w 33.12.17.0,
• usług naprawy i konserwacji profesjonalnych przyrządów i aparatów do pomiaru czasu, sklasyfikowanych w 33.13.11.0,
• usług parkingowych, sklasyfikowanych w 52.21.24.0,
• usług edukacyjnych świadczonych przez organizacje członkowskie, sklasyfikowanych w dziale 85,
• usług w zakresie opieki zdrowotnej, sklasyfikowanych w dziale 86,
• usług renowacji prac artystycznych, sklasyfikowanych w 90.03.11.0.

W sekcji S zawarty jest m.in. dział 96 „POZOSTAŁE USŁUGI ŚWIADCZONE DLA LUDNOŚCI”. Dział ten obejmuje:

• pranie i czyszczenie chemiczne wyrobów tekstylnych i futrzarskich,
• fryzjerstwo i pozostałe zabiegi kosmetyczne,
• pogrzeby i działalność pokrewną,
• pozostałą indywidualną działalność usługową, gdzie indziej niesklasyfikowaną.

Dział ten nie obejmuje:

• peruk, sklasyfikowanych w 32.99.30.0,
• wypożyczania odzieży innej niż odzież robocza, nawet, jeśli czyszczenie tych rzeczy jest integralną częścią tej działalności, sklasyfikowanego w 77.29.15.0,
• utrzymania terenów zieleni na cmentarzach, sklasyfikowanego w 81.30.12.0,
• usług świadczonych przez organizacje religijne w zakresie uroczystości pogrzebowych, sklasyfikowanych w 94.91.10.0,
• naprawy i przeróbek odzieży itp., sklasyfikowanych w 95.29.11.0.

W dziale tym mieści się klasa PKWiU 96.09 „Pozostałe usługi świadczone dla ludności, gdzie indziej nie sklasyfikowane”, w której pod pozycją PKWiU 96.09.19.0 mieszczą się „Pozostałe różnorodne usługi, gdzie indziej niesklasyfikowane”, które obejmują:

• usługi biur matrymonialnych,
• usługi w zakresie badań grafologicznych i genealogicznych,
• usługi astrologiczne, chiromantów i spirytystyczne,
• usługi w zakresie wiedzy tajemnej, wróżby (ezoteryka),
• usług w zakresie radiestezji (różdżkarstwa),
• usługi wykonywania tatuaży i piercingu,
• usługi świadczone przez czyścibutów, portierów, palaczy w kotłowni, pracowników wyznaczonych do parkowania samochodów itp.,
• usługi toalet publicznych,
• pozostałe różnorodne usługi indywidualne, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Uwzględniając powyższe, usługa będąca przedmiotem analizy spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych klasą PKWiU 96.09 „Pozostałe usługi świadczone dla ludności, gdzie indziej nie sklasyfikowane”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Według art. 146aa ust. 1a ustawy – jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1. kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz
2. wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

Jak już wskazano w niniejszej decyzji, ponieważ Wnioskodawca (Sp. z o.o.) nie może być uznany w sprawie za twórcę w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, zatem usługa będąca przedmiotem analizy nie stanowi usługi, o której mowa w poz. 63 załącznika nr 3 do ustawy, a tym samym nie ma do niej zastosowania stawka VAT w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy.

Wymieniona we wniosku usługa mieści się w klasie PKWiU 96.09 „Pozostałe usługi świadczone dla ludności, gdzie indziej nie sklasyfikowane”. Usługa ta nie została wymieniona jako usługa, dla której ustawodawca w ustawie oraz w aktach wykonawczych wydanych na jej podstawie przewidział obniżoną stawkę podatku.

Zatem, właściwą stawką dla opodatkowania przedmiotowej usługi jest stawka podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy.

Informacje dodatkowe

Tutejszy Organ zauważa, że interpretacja indywidualna znak (…), na którą w opisie usługi powołuje się Wnioskodawca, nie została wydana dla Wnioskodawcy, lecz dla innego podmiotu (osoby fizycznej prowadzącej jednoosobową działalność gospodarczą). Odnosi się zatem do innego stanu faktycznego, innego świadczenia, niż to będące przedmiotem WIS.

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do usług tożsamych pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do usługi będącej jej przedmiotem, która została wykonana po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

• podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),
• usługa, będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do usługi, będącej przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).