0112-KDSL2-2.450.1008.2020.4.AS

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 3 września 2020 r. (data wpływu 8 września 2020 r.), uzupełnionego pismami z dnia: 10 grudnia 2020 r. (data wpływu 15 grudnia 2020 r.) oraz 21 grudnia 2020 r. (data wpływu 29 grudnia 2020 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

Przedmiot wniosku: usługa – demontaż oraz montaż wodomierza po ekspertyzie

Opis usługi:

**

Demontaż oraz montaż wodomierza po ekspertyzie.

Przedsiębiorstwo na wniosek klienta wysyła wodomierz do ekspertyzy. W przypadku, gdy wynik ekspertyzy wskaże prawidłowość działania wodomierza, Odbiorca usług obciążany jest za demontaż oraz montaż wodomierza po ekspertyzie. Prace te są wykonywane przez pracowników Przedsiębiorstwa z wykorzystaniem materiałów własnych przedsiębiorstwa oraz pojazdu służbowego.

Usługa montażu i demontażu wodomierza po ekspertyzie ma ścisły związek ze świadczeniem przez Spółkę usług w zakresie zbiorowego dostarczania wody. Spółka w oparciu o wskazania wodomierza obciąża Odbiorcę usług za zużytą wodę w ramach zbiorowego dostarczania wody. Zgodnie z zawartą z Odbiorcą usług umową o zbiorowe dostarczanie wody i zbiorowe odprowadzanie ścieków wodomierz główny jest własnością Wnioskodawcy, a obowiązkiem Odbiorcy usług jest zabezpieczenie wodomierza przed wszelkimi uszkodzeniami i kradzieżą. Jeśli Odbiorca podważa poprawność działania zainstalowanego na jego przyłączu wodociągowym wodomierza, ma prawo domagać się jego badania przez uprawniony do tego podmiot. Pracownicy Spółki udają się na miejsce, gdzie zainstalowany jest – uznany przez Odbiorcę – za wadliwy wodomierz w celu jego zdemontowania i zainstalowania na czas niezbędny do wyjaśnienia tej sprawy, wodomierza zastępczego. Zdemontowany wodomierz w celu jego ekspertyzy Spółka wysyła, poprzez wybraną i świadczącą takie usługi firmę pośredniczącą, do uprawnionego do wykonywania takich badań podmiotu, czyli Okręgowego Urzędu Miar. Po otrzymaniu wyników wykonanej ekspertyzy wodomierza, Spółka podejmuje dalsze działanie. W przypadku potwierdzenia, iż poddany ekspertyzie wodomierz jest wadliwy, działa niepoprawnie, Spółka nie fakturuje na Odbiorcę poniesionych kosztów związanych z ekspertyzą wodomierza (są to koszty Spółki w zakresie zbiorowego dostarczania wody). Jeśli jednak ekspertyza wykaże, że wodomierz jest sprawny, to Odbiorca umawiany jest na ponowną wymianę wodomierza (demontowany jest wówczas wodomierz zastępczy i montowany ponownie wodomierz, który był w ekspertyzie) oraz obciążony zostaje kosztami ekspertyzy, zgodnie ze złożonym zleceniem (Spółka refakturuje koszty ekspertyzy na Odbiorcę).

Rozstrzygnięcie: PKWiU (Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług) 2015 – 36.00.20.0

Stawka podatku od towarów i usług: 8%

Podstawa prawna: art. 41 ust. 2 ustawy w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy oraz poz. 24 załącznika nr 3 do ustawy.

Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług.

UZASADNIENIE

W dniu 8 września 2020 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania usługi – demontaż oraz montaż wodomierza po ekspertyzie, według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono w dniach: 15 grudnia 2020 r. oraz 29 grudnia 2020 r. o doprecyzowanie opisu usługi.

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi.

Wnioskodawca świadczy usługi zbiorowego dostarczania wody oraz zbiorowego odprowadzania ścieków na terenie gminy.

Wykonuje ponadto usługi dodatkowe.

Zdarza się, że Odbiorca kwestionuje sprawność wodomierza i wnosi o wysłanie go do ekspertyzy. W przypadku, gdy wynik ekspertyzy wskaże prawidłowość działania wodomierza, Odbiorca usług obciążany jest za demontaż oraz montaż wodomierza po ekspertyzie. Prace te są wykonywane przez pracowników Przedsiębiorstwa z wykorzystaniem materiałów własnych przedsiębiorstwa oraz pojazdu służbowego.

Procedura wykonania usługi wygląda następująco:

1. Przyjęcie zlecenia od Zleceniodawcy pisemnie w formie elektronicznej lub osobiście w siedzibie Spółki.
2. Umówienie terminu demontażu wodomierza i montażu zastępczego (na czas ekspertyzy).
3. Wysłanie zdemontowanego wodomierza do ekspertyzy
4. Jeżeli ekspertyza wykaże prawidłowe funkcjonowanie wodomierza – umówienie terminu ponownego montażu wodomierza po ekspertyzie. W umówionym terminie pracownicy Przedsiębiorstwa służbowym pojazdem jadą zdemontować urządzenie zastępcze oraz wykonują ponowny montaż wodomierza po ekspertyzie, co potwierdzone zostaje protokołem z robót.
5. Obciążenie Odbiorcy kosztami wykonania usługi oraz refakturą kosztów ekspertyzy wodomierza.

Gdy ekspertyza potwierdzi niesprawność wodomierza, Odbiorca nie zostaje obciążony żadnymi kosztami.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 10 grudnia 2020 r. Wnioskodawca wskazał następujące informacje:

Spółka świadczy usługi zbiorowego dostarczania wody za pomocą eksploatowanych sieci o następującym stanie prawnym:

• sieci wodociągowe będące własnością Spółki,
• sieci wodociągowe eksploatowane na podstawie umów dzierżawy,
• sieci wodociągowe, których właścicielami są podmioty zewnętrzne, choć przysługuje im prawo do odpłatnego przekazania tych sieci na majątek przedsiębiorstwa.

Usługa montażu i demontażu wodomierza po ekspertyzie ma ścisły związek ze świadczeniem przez Spółkę usług w zakresie zbiorowego dostarczania wody. Spółka w oparciu o wskazania wodomierza obciąża Odbiorcę usług za zużytą wodę w ramach zbiorowego dostarczania wody. Zgodnie z zawartą z Odbiorcą usług umową o zbiorowe dostarczanie wody i zbiorowe odprowadzanie ścieków wodomierz główny jest własnością Wnioskodawcy, a obowiązkiem Odbiorcy usług jest zabezpieczenie wodomierza przed wszelkimi uszkodzeniami i kradzieżą. Jeśli Odbiorca podważa poprawność działania zainstalowanego na jego przyłączu wodociągowym wodomierza, ma prawo domagać się jego badania przez uprawniony do tego podmiot. Pracownicy Spółki udają się na miejsce, gdzie zainstalowany jest – uznany przez Odbiorcę – za wadliwy wodomierz w celu jego zdemontowania i zainstalowania na czas niezbędny do wyjaśnienia tej sprawy, wodomierza zastępczego. Zdemontowany wodomierz w celu jego ekspertyzy Spółka wysyła, poprzez wybraną i świadczącą takie usługi firmę pośredniczącą, do uprawnionego do wykonywania takich badań podmiotu, czyli Okręgowego Urzędu Miar. Po otrzymaniu wyników wykonanej ekspertyzy wodomierza, Spółka podejmuje dalsze działanie. W przypadku potwierdzenia, iż poddany ekspertyzie wodomierz jest wadliwy, działa niepoprawnie, Spółka nie fakturuje na Odbiorcę poniesionych kosztów związanych z ekspertyzą wodomierza (są to koszty Spółki w zakresie zbiorowego dostarczania wody). Jeśli jednak ekspertyza wykaże, że wodomierz jest sprawny, to Odbiorca umawiany jest na ponowną wymianę wodomierza (demontowany jest wówczas wodomierz zastępczy i montowany ponownie wodomierz, który był w ekspertyzie) oraz obciążony zostaje kosztami ekspertyzy, zgodnie ze złożonym zleceniem (Spółka refakturuje koszty ekspertyzy na Odbiorcę).

Natomiast w uzupełnieniu wniosku z dnia 21 grudnia 2020 r. Wnioskodawca wskazał następujące informacje:

Usługa demontażu i montażu wodomierza po ekspertyzie odbywa się na końcu przyłącza wodociągowego (wodomierz główny kończy przyłącze). Właścicielem przyłącza wodociągowego może być zarówno Wnioskodawca, jak i Odbiorca usług.

Odbiorca usługi – demontaż i montaż wodomierza po ekspertyzie – ma zawartą z Wnioskodawcą umowę w zakresie zbiorowego dostarczania wody.

Uzasadnienie klasyfikacji usługi.

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

• niniejszych zasad metodycznych,
• uwag do poszczególnych sekcji,
• schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

• symbole grupowań,
• nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD (Polska Klasyfikacja Działalności), pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

• grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,
• usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,
• usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem, Sekcja E Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „USŁUGI DOSTARCZANIA WODY, ŚCIEKI I ODPADY ORAZ USŁUGI ZWIĄZANE Z ICH REKULTYWACJĄ”.

Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), sekcja E obejmuje:

• wodę w postaci naturalnej,
• wodę leczniczą i wody termalne,
• usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody,
• handel wodą za pośrednictwem sieci wodociągowej,
• usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków,
• osady ze ścieków kanalizacyjnych,
• odpady,
• pellety i brykiety, z odpadów komunalnych,
• pellety i brykiety wytwarzane z różnych rodzajów odpadów przemysłowych,
• usługi związane ze zbieraniem odpadów,
• usługi związane z infrastrukturą przeznaczoną do przemieszczania odpadów,
• usługi związane ze składowaniem odpadów,
• usługi związane z przetwarzaniem i unieszkodliwianiem odpadów,
• usługi w zakresie odzysku surowców z materiałów segregowanych,
• surowce wtórne,
• transport, jeżeli jest on integralną częścią zbierania odpadów,
• usługi związane z odkażaniem i czyszczeniem gleby i wód gruntowych, wód powierzchniowych, powietrza, odkażaniem budynków, zakładów i terenów przemysłowych i inne usługi związane z rekultywacją.

Sekcja ta nie obejmuje:

• sprzedaży hurtowej odpadów i złomu, włącznie z segregowaniem, magazynowaniem, pakowaniem, itp., ale bez procesu dalszego przekształcania, sklasyfikowanej w 46.77.10.0,
• usług doradztwa w sprawach środowiska, sklasyfikowanych w 74.90.13.0.

W sekcji E zawarty jest m.in. dział 36 „WODA W POSTACI NATURALNEJ; USŁUGI ZWIĄZANE Z UZDATNIANIEM I DOSTARCZANIEM WODY”, który obejmuje:

• pobór, uzdatnianie i dystrybucję wody dla potrzeb domowych i przemysłowych,
• pobór wody z różnych źródeł,
• dystrybucję wody różnymi środkami,
• obsługę systemów irygacyjnych, z wyłączeniem wykorzystania ich do celów rolniczych.

Dział ten nie obejmuje:

• usług związanych z wykorzystywaniem systemów irygacyjnych do celów rolniczych, sklasyfikowanych w 01.61.10.0,
• usług związanych z oczyszczaniem ścieków w celu likwidacji zanieczyszczeń, sklasyfikowanych w 37.00.11.0,
• usług w zakresie transportu wody rurociągami przesyłowymi, sklasyfikowanego w 49.50.19.0.

Z kolei w ww. dziale zostało wymienione grupowanie 36.00.20.0 „Usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych”, które obejmuje:

• usługi związane z oczyszczaniem wody w celu jej dostawy,
• usługi uzdatniania wody dla celów przemysłowych i innych,
• usługi dostarczania wody za pośrednictwem sieci wodociągowych, cysternami lub innymi środkami transportu,
• usługi związane z obsługą systemów irygacyjnych,
• usługi konserwacji wodomierzy.

Grupowanie to nie obejmuje:

• usług związanych z obsługą systemów irygacyjnych do celów rolniczych, sklasyfikowanych w 01.61.10.0,
• usług oczyszczania ścieków, sklasyfikowanych w 37.00.11.0,
• robót związanych z budową magistrali i linii wodociągowych oraz obiektów do uzdatniania wody, sklasyfikowanych w 42.21.23.0,
• usług instalowania wodomierzy, sklasyfikowanych w 43.22.11.0,
• usług w zakresie transportu wody rurociągami przesyłowymi, sklasyfikowanych w 49.50.19.0,
• odczytywania wskazań wodomierzy, sklasyfikowanego w 82.99.19.0.

Uwzględniając powyższe, usługa będąca przedmiotem wniosku spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych grupowaniem PKWiU 36.00.20.0 „Usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1. kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach pub-licznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz
2. wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1.

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8% (art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy).

W poz. 24 załącznika nr 3 do ustawy stanowiącym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8% wskazano PKWiU 36.00.20.0 – „Usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych”.

Wymieniona we wniosku usługa mieści się w grupowaniu PKWiU 36.00.20.0 – „Usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych”. Zatem stawką właściwą dla opodatkowania tej usługi jest – na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy oraz poz. 24 załącznika nr 3 do ustawy – stawka podatku w wysokości 8%.

Informacje dodatkowe.

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do usług tożsamych pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do usługi będącej jej przedmiotem, która została wykonana po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

• podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),
• usługa, będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do usługi, będącej przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).

**