0114-KDIP4-2.4012.22.2021.1.KS

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 stycznia 2021 r. (data wpływu 19 stycznia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zwolnienia od podatku od towarów i usług:

• świadczonych usług szkoleniowych w ramach niepublicznej placówki kształcenia ustawicznego, posiadającej status jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawa oświatowego, w zakresie kształcenia i wychowania – jest prawidłowe,

• świadczonych usług szkoleniowych w innych miastach, poza (…), w miejscach (lokalach), które nie zostały zgłoszone do ewidencji szkół i placówek niepublicznych w każdej z lokalizacji, w której prowadzone są kursy – jest prawidłowe

• świadczonych usług szkoleniowych na rzecz podmiotu zewnętrznego, który jest organizatorem szkolenia, w różnych lokalizacjach w Polsce – jest prawidłowe

• świadczonych usług szkoleniowych w ramach niepublicznej placówki kształcenia ustawicznego, posiadającej status jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawa oświatowego, w zakresie kształcenia, polegających na prowadzeniu odpłatnych kursów Online, dostępnych przez Internet – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 stycznia 2021 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT (podatek od towarów i usług) świadczonych usług szkoleniowych w ramach niepublicznej placówki kształcenia ustawicznego, posiadającej status jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawa oświatowego, w zakresie kształcenia i wychowania; świadczonych usług szkoleniowych w innych miastach, poza (…), w miejscach (lokalach), które nie zostały zgłoszone do ewidencji szkół i placówek niepublicznych w każdej z lokalizacji, w której prowadzone są kursy; świadczonych usług szkoleniowych na rzecz podmiotu zewnętrznego, który jest organizatorem szkolenia, w różnych lokalizacjach w Polsce; świadczonych usług szkoleniowych w ramach niepublicznej placówki kształcenia ustawicznego, posiadającej status jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawa oświatowego, w zakresie kształcenia, polegających na prowadzeniu odpłatnych kursów Online, dostępnych przez Internet.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest organizacja i prowadzenie szkoleń dla fizjoterapeutów, masażystów, a także innych przedstawicieli zawodów medycznych. Zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności, Wnioskodawca prowadzi działalność zaklasyfikowaną jako: PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 85 Edukacja, PKD 86 90 Działalność fizjoterapeutyczna.

W związku z powyższym Wnioskodawca organizuje różnego rodzaju kursy i szkolenia dla zainteresowanych, w szczególności dla fizjoterapeutów, rehabilitantów, lekarzy, osteopatów, masażystów, studentów tych kierunków, uczniów szkól masażu, trenerów personalnych. Poza stacjonarnymi formami kursów Wnioskodawca prowadzi szkolenia Online. Ponadto zajmuje się tworzeniem materiałów i treści video dla osób z branży medycznej.

Wnioskodawca prowadzi m.in. szkolenia takie jak:

1. „(…)”,
2. „(…)”,
3. „(…)”,
4. „(…)”,
5. „(…)”,
6. Kurs online - „(…)” i „(…)”.

W ramach spółki A. sp. z o.o. funkcjonuje niepubliczna placówka kształcenia ustawicznego, posiadająca status jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowa (tj. Dz. U. z 2020 r. poz. 910 z późn. zm., dalej: Prawno oświatowe), w zakresie kształcenia i wychowania.

Placówka została wpisana do ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzonej przez Urząd Miasta pod numerem (…), jako (…) (osoba prawna prowadząca placówkę – A. sp. z o.o.).

Instytucja szkoleniowa Wnioskodawcy została wpisana do Rejestru Instytucji Szkoleniowych, o którym mowa w art. 20 ustawy z 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (Dz. U. z 2019 r., poz. 1482 z późn. zm.), pod numerem ewidencyjnym (…).

Wnioskodawca uzyskał Certyfikat ISO zaświadczający, że System Zarządzania Jakością w organizacji (…), A. Sp. z o.o. został zweryfikowany i stwierdzono, że spełnia wymagania normy ISO 9001:2015 do prowadzenia działalności w zakresie: Szkolenia z zakresu fizjoterapii i masażu.

W ramach (…), Spółka prowadzi działalność szkoleniową, w szczególności organizuje i prowadzi szkolenia i kursy z zakresu fizjoterapii oraz osteopatii umożliwiające uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych - zgodnie z § 3 pkt 5 Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 18 sierpnia 2017 r. w sprawie kształcenia ustawicznego w formach pozaszkolnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1632).

Prowadzone przez Wnioskodawcę kursy mają na celu nabycie przez uczestniczące w nich osoby wiedzy teoretycznej oraz umiejętności praktycznych przydatnych do wykonywania zawodu zgodnie ze standardami powszechnie stosowanymi na całym świecie. Osoby uczestniczące w kursach legitymują się umiejętnościami zawodowymi predysponującymi je do wykonywania pracy zawodowej. Kursy mają na celu podniesienie wydajności i zwiększenie efektywności prowadzonych terapii. Kursy umożliwiają dokształcanie i doskonalenie zawodowe, usystematyzowanie i rozwijanie wiedzy. Kursy prowadzone są w sposób umożliwiający przekazanie uczestnikom kompleksowej wiedzy z danego zakresu. Teoretyczne podstawy wyjaśniane są w sposób, który umożliwia wykorzystanie zdobytych informacji w konkretnych przypadkach. Wnioskodawca skupia się przede wszystkim na ćwiczeniach praktycznych, dzięki którym uczestnicy zyskują umiejętność odpowiedniego diagnozowania pacjentów oraz sukcesywnego wdrażana leczenia.

Usługi powyższe są objęte systemem oświaty, na podstawie art. 117 ust. 1 Prawa oświatowego.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę są usługami kształcenia wymienionymi w zaświadczeniu właściwego organu o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych.

Wiedza i umiejętności pozyskane podczas szkoleń mogą być wykorzystywane zarówno w ramach wykonywanego dotychczas przez uczestników zawodu, jak również mogą stanowić podstawę do rozszerzenia działalności o nowe usługi.

Tym samym oferowane przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe, należy uznać za świadczone na rzecz osób, które nabywają je w związku z wykonywanym aktualnie zawodem lub w związku z zamiarem zdobycia nowej wiedzy i umiejętności. Organizowane przez Wnioskodawcę kursy i szkolenia oparte są na ściśle opracowanym programie szkoleń, który został przyjęty przez kadrę dydaktyczną Wnioskodawcy.

Wnioskodawca organizuje kursy obejmujące szkolenia na poziomie podstawowym i na poziomie zaawansowanym. Kursy organizowane są zgodnie z uchwalony m przez Wnioskodawcę Regulaminem Kursów określającym zasady przeprowadzania kursów, w tym ilość godzin kursu w zakresie każdego poziomu w podziale na zajęcia teoretyczne i praktyczne, tematy poszczególnych zjazdów, zasady potwierdzania i usprawiedliwiania obecności uczestników, zasady wydawania zaświadczeń.

Wykłady prowadzone są z wykorzystaniem technik multimedialnych. Uczestnicy otrzymują, także materiały dydaktyczne w formie papierowej. Dodatkowo uczestnicy szkoleń otrzymują zadania i materiały do studiowania w domu. Warunkiem ukończenia poszczególnych etapów kursu jest odbycie całości szkolenia i opanowanie objętego nim materiału. Po zakończeniu kursu wystawiane jest zaświadczenie o odbytym kursie wydawane przez Wnioskodawcę.

W rezultacie odbycia szkoleń uczestnicy zdobywają lub pogłębiają praktyczną wiedzę dotyczącą umiejętności diagnozy i prowadzenia procesu terapeutycznego pacjentów niezbędne do prowadzenia samodzielnej praktyki.

Dodatkowo kursanci zapoznają się ze wskazaniami i przeciwwskazaniami do stosowania poszczególnych metod objętych kursami, a także z zasadami bezpieczeństwa i higieny pracy w zakresie koniecznym do bezpiecznego praktykowania poszczególnych technik terapeutycznych. Wiedza zdobyta w trakcie szkoleń stanowi istotny element dokształcenia zawodowego, ale także daje możliwość zdobycia nowych kompetencji dla osób, które chcą uzyskać nowe umiejętności w celu rozszerzenia katalogu świadczonych usług.

Wnioskodawca dysponuje odpowiednimi pomieszczeniami, które wyposażone są w sprzęt i pomoce dydaktyczne umożliwiające prawidłową realizację szkoleń.

Ponadto Wnioskodawca zapewnia uczestnikom szkoleń bezpiecznie i higieniczne warunki nauki. Warunki organizacyjne i techniczne zapewniane przez Wnioskodawcę w związku z organizacją kursów umożliwiają udział w kształceniu osobom niepełnosprawnym.

Wnioskodawca dysponuje kadrą dydaktyczną, która posiada wysokie kwalifikacje -wszyscy wykładowcy to osoby z dużym doświadczeniem i praktyką dydaktyczną. Każda z osób prowadzących kurs legitymuje się posiadaniem wiedzy i doświadczenia adekwatnego do przedmiotu danego kursu, co potwierdzone zostało odbytymi przez wykładowców szkoleniami i kursami.

Wnioskodawca zapewnia również nadzór służący podnoszeniu jakości prowadzonego szkolenia.

Po zakończeniu każdego kursu Wnioskodawca wydaje uczestnikom zaświadczenia zawierające nazwisko i imię uczestnika szkolenia oraz informacje o zakresie i przedmiocie kursu.

Z tytułu zrealizowanych usług szkoleniowych faktury na rzecz uczestników kursu wystawia Spółka.

Co do zasady uczestnicy kursów organizowanych przez Wnioskodawcę ponoszą koszt szkoleń wyłącznie we własnym zakresie. Okazjonalnie szkolenia są finansowane w części ze środków publicznych - niektórzy kursanci korzystają ze środków przyznawanych przez Urzędy Pracy w ramach programu KFS, w niedalekiej przyszłości możliwe będzie również dofinansowanie z BUR.

Dofinansowanie ze środków publicznych nie przekroczyło 15% przychodów Wnioskodawcy i taki poziom Wnioskodawca zamierza utrzymać w przyszłości.

Wnioskodawca posiada dokumenty, z których jednoznacznie wynika, że zapłata za przedmiotowe usługi następuje ze środków publicznych.

Ponadto Wnioskodawca, oprócz prowadzenia powyższych kursów w (…), tj. w mieście, w którym Wnioskodawca uzyskał wpis do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, prowadzi je dodatkowo w (…) oraz (…). W związku z prowadzeniem kursów w (…) i (…) Wnioskodawca wynajmuje odpowiednie sale spełniające wszelkie wymagania niezbędne do przeprowadzenia szkolenia (odpowiedni sprzęt i pomoce dydaktyczne umożliwiające prawidłową realizację szkoleń), aczkolwiek miejsca te nie zostały zgłoszone do wpisu do ewidencji placówek i szkół niepublicznych.

Wnioskodawca zapewnia uczestnikom szkoleń bezpiecznie i higieniczne warunki nauki. Wynajmowane przez Wnioskodawcę pomieszczenia spełniają wszystkie standardy wymagane przepisami BHP i PPOŻ. Po przeprowadzonym szkoleniu Wnioskodawca jest obciążany kosztami wynajmu sali, na podstawie faktury wystawianej przez wynajmującego.

Dodatkowo, (sześciokrotnie w 2020 r.) Wnioskodawca, w ramach (…), świadczy wyżej opisane usługi szkoleniowe w ramach kursów organizowanych przez podmioty zewnętrzne (np. w (…), we (…), w (…)). W tych przypadkach, to zewnętrzny organizator szkolenia jest odpowiedzialny za zorganizowanie sali, ponosi wszelkie koszty z tym związane. Pomieszczenia, w których prowadzone są kursy spełniają wszelkie wymagania niezbędne do przeprowadzenia szkolenia (odpowiedni sprzęt i pomoce dydaktyczne umożliwiające prawidłową realizację szkoleń).

Uczestnicy szkoleń mają zapewnione bezpiecznie i higieniczne warunki nauki.

Pomieszczenia te spełniają wszystkie standardy wymagane przepisami BHP i PPOŻ. Wnioskodawca zapewnia przeprowadzenie tych kursów przez odpowiednią kadrę dydaktyczną. Po zakończeniu kursu Wnioskodawca wystawia fakturę VAT za wykonane usługi szkoleniowe na rzecz organizatora kursu. Dla przykładu Wnioskodawca wskazuje na kurs/szkolenie przeprowadzone na podstawie umowy w zakresie wspólnego przedsięwzięcia zawartej z B. sp. z o.o. z siedzibą w (…), zawarcie której miało na celu realizację wspólnego przedsięwzięcia polegającego na cyklicznym (realizowanym w oparciu o osobne ustalenia w tym zakresie) organizowaniu i przeprowadzaniu szkoleń. Zgodnie z ww. umową ustalony został następujący podział zadań:

1. do obowiązków B. sp. z o.o. należy:
   1. zamieszczanie na stronie informacji na temat szkolenia będącego przedmiotem przedsięwzięcia, z uwzględnieniem daty, miejsca i ceny szkolenia,
   2. obsługa zgłoszeń osób zainteresowanych uczestnictwem w szkoleniu przy wykorzystaniu własnych narzędzi, zasobów i aplikacji internetowych/teleinformatycznych, w tym przyjmowanie płatności od uczestników kursu,
   3. bieżące informowanie Wnioskodawcy o ilości ostatecznie zarejestrowanych uczestników kursu,
   4. bieżące informowanie zarejestrowanych uczestników szkolenia o wszelkich zmianach dotyczących czasu i miejsca szkolenia,
   5. zapewnienie bazy lokalowej i zaplecza technicznego niezbędnych dla prawidłowego przeprowadzenia szkolenia będącego przedmiotem przedsięwzięcia,
   6. wyposażenie uczestników w niezbędne materiały dydaktyczne i pomoce naukowe (o ile wynika to ze specyfiki szkolenia),
   7. rozliczenie się z Wnioskodawcą na zasadach opisanych w zawartej umowie,
2. do obowiązków Wnioskodawcy należy:
   1. zapewnienie prowadzących (wykładowców, trenerów, itd.) o odpowiednim przygotowaniu do realizacji zajęć dydaktycznych,
   2. przekazanie uczestnikom szkolenia listy obecności przygotowanej i przekazanej przez B. sp. z o.o. oraz dopilnowanie jej uzupełnienia przez uczestników,
   3. przekazanie uczestnikom ankiet oceny szkolenia przygotowanych i przekazanych przez B. sp. z o.o. oraz dopilnowanie ich uzupełnienia przez uczestników,
   4. przekazanie certyfikatu ukończenia szkolenia każdemu z uczestników.

W ramach prowadzonej działalności szkoleniowej Wnioskodawca rozwija również aktywność edukacyjną, którą są szkolenia i kursy Online, umożliwiające uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

Obecnie Wnioskodawca prowadzi kursy online, takie jak „(…)” i „(…)”. Powyższe kursy mają wyodrębnione strony Internetowe: (…) i (…).

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi kształcenia, polegające na prowadzeniu odpłatnych kursów i szkoleń online, dostępnych przez Internet, są świadczone przez Wnioskodawcę jako jednostkę objętą systemem oświaty w rozumieniu Prawa oświatowego. Usługi kształcenia świadczone przez Wnioskodawcę, polegające na prowadzeniu odpłatnych kursów i szkoleń online, stanowią usługi edukacyjne, w ramach których treść kursu jest przekazywana przez osobę szkolącą/instruktora za pomocą udostępnianych cotygodniowo materiałów (nagrań w zakresie wiedzy teoretycznej i ćwiczeń praktycznych) w czasie całego kursu, który składa się z 9 modułów w przypadku kursu „(…)”, 8 modułów w przypadku kursu „(…)”.

Forma cotygodniowego udostępniania kolejnych materiałów daje uczestnikom kursu możliwość stopniowego przyswojenia danej partii materiału, co zwiększa efektywność przyswajania wiedzy i zastosowania jej w praktyce. Po każdym module uczestnik kursu może od razu włączyć nowo zdobytą wiedzę do swoich terapii. Aby wziąć udział w szkoleniu online uczestnik wykupuje szkolenie poprzez ww. strony internetowe. Do udostępnionych materiałów uczestnik kursu ma dostęp przez rok. Każdy moduł, oprócz treści teoretycznych i praktycznych, zawiera prace domowe dla uczestników kursu. W czasie kursu każdy uczestnik ma zapewniony stały kontakt z instruktorem prowadzącym szkolenia, a także z innymi uczestnikami danej edycji kursu poprzez platformę komunikacyjną (…). W każdym czasie uczestnicy mają możliwość zadawania pytań, konsultacji, omówienia prac domowych z instruktorem prowadzącym. Uczestnicy otrzymują pełne wsparcie na dedykowanej temu zamkniętej grupie. Odbywają się też regularne spotkania online, przeznaczone wyłącznie dla uczestników danego kursu. Na zakończenie danej edycji kursu, uczestnik otrzymuje dostęp do wewnętrznego egzaminu, po rozwiązaniu którego otrzymuje certyfikat i zaświadczenie Ministerstwa Edukacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w oparciu o obowiązujące przepisy Wnioskodawcy przysługuje zwolnienie z podatku od towarów i usług w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o VAT w zakresie świadczonych usług szkoleniowych w ramach niepublicznej placówki kształcenia ustawicznego, posiadającej status jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawa oświatowego, w zakresie kształcenia i wychowania?
2. Czy wykonywanie ww. usług w innych miastach, poza (…), w miejscach (lokalach), które nie zostały zgłoszone do ewidencji szkół i placówek niepublicznych w każdej z lokalizacji, w której prowadzone są kursy, daje podstawy do zwolnienia tych usług z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o VAT?
3. Czy wykonywanie ww. usług na rzecz podmiotu zewnętrznego, który jest organizatorem szkolenia, w różnych lokalizacjach w Polsce daje podstawy do zwolnienia tych usług z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o VAT?
4. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w oparciu o obowiązujące przepisy Wnioskodawcy przysługuje zwolnienie z podatku od towarów i usług w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o VAT w zakresie świadczonych usług szkoleniowych w ramach niepublicznej placówki kształcenia ustawicznego, posiadającej status jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawa oświatowego, w zakresie kształcenia, polegających na prowadzeniu odpłatnych kursów Online, dostępnych przez Internet?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1 - 3

Usługi szkoleniowe świadczone przez Wnioskodawcę w ramach niepublicznej placówki kształcenia ustawicznego, posiadającej status jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawa oświatowego, w zakresie kształcenia, korzystają ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o VAT. Sam fakt, że usługi te są realizowane nie tylko w mieście, w którym Wnioskodawca uzyskał wpis do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, w tym również w przypadku gdy Wnioskodawca świadczy te usługi na podstawie umowy zawartej z organizatorem szkolenia, nie zmienia statusu Wnioskodawcy jako jednostki oświatowej, tym samym nie wpływa na zmianę kwalifikowania usług w zakresie zwolnienia z VAT.

Ad. 4

Usługi szkoleniowe online świadczone przez Wnioskodawcę w ramach niepublicznej placówki kształcenia ustawicznego, posiadającej status jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawa oświatowego, w zakresie kształcenia, korzystają ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o VAT. Wynika to z faktu, że Wnioskodawca, świadcząc takie usługi, spełnia warunki zapisane w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o VAT, jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu przepisów- Prawa oświatowego, a świadczone usługi są usługami w zakresie kształcenia.

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy świadczone przez niego usługi szkoleniowe, są zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT w związku z uzyskaniem status placówki kształcenia ustawicznego, tj. jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawa oświatowego, w zakresie kształcenia i wychowania. Wnioskodawca spełnia bowiem wszystkie przesłanki określone w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o VAT, uprawniające do skorzystania ze zwolnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1. jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,
2. uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z wyżej przytoczonym przepisem art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o VAT, zwolnione od podatku są usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Ograniczenie umożliwiające skorzystanie z tego zwolnienia ma charakter przedmiotowo - podmiotowy. Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawa oświatowego oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia.

W ocenie Wnioskodawcy, jeśli chodzi o kwestię wychowania, to należy wskazać, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem, to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania. Ponadto dla możliwości skorzystania z powyższego zwolnienie nie jest konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Powyższe stanowisko znajduje poparcie również w stanowiskach organów podatkowych, w tym zaprezentowanym w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 21 lutego 2014 r., znak IBPP1/443-1149/13/KJ czy w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 listopada 2019 r., znak 0113-KDIPT1-1.4012.534.2019.2.ŻR. W interpretacji indywidualnej z 28 lipca 2011 r., sygn. IPTPP1/443-83/11-4/MW, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, wskazał, „że w związku z tym, iż prowadzona przez Wnioskodawcę szkoła jest objęta systemem oświaty (została wpisana do ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzonej przez (`(...)`) i Wnioskodawca, jako organ prowadzący szkołę, świadczy usługi w zakresie kształcenia i wychowania, wypełniona zostaje podmiotowo-przedmiotowa dyspozycja art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o VAT i opisane we wniosku usługi korzystają ze zwolnienia na podstawie ww. przepisu”.

W świetle art. 1 pkt 10 Prawa oświatowego, system oświaty zapewnia w szczególności możliwość uzupełniania przez osoby dorosłe wykształcenia ogólnego, zdobywania lub zmiany kwalifikacji zawodowych i specjalistycznych.

Stosownie do art. 2 pkt 4 Prawa oświatowego system oświaty obejmuje placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

W myśl art. 4 pkt 30 Prawa oświatowego, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa bez bliższego określenia o kształceniu ustawicznym - należy przez to rozumieć kształcenie w szkołach dla dorosłych, a także uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy.

W myśl art. 8 ust. 1 Prawa oświatowego, szkoła i placówka może być szkołą i placówką publiczną albo niepubliczną. Zgodnie natomiast z ust. 2 pkt 2 cytowanego artykułu, szkoła i placówka, z zastrzeżeniem ust. 4-13, może być zakładana i prowadzona przez inną osobę prawną.

Zgodnie z art. 117 ust. 1 Prawa oświatowego, kształcenie ustawiczne jest organizowane i prowadzone w:

1. publicznych i niepublicznych szkołach dla dorosłych, branżowych szkołach II stopnia i szkołach policealnych.
2. formach pozaszkolnych realizowanych przez publiczne i niepubliczne placówki kształcenia ustawicznego i centra kształcenia zawodowego oraz publiczne i niepubliczne szkoły prowadzące kształcenie zawodowe, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 3 i 4.

Natomiast w myśl art. 117 ust. la Prawa oświatowego, kształcenie ustawiczne prowadzi się w następujących formach pozaszkolnych:

1. kwalifikacyjny kurs zawodowy,
2. kurs umiejętności zawodowych,
3. kurs kompetencji ogólnych,
4. turnus dokształcania teoretycznego młodocianych pracowników;
5. kurs, inny niż wymienione w pkt 1-3, umożliwiający uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

Zgodnie z art. 168 ust. 1 Prawa oświatowego osoby prawne i osoby fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

Stosownie do art. 168 ust. 11 Prawa oświatowego zaświadczenie o wpisie do ewidencji, o którym mowa w ust. 9 i 10, zawiera:

1. nazwę organu lub podmiotu, który dokonał wpisu do ewidencji szkoły lub placówki,
2. datę i numer wpisu do ewidencji,
3. nazwę oraz odpowiednio typ lub rodzaj szkoły lub placówki,
4. osobę prawną lub fizyczną prowadzącą szkołę lub placówkę,
5. adres szkoły lub placówki oraz innych lokalizacji prowadzenia zajęć dydaktycznych, wychowawczych i opiekuńczych, jeżeli ich utworzenie zostało przewidziane,
6. w przypadku szkoły prowadzącej kształcenie zawodowe, z wyjątkiem szkoły artystycznej - nazwy zawodów, w których kształci szkoła,
7. w przypadku szkoły artystycznej - nazwy zawodów oraz nazwy specjalności lub specjalizacji, w których kształci szkoła,
8. w przypadku niepublicznego przedszkola, niepublicznej szkoły podstawowej, w której zorganizowano oddział przedszkolny, lub niepublicznej innej formy wychowania przedszkolnego - informację o otrzymywaniu dotacji, o której mowa odpowiednio w art. 17 ust. 1, art. 19 ust. 1 lub art. 21 ust. 1 ustawy o finansowaniu zadań oświatowych.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanych przepisach wynika, że zwolnienie z podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawa oświatowego oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z uwagi na to, że Wnioskodawca w zakresie swojej działalności prowadzi placówkę kształcenia ustawicznego, która uzyskała wpis do ewidencji niepublicznych szkół i placówek oświatowych, spełnione zostało kryterium podmiotowe, o który m mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o VAT.

Spółka Wnioskodawcy jest jednostką objętą systemem oświaty, w rozumieniu Prawa oświatowego, bowiem posiada zaświadczenie o wpisie placówki do właściwej ewidencji placówek niepublicznych prowadzonej przez właściwą jednostkę samorządu terytorialnego. Tym samym spełniona jest podstaw owa przesłanka umożliwiająca zastosowanie zwolnienia od podatku, określonego w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o VAT.

Odnośnie drugiej przesłanki uzasadniającej zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o VAT Wnioskodawca wskazuje, że w ramach swojej działalności prowadzi działalność polegającą na organizowaniu i przeprowadzaniu szkoleń w formie kursów z zakresu fizjoterapii, umożliwiających uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

Z treści art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o VAT wynika, że aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia jednostka objęta systemem oświaty musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania.

W stosunku do usług kształcenia realizowanych przez Wnioskodawcę, jest zatem spełniona również druga przesłanka warunkująca korzystanie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Wnioskodawca w zakresie prowadzonej działalności jako placówka kształcenia ustawicznego, świadczy usługi kształcenia w postaci szkoleń adresowanych do osób związanych z ochroną zdrowia (w większości uczestnikami kursów są fizjoterapeuci, masażyści, lekarze, a także trenerzy personalni, studenci fizjoterapii, uczniowie szkół masażu). Kursy te stanowią element dokształcenia/doskonalenia zawodowego, a także służą zdobyciu nowych umiejętności, pozwalających na rozszerzenie zakresu świadczonych usług dotyczących ochrony zdrowia.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w wielu interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów, wśród których wskazać można np. interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 9 października 2014 r., nr ITPP2/443-959/14/AW czy interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 21 listopada 2013 r., nr ILPP1/443-756/13-4/AWa.

Odnosząc zatem przytoczone wyżej regulacje prawne do przedstawionego stanu faktycznego stwierdzić należy, że wykonywane przez Wnioskodawcę kursy mające na celu nabycie przez uczestniczące w nich osoby wiedzy teoretycznej oraz umiejętności praktycznych przydatnych do wykonywania zawodu oraz umożliwiających dalsze kształcenie uznać należy za usługi szkoleniowe w zakresie kształcenia zawodowego uczestniczących w nich osób, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o VAT. Kształcenie to jest bowiem związane z uzyskiwaniem i uzupełnianiem wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych.

Przedmiotowe usługi kształcenia prowadzone przez Wnioskodawcę jako jednostkę objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawa oświatowego, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o VAT, pomimo iż jednostka wykonuje zadania wyłącznie edukacyjne, ale nie spełniające roli wychowawczej (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 20 kwietnia 2011 r., nr ILPP4/443-70/11-2/ISN).

Należy w tym miejscu zauważyć, iż dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o VAT, nie jest konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania.

Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że celem świadczenia powyższych usług w zakresie kształcenia nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu, poprzez konkurencyjne wykonywanie czynności, o których mowa w niniejszym wniosku, w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia. Ponadto każdy inny podmiot mający tak jak Wnioskodawca status jednostki objętej systemem oświaty, świadczący takie usługi również korzystałby ze zwolnienia z podatku VAT.

Ad. 2 i 3

Odnosząc się natomiast do świadczenia przez Wnioskodawcę ww. usług w zakresie kształcenia, w innych miastach, poza (…), w lokalach które nie zostały zgłoszone do ewidencji szkół i placówek niepublicznych w każdej z lokalizacji, w której prowadzone są kursy, a także wykonywanie ww. usług na rzecz podmiotu zewnętrznego, który jest organizatorem szkolenia, w różnych lokalizacjach w Polsce, zdaniem Wnioskodawcy również w tych przypadkach przysługuje zwolnienie z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o VAT.

Dla oceny, czy ww. usługi będą zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o VAT, konieczne jest jedynie stwierdzenie czy są świadczone przez jednostkę objętą systemem oświaty oraz czy są to usługi w zakresie kształcenia.

Niewątpliwie powyższe przesłanki zostały spełnione przez Wnioskodawcę. Usługi szkoleniowe Wnioskodawca świadczy w ramach niepublicznej placówki kształcenia ustawicznego, posiadającej status jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawa oświatowego, a prowadzone przez Wnioskodawcę kursy mające na celu nabycie przez uczestniczące w nich osoby wiedzy teoretycznej oraz umiejętności praktycznych przydatnych do wykonywania zawodu oraz umożliwiających dalsze kształcenie, jako związane z uzyskiwaniem i uzupełnianiem wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych, uznać należy za usługi szkoleniowe w zakresie kształcenia zawodowego uczestniczących w nich osób. Natomiast sam fakt, że usługi te są realizowane nie tylko w mieście, w którym Wnioskodawca uzyskał wpis do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, w tym również w przypadku gdy Wnioskodawca świadczy te usługi na podstawie umowy zawartej z organizatorem szkolenia, nie zmienia statusu Wnioskodawcy jako jednostki oświatowej, tym samym nie wpływa na zmianę kwalifikowania usług w zakresie zwolnienia z VAT.

W tym miejscu Wnioskodawca wskazuje na stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wyrażone w interpretacji indywidualnej nr 0113-KDIPT1-1.4012.382.2020.AK z 3 sierpnia 2020 r., które co prawda dotyczyło zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b) ustawy o VAT, usług świadczonych przez podatnika w ramach współorganizowania z uczelnią studiów podyplomowych, to w ocenie Wnioskodawcy może przyczynić się do potwierdzenia jego stanowiska w niniejszej sprawie. W powyższej interpretacji wskazano, że „Wnioskodawca świadcząc usługi w ramach współorganizowanych studiów podyplomowych może zatem korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b, gdyż ze zwolnienia od podatku VAT korzysta dostawa towarów i świadczenie usług ściśle związanych z świadczonymi przez uczelnie, zwolnionymi od podatku VAT, usługami w zakresie kształcenia na poziomie wyższym. W związku z powyższym stwierdzić należy, iż świadczone przez Wnioskodawcę usługi na rzecz Uczelni w ramach organizowanych studiów podyplomowych korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, jako świadczenie usług i dostawa towarów ściśle związana ze świadczeniem zwolnionych od podatku VAT usług świadczenia studiów podyplomowych. Na powyższe nie będzie miał wpływ fakt, iż usługi te będą realizowane nie tylko w mieście, w którym Wnioskodawca uzyskał wpis do ewidencji szkół i placówek niepublicznych tj. w `(...)`. Nie nastąpi bowiem zmiana statusu Wnioskodawcy jako jednostki oświatowej, a tym samym nie wpłynie to na zmianę kwalifikowania usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT.”

Ponadto zdaniem Wnioskodawcy, dla zastosowania w odniesieniu do świadczonych przez niego usług kształcenia jako jednostki objętej systemem oświaty, nie ma znaczenia fakt, że Wnioskodawca świadczy te usługi jako tzw. „podwykonawca” na podstawie umowy z zewnętrznym organizatorem szkolenia.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy potwierdza Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej nr 0114-KDIP4-2.4012.43.2020.1.WH z 22 kwietnia 2020 r., w której stwierdził, że „prowadzone przez Wnioskodawcę kursy na prawo jazdy kategorii „B” spełniające definicję kształcenia zawodowego / przekwalifikowania zawodowego, skoro są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, to korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług zgodnie z art. 43. ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy. Powyższe dotyczy zarówno sytuacji kiedy Wnioskodawca świadczy ww. usługi osobiście oraz jako podwykonawca na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej z przedsiębiorcami prowadzącymi ośrodki szkolenia kierowców”.

Ad. 4

Zgodnie z art. 117 ust. 3 Prawa oświatowego kształcenie ustawiczne może być prowadzone w formie dziennej, stacjonarnej lub zaocznej, a w przypadku form pozaszkolnych - także z wykorzystaniem metod i technik kształcenia na odległość.

Zgodnie z art. 2 pkt 26 ustawy o VAT przez usługi elektroniczne rozumie się usługi świadczone za pomocą środków komunikacji elektronicznej, o których mowa w art. 7 rozporządzenia 282/2011.

Na podstawie art. 7 ust. 1 rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.), dalej: rozporządzenie 282/2011, do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w Dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie - ze względu na ich charakter - jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

Brzmienie powołanych uregulowań wskazuje na to, że aby dana usługę uznać za usługę elektroniczną musi wystąpić sytuacja, w ramach której:

1. jej realizacja ma miejsce za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej,
2. jej świadczenie jest zautomatyzowane, a udział człowieka jest niewielki,
3. jej wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe, a usługa ta nie jest objęta wyłączeniami zawartymi w art. 7 ust. 3 rozporządzenia 282/2011.

Zatem do „usług świadczonych drogą elektroniczną” nie wlicza się jedynie usług edukacyjnych, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, jak również usług edukacyjnych w sytuacji, gdzie Internet lub podobna sieć elektroniczna wykorzystywana jest jako proste narzędzie służące komunikowaniu się nauczyciela z uczniem.

Natomiast usługi edukacyjne w sytuacji automatycznego nauczania na odległość, którego funkcjonowanie wymaga użycia Internetu lub podobnej sieci elektronicznej, wymagające niewielkiego bądź niewymagające żadnego udziału człowieka (łącznie z klasami wirtualnymi), oraz gdy ćwiczenia wypełniane są przez ucznia online i sprawdzane są automatycznie, bez udziału człowieka, zaliczane są do usług świadczonych drogą elektroniczną.

Usługi kształcenia świadczone przez Wnioskodawcę, polegające na prowadzeniu odpłatnych kursów i szkoleń online, stanowią usługi edukacyjne, w ramach których treść kursu jest przekazywana przez osobę szkolącą/instruktora za pomocą udostępnianych cotygodniowo materiałów (nagrań w zakresie wiedzy teoretycznej i ćwiczeń praktycznych) w czasie całego kursu, który składa się z 9 modułów w przypadku kursu „(…)”, 8 modułów w przypadku kursu „(…)”. Każdy moduł, oprócz treści teoretycznych i praktycznych, zawiera prace domowe dla uczestników kursu. W czasie całego kursu każdy uczestnik ma zapewniony stały kontakt z instruktorem prowadzącym szkolenia, a także z innymi uczestnikami danej edycji kursu poprzez platformę komunikacyjną (…). W każdym czasie uczestnicy mają możliwość zadawania pytań, konsultacji, omówienia prac domowych z instruktorem prowadzącym.

Uczestnicy otrzymują pełne wsparcie na dedykowanej temu zamkniętej grupie.

Odbywają się też regularne spotkania online, przeznaczone wyłącznie dla uczestników danego kursu.

Zatem zdaniem Wnioskodawcy świadczone przez niego usługi kształcenia, polegające na prowadzeniu odpłatnych kursów i szkoleń online, dostępnych przez Internet, nie stanowią usług elektronicznych w rozumieniu art. 2 pkt 26 ustawy o VAT, ponieważ usługi te wymagają udziału zarówno instruktora jak i uczestników. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi kształcenia, polegające na prowadzeniu odpłatnych kursów i szkoleń online, dostępnych przez Internet, stanowią usługi edukacyjne w ramach których treść kursu przekazywana jest cotygodniowo przez instruktora za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, w formie przygotowanych wcześniej prezentacji (filmów), a uczestnicy kursu pozostają w stałym kontakcie z instruktorem. Świadczenie ww. usług nie jest możliwe bez wy korzystania technologii informacyjnej.

Dla oceny, czy ww. usługi będą zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o VAT, konieczne jest stwierdzenie czy są świadczone przez jednostkę objętą systemem oświaty oraz czy są to usługi w zakresie kształcenia. Powyższe przesłanki zostały spełnione przez Wnioskodawcę. Usługi szkoleniowe Wnioskodawca świadczy w ramach niepublicznej placówki kształcenia ustawicznego, posiadającej status jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawa oświatowego, a prowadzone przez Wnioskodawcę kursy online mające na celu nabycie przez uczestniczące w nich osoby wiedzy teoretycznej oraz umiejętności praktycznych przydatnych do wykonywania zawodu oraz umożliwiających dalsze kształcenie, jako związane z uzyskiwaniem i uzupełnianiem wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych, uznać należy za usługi szkoleniowe w zakresie kształcenia zawodowego uczestniczących w nich osób.

Tym samym Wnioskodawcy przysługuje prawo do zastosowania do powyższych usług zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o VAT.

Biorąc powyższe pod uwagę, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, że zaprezentowane wyżej stanowisko Wnioskodawcy w kontekście zadanych pytań jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie: zastosowania zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług szkoleniowych w ramach niepublicznej placówki kształcenia ustawicznego, posiadającej status jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawa oświatowego, w zakresie kształcenia i wychowania; świadczonych usług szkoleniowych w innych miastach, poza (…), w miejscach (lokalach), które nie zostały zgłoszone do ewidencji szkół i placówek niepublicznych w każdej z lokalizacji, w której prowadzone są kursy; świadczonych usług szkoleniowych na rzecz podmiotu zewnętrznego, który jest organizatorem szkolenia, w różnych lokalizacjach w Polsce; świadczonych usług szkoleniowych w ramach niepublicznej placówki kształcenia ustawicznego, posiadającej status jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawa oświatowego, w zakresie kształcenia, polegających na prowadzeniu odpłatnych kursów Online, dostępnych przez Internet – jest prawidłowe.

Mając powyższe na uwadze, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.