DOP7.8101.193.2020.PBD

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, z późn. zm.) Szef Krajowej Administracji Skarbowej, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 13 kwietnia 2017 r. nr 2461- IBPP2.4512.99.2017.3.KO, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dla Powiatu …, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 25 stycznia 2017 r. (data wpływu 30 stycznia 2017 r.), uzupełnionym pismem z 3 kwietnia 2017 r. (data wpływu 7 kwietnia 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania zamiany nieruchomości niezabudowanych przez Wnioskodawcę - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 stycznia 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania zamiany nieruchomości niezabudowanych przez Wnioskodawcę. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 3 kwietnia 2017 r. (data wpływu 7 kwietnia 2017 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Przedmiotem wniosku jest zdarzenie przyszłe - umowa zamiany nieruchomości pomiędzy Gminą B. i Skarbem Państwa reprezentowanym przez Starostę …. Strony zamierzają zawrzeć umowę zamiany nieruchomości niezabudowanych, położonych w B. w obrębie ewidencyjnym W., stanowiących:

1. własność Skarbu Państwa oznaczonych jako działki o numerach: … o pow. 0,1213 ha, … o pow. 0,3436 ha, … o pow. 0,0740 ha, … o pow. 0.0774 ha, … o pow. 0,0864 ha, … o pow. 0,0841 ha, … o pow. 0,0842 ha, … o pow. 0,2252 ha, … o pow. 0,2529 ha, … o pow. 0,2993 ha, … o pow. 0,0336 ha, … o pow. 0,5157 ha, oraz
2. własność Gminy B. oznaczone jako działki o numerach … o pow. 0,3685 ha, … o pow. 0,1804 ha, … o pow. 0,3829 ha, … o pow. 0,2761ha, … o pow. 0,0862 ha, … o pow. 0,0355 ha, … o pow. 0,0418 ha.

Wszystkie wymienione działki położone są w terenie oznaczonym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego opisanym jako tereny produkcyjne, składowe i magazynowa.

Zamierzona zamiana ma być dokonana bez obowiązku dopłaty wynikającej z różnicy cen zamienianych nieruchomości, co wynika z Zarządzenia nr … z dnia 29.01.2016r. Wojewody … wydanego na podstawie art. 14 ust 3 ustawy z dn. 21.08.1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2015 r., poz.782 z późn.zm.).

Zgodnie z powołanym Zarządzeniem:

1. Skarb Państwa przeniesie na rzecz Gminy B. prawo własności nieruchomości położonych w B., obręb W., oznaczonych jako działki ewidencyjne o numerach: … o pow. 0,1213 ha, … o pow. 0,3436 ha obj. księgą wieczystą …, … o pow. 0,0740 ha, … o pow. 0,0774 ha, … o pow. 0,0864 ha, … o pow. 0,0841 ha, … o pow. 0,0842 ha, … o pow. 0,2252 ha, … o pow. 0,2529 ha, … o pow. 0,2993 ha, … o pow. 0,0336 ha, … o pow. 0,5157 ha, obj. księgą wieczystą …, w zamian za co:
2. Gmina B. przeniesie na rzecz Skarbu Państwa prawo własności nieruchomości położonych w B., obręb W., ozn. jako dz. ewid. o numerach … o pow. 0,3635 ha, … o pow. 0,0862 ha, … o pow. 0,0355ha, … o pow. 0,0418ha, obj. księgą wieczystą … oraz … o pow. 0,1804 ha, … o pow. 0,3829 ha, … o pow. 0,2761 ha, obj. księgą wieczystą ….

Uchwałą Nr … Rady Miejskiej w B. z dnia 22 czerwca 2015 r. w sprawie zamiany nieruchomości położonych w B. w Strefie Aktywności Gospodarczej, obręb ewidencyjny W., zmienionej Uchwałą Nr …. Rady Miejskiej w B. z dnia 31 maja 2016 r. w sprawie: zmiany Uchwały Nr … Rady Miejskiej w B. z dnia 22 czerwca 2015 r. oraz nabycia nieruchomości oznaczonych nr działek: … o pow. 0,0395 ha i … o pow. 0,1313 ha, obręb ewidencyjny W., Rada Miejska w B. wyraziła zgodę na zamianę nieruchomości położonych w B., obręb ewidencyjny W., stanowiących własność Gminy B., oznaczonych jako działki o numerach: … o pow. 0,3685 ha, … o pow. 0,1804 ha, … o pow. 0,3829 ha, … o pow. 0,2761 ha, … o pow. 0,0862 ha, … o pow. 0,0355 ha, … o pow. 0,0418 ha na nieruchomości stanowiące własność Skarbu Państwa, oznaczone jako działki o numerach: … o pow. 0,1213 ha, … o pow. 0,3436ha, … o pow. 0,0740 ha, … o pow. 0,0774 ha, … o pow. 0,0864 ha, … o pow. 0,0841 ha, … o pow. 0,0842 ha, … o pow. 0,2252 ha, … o pow. 0,2529 ha, … o pow. 0,2993 ha, … o pow. 0,0336 ha, … o pow. 0,5157 ha.

Wartość przedmiotu zamiany strony ustaliły w wysokości:

1. nieruchomości stanowiące własność Skarbu Państwa: 1.270.000,00 zł,
2. nieruchomości stanowiące własność Gminy B.: 710.000.00 zł.

Gmina B. jest podatnikiem podatku VAT (podatek od towarów i usług). W imieniu Skarbu Państwa w odniesieniu do nieruchomości będących przedmiotem zamiany działa Starosta …. W powyższej transakcji podatnikiem podatku VAT będzie Powiat ….

Pismem z 3 kwietnia 2017 r. Wnioskodawca uzupełnił opis zdarzenia przyszłego następująco:

1. W związku z planowaną transakcją zamiany Powiat nie otrzymał, ani też nie otrzyma od Gminy B., żadnych środków pieniężnych.
2. Wnioskodawca nie wnosi o interpretację w zakresie ustalenia właściwej stawki podatku VAT dla zamienianych nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Co stanowi podstawę opodatkowania podatkiem VAT w sytuacji, gdy transakcja zamiany nieruchomości pomiędzy Gminą, a Skarbem Państwa reprezentowanym przez Starostę następuje bez obowiązku dopłaty różnicy ceny nieruchomości będących przedmiotem zamiany?

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na to, że zamierzona zamiana nieruchomości ma nastąpić bez dopłat, podstawą opodatkowania w przypadku zamiany przedmiotowych nieruchomości będzie dla Powiatu cała wartość jego nieruchomości, co spowoduje obowiązek wystawienia faktury VAT na kwotę odpowiadającą wartości nieruchomości stanowiących jego własność tj.: 1.270.000 zł w tym VAT.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej działając na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r. poz. 1948 z późn. zm.) - w dniu 13 kwietnia 2017 r. wydał interpretację indywidualną nr 2461-IBPP2.4512.99.2017.3.KO, w której uznał, iż stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie podstawy opodatkowania zamiany nieruchomości niezabudowanych przez Wnioskodawcę - jest prawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Szef Krajowej Administracji Skarbowej stwierdza, że interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nie jest prawidłowa dlatego też uzasadnione jest dokonanie jej zmiany. Zdaniem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej stanowisko Wnioskodawcy, wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, jest nieprawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejsza zmiana interpretacji rozstrzyga przedstawione zdarzenie przyszłe wyłącznie w zakresie skutków podatkowych planowanej transakcji dostawy nieruchomości dokonywanej przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej: „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (`(...)`). Przy czym towarami - w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy o VAT).

W świetle powyższego grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zauważyć należy, że z przywołanej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT regulacji nie wynika, że odpłatność za czynność dostawy towarów lub świadczenia usług powinna mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (towar lub usługa otrzymana jako zapłata), albo mieszaną - zapłata w części pieniężna a w części rzeczowa. Zatem dla uznania czynności za odpłatną, musi zaistnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego, stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

W myśl powyższych regulacji prawnych należy uznać, że zamiana towarów, co do zasady jest czynnością objętą zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług ponieważ w jej wyniku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2017 r., poz. 459) przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Natomiast zapis art. 604 Kodeksu cywilnego daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Tak więc umowa zamiany skutkuje wzajemnym przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi towarami (w tym przypadku nieruchomościami) jak właściciel.

Zatem umowa przeniesienia własności nieruchomości (również w drodze zamiany) jest czynnością cywilnoprawną. Z uwagi na powyższe przepisy należy stwierdzić, że umowa zamiany towarów na gruncie podatku od towarów i usług jest niczym innym jak dwiema odpłatnymi dostawami towarów. W konsekwencji, przeniesienie własności nieruchomości na podstawie umowy zamiany stanowi odpłatną dostawę towaru i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie Skarb Państwa reprezentowany przez Starostę i Gmina zamierzają zawrzeć umowę zamiany nieruchomości niezabudowanych. Zamierzona zamiana ma być dokonana bez obowiązku dopłaty wynikającej z różnicy cen zamienianych nieruchomości.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT w sytuacji, gdy transakcja zamiany nieruchomości pomiędzy Gminą a Skarbem Państwa następuje bez obowiązku dopłaty różnicy ceny nieruchomości będących przedmiotem zamiany.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanym dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle art. 29a ust. 6 ustawy o VAT podstawa opodatkowania obejmuje:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Jak stanowi art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Należy zauważyć, że uregulowanie wynikające z ww. art. 29a ust. 1 i ust. 6 ustawy o VAT, stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.). Przepis ten stanowi, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Trzeba podkreślić, że uzależnienie podstawy opodatkowania od zapłaty faktycznie otrzymanej przez podatnika jest regułą bezwzględnie obowiązującą (z zastrzeżeniem wyjątków wyraźnie przewidzianych przez Dyrektywę VAT). Państwa członkowskie nie mogą ustanawiać innych reguł ustalania podstawy obliczania podatku.

Kolejnym problemem dotyczącym podstawy opodatkowania transakcji są zasady ustalania wysokości zapłaty, kiedy ma ona w całości lub w części formę inną niż pieniężna. Wynagrodzenie niepieniężne może stanowić dostawa towarów lub świadczenie usług dokonywane w zamian za otrzymane świadczenie (barter). W przypadku transakcji barterowych istotne jest więc ustalenie, czy dostawa towarów lub świadczenie usług będą mogły być w każdej sytuacji uznane za zapłatę.

W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ukształtował się pogląd, zgodnie z którym, aby czynności takie mogły być uznane za zapłatę, muszą zostać spełnione następujące warunki:

• istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dokonywanymi wymiennie czynnościami dostawy towarów lub świadczenia usług, czyli pomiędzy czynnością opodatkowaną a otrzymaną za nią zapłatą,
• istnienie możliwości określenia wartości świadczonych usług lub dostarczanych towarów w pieniądzu.

Pierwszy warunek jest odzwierciedleniem ogólnej zasady związku zapłaty z dokonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Natomiast spełnienie drugiego jest niezbędne do kwotowego określenia podstawy opodatkowania umożliwiającego ustalenie podatku należnego, który może być wyrażony tylko w formie pieniężnej. Dlatego też, gdy strony transakcji barterowej nie ustalą w umowie pieniężnej wartości dostawy towarów lub usługi świadczonej w ramach zapłaty, w celu określenia podstawy opodatkowania należy dążyć do ustalenia ich wartości wyrażonej w pieniądzu. Ustalenie to powinno opierać się na podstawowej zasadzie, stanowiącej, że opodatkowana jest zapłata faktycznie otrzymana przez podatnika. W praktyce wybór metody ustalenia wysokości zapłaty w transakcjach barterowych zależy od okoliczności transakcji.

Jak wynika z utrwalonego orzecznictwa TSUE, podstawą opodatkowania dostawy towarów lub świadczenia usług jest wynagrodzenie rzeczywiście otrzymane z tego tytułu. Owo wynagrodzenie jest zatem wartością subiektywną, czyli rzeczywiście otrzymaną, a nie wartością oszacowaną według kryteriów obiektywnych. Ponadto wspomniane wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu (zob. wyrok z 19 grudnia 2012 r. sygn. C-549/11, pkt 44-45 i z 29 lipca 2010 r. sygn. C-40/09, pkt 27-28).

Jeżeli wartość ta nie jest kwotą pieniędzy uzgodnioną między stronami, powinna ona, jako wartość subiektywna, odpowiadać wartości, jaką dla odbiorcy ma usługa będąca wynagrodzeniem za dostawę towarów, oraz kwocie, jaką byłby on skłonny za tę usługę zapłacić (wyrok z 2 czerwca 1994 r. sygn. C-33/93, pkt 19).

Wobec powyższego w przypadku zamiany towarów za podstawę opodatkowania należy uznać, zgodnie z ogólnymi zasadami wynikającymi z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, wynagrodzenie rzeczywiście otrzymane z tytułu dostawy towaru, które stanowi wartość subiektywną stanowiącą odzwierciedlenie wartości, jaką dla odbiorcy ma towar będący wynagrodzeniem za dostawę towaru (kwota, jaką byłby on skłonny zapłacić).

Jeśli zatem Wnioskodawca określi w umowie zamiany wartość (cenę) dostarczanego towaru, to podstawą opodatkowania ww. dostawy w ramach umowy zamiany będzie wartość pieniężna ustalona przez strony w umowie stanowiąca zapłatę.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (Dz.U. z 2014 r. poz. 915 z późn. zm.) cena oznacza wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę. W cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym (`(...)`).

Z przytoczonych regulacji ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że podstawą opodatkowania jest zapłata z tytułu dokonanej dostawy (np. w formie zamiany), pomniejszona o kwotę należnego podatku, tj. wartość netto (bez podatku). Przy czym to strony (a nie organ podatkowy) dokonujące czynności cywilnoprawnych określają w zawieranych przez siebie umowach wartość - cenę, za którą dokonują transakcji. Zatem analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych, a zwłaszcza kwestii wartości planowanych transakcji, nie mieści się w ramach postępowania określonego w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Z opisu sprawy wynika, że wartość nieruchomości Skarbu Państwa będących przedmiotem zamiany strony ustaliły w wysokości 1.270.000,00 zł, a wartość nieruchomości stanowiących własność Gminy w wysokości 710.000,00 zł. Jednocześnie strony ustaliły, że transakcja ma nastąpić bez obowiązku dopłat wynikających z różnicy ceny zamienianych nieruchomości. W związku z planowaną transakcją zamiany nieruchomości opisanych we wniosku Powiat nie otrzyma od Gminy żadnych środków pieniężnych.

Zatem, o ile - jak wskazano we wniosku - jedynym wynagrodzeniem Skarbu Państwa, reprezentowanego przez Wnioskodawcę, od nabywcy (Gminy) będzie otrzymana w wyniku zamiany nieruchomość, to wartość nieruchomości Gminy B. w zakresie podstawy opodatkowania zamiany nieruchomości niezabudowanych przez Wnioskodawcę, pomniejszona o kwotę należnego podatku, będzie stanowiła - zgodnie z brzmieniem art. 29a ust. 1 ustawy o VAT - podstawę opodatkowania. Innymi słowy, ustalona przez strony wartość przekazywanych przez Gminę B. nieruchomości stanowi cenę jaką Wnioskodawca płaci za przekazanie (dostawę towaru) dla Gminy B. Stąd też podstawą opodatkowania opisanej w zdarzeniu przyszłym transakcji zamiany nieruchomości, będzie po stronie Wnioskodawcy określona w pieniądzu wartość otrzymanych nieruchomości.

W przypadku konieczności opodatkowania tej transakcji podatkiem VAT w wysokości 23%, Wnioskodawca powinien zatem wystawić fakturę VAT z wykazaną kwotą brutto 710.000,00 zł, w której zawiera się kwota netto i należny podatek VAT.

Resumując, w świetle powyższego należało uznać, iż stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, podstawą opodatkowania w przypadku zamiany przedmiotowych nieruchomości będzie dla Wnioskodawcy cała wartość jego nieruchomości, co spowoduje obowiązek wystawienia faktury VAT na kwotę odpowiadającą wartości nieruchomości stanowiących jego własność tj.: 1.270.000,00 zł w tym VAT należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Należy wskazać, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, to interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stosownie do art. 14k § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa zastosowanie się przez wnioskodawcę do otrzymanej interpretacji indywidualnej przed jej zmianą, stwierdzeniem jej wygaśnięcia lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej. Powołany przepis ustanawia tzw. zasadę nieszkodzenia, która jest wyrazem funkcji gwarancyjnej (ochronnej) instytucji interpretacji indywidualnej i której szczegółowa treść została uregulowana w art. 14k-14n ww. ustawy. Skorzystanie z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej oznacza: brak odpowiedzialności z kodeksu karnego skarbowego, brak naliczania odsetek za zwłokę, oraz w przypadku, gdy zobowiązanie nie zostało prawidłowo wykonane w wyniku zastosowania się do interpretacji oraz skutki podatkowe związane ze zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji, miały miejsce po doręczeniu interpretacji indywidualnej - zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji. Z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej, która została zmieniona, wnioskodawca może nadal korzystać w odniesieniu do rozliczeń podatkowych dokonywanych za okres do końca roku, kwartału następującego po kwartale lub miesiąca następującego po miesiącu (w zależności od okresu rozliczenia podatku), w którym doręczono wnioskodawcy zmienioną interpretację indywidualną lub stwierdzono jej wygaśnięcie albo doręczono organowi podatkowemu odpis orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną ze stwierdzeniem jego prawomocności (por. art. 14m § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Warunkiem skorzystania z ww. ochrony jest zastosowanie się do interpretacji (zob. art. 14k § 1 i art. 14m § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa) oraz złożenie przez podatnika wniosku, o którym mowa w art. 14m § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, w trakcie trwania postępowania podatkowego. Organy podatkowe bowiem nie uwzględniają z urzędu interpretacji prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 14na ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

POUCZENIE

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w `(...)`, w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (którego działanie jest przedmiotem skargi):

-w dwóch egzemplarzach, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa (art. 47 § 1 i art. 54 § 1 ww. ustawy)

lub

-w formie dokumentu elektronicznego bez dołączania odpisów, zawierającą adres elektroniczny oraz podpisaną kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Ministerstwa Finansów na platformie ePUAP: /bx1qpt265q/SkrytkaESP (art. 46 § 2a, art. 47 § 3 i art. 54 § 1a ww. ustawy). Datą wniesienia skargi w formie dokumentu elektronicznego jest określona w urzędowym poświadczeniu odbioru data jej wprowadzenia do systemu teleinformatycznego Ministerstwa Finansów (art. 83 § 5 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.