0113-KDIPT1-2.4012.347.2020.3.MC

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 4 maja 2020 r. (data wpływu 21 maja 2020 r.), uzupełnionego pismami z dnia 15 lipca 2020 r. (data wpływu 21 lipca 2020 r.), z dnia 5 sierpnia 2020 r. (data wpływu 6 sierpnia 2020 r.) oraz z dnia 27 sierpnia 2020 r. (data wpływu 31 sierpnia 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• nieuznania sprzedaży przedmiotu umowy za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 ust. 27e ustawy o VAT (podatek od towarów i usług) oraz braku zastosowania przepisu art. 6 ustawy o VAT w związku z ww. czynnością sprzedaży przedmiotu umowy – jest prawidłowe,

• nieuznania czynności sprzedaży przedmiotu umowy za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT – jest nieprawidłowe,

• prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktury dokumentującej sprzedaż przedmiotu umowy – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 maja 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• nieuznania sprzedaży przedmiotu umowy za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 ust. 27e ustawy o VAT oraz braku zastosowania przepisu art. 6 ustawy o VAT w związku z ww. czynnością sprzedaży przedmiotu umowy,

• nieuznania czynności sprzedaży przedmiotu umowy za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT,

• prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktury dokumentującej sprzedaż przedmiotu umowy.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismami z dnia 15 lipca 2020 r., z dnia 5 sierpnia 2020 r. oraz z dnia 27 sierpnia 2020 r. poprzez zmianę nazwy Wnioskodawcy, przesłanie brakującego załącznika do wniosku ORD-WS/B, doprecyzowanie opisu sprawy oraz ostateczne sformułowanie pytań nr 1, 2 i 3.

We wniosku złożonym przez:

• Zainteresowanego będącego stroną postępowania: … Spółka Jawna,

• Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:… Spółka z ograniczoną odpowiedzilnością.

przedstawiono następujący stan faktyczny (z uwzględnieniem pism stanowiących uzupełnienia wniosku).

W dniu 25.10.2019 r. przed notariuszem … została zawarta przedwstępna warunkowa umowa sprzedaży (ksero przedwstępnej warunkowej umowy sprzedaży stanowi załącznik nr 1) pomiędzy … zwanymi dalej „Sprzedającymi” oraz spółką … Sp. z o.o. z siedzibą we … , wpisanej do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy w … pod numerem … zwaną dalej „Kupującą”. Przedmiotem umowy jest sprzedaż nieruchomości gruntowej zabudowanej o nr … zwanej dalej „przedmiotem umowy”.

Działka gruntu o nr … zostanie wyłączona z działki gruntu o nr … poprzez podział (mapa z projektem podziału nieruchomości stanowiła załącznik do przedwstępnej umowy sprzedaży). Przedmiot umowy jest zabudowany budynkiem handlowo-usługowym o powierzchni zabudowy 322 m2, budynkiem handlowo-usługowym o powierzchni zabudowy 281 m2 oraz budynkiem określonym w KŚT jako pozostały budynek niemieszkalny o powierzchni zabudowy 177 m2. … nabyli przedmiot umowy na podstawie umowy sprzedaży z dnia 19.04.1996 r. … nabyła przedmiot umowy na podstawie umowy darowizny z dnia 20.06.2007 r. Przedmiot umowy został w 1998 r. wprowadzony do ewidencji środków trwałych Przedsiębiorstwa … spółka jawna wpisanego do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem … i sprzedaż przedmiotu umowy nastąpi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W trakcie użytkowania przedmiotu umowy zostały zrealizowane następujące inwestycje: a) budowa stacji paliw, wiaty, dystrybutorów paliwowych, przyłączy wodno-kanalizacyjnych i energetycznego oraz zbiorników paliwowych - pozwolenie na użytkowania wydano dla tej inwestycji dnia 10.08.1998 r., b) stacja tankowania pojazdów gazem LPG złożonej z dwóch zbiorników - pozwolenie na użytkowanie wydano dla tej inwestycji 09.12.2005 r., c) myjni samochodowej oraz pomieszczeń handlowych - pozwolenie na użytkowanie wydano dla tej inwestycji 04.10.2011 r. W trakcie użytkowania przedmiotu umowy poniesiono nakłady na jej ulepszenie w kwocie 121 069,50 pln.

Sprzedający i Kupująca są czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług.

Stacja paliw funkcjonuje jako franczyza … Umowa franczyzy została zawarta na okres do 1 października 2023 r., z karami za wcześniejsze rozwiązanie umowy. Jednym z warunków przy przedwstępnej warunkowej umowie sprzedaży było podpisanie porozumienia przenoszącego prawa i obowiązki wynikające z umowy franczyzy z dnia 28 czerwca 2005 r., zawartej pomiędzy sprzedającymi oraz … (… jest następcą prawnym …) na Kupującą. Sprzedający, Kupująca i … zawarli w dniu 10 lutego 2020 r. porozumienie dotyczące przeniesienia praw i obowiązków wynikających z tejże umowy franczyzy z dnia 28 czerwca 2005 r. ze Sprzedających na Kupującą.

Ponadto Zainteresowany będący stroną wskazał:

1. Na pytanie tut. Organu o treści: „Od kiedy i w jakim zakresie Zainteresowany będący stroną postępowania prowadzi działalność gospodarczą?”, Zainteresowany będący stroną postępowania odpowiedział, że data rejestracji Spółki w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestrze Sądowym to 23.05.2001 r. Zakres działalności Spółki to sprzedaż części zamiennych do samochodów osobowych, prowadzenie franczyzowej stacji paliw pod marką … oraz budowa i najem nieruchomości.

2. Ponadto na pytanie: „Kiedy Zainteresowany będący stroną postępowania zamierza dokonać sprzedaży przedmiotu umowy? (…)”, Zainteresowany będący stroną postępowania wskazał, że sprzedaż stacji paliw w … planowana jest, na mocy aktu notarialnego Rep. A … , w terminie do 31.10.2020 r.

3. W odpowiedzi na pytanie: „Czy przedmiot umowy, o którym mowa we wniosku, na dzień sprzedaży będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, wyodrębniony pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym? (…)”, Zainteresowany będący stroną postępowania wskazał, że Przedmiot umowy nie będzie stanowił wyodrębnionego pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

4. Nie będzie możliwe prowadzenie działalności gospodarczej przez Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania w oparciu wyłącznie o przedmiot transakcji.

5. Zainteresowany niebędący stroną postępowania będzie miał możliwość samodzielnego prowadzenia i kontynuowania działalności gospodarczej w oparciu o nabyty majątek w takim samym zakresie co Zainteresowany będący stroną postępowania, po spełnieniu kilku niezbędnych czynników, takich jak zatrudnienie pracowników czy uzyskanie koncesji na sprzedaż paliw ciekłych. Zainteresowany będący stroną postępowania nie może oczywiście przewidzieć wszystkich planów gospodarczych Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania, jednak zarówno jego zapewnienia, rozmowy handlowe stron oraz podjęte liczne czynności techniczne i administracyjne związane z przejęciem stacji paliw potwierdzają, że działalność ta będzie kontynuowana.

6. Wszystkie składniki majątkowe, które są przedmiotem umowy umożliwiają prowadzenie działalności w tym samym zakresie, jednak aby to było możliwe Zainteresowany niebędący stroną postępowania będzie musiał podjąć dodatkowe niezbędne działania, tj. zatrudnienie pracowników obsługujących stację, uzyskanie koncesji na sprzedaż paliw ciekłych oraz dokonanie cesji umowy franczyzowej z …, oczywiście dodatkowo stworzenie struktur finansowych.

7. Na pytanie: „Czy z tytułu nabycia/wytworzenia budynków, o których mowa we wniosku, Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?”, Zainteresowany będący stroną postępowania wskazał, że tak przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony.

8. Ponadto na pytanie „Kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie ww. budynków w rozumieniu art. 2 ust. 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.)? (…)”, Zainteresowany będący stroną postępowania odpowiedział:

   • dla środka trwałego lp. l z ewidencji środków trwałych, tj. budynek … (ewidencja środków trwałych stanowi załącznik nr 2) pierwsze zasiedlenie nastąpiło 31.07.1998.
   • dla środka trwałego lp. 4 z ewidencji środków trwałych, tj. myjnia … (ewidencja środków trwałych stanowi załącznik nr 2) pierwsze zasiedlenie nastąpiło 04.10.2011.
   • dla środka trwałego lp. 8 z ewidencji środków trwałych, tj. stacja LPG (ewidencja środków trwałych stanowi załącznik nr 2) pierwsze zasiedlenie nastąpiło 09.12.2005 r.

9. W odpowiedzi na pytanie: „Czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. budynków a ich dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata?”, Zainteresowany będący stroną postępowania wskazał, że tak, dla wszystkich ww. budynków czas pomiędzy ich pierwszym zasiedleniem a dostawą będzie dłuższy niż 2 lata.

10. Ponadto w odpowiedzi na pytanie: „W związku z informacją zawartą w opisie sprawy, że: „(…) W trakcie użytkowania przedmiotu umowy poniesiono nakłady na jej ulepszenie w kwocie 121 069,50 pln (…)”, należy jednoznacznie wskazać czy wydatki ponoszone na ulepszenie poszczególnych budynków, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, przekroczyły 30%?”, Zainteresowany będący stroną postępowania wskazał, że wartość początkowa budynku stacji (Lp. l) wynosi 396.209,50 zł, w latach 1998-2011 ponoszone zostały sukcesywnie wydatki na ulepszenia w kwocie 108.439,10 zł, natomiast w kolejnych latach 2011-2020 na ulepszenia została poniesiona kwota 12.630,40 zł. Na pozostałe budynki nie poniesiono wydatków na ulepszenia. Poniesione wydatki na ulepszenia poszczególnych budynków, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym nie przekroczyły 30 %.

11. Na pytanie: „W przypadku twierdzącej odpowiedzi na ww. pytanie nr 10 należy wskazać, w jakim okresie były ponoszone ww. wydatki na ulepszenie poszczególnych budynków, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym?”, Zainteresowany będący stroną postępowania odpowiedział, że nie dotyczy.

12. Ponadto na pytanie: „Na czym polegały przedmiotowe ulepszenia poszczególnych budynków?”, Zainteresowany będący stroną postępowania wskazał, że „Rozbudowa stacji paliw”.

13. W odpowiedzi na pytanie: „Jeżeli Zainteresowany będący stroną postępowania ponosił wydatki wyższe niż 30% na ulepszenie ww. budynków, to należy wskazać czy w stosunku do wydatków na ulepszenie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?”, Zainteresowany będący stroną postępowania wskazał, że nie dotyczy.

14. Ponadto w odpowiedzi na pytanie: „Jeżeli Wnioskodawca ponosił wydatki wyższe niż 30% na ulepszenie ww. budynków, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, to należy wskazać kiedy nastąpiło oddanie do użytkowania ulepszeń ww. budynków? (…)”, Zainteresowany będący stroną postępowania wskazał, że nie dotyczy.

15. Na pytanie: „Czy budynki będące przedmiotem sprzedaży stanowią budynki w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186, z późn. zm.)?”, Zainteresowany będący stroną postępowania odpowiedział, że tak wszystkie ww. budynki są sklasyfikowane w KŚT w podgrupie 10 jako budynki niemieszkalne. Środek trwały Lp. l z ewidencji środków trwałych, tj. budynek … (ewidencja środków trwałych stanowi załącznik nr 2) jest oznaczony symbolem KŚT 103 tj. budynki handlowo-usługowe. Środek trwały Lp.4 z ewidencji środków trwałych, tj. myjnia … (ewidencja środków trwałych stanowi załącznik nr 2) jest oznaczony symbolem KŚT 103 tj. budynki handlowo-usługowe. Środek trwały lp.8 z ewidencji środków trwałych tj. stacja LPG (ewidencja środków trwałych stanowi załącznik nr 2) jest oznaczony symbolem KŚT 104 tj. zbiorniki, silosy i budynki magazynowe .

16. Ponadto na pytanie: „Czy ww. budynki są trwale związane z gruntem?”, Zainteresowany będący stroną postępowania odpowiedział, że tak, wszystkie ww. budynki są trwale związane z gruntem, poza stacją LPG, która nie jest trwale związana z gruntem.

17. W odpowiedzi na pytanie: „Czy budynki, o których mowa we wniosku, były wykorzystywane przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług?”, Zainteresowany będący stroną postępowania wskazał, że wszystkie ww. budynki były wykorzystywane do czynności opodatkowanych i nie były wykorzystywane do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

18. Ponadto w odpowiedzi na pytanie: „Do jakich czynności ww. budynki będą wykorzystywane przez Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania (…)”, Zainteresowany będący stroną postępowania wskazał, że budynki będące przedmiotem sprzedaży ze względu na swoje przeznaczenie będą wykorzystywane przez Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Nadto Zainteresowany będący stroną postępowania wskazał:

1. W odpowiedzi na pytanie tut. Organu: „Kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie innych obiektów niż budynek … , myjnia … oraz stacja LPG znajdujących się na działce nr … , w rozumieniu art. 2 ust. 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (…)”, Zainteresowany będący stroną postępowania wskazał, że zasiedlenie poszczególnych obiektów budowlanych:

• Budynek … , w którego skład wchodzą:
  1. budynek stacji paliw tj. budynek niemieszkalny, handlowo-usługowy, lp. 1 (ewidencja środków trwałych)
  2. plac utwardzony, parkingi, chodniki tj. urządzenia budowlane, przypisane zgodnie z KŚT do budynku
  3. dystrybutory paliw wraz z zadaszeniem tj. pozostałe budynki niemieszkalne,
  4. podziemne zbiorniki paliw tj. zbiorniki, silosy i budynki magazynowe,
  5. przyłącza wodociągowe, kanalizacyjne, elektryczne i inne, są wbudowanymi częściami składowymi budynku, bez których budynek nie spełnia swojej roli, tj. urządzenia budowlane,
  6. wyposażenie stacji tj. regały, meble, itp.

Pierwsze zasiedlenie „budynku …”, czyli budynku stacji paliw wraz ze wszystkimi częściami składowymi nastąpiło 31.07.1998 r. Ponadto w późniejszym czasie, w skład budynku … przyjęto do użytkowania nowe lub wymienione środki trwałe, tj.:

• w dniu 30.09.2005 r. wymieniono 3 szt. dystrybutorów (odmierzaczy paliw) lp. 5, lp. 7 (ewidencja środków trwałych),

• w dniu 30.09.2005 r. wymieniono 2 szt. podziemnych zbiorników paliw lp. 10 (ewidencja środków trwałych),

• w dniu 31.08.2007 r. zakup szafy chłodniczej, lp. 9 (ewidencja środków trwałych),

• w dniu 31.03.2009 r. zakup monitoringu … , lp. 3 ( ewidencja środków trwałych).

• Budynek „myjni …”, tj. budynek niemieszkalny. Pierwsze zasiedlenie nowo wybudowanego budynku w dniu 04.10.2011 r.

• Stacja LPG, w której skład wchodzą środki trwałe:

  1. stacja LPG, tj. zbiorniki, silosy, pomieszczenia magazynowe, lp. 8 (ewidencja środków trwałych),
  2. odmierzacz paliw lp. 6 (ewidencja środków trwałych).

Pierwsze zasiedlenie nastąpiło 09.12.2005 r.

1. Ponadto w odpowiedzi na pytanie: „Czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. innych obiektów niż budynek …, myjnia … oraz stacja LPG znajdujących się na działce nr … a ich dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata?”, Zainteresowany będący stroną postępowania odpowiedział, że pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą wszystkich obiektów, znajdujących się na działce … upłynie okres dłuższy niż 2 lata.
2. Na pytanie tut. Organu o treści: „Czy wydatki ponoszone na ulepszenie innych obiektów niż budynek … , myjnia … oraz stacja LPG znajdujących się na działce nr …, stanowiły ulepszenia w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym i przekroczyły 30% wartości początkowej ww. obiektów innych niż budynek …, myjnia … oraz stacja LPG?”, Zainteresowany będący stroną postępowania wskazał, że:

• Budynek …, został ulepszony. Wartość początkowa budynku stacji (lp. l) wynosi 396.209,50 zł, w latach 1998-2011 ponoszone zostały sukcesywnie wydatki na ulepszenia w kwocie 108.439,10 zł, natomiast w kolejnych latach 2011-2020 na ulepszenia została poniesiona kwota 12.630,40 zł. Ulepszenie to nie przekracza 30% wartości początkowej. W skład Budynku … , wchodzą:
  1. budynek stacji paliw,
  2. plac utwardzony, parkingi, chodniki, stanowi część składową budynku … , jako środka trwałego,
  3. dystrybutory paliw wraz z zadaszeniem, stanowią część składową budynku … , jako środka trwałego,
  4. podziemne zbiorniki paliw, stanowią część składową budynku … ,
  5. przyłącza wodociągowe, kanalizacyjne, elektryczne i inne, są wbudowanymi częściami składowymi budynku, bez których budynek nie spełnia swojej roli,
  6. wyposażenie stacji tj. regały, meble, są częścią składową budynku … .

Zakupione inne środki trwałe:

• w dniu 30.09.2005 r. wymieniono 3 szt. dystrybutorów (odmierzaczy paliw) lp. 5, lp. 7 (ewidencja środków trwałych) - w dniu 30.09.2005 r. wymieniono 2 szt. podziemnych zbiorników paliw lp.10 (ewidencja środków trwałych),
• w dniu 31.08.2007 r. zakup szafy chłodniczej, lp. 9 (ewidencja środków trwałych),
• w dniu 31.03.2009 r. zakup monitoringu … , lp. 3 (ewidencja środków trwałych).

Wyżej wymienione środki trwałe nie stanowią ulepszenia budynku … , są nowymi urządzeniami, zbiornikami, wprowadzonymi jako środki trwałe do ewidencji środków trwałych.

• Budynek „Myjni …”, wprowadzony do ewidencji środków trwałych 31.10. 2011 r.

• Stacja LPG, w której skład wchodzą środki trwałe:

  1. stacja LPG, tj. zbiorniki, silosy, pomieszczenia magazynowe, lp. 8 (ewidencja środków trwałych),
  2. odmierzacz paliw lp. 6 (ewidencja środków trwałych).

Wprowadzono do ewidencji środków trwałych w dniu 30.09.2005 r.

Na żaden z obiektów, środków trwałych nie były ponoszone wydatki na ulepszenie przekraczające 30% wartości.

1. Ponadto na pytanie: „W przypadku twierdzącej odpowiedzi na ww. pytanie nr 3 należy wskazać, w jakim okresie były ponoszone ww. wydatki na ulepszenie innych obiektów niż budynek …, myjnia … oraz stacja LPG znajdujących się na działce nr … ?”, Zainteresowany będący stroną postępowania odpowiedział, że nie dotyczy.
2. W odpowiedzi na pytanie: „Jeżeli Zainteresowany będący stroną postępowania ponosił wydatki wyższe niż 30% na ulepszenie innych obiektów niż budynek …, myjnia … oraz stacja LPG, to należy wskazać czy w stosunku do wydatków na ulepszenie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?”, Zainteresowany będący stroną postępowania wskazał, że nie dotyczy.
3. Ponadto w odpowiedzi na pytanie: „Jeżeli Wnioskodawca ponosił wydatki wyższe niż 30% na ulepszenie ww. innych obiektów niż budynek …, myjnia … oraz stacja LPG, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, to należy wskazać kiedy nastąpiło oddanie do użytkowania ulepszeń ww. innych obiektów niż budynek …, myjnia … oraz stacja LPG? (…)”, Zainteresowany będący stroną postępowania odpowiedział, że nie dotyczy.
4. Na pytanie: „Czy Sprzedający oraz Kupująca złożą przed dniem dokonania dostawy budynków/budowli/urządzeń budowlanych, właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy ww. budynków/budowli/urządzeń budowlanych?”, Zainteresowany będący stroną postępowania wskazał, że tak. Sprzedający oraz Kupująca złożą przed dniem dokonania dostawy budynków/budowli/urządzeń budowlanych, właściwemu dla ich nabywcy Naczelnikowi Urzędu Skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy ww. budynków/budowli/urządzeń budowlanych.
5. Ponadto w odpowiedzi na pytanie: „Czy ww. oświadczenie będzie spełniało wymogi formalne określone w art. 43 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług?”, Zainteresowany będący stroną postępowania odpowiedział, że tak. Ww. oświadczenie będzie spełniało wymogi formalne określone w art. 43 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 15 lipca 2020 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku).

1. Czy sprzedaż przedmiotu umowy stanowi zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 ust. 27e ustawy o podatku od towarów i usług i korzysta ze zwolnienia w opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług?
2. Czy sprzedaż przedmiotu umowy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
3. Czy Kupująca będzie miała prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wynikający z wystawionej przez Sprzedających faktury VAT dokumentującej dostawę towaru, tj. dokumentującą sprzedaż przedmiotu umowy, w sytuacji kiedy: a) sprzedający zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług dobrowolnie zrezygnują ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, oraz b) Sprzedający i Kupująca spełnią wymogi formalne określone w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług ?

Zdaniem Zainteresowanych (ostatecznie sformułowanym w piśmie z dnia 15 lipca 2020 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku),

1. Sprzedaż przedmiotu umowy nie stanowi zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 ust 27e ustawy o podatku od towarów i usług i nie może skorzystać ze zwolnienia w opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Uzasadnienie:

Zgodnie z definicją z art. 2 ust. 27e ustawy o podatku od towarów i usług zorganizowana część przedsiębiorstwa to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 20 lutego 2018 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.40.2018.1.AM uznał, że wymóg podstawowy, jaki musi spełniać zorganizowana część przedsiębiorstwa to konieczne wydzielenie takiego zespołu składników materialnych i niematerialnych w już istniejącym przedsiębiorstwie zachodzący w trzech aspektach:

• organizacyjnym, czyli wyodrębnieniu w strukturze organizacyjnej podatnika znajdujące swój wyraz w np. statucie,

• finansowym - nie jest konieczna całkowita samodzielność finansowa, ale stan w którym poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie do zorganizowanej części przedsiębiorstwa przychodów i kosztów, jak również należności i zobowiązań,

• funkcjonalnym oznaczającym, że zespół składników materialnych i niematerialnych jest w stanie funkcjonować jako wyodrębniona jednostka na rynku. Sprzedający w ramach transakcji sprzedaży nie przekazują kupującemu należności, zobowiązań, koncesji na sprzedaż paliwa, towarów handlowych oraz pracowników.

W przedmiotowej sprawie nie zostaje spełniony warunek funkcjonalności, ponieważ przedmiot umowy nie może realizować samodzielnie określonych zadań gospodarczych na skutek m.in. konieczności zatrudnienia pracowników obsługujących budynki i budowle.

Podobne zdanie wyraził NSA w wyroku z 24 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15, gdzie uznał, że same nieruchomości nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.

1. Sprzedaż przedmiotu umowy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Należy przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT zbycie nieruchomości gruntowej, jak również budynków i budowli lub ich części, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się z podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim.
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W przedmiotowej sprawie okres, który minął od pierwszego zasiedlenia jest dłuższy niż 2 lata, dlatego zdaniem Zainteresowanych, sprzedaż przedmiotu umowy może skorzystać ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

1. Kupująca będzie miała prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z wystawionej przez sprzedających faktury VAT dokumentującej dostawę towaru, tj. dokumentującej sprzedaż przedmiotu umowy, w sytuacji kiedy: a) sprzedający dobrowolnie zrezygnują na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług ze zwolnienie wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług oraz b) sprzedający i kupująca spełnią wymogi formalnych określonych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Sprzedający oraz kupująca są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Sprzedający oraz kupująca złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów (tj. przed umową przyrzeczoną sprzedaży w formie aktu notarialnego), właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części. Oświadczenie będzie spełniało wymogi formalne określone w art. 43 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

• nieuznania sprzedaży przedmiotu umowy za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 ust. 27e ustawy o VAT oraz braku zastosowania przepisu art. 6 ustawy o VAT w związku z ww. czynnością sprzedaży przedmiotu umowy – jest prawidłowe,

• nieuznania czynności sprzedaży przedmiotu umowy za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT – jest nieprawidłowe,

• prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktury dokumentującej sprzedaż przedmiotu umowy – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a sprzedaż budynków oraz gruntu stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1445, z późn. zm.)

Zgodnie z powołanym wyżej przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5. koncesje, licencje i zezwolenia;
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8. tajemnice przedsiębiorstwa;
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast według art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zaznaczenia wymaga jednak, że samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zatem na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

• istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

• zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

• składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

• zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa oraz składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że … Spółka Jawna w dniu 25.10.2019 r. - Zainteresowany będący stroną postępowania - zawarł przedwstępną warunkową umowę sprzedaży ze spółką … Sp. z o.o. - Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania. Sprzedaż stacji paliw w … planowana jest, na mocy aktu notarialnego, w terminie do 31.10.2020 r. Przedmiotem ww. umowy jest sprzedaż nieruchomości gruntowej zabudowanej o nr … zwanej dalej „przedmiotem umowy”. Przedmiot umowy - jak wskazał Zainteresowany będący stroną postępowania - nie będzie stanowił wyodrębnionego pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Nie będzie możliwe prowadzenie działalności gospodarczej przez Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania w oparciu wyłącznie o przedmiot transakcji. Zainteresowany niebędący stroną postępowania będzie miał możliwość samodzielnego prowadzenia i kontynuowania działalności gospodarczej w oparciu o nabyty majątek w takim samym zakresie co Zainteresowany będący stroną postępowania, po spełnieniu kilku niezbędnych czynników, takich jak zatrudnienie pracowników czy uzyskanie koncesji na sprzedaż paliw ciekłych. Zainteresowany będący stroną postępowania nie może oczywiście przewidzieć wszystkich planów gospodarczych Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania, jednak zarówno jego zapewnienia, rozmowy handlowe stron oraz podjęte liczne czynności techniczne i administracyjne związane z przejęciem stacji paliw potwierdzają, że działalność ta będzie kontynuowana. Wszystkie składniki majątkowe, które są przedmiotem umowy umożliwiają prowadzenie działalności w tym samym zakresie, jednak aby to było możliwe Zainteresowany niebędący stroną postępowania będzie musiał podjąć dodatkowe niezbędne działania, tj. zatrudnienie pracowników obsługujących stację, uzyskanie koncesji na sprzedaż paliw ciekłych oraz dokonanie cesji umowy franczyzowej z … , również dodatkowo stworzenie struktur finansowych.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że skoro - jak wskazał Zainteresowany będący stroną postępowania - przedmiot umowy, na dzień sprzedaży nie będzie stanowił wyodrębnionego pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, to ww. zespół składników majątkowych i niemajątkowych będący przedmiotem sprzedaży nie będzie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Tym samym do czynności sprzedaży przedmiotu umowy nie będzie miał zastosowania przepis art. 6 pkt 1 ustawy. Sprzedaż ww. przedmiotu umowy będzie stanowić w myśl art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż –6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W przypadku, gdy po wybudowaniu budynek, budowla lub jego część jest wykorzystywana, w tym używana na potrzeby własnej działalności, okoliczność ta powoduje, że ma już miejsce pierwsze zasiedlenie tego obiektu.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać.

1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3. adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków lub budowli spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga natomiast przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Z kolei, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy – zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Należy bowiem zauważyć, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”, „urządzenia budowlanego”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W świetle art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego (art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane).

Zgodnie z przepisem art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

W świetle przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż budynków i budowli znajdujących się na działce nr … nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Jednocześnie dla wszystkich ww. obiektów znajdujących się na ww. działce okres pomiędzy ich pierwszym zasiedleniem a dostawą będzie dłuższy niż 2 lata. Jednocześnie poniesione wydatki na ulepszenia poszczególnych budynków i budowli, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym nie przekroczyły 30%.

W związku z powyższym w odniesieniu budynków i budowli znajdujących się na działce zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Ponadto znajdujące się na działce nr … urządzenia budowlane przynależne do budynków i budowli znajdujących się na ww. działce należy traktować jako elementy przynależne do poszczególnych budynków i ich dostawa korzysta ze zwolnienia właściwego budynków i budowli.

Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części posadowione na tym gruncie. W świetle powyższego dostawa działki nr …, na której znajdują się budynki i budowle, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy również będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, pod warunkiem, że strony nie wybiorą opcji opodatkowania, zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy.

Przy czym zauważyć należy, że w niniejszej sprawie zarówno Sprzedający, jak i Kupująca na moment dostawy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i jak wskazano w opisie sprawy - złożą do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla Kupującej oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości z podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zatem w sytuacji, gdy strony transakcji sprzedaży przedmiotu umowy zrezygnują ze zwolnienia od podatku, spełniając warunki z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, dostawa Nieruchomości wraz z gruntem (w związku z art. 29a ust. 8 ustawy), będzie podlegać opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT.

Odnosząc się z kolei do wątpliwości w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1. nabycia towarów i usług,
2. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o te różnice kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Faktura stanowi podstawę dla nabywcy towaru lub usługi do odliczenia podatku naliczonego, bowiem z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy wynika, że podatkiem naliczonym jest kwota podatku wynikająca z faktury.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Z treści cytowanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje czynny zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Podstawę dokonania odliczenia stanowi faktura wystawiona przez uprawniony podmiot i dokumentująca czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i niekorzystającą ze zwolnienia.

Należy zauważyć, że z okoliczności sprawy wynika, że Kupująca będzie wykorzystywała przedmiot umowy do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i na moment dokonania transakcji Kupująca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Ponadto – jak wskazał Zainteresowany będący stroną postępowania - strony transakcji zrezygnują ze zwolnienia od podatku, spełniając warunki z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy i wybiorą opodatkowanie dostawy Nieruchomości.

Mając na uwadze okoliczności sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że Kupującej po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury z tytułu zakupu ww. przedmiotu umowy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony, bowiem spełnione są warunki niezbędne do dokonania takiego obniżenia, określone w art. 86 ust. 1 ustawy. Przy czym prawo to przysługuje, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek, o których mowa w art. 88 ustawy, w tym z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy.

Oceniając całościowo stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 i 3 wniosku jest prawidłowe, natomiast stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest nieprawidłowe, z uwagi na wskazanie Zainteresowanych, że sprzedaż nie podlega opodatkowaniu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanych. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Zainteresowanych. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o opis sprawy. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy wyjaśnić, że zgodnie z wyżej cytowanym art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Zainteresowanych dotycząca przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów, a niniejszą interpretację wydano jedynie w oparciu o opis stanu faktycznego w nim przedstawiony.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.