0110-KSI1-1.451.7.2020.6.PB

DECYZJA

Na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a, art. 13 § 2a pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325), zwanej dalej Ordynacją podatkową, i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, 568), zwanej dalej ustawą,

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

po rozpatrzeniu odwołania z dnia 23 lipca 2020 r. (data wpływu 23 lipca 2020 r.) od wiążącej informacji stawkowej z dnia 4 maja 2020 r. nr 0115-KDST1-1.450.6.2020.3.RS, określającej dla towaru (…) klasyfikację do pozycji CN 2202 oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23%,

*** uchyla w całości decyzję organu pierwszej instancji, oraz

• klasyfikuje towar o nazwie (…) do działu CN 15,
• określa stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 5%, na podstawie art. 41 ust. 2a w związku z poz. 10 załącznika nr 10 do ustawy.**

UZASADNIENIE

Przebieg postępowania:

W dniu 3 stycznia 2020 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania towaru (…), według Nomenklatury scalonej (CN) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Z treści wniosku wynika, że przedmiotowy produkt powstał (…), o objętości netto (…) w formie płynnej.

W dniu 16 marca 2020 r. Organ pierwszej instancji wezwał Stronę pisemnie (nr pisma 0115- KDST1-1.450.6.2020.1.RS) do uzupełnienia wniosku, poprzez:

1. przedstawienie powiadomienia do Głównego Inspektoratu Sanitarnego na produkt (…) o składzie wskazanym we wniosku (poz. 57) lub uzasadnienie zaistniałych różnic pomiędzy załączonym powiadomieniem, a wskazanym we wniosku składem produktu, gdyż załączone powiadomienie nr (…) z dnia 18 lutego 2018 r. dotyczy produktu o innej nazwie, tj.(…), a jego skład nie jest tożsamy z tym przedstawionym we wniosku (dotyczy to składnika: witaminy E);
2. opisanie specyfiki działania produktu oraz wskazań do jego użycia (czy jest on produktem wzmacniającym, utrzymującym dobry stan zdrowia i samopoczucia, czy ma zastosowanie w konkretnych (jakich) rodzajach chorób, dolegliwościach lub ich symptomach;
3. wskazanie, czy ww. produkt został dopuszczony do obrotu na terytorium RP, zgodnie z przepisami Prawa farmaceutycznego bądź uzyskał pozwolenie wydane przez Radę UE lub KE, a jeżeli - tak, o przedstawienie odpowiednich dokumentów w tym zakresie;
4. dostarczenie do tutejszego organu wyników badań laboratoryjnych produktu, w sytuacji gdy dla towaru opisanego we wniosku badania takie zostały przeprowadzone;
5. wskazanie pełnego składu produktu (100%) z procentowym udziałem poszczególnych jego składników oraz ilości na jednostkę i ilości w porcji dziennej
6. dostarczenie karty charakterystyki produktu;
7. przesłanie zdjęcia całego opakowania produktu (każdej jego strony), gdyż została dołączona fotografia tylko etykiety z przodu;
8. przedstawienie ulotki, o ile występuje przy tym produkcie.

Ponadto, postanowieniem z dnia 18 marca 2020 r., Organ pierwszej instancji poinformował Stronę, że przedmiotowy wniosek nie zostanie załatwiony w terminie, o którym mowa w art. 42g ust. 1, ustawy i wyznaczył nowy termin załatwienia sprawy do dnia 3 czerwca 2020 r.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie, pismem z dnia 25 marca 2020 r. , Strona przedstawiła szczegółowy opis towaru, z którego wynika, że przedmiotowy produkt został zaprojektowany i wyprodukowany zgodnie z:

• Ustawą z dnia 25 sierpnia 2006 r. o bezpieczeństwie żywności i żywienia (Dz. U. z 2018 r. poz. 1541), z uwzględnieniem zmian.
• Rozporządzeniem Parlamentu Europejskiego i Rady UE nr 1169/2011 z dnia 25 października 2011 r.
• Rozporządzeniem Ministra Zdrowia z 9 października 2007 r. w sprawie składu oraz oznakowania suplementów diety (Dz. U. z 2015 r. poz. 2032), z uwzględnieniem zmian.

Wnioskodawca wskazał, że produkt jest suplementem diety w formie płynnej (…). (…).

Jednocześnie do wniosku zostały dołączone:

• skład jakościowo-ilościowy produktu (…),
• sposób użycia: (…),
• opis przeciwwskazań: (…),
• data minimalnej trwałości: (…),
• warunki przechowywania: (…).

Wnioskodawca wskazał, że w Elektronicznym Systemie Powiadomień Głównego Inspektoratu Sanitarnego powiadomieniu podlegają jedynie składniki o działaniu fizjologicznym (witaminy, składniki mineralne, ekstrakty, susze roślinne itd.) i nie wymienia się składników, które nie wpływają na działanie produktu i jego kwalifikację (np.: dodatki do żywności, aromaty itp.). Informacje te powinny jednak znaleźć się na dołączonej etykiecie.

Na podstawie art. 3 ust. 3 pkt 39 ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o bezpieczeństwie żywności i żywienia, wprowadzany do obrotu produkt, pod nazwą (…), którego dotyczy wniosek WIS, posiada status „suplementu diety”, cyt. „którego celem jest uzupełnienie normalnej diety, będący skoncentrowanym źródłem witamin lub składników mineralnych lub innych substancji wykazujących efekt odżywczy lub inny fizjologiczny, pojedynczych lub złożonych, wprowadzany do obrotu w formie umożliwiającej dawkowanie, w postaci: kapsułek, tabletek, drażetek i w innych podobnych postaciach, saszetek z proszkiem, ampułek z płynem, butelek z kroplomierzem i w innych podobnych postaciach płynów i proszków przeznaczonych do spożywania w małych, odmierzonych ilościach jednostkowych, z wyłączeniem produktów posiadających właściwości produktu leczniczego w rozumieniu przepisów prawa farmaceutycznego” Wobec powyższego przedmiotowy produkt nie posiada działania leczniczego w rozumieniu prawa farmaceutycznego i nie nadano mu statusu produktu leczniczego, co skutkuje brakiem wpisu do Rejestru Leków i Wyrobów Medycznych i nie podlega przepisom Prawa farmaceutycznego. Zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Zdrowia z dnia 21 grudnia 2019 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie wzoru formularza powiadomienia o produktach wprowadzanych po raz pierwszy do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, rejestru produktów objętych powiadomieniem oraz wykazu krajowych jednostek naukowych właściwych do wydawania opinii produkt pod nazwą (…) umieszczony jest w rejestrze produktów objętych powiadomieniem o pierwszym wprowadzeniu do obrotu, nad którym nadzór sprawuje Główny Inspektorat Sanitarny Departamentu Bezpieczeństwa Żywności i Żywienia.

Wnioskodawca do wniosku dodatkowo dołączył: powiadomienie o wprowadzeniu po raz pierwszy do obrotu suplementu diety na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nr (…) z dnia 8 lutego 2018 r., wydruk z elektronicznego systemu powiadomień dla suplementu diety (…), tabelę zawierającą skład jakościowo ilościowy (…), kartę charakterystyki produktu, raport analityczny próbki, ulotkę informacyjną produktu, zdjęcie produktu, pismo firmy (…).

W wiążącej informacji stawkowej z dnia 4 maja 2020 r., nr 0115-KDST1-1.450.6.2020.3.RS, Organ pierwszej instancji wskazał, że towar klasyfikowany jest do pozycji 2202 Nomenklatury Scalonej (CN) oraz określił stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie zgadzając się z ww. rozstrzygnięciem, Strona pismem z dnia 23 lipca 2020 r. (data wpływu 23 lipca 2020 r.) złożyła po terminie odwołanie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania.

W odwołaniu, Strona wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji i określenie dla towaru klasyfikacji w Nomenklaturze scalonej CN 15 oraz stawki podatku od towarów i usług 5%.

Zaskarżonej decyzji WIS Strona zarzuciła naruszenie:

1. art. 42a ustawy o podatku od towarów i usług w związku z art. 5a tej ustawy oraz z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej poprzez wadliwą identyfikację towaru, a w konsekwencji dokonanie jego klasyfikacji sprzecznej z Nomenklaturą scaloną (CN) oraz wadliwe określenie stawki podatku właściwej dla towaru,
2. rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, w tym postanowień zawartych w Ogólnych regułach interpretacji Nomenklatury scalonej, a także niewłaściwe uwzględnienie Not wyjaśniających poprzez sklasyfikowanie towaru do pozycji CN 2202 Nomenklatury scalonej - zamiast do pozycji CN 1517 (Działu 15),
3. art. 122, 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej w związku z art. 42g ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez dowolną ocenę zebranego materiału, nieodpowiadającą zasadom logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego, a w konsekwencji dokonanie wadliwej identyfikacji towaru na potrzeby jego klasyfikacji w ramach Nomenklatury scalonej (CN),
4. art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez ich zastosowanie i określenie dla produktu stawki podatku 23% - zamiast stawki 5%,
5. art. 41 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług w związku z poz. 10 załącznika nr 10 do ustawy poprzez ich niezastosowanie i nieokreślenie dla produktu jako właściwej stawki podatku 5%.

Jednocześnie do odwołania Strona załączyła kserokopie opublikowanych wiążących informacji taryfowych (WIT) wydanych przez polskie i inne europejskie organy celne, oraz interpretacje indywidualne nr ILPP2/4512-1-218/16-2/EW z dnia 25 kwietnia 2016 r. oraz nr 0114-KDIP1- 1.4012.443.2019.JO z dnia 4 października 2019 r.

W uzasadnieniu odwołania Strona wskazała m.in.:, że nie można zgodzić się z wydanym rozstrzygnięciem. Wskutek naruszenia ww. przepisów doszło do wadliwej identyfikacji towaru, a w konsekwencji dokonano jego klasyfikacji sprzecznej z Nomenklaturą scaloną (dalej również: CN) oraz wadliwie określono stawkę podatku od towarów i usług. Podatnik podnosi, że dla produktów o analogicznym składzie (oleje), właściwościach i przeznaczeniu ten sam organ wydaje Wiążące Informacje Stawkowe z klasyfikacją CN 15 i stawką podatku VAT (podatek od towarów i usług) 5%. Również dołączone do niniejszego odwołania (przykładowe) Wiążące Informacje Taryfowe (WIT) dowodzą, że produkt (…) winien być zaklasyfikowany według CN do działu 15, co jednoznacznie wynika z przedłożonego składu produktu oraz dokumentacji. Jest to suplement diety, w formie płynnej (…). Produkt ma formę płynną, nie zawiera domieszki wody czy alkoholu. Produkt objęty wnioskiem o WIS spełnia kryteria i posiada właściwości dla towarów objętych działem CN 15, odpowiadając pozycji CN 1517. Dział ten obejmuje „Tłuszcze i oleje pochodzenia zwierzęcego lub roślinnego oraz produkty ich rozkładu; gotowe tłuszcze jadalne; woski pochodzenia zwierzęcego lub roślinnego. "Pozycja CN 1517 obejmuje „Margaryna; jadalne mieszaniny lub produkty z tłuszczów lub olejów, zwierzęcych lub roślinnych, lub z frakcji różnych tłuszczów lub olejów, z niniejszego działu, inne niż jadalne tłuszcze lub oleje lub ich frakcje, objęte pozycją 1516". Jako dodatkowy dowód w niniejszej sprawie podatnik przedkłada wiążące informacje taryfowe (WIT) wydane przez polskie i inne europejskie organy celne dla towarów analogicznych jak produkt.

W ocenie podatnika, klasyfikacja do kodów CN na potrzeby wydawanych WIS nie powinna pozostawać w sprzeczności z klasyfikacją w dokumentach WIT. Nie podważa tej podstawowej zasady okoliczność, że WIT ma ograniczone znaczenie podmiotowe, przedmiotowe i czasowe, a oceniane (kwalifikowane) towary zasadniczo nigdy nie będą towarami w 100% tożsamymi z dokumentów WIT. Jednakże, gdy mamy do czynienia z towarem o składzie, właściwościach i przeznaczeniu bardzo zbliżonym, klasyfikacja w ramach kodów Nomenklatury scalonej nie powinna przebiegać odmiennie.

W dniu 7 września 2020 r., tutejszy Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że przedmiotowe odwołanie zostało złożone z uchybieniem terminu przewidzianego do jego wniesienia. Równocześnie na podstawie art. 162 § 1, art. 163 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 1325) - na wniosek podatnika z dnia 23 lipca 2020 r. - przywrócił termin do wniesienia odwołania.

Postanowieniem nr 0110-KSI1-1.451.7.2020.2 z dnia 9 września 2020r., w trybie przewidzianym w art. 200 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, organ odwoławczy poinformował Stronę o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Pismo zostało doręczone Stronie (UPD) w dniu 11 września 2020 r.

Do dnia wydania niniejszej decyzji nie wniesiono nowych dowodów w sprawie, jak również nie złożono dodatkowych wyjaśnień i uwag.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania i analizie materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy, wyjaśnia, co następuje.

Uzasadnienie klasyfikacji towaru

Rozpatrując niniejszą sprawę, na wstępie należy wskazać, że wiążąca informacja stawkowa (WIS), wydawana na podstawie art. 42a ustawy, jest decyzją dokonującą klasyfikacji towarów albo usług według:

• Nomenklatury scalonej (CN),
• Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), albom
• Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU (Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług) 2015) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług właściwej dla towaru albo usługi.

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN), zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. - Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.), zwanym dalej rozporządzeniem Rady, lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury Scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Po przeprowadzeniu postępowania, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał wiążącą informację stawkową - decyzja nr 0115-KDST1-1.450.6.2020.3.RS - dla wnioskowanego towaru – (…) występującego w formie płynnej, (…), o objętości netto (…), klasyfikując towar do pozycji 2202 Nomenklatury scalonej.

Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie, organ podatkowy pierwszej instancji podkreślił, że zgodnie z treścią art. 5a ustawy do celów poboru VAT stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN), zgodną z rozporządzeniem Rady. Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji i podpozycji z wyłączeniem wszelkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

W dalszej części uzasadnienia decyzji, Organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, że klasyfikacji wyrobu do pozycji 2202 dokonano w oparciu o postanowienia reguły 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury scalonej oraz komentarz zawarty w Notach Wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego (HS) i Notach wyjaśniających do Nomenklatury scalonej.

Należy zauważyć, iż przepisy dotyczące podatku od towarów i usług są regulowane zarówno przez przepisy unijne, jak i krajowe.

Zgodnie z art. 42a ustawy wiążąca informacja stawkowa określa klasyfikację towaru w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) oraz stawkę podatku od towarów i usług dla towaru.

Nomenklatura scalona (CN) zawarta jest w załączniku nr 1 do rozporządzenia Rady nr 2658/87 - art. 1 ust. 3 rozporządzenia. CN stanowi systematykę towarów w obrocie międzynarodowym i bazuje na Systemie Zharmonizowanym (HS), wprowadzonym w życie Międzynarodową Konwencją w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów sporządzoną w Brukseli 14 czerwca 1983 r., której Wspólnota Europejska jest stroną (decyzja Rady 87/369/EWG z 7 kwietnia 1987r., Dz. Urz. WE L 198 z 20.07.1987 r., str. 1).

Nomenklatura Scalona (CN) w zakresie 6 cyfr (podpozycje) w pełni jest zgodna z systemem HS, który jest przyjęty na świecie przez większość państw - stron konwencji. CN stanowi systematyczny i hierarchiczny zbiór towarów podzielonych na duże grupy towarowe, które są podzielone na 21 sekcji, działy (2 cyfry CN), pozycje (4 cyfry CN), podpozycje (6 cyfr CN) oraz kody CN (8 cyfr CN).

Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej (CN) podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany wyłącznie do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem do każdego towaru jest przypisany odpowiedni kod.

W tym względzie należy przypomnieć, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), w interesie pewności prawa i ułatwienia kontroli, decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów (por. w szczególności wyroki TSUE: z dnia 18 lipca 2007 r. w sprawie C- 142/06, Olicom, pkt 16; z dnia 11 grudnia 2008 r. w sprawach połączonych C-362/07 i C- 363/07, Kip Europe i in., pkt 26; z dnia 7 maja 2009 r. w sprawie C-150/08, Siebrand BV, pkt 24; z dnia 20 maja 2010 r. w sprawie C-370/08, Data I/O, pkt 29).

Przy ustalaniu prawidłowej klasyfikacji towaru do danej pozycji Nomenklatury scalonej w pierwszej kolejności należy kierować się Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS), zawartymi w powyższym rozporządzeniu Komisji.

Najważniejszą regułą jest reguła 1, zgodnie z którą tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne, a do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z następującymi regułami od 2 do 6. Nomenklatura scalona jest 8-znakowym rozwinięciem Systemu Zharmonizowanego (HS), a powołane wyżej Ogólne reguły interpretacji i uwagi do sekcji i działów pochodzą z Systemu Zharmonizowanego. Uwagi do sekcji i działów stanowią integralną część nomenklatury i zawierają szczegółowe informacje co do zakresu poszczególnych pozycji lub podpozycji, podają listę towarów włączonych lub wyłączonych, wraz z technicznym opisem i praktycznymi wskazówkami dla ich identyfikacji. Ich celem jest zapewnienie jednolitej interpretacji Systemu Zharmonizowanego i właściwej identyfikacji poszczególnych towarów, warunkującej poprawne ich zaklasyfikowanie do konkretnych pozycji lub podpozycji taryfowych.

Do ustalenia prawidłowej klasyfikacji towarów stosuje się również:

1. Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów („Explanatory Notes”), Opinie klasyfikacyjne i Decyzje Komitetu Systemu Zharmonizowanego, które są wydawane i uaktualniane przez Światową Organizację Celną w Brukseli [World Customs Organization (WCO) - ustanowioną w 1952 r. jako Rada Współpracy Celnej]. Zmiany Not wyjaśniających do HS i Opinie klasyfikacyjne redagowane są przez Komitet HS Światowej Organizacji Celnej i przyjmowane zgodnie z artykułem 8 Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, sporządzonej w Brukseli w dniu 14 czerwca 1983 r.Polska wersja językowa Not do HS znajduje się w Systemie ISZTAR tj. przeglądarce Taryfowej utrzymywanej w ramach Informacyjnego Systemu Zintegrowanej Taryfy Celnej - ISZTAR41.
2. Noty wyjaśniające do Nomenklatury scalonej (CN), będące efektem pracy Sekcji Nomenklatury Taryfowej i Statystycznej Komitetu Kodeksu Celnego, przyjmowane są przez Komisję Europejską na mocy art. 9 ust. 1 lit. a) rozporządzenia (EWG) nr 2658/87 po uzyskaniu opinii Komitetu Kodeksu Celnego.Skonsolidowana wersja Not wyjaśniających do Nomenklatury scalonej, opublikowana została w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej serii C nr 119 z dnia 29 marca 2019 r. Przyjmowane po tej dacie przez Komitet Kodeksu Celnego. Noty wyjaśniające są publikowane w kolejnych Dziennikach Urzędowych Unii Europejskiej serii C.

W celu jednolitego stosowania Nomenklatury scalonej w zakresie klasyfikacji towarów, środkami służącymi do zachowania jednolitej klasyfikacji towarów są także:

• rozporządzenia wykonawcze Komisji (UE) w sprawie klasyfikacji taryfowej towarów (poprzednio rozporządzenia Komisji WE), w których określa się podpozycje taryfowe, jakie powinny być stosowane w odniesieniu do opisanych towarów, wydawane przez Komisję Europejską na mocy art. 9 ust. 1 lit. a) rozporządzenia (EWG) nr 2658/87 po uzyskaniu opinii Komitetu Kodeksu Celnego,
• wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej,
• wiążące informacje taryfowe (WIT), o których mowa w art. 33 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 269 z 10.10.2013, str. 1, z późn. zm.).

Noty wyjaśniające opracowane w odniesieniu do CN przez Komisję, a w odniesieniu do HS przez WCO, w znaczący sposób przyczyniają się do interpretacji poszczególnych pozycji, jednakże nie są prawnie wiążące. Ponadto, nawet jeżeli opinie WCO dotyczące klasyfikacji towaru w ramach Systemu Zharmonizowanego nie mają mocy wiążącej, to stanowią dla klasyfikacji tego towaru w Nomenklaturze scalonej wskazówki, które przyczyniają się w istotny sposób do interpretacji zakresu poszczególnych pozycji i podpozycji Nomenklatury scalonej.

Jak wskazano powyżej, przystępując do klasyfikacji wyrobu w Nomenklaturze scalonej (CN), należy rozpocząć od reguły 1 ORINS, która informuje, że dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów i dopiero gdy jest to niemożliwe, należy- przy zachowaniu kolejności- korzystać z następnych reguł, od 2 do 6. Z brzmienia Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej wynika bowiem jednoznacznie, iż zostały one ułożone sekwencyjnie i ze względu na to zastosowanie kolejnej z nich uzależnione jest od uprzedniego wyeliminowania możliwości zastosowania uprzedniej reguły. Dopiero zatem gdy pierwsza reguła Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej nie jest możliwa do zastosowania w sprawie, należy korzystać z reguł od 2 do 6 (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 8 lutego 2017 r. sygn. akt. V SA/Wa 71/16).

W tym miejscu należy podkreślić, że klasyfikacji wyrobów w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej nie dokonuje się na podstawie nazw handlowych lub oznaczeń stosowanych na potrzeby innych ustaw. Jak już wcześniej bowiem wskazano - klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem do każdego towaru jest przypisany odpowiedni kod CN.

Przechodząc na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, że Organ pierwszej instancji dokonując klasyfikacji produktu o nazwie (…), w formie płynnej (…) o objętości netto (…) (według składu podanego przez Wnioskodawcę) w zaskarżonej decyzji wadliwie dokonał identyfikacji towaru, w związku z czym błędnie zaklasyfikował produkt do działu 22 według Nomenklatury scalonej.

Zgodnie z tytułem działu 22 Nomenklatury scalonej, dział ten obejmuje „Napoje bezalkoholowe, alkoholowe i ocet”.

Natomiast pozycja 2202 objęta powyższym działem obejmuje „Wody, włącznie z wodami mineralnymi i wodami gazowanymi, zawierające dodatek cukru lub innego środka słodzącego, lub wody aromatyzowane i pozostałe napoje bezalkoholowe, z wyłączeniem soków owocowych i warzywnych, objętych pozycją 2009 ".

Uwagi ogólne zawarte w Notach wyjaśniających do działu 22 wskazują, że produkty objęte niniejszym działem tworzą grupę całkowicie odmienną od produktów spożywczych objętych poprzednimi działami nomenklatury.

Produkty niniejszego działu można podzielić na cztery główne grupy:

1. Woda i pozostałe napoje bezalkoholowe oraz lód.
2. Fermentowane napoje alkoholowe (piwo, wino, cydr (cidr) itd.).
3. Destylowane płyny i napoje (likiery, napoje alkoholowe itp.) oraz alkohol etylowy.
4. Ocet i jego namiastki.

Z Not wyjaśniających do Nomenklatury scalonej do działu 22 wynika, że „(`(...)`) dział ten obejmuje — o ile nie są to leki — preparaty wzmacniające, które pomimo, że są przyjmowane w małych ilościach, na przykład łyżką, są odpowiednie do bezpośredniego spożycia jako napoje. Bezalkoholowe preparaty tonizujące, które wymagają rozcieńczenia przed spożyciem, nie są objęte działem 22 (zazwyczaj pozycja 2106) ”.

Zgodnie z Notami wyjaśniającymi do Nomenklatury scalonej do poz. 2202: „Napoje bezalkoholowe objęte tą pozycją to płyny bezpośrednio nadające się i przeznaczone do spożycia przez ludzi poprzez wypicie, niezależnie od ilości, w jakiej są one wchłaniane, lub od szczególnych celów, w jakich różne rodzaje płynów mogą być spożywane**, o ile nie są one objęte inną bardziej szczegółową pozycją.** Czysto subiektywne, zmienne czynniki, takie jak sposób, w jaki takie napoje są przyjmowane, lub cel, w jakim są one spożywane, np. w celu ugaszenia pragnienia lub poprawy zdrowia, nie mają znaczenia przy ich klasyfikacji (zob. wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie 114/80)”.

Szczegółowa analiza składu przedmiotowego produktu (…) prowadzi do wniosku, że towar ten należy zaklasyfikować do działu 15, który obejmuje „Tłuszcze i oleje pochodzenia zwierzęcego lub roślinnego oraz produkty ich rozkładu; gotowe tłuszcze jadalne; woski pochodzenia zwierzęcego lub roślinnego”.

Z zapisów not wyjaśniających do HS do pozycji 1517 wynika, że „(`(...)`) Niniejsza pozycja obejmuje margarynę i **inne jadalne mieszaniny lub produkty z tłuszczów lub olejów, zwierzęcych lub roślinnych,**lub frakcji różnych tłuszczy i olejów, objętych niniejszym działem, oprócz objętych pozycją 1516. Są to generalnie mieszaniny lub produkty, w postaci płynnej lub stałej, z:

_* Różnych tłuszczów lub olejów, zwierzęcych lub ich frakcji;

• Różnych tłuszczów lub olejów, roślinnych lub ich frakcji; lub
• Tłuszczów lub olejów, zwierzęcych i roślinnych lub ich frakcji._

Produkty objęte niniejszą pozycją, tłuszcze lub oleje, które mogły zostać wcześniej poddane uwodornieniu, mogą zostać poddane przetworzeniu przez emulgowanie (np. z mlekiem odtłuszczonym), zmaślenie, teksturowanie (modyfikacja tekstury lub struktury krystalicznej) itp. oraz mogą zawierać niewielkie ilości dodanej lecytyny, skrobi, barwnika, substancji smakowych, witamin, masła lub innego tłuszczu mleka (z ograniczeniami wynikającymi z uwagi 1 (c) do niniejszego działu).

Niniejsza pozycja obejmuje również jadalne preparaty wykonane z pojedynczego tłuszczu lub oleju (lub ich frakcji), nawet uwodornionego, który przetworzono przez emulgację, zmaślenie, teksturowanie itp. Pozycja ta obejmuje uwodornione, estryfikowane wewnętrznie, reestryfikowane lub elaidynizowane tłuszcze i oleje lub ich frakcje, jeżeli modyfikacja dotyczy więcej niż jednego tłuszczu lub oleju. (`(...)`) ”.

Mając na uwadze brzmienie poz. 1517 oraz uwzględniając fakt, że przedmiotowy produkt jest mieszaniną (…) w formie płynnej, zdaniem organu odwoławczego, winien on być zaklasyfikowany do poz. 1517 Nomenklatury scalonej.

Jednocześnie należy zauważyć, że administracje celne różnych krajów członkowskich Unii Europejskiej dla podobnych produktów (mieszanin olejów) wielokrotnie wydawały wiążące informacje taryfowe z klasyfikacją do działu 15 Nomenklatury scalonej, przykładowo: PL BTI WIT-2018-00-1401, SE BTI TV-2018-12542, SE BTI TV-2018-12608, AT BTI TV- 2020000149-DEC, AT BTI TV-2020000144-DEC oraz HU T152819961778-174523.

W odwołaniu Strona sugeruje klasyfikację produktu do poz. 2106 Nomenklatury scalonej. Wskazana pozycja obejmuje: „Przetwory spożywcze, gdzie indziej niewymienione ani niewyłączone”. W myśl Not do HS do poz. 2106: Niniejsza pozycja obejmuje, między innymi: „(16) Preparaty często określane jako suplementy diety (food supplements), na bazie ekstraktów roślinnych, koncentratów owocowych, miodu, fruktozy itd. z dodatkiem witamin oraz czasami niewielkich ilości związków żelaza. Opakowania tych preparatów często zawierają napisy informujące o ich działaniu utrzymującym ogólne zdrowie lub dobre samopoczucie. Jednakże podobne preparaty przeznaczone do zapobiegania chorobom i dolegliwościom lub ich leczenia są wyłączone (pozycja 3003 lub 3004) ”.

Klasyfikacja towarów do poz. 2106 stanowiących suplementy diety w formie stałej (kapsułki żelatynowe zawierające olej) została potwierdzona między innymi następującymi rozporządzeniami klasyfikacyjnymi: Rozporządzenie Komisji (EWG) nr 1422/90 z dnia 23 maja 1990 r. (Dz. Urz. UE L 137 z 30.05.1990, str. 5), Rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) nr 1127/2012 z dnia 26 listopada 2012 r. (Dz. Urz. UE L 331 z 1.12.2012, str. 13) oraz wyrokiem TSUE: z dnia 17 grudnia 2009 r. w sprawach połączonych C-410/08, C- 411/08 oraz 412/08, Swiss Caps AG, pkt 41.

Należy jednak zauważyć, że w przedmiotowej sprawie przedstawiony towar nie stanowi oleju zamkniętego w postać kapsułki, ma charakter płynny, a nie stały, tj. może być używany bezpośrednio doustnie kroplami, bez rozcieńczenia. Zdaniem organu odwoławczego wyklucza to klasyfikację towaru do poz. 2106 Nomenklatury scalonej.

Po analizie materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy, Organ odwoławczy stwierdza, iż w zaskarżonej decyzji, Organ pierwszej instancji wadliwie dokonał klasyfikacji towaru do poz. 2202 obejmującej „Wody, włącznie z wodami mineralnymi i wodami gazowanymi, zawierające dodatek cukru lub innego środka słodzącego, lub wody aromatyzowane i pozostałe napoje bezalkoholowe, z wyłączeniem soków owocowych i warzywnych, objętych pozycją 2009 ”

Produkt o nazwie (…) jest w postaci płynnej i nadaje się do bezpośredniego spożycia bez rozcieńczenia lecz nie stanowi napoju w rozumieniu poz. 2202, ponieważ bazuje na mieszaninie staranie wyselekcjonowanych 13 olejów roślinnych nierafinowanych, tłoczonych na zimno, tym samym spełnia kryteria i posiada właściwości dla towarów objętych pozycją 1517 Nomenklatury scalonej.

Klasyfikacja towaru do pozycji 1517 jest zgodna z postanowieniami reguły 1 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej, treścią komentarza zawartego w notach wyjaśniających do HS do pozycji 1517 oraz została potwierdzona licznymi decyzjami WIT wydanymi przez administracje poszczególnych krajów członkowskich.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z kolei na mocy art. 41 ust. 2a ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 5%.

W załączniku nr 10 do ustawy, stanowiącym „Wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%”, w poz. 10 wskazano CN ex 15 - „Tłuszcze i oleje pochodzenia zwierzęcego lub roślinnego oraz produkty ich rozkładu; gotowe tłuszcze jadalne; woski pochodzenia zwierzęcego lub roślinnego - wyłącznie jadalne.

Jednocześnie zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy, przez oznaczenie ex rozumie się zakres towarów i usług węższy niż określony odpowiednio w danym dziale, pozycji, podpozycji lub kodzie Nomenklatury scalonej (CN) lub danym grupowaniu klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej.

W związku z powyższym, ponieważ opisany we wniosku towar klasyfikowany jest do działu 15 Nomenklatury scalonej (CN) oraz nie jest objęty wyłączeniem, o którym mowa w poz. 10 załącznika nr 10 do ustawy, jego dostawa, import lub wewnątrzwspólnotowe nabycie podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 5%, na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy w zw. z poz. 10 załącznika nr 10 do ww. ustawy.

Reasumując, zdaniem organu odwoławczego, organ pierwszej instancji w zaskarżonej decyzji błędnie dokonał klasyfikacji przedmiotowego produktu według Nomenklatury scalonej (CN), w związku z tym nieprawidłowo została określona wysokość stawki podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego orzeczono jak w sentencji.

POUCZENIE

Niniejsza decyzja jest ostateczna w administracyjnym toku instancji.

Na niniejszą decyzję przysługuje prawo wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 1 (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

---

1 https://ext-isztar4.mf.gov.pl/taryfa_celna/