0111-KDIB3-2.4012.801.2020.2.MD

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 października 2020 r. (data wpływu 12 października 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• braku opodatkowania otrzymanego przez Wnioskodawcę dofinansowania do wybudowania środka trwałego – jest prawidłowe,
• prawa do odliczenia podatku VAT (podatek od towarów i usług) od zakupów sfinansowanych ww. dofinasowaniem – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 12 października 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania otrzymanego przez Wnioskodawcę dofinansowania do wybudowania środka trwałego oraz prawa do odliczenia podatku VAT od zakupów sfinansowanych ww. dofinasowaniem.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

K. Sp. z o.o. (dalej spółka), jest jednoosobową spółką prawa handlowego Gminy X. Spółka została utworzona przede wszystkim w celu realizacji jednego z zadań własnych Gminy tj. zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków z terenu gminy.

Swoją działalność w tym zakresie prowadzi na podstawie bezterminowego zezwolenia Wójta Gminy X. nr R. z dnia 29 grudnia 2015 r. przy pomocy infrastruktury wodociągowo kanalizacyjnej, w większości stanowiącej majątek gminy. Rozpoczęcie usług nastąpiło z dniem 1 kwietnia 2016 r. Gmina, na terenie której spółka realizuje usługi, bardzo dynamiczne rozwija się co jest wynikiem zarówno zwiększania ilości mieszkańców, ale przede wszystkim rozwoju przemysłu w strefie tzw. „węzła b.” (ponad 75 % ogółu sprzedawanej wody).

Zasoby wodne na terenie gminy nie są wystarczające do zaspokojenia zbiorowych potrzeb odbiorców usług wobec tego spółka ma podpisaną umowę hurtowego kupna wody od sąsiednich wodociągów, którą to następnie sprzedaje swoim odbiorcom. Bez tej umowy nie byłaby w stanie wywiązać się z podstawowego obowiązku tj. nieprzerwanej dostawy wody pod odpowiednim ciśnieniem i w odpowiednich ilościach do odbiorców zbiorowego zaopatrzenia, bowiem własne ujęcia nie są w stanie wyprodukować obecnie wymaganej ilości wody. Spółka podejmuje działania w zakresie poszukiwania wody na swoim terenie jednakże nie są one na tyle skuteczne aby umożliwiły jej samodzielne dostarczanie wody do wszystkich odbiorców. Również w każdym roku rozbudowuje posiadane sieci wodociągowe aby swoim zasięgiem objąć nowe podmioty osiedlające się na terenie gminy. Wszystkie te działania inwestycyjne są kosztowne nie tylko z uwagi na proces realizacji prac budowalnych ale również późniejszą eksploatację.

Niezależnie od ilości sprzedawanej wody spółka ma bardzo duże koszty stałe związane z amortyzacją majątku sieciowego, podatkiem od nieruchomości, oraz pozostałymi kosztami eksploatacji. Spółka nie ma dowolności w kształtowaniu cen za m3 wody lub ścieków, lecz przygotowuje taryfę zbiorowego zaopatrzenia na podstawie przepisów ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (tj. Dz. U. z 2019r., poz. 1437) oraz wydanego na jej podstawie rozporządzenia z dnia 27 lutego 2018 r. (Dz. U. 2018 r, poz.). Tak przygotowana taryfa aby weszła w życie musi zostać zatwierdzona przez organ państwowy – P. Podstawową zasadą sporządzenia zaś wniosku taryfowego i tym samym kalkulacji ceny jest zasada, iż Spółka ustala niezbędne przychody na podstawie kosztów w okresie obrachunkowym poprzedzającym wprowadzenie nowej taryfy na potrzeby obliczenia cen i stawek opłat planowanych na 3 lata obowiązywania taryfy. Oznacza to, że każdy koszt musi mieć swoje przełożenie w cenie za m3. Działalność spółki jest o tyle nietypowa, że głównymi odbiorcami (pod względem ilości pobieranej wody) – są nie gospodarstwa domowe lecz zakłady przemysłowe. Na ternie obsługiwanej gminy zlokalizowane są światowe koncerny takie jak m.in. L. W., C., M., Li., I., A. Obsługa tych klientów jest znacznie bardziej wymagająca niż gospodarstw domowych bowiem każda przerwa w świadczeniu usług lub obniżona podaż wody w stosunku do ich zapotrzebowania może przynieść spółce poważne problemy natury finansowej. Ze względu na zwiększające się zapotrzebowanie na wodę w dynamicznie rozwijających się aglomeracji w., a w szczególności południowej części Miasta W. oraz w Gminie X.., w trosce o zaspokojenie potrzeb mieszkańców Miasta W. i mieszkańców Gminy X., a także przedsiębiorców działających i planujących rozpoczęcie/rozwinięcie działalności na terenie Miasta W. i Gminy X., konieczne są nowe, kosztowne inwestycje w infrastrukturę wodociągową. Dostrzegając ten problem w dniu 25 stycznia 2019 r. została podpisana pięciostronna umowa pomiędzy Agencją R. S. A., Gminą Miasto W., Gminą X.., M. P. W. i K. S.A, K. Sp. z o.o. , w której strony zadeklarowały chęć współpracy przy realizacji tzw. Budowy Inwestycji Infrastrukturalnej P. i Inwestycji Infrastrukturalnej Gminy X.. Efektem przeprowadzonych prac ma być po stronie gminy X. m.in. zapewnienie zwiększonych dostaw wody dla przedsiębiorców z tzw. „strefy b.” (głównie L. Sp. z.o.o. – …), jak również zabezpieczenie dostaw wody na teren gminy z w. sieci wodociągowej. Wobec tego K. musi przeprowadzić dwie odrębne lecz powiązane ze sobą inwestycje tj. budowa około 5 km magistrali wodociągowej `(...)` oraz rozbudowę systemu pomp i nowych zbiorników retencyjnych (dalej pompownia). Łączny planowany ich koszt został oszacowany na kwotę ponad 25 mln złotych i środki te spółka zaplanowała w swoim budżecie, w tym również z finansowania zewnętrznego tj. banku jak i pomocy Gminy X. Zostały przeprowadzone dwa odrębne postępowania przetargowe. Najkorzystniejsze oferty znacznie odbiegały od zakładanych kosztów i spółka kierując się zasadą ostrożności i kontrolowanego zadłużania unieważniła przetarg na pompownię i wybrała tylko wykonawcę sieci wodociągowej. Przeprowadzenie inwestycji o wartości ponad 30 mln złoty netto (według złożonych ofert przetargowych) przez przedsiębiorstwo, którego kapitał podstawowy to niewiele ponad 16 mln złotych, a wartość aktywów trwałych na koniec 2019 r. wynosiła niewiele ponad 18 mln złotych jest dużym wyzwaniem finansowym.

K. wskazuje, że dla zapewnienia możliwości dostarczania zwiększonych ilości wody dla przedsiębiorców prowadzących działalność w T…, w tym L. oraz w celu zabezpieczenia Gminy X. w wodę na najbliższe dekady, niezbędna jest rozbudowa sieci poprzez budowę nowego odcinka sieci wodociągowej`(...)` wraz z urządzeniami na odcinku od B. do T.. oraz modernizacja i rozbudowa nowej pompowni wody wraz z budową zbiorników retencyjnych w B., jednakże koszty tej inwestycji przekroczyły jej obecne możliwości. Wobec tego spółka zrezygnowała z przeprowadzenia inwestycji budowy pompowni wody na rzecz sfinansowania i przeprowadzanie inwestycji budowy sieci wodociągowej wykorzystując do tego celu część środków zabezpieczonych na budowę pompowni. Kroki takie zostały podjęte w celu uniknięcia dalszego odkładnia inwestycji w czasie, przy jednoczesnym wciąż rosnącym zapotrzebowaniu w wodę na terenie gminy, głównie przez zakłady L.. W ten sposób przynajmniej częściowa konieczna modernizacja infrastruktury wodociągowej będzie mogła się rozpocząć, podczas gdy poszukiwanie dodatkowych środków na budowę pompowni będzie mogło toczyć się równolegle.

Po przeprowadzeniu przetargu została podpisana umowa na budowę magistrali. Prace są w toku. Spółka ograniczyła swój wcześniejszy projekt budowy pompowi i ponownie ogłosiła przetarg poszukując w tym czasie zewnętrznych, bezzwrotnych źródeł finansowania, tak aby bez dodatkowego zadłużania móc przeprowadzić niezbędną inwestycję. Rozmowy toczyły się zarówno z gminą K., Agencją .R czy też Ministerstwem. Z uwagi, że najbardziej zainteresowanym przedmiotową inwestycją jest L., bowiem od ilości podawanej przez spółkę wody zależy rozmiar procesów produkcyjnych w fabryce, stwierdzono, że również strona K. powinna mieć swój wkład w rozwój lokalnej społeczności m.in. poprzez współfinansowanie tej inwestycji. Należy przy tej okazji wskazać, że strona polska była bardzo zaangażowana w projekty realizowane przez L. W trakcie blisko 15 lat współpracy pomiędzy państwem polskim grupa L. uzyskała znaczące wsparcie, nie tylko w zakresie samych procesów inwestycyjnych, ale również pomoc finansową ze strony właśnie państwa polskiego, samorządu i reprezentujących je instytucji, co oznacza że są traktowani jako wiarygodny partner gospodarczy.

Brak rozbudowy infrastruktury jest ogromnym zagrożeniem dla prowadzenia aktualnej działalności operacyjnej L. i tym samym może przekreślić dalsze plany inwestycyjne na terenie Podstrefy W.-K. T…., co było niejednokrotnie podkreślane przez inwestora w pismach kierowanych nie tylko do spółki, lecz również najwyższych władz krajowych. Wielkość tej inwestycji, jej wpływ na rejon, miejsca pracy jest znany polskim władzom bowiem aktywnie uczestniczą w procesach inwestycyjnych prowadzonych przez L.. Dlatego też spółka wystąpiła do Inwestora z propozycją bezzwrotnego dofinansowania budowy pompowni. Przez wiele miesięcy spółka przy pomocy i udziale Ministerstwa, Agencji R., Polskiej Agencji … oraz Gminy X. prowadziła trudne rozmowy z partnerem – L. – w celu uzyskania wsparcia finansowego w zaproponowanej, brakującej dla przeprowadzenia inwestycji budowy pompowni w kwocie – 5 mln złotych, stanowiącej różnicę pomiędzy planowanym kosztem całej inwestycji, a jej realną wartością rynkową.

Prowadzone rozmowy zakończyły się wielkim sukcesem bowiem w dniu 21 września 2020 r. została podpisana umowa dofinansowania. Zgodnie z jej postanowieniami L. zobowiązało się przekazać spółce kwotę 5 000 000 zł. w 6 transzach na modernizację i rozbudowę pompowni. Spółka będzie otrzymywała dofinansowanie w transzach, których harmonogram został ustalony w oparciu o przewidywane terminy płatności dla wykonawcy pompowni. Zgodnie z zawartą umową dofinansowania L. dokona przelewu środków w sześciu równych ratach, płatnych co dwa miesiące, do ostatniego dnia danego miesiąca, przy czym pierwsza rata zostanie zapłacona do dnia 31 grudnia 2020 r.

Inwestor ma bezpośredni interes w tym aby doszło do rozbudowy systemu przesyłu wody, aby priorytetowo korzystać z systemu wodociągowego i pobierać takie ilości wody, które są niezbędne do funkcjonowania fabryki. Obecnie możliwości spółki są niewystarczające i L. w przypadku nieodpowiedniej podaży wody z sieci Wnioskodawcy musi tę wodę dowozić cysternami z miasta W. co jest działaniem nie tylko skomplikowanym logistycznie ale również kosztownym. Dlatego też zdecydowali się na udzielenie spółce tak niespotykanej pomocy finansowej na realizację zadania o charakterze użyteczności publicznej. Należy jednak podkreślić, że będzie to infrastruktura stanowiąca własność spółki, służąca wszystkim odbiorcom a L. z tytułu przekazana dofinansowania nie uzyska profitów finansowych w postaci niższej ceny za m3 wody.

Spółka z otrzymanego dofinansowania zobowiązała się, w przeciągu roku od podpisania umowy z wykonawcą, na wybudowanie środka trwałego – pompowni wody, a także zobowiązała się do kompleksowego wykonania budowy magistrali i tym samym po zakończeniu tych inwestycji do umożliwienia L. poboru wody w prognozowanych wysokościach, zgodnych z ich zapotrzebowaniem. K. zobowiązało się również wykorzystać przekazane przez L. środki w całości i wyłącznie na realizację budowy pompowni wody. Inwestor wskazał jednocześnie, że w wyniku zawarcia i wykonania umowy dofinansowania nie stanie się współwłaścicielem pompowni wody. Dwie strony tej umowy będą mieć wymierne korzyści ekonomiczne z jej zrealizowania. Wybudowana magistrala jak i pompownia będą środkiem trwałym spółki, bezpośrednio służącym do świadczenia opodatkowanych podatkiem CIT (podatek dochodowy od osób prawnych) i VAT usług dostarczania wody do odbiorców przedsiębiorstwa. L. zdecydowało się na dofinansować budowę pompowni w celu zabezpieczenia własnej działalności produkcyjnej, a K. widzi w tej inwestycji znaczący wzrost swoich przychodów z uwagi na możliwość podawania do odbiorców zlokalizowanych na terenie strefy b. zdecydowanie większych ilości wody, czego bez przeprowadzenia tej inwestycji nie byłaby w stanie zrobić. Dodatkowo inwestycja ta zabezpiecza dostawy wody i możliwość rozbudowy systemu przesyłowego w obrębie gminy a służyć będzie wszystkim odbiorcom zlokalizowanym na trasie jej przebiegu. Dzięki przeprowadzeniu inwestycji nastąpi kilkumilionowy wzrost podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy otrzymane dofinansowanie do wybudowania środka trwałego będzie podlegać opodatkowaniu VAT? (oznaczone we wniosku nr 5)
2. Czy VAT naliczony od zakupów sfinansowanych dofinansowaniem do wybudowania środka trwałego podlega odliczeniu? (oznaczone we wniosku nr 6)

Stanowisko Wnioskodawcy:

Stanowisko spółki do pytania 1 (oznaczone we wniosku nr 5).

Zdaniem spółki otrzymane dofinansowanie od L. do wybudowania środka trwałego (pompowni wody) nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2020 r. Nr 106, dalej VATU) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na podstawie zaś art. 29 a ust. 1 VATU podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art, 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

A zatem do podstawy opodatkowania VAT wlicza się tyko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towaru lub odpłatnego świadczenia usługi.

Dzieje się tak w sytuacji, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dopłaty do ceny m3 wody. W takich sytuacjach dopłata stanowi element uzupełniający ceny sprzedawanych towarów czy usług i musi być zaliczona do postawy opodatkowania VAT.

W przedmiotowej sprawie otrzymane dofinansowanie ma konkretne przeznaczenie – budowa środka trwałego spółki – pompowni wody. Fakt jej przekazania przez odbiorcę usług nie ma żadnego wpływu na wartość wzajemnych rozliczeń za świadczone usługi zbiorowego zaopatrzenia bowiem cena m3 wody wynika z zatwierdzonej przez Państwowe G. taryfy. Taryfa ta jest jednakowa dla poszczególnych grup odbiorców i fakt dofinansowania budowy środka trwałego spółki me ma bezpośredniego wpływu na cenę usługi. Wnioskodawcę łączą z L. umowy o zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków zawierane w reżimie prawnym ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków. Przedmiotowa ustawa nie przewiduje możliwości rozliczeń pomiędzy Wnioskodawcą (przedsiębiorstwem wodociągowym), a L. (odbiorcą usług) w cenach różnych niż te wynikające z zatwierdzonej taryfy. Art. 20 ust. 3 ww. ustawy nie przewiduje możliwości tworzenia taryf indywidualnych (rozumianych jako odrębnego zestawienia cen i stawek dla jednego podmiotu), a jedynie różnicowanie stawek dla grup odbiorców usług, które określane są przez wskazanie pewnych przymiotów (np. rozróżnienie na odbiorców będących konsumentami oraz przedsiębiorcami). Wskazać należy, iż obecna taryfa obowiązująca na terenie Gminy X. ma charakter jednolity i dla wszystkich grup odbiorców obowiązuje taka sama stawka za m3 dostarczonej wody i m3 odprowadzonych ścieków, jedyne rozróżnienie dokonane jest w stałej opłacie abonamentowej lecz tutaj podstawą rozróżnienia jest m.in. zgoda lub brak zgody na przesyłanie faktur drogą elektroniczną, czy sposób opomiarowania zużycia wody/ścieków.

Do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług zaliczane są tylko takie dotacje, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru, czy też konkretnego rodzaju usługi albo jako rekompensata za dostawy czy usługi świadczone po obniżonej cenie.

Nie jest zatem zaliczana do obrotu dotacja, subwencja lub inna dopłata o podobnym charakterze otrzymana przez podatnika na inne cele np. na zakup środka trwałego, czy wyposażenia, czy też na ogólną działalność. Tak wynika również z interpretacji Izby Skarbowej w Poznaniu z 6 września 2011 r., sygn. ILPP2/443-916/11-2/AD. Według tej Izby, „w sytuacji, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Istotne zatem dla określenia, czy dana dotacja jest, czy nie jest opodatkowana, są szczegółowe warunki jej przyznania, określające cel realizowanego w określonej formie dofinansowania. Z opisu sprawy wynika, iż rekompensata, którą będzie otrzymywał Wnioskodawca od Gminy jest to dofinansowanie kosztów bieżącej działalności, czyli kosztów zakupu paliwa, części zamiennych, olejów, wynagrodzenia pracowników wraz z pochodnymi itp. Nie będzie ona stanowiła dopłaty do ceny świadczonej usługi i nie wpłynie na poziom cen biletów.”

Również Minister Finansów w wyjaśnieniach z dnia 30 grudnia 2004 r. (sygn. PP3-812- 1341/2004/BL), wskazał: „Zgodnie z art. 29 ust. 1 zdanie czwarte ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług obrotem jest także otrzymana dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana z dostawą lub świadczeniem usług. Przepis ten oznacza zatem, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy lub świadczenia usługi.

Podstawą zatem oceny opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze jest stwierdzenie, czy są one dokonywane w celu sfinansowania czy też dofinansowania konkretnej dostawy lub usługi.

Tym samym otrzymana dotacja, subwencja lub inna dopłata o podobnym charakterze niemająca bezpośredniego wpływu na wartość dostawy lub usługi, nie wchodzi do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.”

Wobec tego, że otrzymane dofinansowanie nie ma wpływu na wielkość opłat i stawek za świadczone na rzecz LGCWA usługi, dotacja ta nie podlega opodatkowaniu VAT

Stanowisko spółki do pytania 2 (oznaczonego we wniosku nr 6):

Zdaniem spółki możliwe jest odliczenie VAT od zakupów sfinansowanych dotacją, jeżeli będą one służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych VAT. Przepisy nie przewidują wyłączenia możliwości odliczenia ze względu na źródło finansowania zakupu.

Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 1 VATU w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Natomiast na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a VATU kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje zatem tylko podatnikom VAT (w świetle art. 88 ust. 4 ustawy o VAT powinni być oni zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni) w przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z ich transakcjami opodatkowanymi. Można zatem odliczyć VAT od np. zakupionego wyposażenia czy środków trwałych zakładając, że będą one wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Nie ma tu znaczenia, że zakupy te sfinansowane były dofinansowaniem, bowiem przepisy nie przewidują wyłączenia możliwości odliczenia ze względu na źródło finansowania zakupów. Bez znaczenia pozostaje zatem źródło pochodzenia środków finansowych na pokrycie wydatków na zakupione towary czy usługi. Tak wynika również z interpretacji Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 26.7.2011 r., sygn. ITPP2/443-660b/11/RS. Izba ta stwierdziła, że „przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie wiążą prawa do odliczenia podatku ze źródłem pochodzenia środków finansowych przeznaczonych na zakup towarów i usług, przy nabyciu których podatek został naliczony. Ze złożonego wniosku wynika, że na podstawie uchwały Rady Miasta został powołany z dniem 1 stycznia 2011 r. samorządowy zakład budżetowy – Zarząd. Na mocy ww. uchwały przejął on zadania w zakresie organizacji lokalnego transportu zbiorowego realizowane dotychczas przez spółkę. Podstawą działania Zarządu jest plan finansowy, który określa m.in. Jego przychody ze sprzedaży usług przewozowych – biletów oraz otrzymane dotacje. W celu organizacji transportu miejskiego nabywa m.in. usługę przewozową, konserwacji i oczyszczania wiat przystankowych, kontroli i druku biletów, a także towary i usługi zapewniające funkcjonowanie administracji, np. zakup wyposażenia, oprogramowania, wynajmu powierzchni, materiałów biurowych, usług telekomunikacyjnych, monitoringu i konwoju gotówki. Biorąc pod uwagę powyższe oraz powołane regulacje należy stwierdzić, że skoro przedmiotowe zakupy są związane z czynnościami opodatkowanymi (sprzedażą biletów) Zarządowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem ww. towarów i usług, o ile nie zachodzą ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.”

Powyższe potwierdza również interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 lipca 2018 r. (sygn. 0112-KDIL2-1.4012.300.2018.2.AP), w której wskazano: ,,(`(...)`) Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawo do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będą spełnione. Jak wynika z wniosku, „W ramach prowadzonej przez Spółkę działalności zakupiony sprzęt jest wykorzystywany do czynności opodatkowanych VAT.” Ponadto Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podsumowując stwierdzić należy, że Spółka, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, ma prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego od faktur związanych z nabyciem przez Spółkę sprzętu (w tym środków trwałych) mającego na celu poprawę warunków BHP w zakładzie pracy Spółki, ze środków uzyskanych z dotacji. Prawo to przysługuje Wnioskodawcy pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy.”

Nie ma również znaczenia, że w przypadku, gdy dotacja była przeznaczona na zakup środka trwałego, część odpisów amortyzacyjnych nie będzie kosztem uzyskania przychodów. Na podstawie bowiem art. 16 ust. l pkt 48 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) nie stanowią jednak kosztów uzyskania przychodów odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Otrzymane dofinansowanie będzie przeznaczone na wybudowanie środka trwałego spółki, który będzie służyć tylko prowadzeniu działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Wobec tego spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupów czy usług sfinansowanych otrzymanym dofinansowaniem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Według art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a -30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl ust. 6 powołanego artykułu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Powyższe regulacje wskazują, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje, których nie da się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Należy uznać, że opodatkowanie dotacji stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie dotacje stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są dotacjami związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko dotacje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Inne dotacje nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotne zatem, dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy o VAT jest wyjaśnienie pojęcia „dotacja mająca bezpośredni wpływ na cenę”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności wyroki w sprawach: C-184/00 z dnia 22 listopada 2001 r. Office des produits wallons ASBL przeciwko państwu belgijskiemu oraz C-353/00 z dnia 13 czerwca 2002 r. Keeping Newcastle Warm Limited przeciwko Commissioners of Customs and Excise.

I tak, w wyroku w sprawie C-184/00 TSUE stwierdził, że sam fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś sposób na poziom stosowanych przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Ponadto Trybunał stwierdził, że sformułowanie – dotacje bezpośrednio związane z ceną – należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią.

Z kolei w wyroku w sprawie C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą braku opodatkowania otrzymanego przez Wnioskodawcę od L. dofinansowania do wybudowania środka trwałego.

W analizowanym przypadku otrzymane dofinansowanie od L. będzie przeznaczone wyłącznie na wybudowanie środka trwałego tj. pompowni wody.

Z opisu sprawy nie wynika, aby otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie stanowiło zapłatę za wykonywanie jakichkolwiek czynności na rzecz L. W sytuacji zatem gdy otrzymane przez Spółkę dofinansowanie zostanie wykorzystane na pokrycie wydatków związanych z budową środka trwałego, który będzie służył ogółowi społeczeństwa nie będzie ono podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. Tym samym jako niemające wpływu na cenę świadczonych przez Spółkę usług i nie stanowiące zapłaty za jakiekolwiek czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz L., nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest prawidłowe.

Wnioskodawca ma również wątpliwości dotyczące prawa do odliczenia podatku VAT od zakupów sfinansowanych otrzymanym dofinasowaniem do wybudowania środka trwałego.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1. nabycia towarów i usług,
2. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka będzie realizowała inwestycję polegająca na budowie pompowni wody. Otrzymane dofinansowanie będzie przeznaczone na wybudowanie środka trwałego spółki, który będzie służyć tylko prowadzeniu działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

Jak wskazano na wstępie, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, są spełnione. Jak wynika z opisu sprawy wybudowana pompownia wody będzie środkiem trwałym spółki bezpośrednio służącym do świadczenia opodatkowanych podatkiem VAT usług dostarczania wody do odbiorców przedsiębiorstwa.

W konsekwencji Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupów towarów i usług sfinansowanych otrzymanym dofinansowaniem. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest prawidłowe.

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od towarów i usług. Natomiast w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego (zdarzeniu przyszłym), bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna została wydana w oparciu o przedstawiony opis sprawy, z którego nie wynika, aby dofinansowanie stanowiło zapłatę za jakiekolwiek czynności wykonywane na rzecz inwestora i wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.