0114-KDIP4-2.4012.33.2020.2.MMA

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 stycznia 2020 r. (data wpływu 27 stycznia 2020 r.) uzupełnionym w dniu 22 kwietnia 2020 r. (data wpływu 24 kwietnia 2020 r.) na wezwanie Organu z dnia 8 kwietnia 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• opodatkowania otrzymanej dotacji w związku z realizowanym projektem – jest nieprawidłowe,

• określenia podstawy do opodatkowania podatkiem VAT (podatek od towarów i usług) zadań doradczych – jest nieprawidłowe

• prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z ww. inwestycją – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanej dotacji w związku z realizowanym projektem, określenia podstawy do opodatkowania podatkiem VAT zadań doradczych, prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z ww. inwestycją.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką akcyjną i prowadzi działalność statutową opodatkowaną (m.in. usługi doradcze w zakresie prawa pracy, bhp i p.poż) oraz zwolnioną (m.in. szkoleniową). Wnioskodawca odliczając podatek naliczony stosuje wskaźnik określony na początku roku i korygowany na zakończenie roku. W dniu 18 grudnia 2019 roku Wnioskodawca podpisał z `(...)` w … umowę o dofinansowanie projektu w ramach Programu Operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój 2014-2020 r. współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego.

W projekcie rozliczane będą zadania w 100 procentach finansowane z dotacji w proporcji 21,26% - zadania szkoleniowe oraz 78,74% - zadania doradcze.

Głównym celem projektu jest wzrost w okresie styczeń 2020 r. – czerwiec 2022 r. zdolności adaptacyjnych minimum 365 przedsiębiorców MMSP ponownie podejmujących nową działalność gospodarczą poprzez podniesienie w ramach zindywidualizowanego wsparcia wiedzy ich pracowników w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i strategicznego zarządzania przedsiębiorstwem.

Cel ten zostanie osiągnięty w projekcie poprzez udział uczestnika w następującej ścieżce wsparcia w projekcie (każda firma musi wziąć udział we wszystkich etapach; wszystkie etapy są powiązane ze sobą):

1. Działania szkoleniowe (średnio 24 godziny na firmę), w szczególności z: technik analiz przyczyn niepowodzenia w ramach poprzedniej działalności gospodarczej, planowania kierunków rozwoju przedsiębiorstwa oraz sposobu analizy luk kompetencyjnych na poziomie przedsiębiorstwa biorącego udział w projekcie. Działania doradcze poszkoleniowe (średnio 10 godzin na firmę) ściśle związane ze szkoleniami w punkcie a). Doradztwo poszkoleniowe będzie miało na celu wsparcie i nadanie kierunku nowo rozpoczętej działalności gospodarczej.
2. Działania szkoleniowe (średnio 24 godziny na firmę), dotyczące wsparcia w prowadzeniu obecnej działalności gospodarczej (m.in. zarządzanie, finanse, prawo).
3. Działania doradcze (średnio 25 godzin na firmę) ściśle związane ze szkoleniami w punkcie b). Doradztwo poszkoleniowe będzie miało na celu wsparcie i nadanie kierunku nowo rozpoczętej działalności gosp. Stawka za 1h doradztwa wynosi 270,00 zł brutto, w pełni pokryta z dotacji.

Nie ma możliwości realizacji doradztwa poszkoleniowego bez realizacji szkoleń. Wszystkie etapy realizacji projektu są ze sobą ściśle powiązane i każdy następny wynika z poprzedniego. Taka konstrukcja projektu wynika z wytycznych konkursu - Kryterium dostępu nr 1 (zgodnie z Załącznikiem nr 8 do Regulaminu konkursu nr (…), gdzie występuje następujący zapis cyt.: ,,W ramach projektu przedsiębiorcy zostaną objęci następującym zindywidualizowanym wsparciem:

1. Działania szkoleniowe, w szczególności z: technik analiz przyczyn niepowodzenia w ramach poprzedniej działalności gospodarczej, planowania kierunków rozwoju przedsiębiorstwa oraz sposobu analizy luk kompetencyjnych na poziomie przedsiębiorstwa biorącego udział w projekcie,
2. Działania szkoleniowe dotyczące wsparcia w prowadzeniu obecnej działalności gospodarczej,
3. Działania doradcze związane bezpośrednio z działaniami szkoleniowymi o których mowa w pkt 1-2.

Wszystkie działania w projekcie będą dopasowane do indywidualnych potrzeb przedsiębiorców, którzy ponownie rozpoczęli działalność gospodarczą.

Wnioskodawca za usługi doradcze i szkoleniowe będzie otrzymywał faktury VAT (w tym 23% VAT), które w 100% będą finansowane z `(...)`.

W projekcie nie będzie prowadzona sprzedaż. Pozyskana dotacja nie będzie miała bezpośredniego związku ze sprzedażą, nie będzie przyznana jako dopłata do ceny usługi a przeznaczona jedynie na pokrycie poniesionych kosztów w ramach realizowanego projektu. Projekt nie generuje zysku.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

1. Pomiędzy czynnościami wchodzącymi w skład realizowanego przez Wnioskodawcę świadczenia (tj. usług szkoleniowych oraz doradczych) istnieje zależność opisana poniżej. W ramach projektu wszyscy przedsiębiorcy zostaną objęci kompleksowym, następującym zindywidualizowanym wsparciem:
   1. działania szkoleniowe, w szczególności z: technik analiz przyczyn niepowodzenia w ramach poprzedniej działalności gospodarczej, planowania kierunków rozwoju przedsiębiorstwa oraz sposobu analizy luk kompetencyjnych na poziomie przedsiębiorstwa biorącego udział w projekcie oraz działania doradcze poszkoleniowe związane bezpośrednio tematycznie z działaniami szkoleniowymi o których mowa powyżej w pkt A).
   2. działania szkoleniowe dotyczące wsparcia w prowadzeniu obecnej działalności gospodarczej oraz działania doradcze poszkoleniowe związane bezpośrednio tematycznie z działaniami szkoleniowymi o których mowa powyżej w pkt B).Każdy z przedsiębiorców obowiązkowo weźmie udział zarówno w szkoleniach A), jak i B) oraz w poszkoleniowym wsparciu doradczym, bezpośrednio związanym z działaniami szkoleniowymi (pkt A lub pkt B). Wszystkie działania w projekcie będą dopasowane do indywidualnych potrzeb przedsiębiorców, którzy ponownie rozpoczęli działalność gospodarczą. Wnioskodawca na etapie realizacji projektu zapewni zindywidualizowane wsparcie dla przedsiębiorców wynikające z analizy ich potrzeb.
2. Działania doradcze wiążą się w następujący sposób z zakresem i tematyką szkoleń: W ramach zadania projektu przedsiębiorcy zostaną objęci następującym zindywidualizowanym wsparciem:
   1. Działania szkoleniowe, w szczególności z następującej tematyki (dokładny zakres i tematyka ustalona na etapie analizy potrzeb przedsiębiorców w projekcie): technik analiz przyczyn niepowodzenia w ramach poprzedniej działalności gospodarczej, planowania kierunków rozwoju przedsiębiorstwa oraz sposobu analizy luk kompetencyjnych na poziomie przedsiębiorstwa biorącego udział w projekcie. Każdy z 400 przedsiębiorców objętych wsparciem w projekcie weźmie udział w 24 godzinnych szkoleniach z ww. tematyki. Po zakończeniu szkoleń każdy z 400 przedsiębiorców objętych wsparciem w projekcie weźmie udział w poszkoleniowych działaniach doradczych (średnio 10 godzin zegarowych na firmę) związanych bezpośrednio tematycznie z powyższymi działaniami szkoleniowymi (tematyka taka sama jak w przypadku ww. działań szkoleniowych określonych powyżej w pkt A). Powyższe działania szkoleniowe i doradcze będą dopasowane do indywidualnych potrzeb przedsiębiorców, którzy ponownie rozpoczęli działalność gospodarczą. Wnioskodawca na etapie realizacji projektu zapewni zindywidualizowane wsparcie dla przedsiębiorców wynikające z analizy ich potrzeb. Zakres i tematyka doradztwa poszkoleniowego będą zawsze na każdym etapie zgodne z zakresem i tematyką szkoleń. Zakres i tematyka obu tych form wsparcia będą jednocześnie odpowiadały na potrzeby przedsiębiorstw biorących udział w projekcie, ustalone na etapie analizy potrzeb.
   2. Działania szkoleniowe, w szczególności z następującej tematyki (dokładny zakres i tematyka ustalona na etapie analizy potrzeb przedsiębiorców w projekcie): dotyczące wsparcia w prowadzeniu obecnej działalności gospodarczej (m.in. zarządzanie, finanse, prawo). Każdy z 400 przedsiębiorców objętych wsparciem w projekcie weźmie udział w 24 godzinnych szkoleniach z ww. tematyki. Po zakończeniu szkoleń każdy z 400 przedsiębiorców objętych wsparciem w projekcie weźmie udział w poszkoleniowych działaniach doradczych (średnio 25 godzin zegarowych na firmę) związanych bezpośrednio tematycznie z powyższymi działaniami szkoleniowymi (tematyka taka sama jak w przypadku ww. działań szkoleniowych określonych powyżej w pkt B).Powyższe działania szkoleniowe i doradcze będą dopasowane do indywidualnych potrzeb przedsiębiorców, którzy ponownie rozpoczęli działalność gospodarczą. Wnioskodawca na etapie realizacji projektu zapewni zindywidualizowane wsparcie dla przedsiębiorców wynikające z analizy ich potrzeb. Zakres i tematyka doradztwa poszkoleniowego będą zawsze na każdym etapie zgodne z zakresem i tematyką szkoleń. Zakres i tematyka obu tych form wsparcia będą jednocześnie odpowiadały na potrzeby przedsiębiorstw biorących udział w projekcie, ustalone na etapie analizy potrzeb.
3. Otrzymane dofinansowanie ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego zostanie przeznaczone wyłącznie na sfinansowanie konkretnych czynności wykonywanych w ramach projektu. Wnioskodawca nie może przeznaczyć dofinansowania na inny cel, który nie będzie związany z realizacją ww. projektu. Jednocześnie otrzymana dotacja nie może zostać przeznaczona na ogólną działalność Wnioskodawcy.
4. Realizacja programu jest uzależniona od otrzymania dotacji ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego. W sytuacji gdyby Wnioskodawca nie otrzymał powyższej dotacji nie zrealizowałby projektu/zadania.
5. Wysokość otrzymanego dofinansowania jest uzależniona od ilości przedsiębiorców biorących udział w projekcie. Wnioskodawca na zakończenie realizacji projektu zostanie rozliczony ze wskaźnika dot. 400 przedsiębiorców. Jeżeli projekt ukończy np. mniej niż 400 przedsiębiorców, wówczas Wnioskodawca otrzyma dofinansowanie za faktycznie zrealizowaną liczbę przedsiębiorców.
6. W trakcie realizacji projektu Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych na podstawie umowy podpisanej z X, która jest instytucją nadzorującą rozliczanie środków w projekcie. Środki finansowe są rozliczane na podstawie okresowych wniosków o płatność, składanych nie rzadziej niż raz na 3 miesiące poprzez system (`(...)`). Okresowe wnioski o płatność zawierają m.in. następujące informacje: postęp rzeczowy w projekcie (określenie postępu prac w ramach zadań w projekcie, dot. m.in. promocji, rekrutacji, realizacji szkoleń i doradztwa), postęp dot. wskaźników w projekcie (np. liczba przedsiębiorstw, które wzięły udział w projekcie, liczba przeszkolonych pracowników, itp.), postęp finansowy (zestawienie faktur za zrealizowane szkolenia/doradztwo, wraz z informacją o zapłacie faktur).
7. W przypadku niezrealizowania projektu Wnioskodawca będzie zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych, proporcjonalnie do osiągniętych wskaźników projektu. Np. jeżeli projekt ukończy mniej niż założonych w projekcie 400 przedsiębiorców, wówczas Wnioskodawca otrzyma dofinansowanie za faktycznie zrealizowaną liczbę przedsiębiorców.
8. Usługi szkoleniowe oraz doradcze nie mogą zostać zakwalifikowane jako usługi kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług.
9. Wnioskodawca uzyskał zaświadczenie w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe, które daje podstawę do zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług.
10. Usługi będące przedmiotem wniosku są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych zgodnie z przepisami ustawy o systemie oświaty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy otrzymana dotacja z `(...)` na wyodrębniony rachunek bankowy przez Spółkę na realizację zadań szkoleniowych i doradczych w projekcie finansowanym ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego stanowi w rozumieniu art. 29a Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174) podstawę do opodatkowania podatkiem od towarów i usług?
2. Czy w momencie otrzymania dotacji (lub jej transzy) Wnioskodawca zobligowany jest do rozpoznania podatku VAT należnego od całości płatności, czy od części dotyczącej tylko usług doradztwa (wyliczonej na podstawie proporcji - czyli 21,26% jako zadania szkoleniowe oraz 78,74% zadania doradcze) ?
3. Czy jeżeli powyższe stanowisko jest właściwe wnioskodawca może pomniejszać VAT należny o VAT naliczony widniejący na fakturach za wykonywanie usług związanych z realizacją ww. projektu?

Uzasadnienie Wnioskodawcy( doprecyzowane w piśmie z dnia 22 kwietnia 2020 r.)

1. Zdaniem Wnioskodawcy, dotacja otrzymana na realizację wyżej wymienionego projektu nie stanowi podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 29a pkt l, ponieważ nie ma bezpośredniego wpływu na cenę usług świadczonych przez podatnika. Dotacja ma charakter kosztowy, nie jest elementem wynagrodzenia a sam projekt nie generuje przychodu.
2. Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli przedstawione w pkt 1 stanowisko jest nieprawidłowe, otrzymanie dotacji na wyodrębniony rachunek bankowy przez Spółkę na realizację zadań szkoleniowych i doradczych w projekcie finansowanym ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego stanowi w rozumieniu art. 29a Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174) powinno stanowić podstawę do opodatkowania podatkiem od towarów i usług tylko w zakresie dotyczącym zadań doradczych, ściśle wyliczonych w wysokości 78,74% wartości wskazanego projektu. Za moment powstania obowiązku podatkowego należałoby uznać dzień otrzymania dotacji (lub jej transzy) na wyodrębniony przez spółkę rachunek bankowy. Zgodnie z art. 43 ust. l pkt 26 lit. a zwalnia się od podatku usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Wnioskodawca S.A. objęta jest systemem oświaty i posiada w tym zakresie zaświadczenie o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych (art. 82 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty - Dz.U. z 2015 r., poz. 2156 ze zm.). W związku z tym część dotacji przekazanej na pokrycie kosztów przeprowadzenia usług szkoleniowych projektu realizowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego nie stanowi podstawy opodatkowania.
3. Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli otrzymanie dotacji na wyodrębniony przez Spółkę rachunek bankowy na realizację zadań szkoleniowych i doradczych w projekcie finansowanym ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego stanowi podstawę do opodatkowania podatkiem od towarów i usług tylko w zakresie dotyczącym zadań doradczych to w tym zakresie Wnioskodawca może odliczyć podatek VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikowi, o którym mowa w art. 15 w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania otrzymanej dotacji w związku z realizowanym projektem, podstawy do opodatkowania podatkiem VAT zadań doradczych, prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z ww. inwestycją jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie nie będące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

• w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

• świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Ponadto stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika m.in., że Wnioskodawca jest spółką akcyjną i prowadzi działalność statutową opodatkowaną (m.in. usługi doradcze w zakresie prawa pracy, bhp i p.poż) oraz zwolnioną (m.in. szkoleniową). Wnioskodawca odliczając podatek naliczony stosuje wskaźnik określony na początku roku i korygowany na zakończenie roku. W dniu 18 grudnia 2019 roku wnioskodawca podpisał z `(...)` w A. umowę o dofinansowanie projektu w ramach Programu Operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój 2014-2020 r. współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego. W projekcie rozliczane będą zadania w 100 procentach finansowane z dotacji w proporcji 21,26%-zadania szkoleniowe oraz 78,74%-zadania doradcze. Głównym celem projektu jest wzrost w okresie styczeń 2020 r. – czerwiec 2022 r. zdolności adaptacyjnych minimum 365 przedsiębiorców MMSP ponownie podejmujących nową działalność gospodarczą poprzez podniesienie w ramach zindywidualizowanego wsparcia wiedzy ich pracowników w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i strategicznego zarządzania przedsiębiorstwem.

Cel ten zostanie osiągnięty w projekcie poprzez udział uczestnika w następującej ścieżce wsparcia w projekcie (każda firma musi wziąć udział we wszystkich etapach; wszystkie etapy są powiązane ze sobą):

1. Działania szkoleniowe (średnio 24 godziny na firmę), w szczególności z: technik analiz przyczyn niepowodzenia w ramach poprzedniej działalności gospodarczej, planowania kierunków rozwoju przedsiębiorstwa oraz sposobu analizy luk kompetencyjnych na poziomie przedsiębiorstwa biorącego udział w projekcie. Działania doradcze poszkoleniowe (średnio 10 godzin na firmę) ściśle związane ze szkoleniami w punkcie a). Doradztwo poszkoleniowe będzie miało na celu wsparcie i nadanie kierunku nowo rozpoczętej działalności gosp.
2. Działania szkoleniowe (średnio 24 godziny na firmę), dotyczące wsparcia w prowadzeniu obecnej działalności gospodarczej (m.in. zarządzanie, finanse, prawo).
3. Działania doradcze (średnio 25 godzin na firmę) ściśle związane ze szkoleniami w punkcie b). Doradztwo poszkoleniowe będzie miało na celu wsparcie i nadanie kierunku nowo rozpoczętej działalności gosp. Stawka za 1h doradztwa wynosi 270,00 zł brutto, w pełni pokryta z dotacji.

Nie ma możliwości realizacji doradztwa poszkoleniowego bez realizacji szkoleń. Wszystkie etapy realizacji projektu są ze sobą ściśle powiązane i każdy następny wynika z poprzedniego. Taka konstrukcja projektu wynika z wytycznych konkursu - Kryterium dostępu nr 1 (zgodnie z Załącznikiem nr 8 do Regulaminu konkursu nr POWR.02.21.00-IP.09-00-001/19), gdzie występuje następujący zapis cyt.: ,,W ramach projektu przedsiębiorcy zostaną objęci następującym zindywidualizowanym wsparciem:

1. Działania szkoleniowe, w szczególności z: technik analiz przyczyn niepowodzenia w ramach poprzedniej działalności gospodarczej, planowania kierunków rozwoju przedsiębiorstwa oraz sposobu analizy luk kompetencyjnych na poziomie przedsiębiorstwa biorącego udział w projekcie,
2. Działania szkoleniowe dotyczące wsparcia w prowadzeniu obecnej działalności gospodarczej,
3. Działania doradcze związane bezpośrednio z działaniami szkoleniowymi o których mowa w pkt 1-2.

Wszystkie działania w projekcie będą dopasowane do indywidualnych potrzeb przedsiębiorców, którzy ponownie rozpoczęli działalność gospodarczą.

Wnioskodawca za usługi doradcze i szkoleniowe będzie otrzymywał faktury VAT (w tym 23% VAT), które w 100 % będą finansowane z X.

W projekcie nie będzie prowadzona sprzedaż. Pozyskana dotacja nie będzie miała bezpośredniego związku ze sprzedażą, nie będzie przyznana jako dopłata do ceny usługi a przeznaczona jedynie na pokrycie poniesionych kosztów w ramach realizowanego projektu. Projekt nie generuje zysku.

W ramach projektu wszyscy przedsiębiorcy zostaną objęci kompleksowym, następującym zindywidualizowanym wsparciem:

1. działania szkoleniowe, w szczególności z: technik analiz przyczyn niepowodzenia w ramach poprzedniej działalności gospodarczej, planowania kierunków rozwoju przedsiębiorstwa oraz sposobu analizy luk kompetencyjnych na poziomie przedsiębiorstwa biorącego udział w projekcie oraz działania doradcze poszkoleniowe związane bezpośrednio tematycznie z działaniami szkoleniowymi o których mowa powyżej w pkt A).
2. działania szkoleniowe dotyczące wsparcia w prowadzeniu obecnej działalności gospodarczej oraz działania doradcze poszkoleniowe związane bezpośrednio tematycznie z działaniami szkoleniowymi o których mowa powyżej w pkt B).

Każdy z przedsiębiorców obowiązkowo weźmie udział zarówno w szkoleniach A), jak i B) oraz w poszkoleniowym wsparciu doradczym, bezpośrednio związanym z działaniami szkoleniowymi (pkt A lub pkt B).

Wszystkie działania w projekcie będą dopasowane do indywidualnych potrzeb przedsiębiorców, którzy ponownie rozpoczęli działalność gospodarczą. Wnioskodawca na etapie realizacji projektu zapewni zindywidualizowane wsparcie dla przedsiębiorców wynikające z analizy ich potrzeb.

Działania doradcze wiążą się w następujący sposób z zakresem i tematyką szkoleń:

W ramach zadania projektu przedsiębiorcy zostaną objęci następującym zindywidualizowanym wsparciem:

1. Działania szkoleniowe, w szczególności z następującej tematyki (dokładny zakres i tematyka ustalona na etapie analizy potrzeb przedsiębiorców w projekcie): technik analiz przyczyn niepowodzenia w ramach poprzedniej działalności gospodarczej, planowania kierunków rozwoju przedsiębiorstwa oraz sposobu analizy luk kompetencyjnych na poziomie przedsiębiorstwa biorącego udział w projekcie. Każdy z 400 przedsiębiorców objętych wsparciem w projekcie weźmie udział w 24 godzinnych szkoleniach z ww. tematyki. Po zakończeniu szkoleń każdy z 400 przedsiębiorców objętych wsparciem w projekcie weźmie udział w poszkoleniowych działaniach doradczych (średnio 10 godzin zegarowych na firmę) związanych bezpośrednio tematycznie z powyższymi działaniami szkoleniowymi (tematyka taka sama jak w przypadku ww. działań szkoleniowych określonych powyżej w pkt A). Powyższe działania szkoleniowe i doradcze będą dopasowane do indywidualnych potrzeb przedsiębiorców, którzy ponownie rozpoczęli działalność gospodarczą. Wnioskodawcana etapie realizacji projektu zapewni zindywidualizowane wsparcie dla przedsiębiorców wynikające z analizy ich potrzeb. Zakres i tematyka doradztwa poszkoleniowego będą zawsze na każdym etapie zgodne z zakresem i tematyką szkoleń. Zakres i tematyka obu tych form wsparcia będą jednocześnie odpowiadały na potrzeby przedsiębiorstw biorących udział w projekcie, ustalone na etapie analizy potrzeb.
2. Działania szkoleniowe, w szczególności z następującej tematyki (dokładny zakres i tematyka ustalona na etapie analizy potrzeb przedsiębiorców w projekcie): dotyczące wsparcia w prowadzeniu obecnej działalności gospodarczej (m.in. zarządzanie, finanse, prawo). Każdy z 400 przedsiębiorców objętych wsparciem w projekcie weźmie udział w 24 godzinnych szkoleniach z ww. tematyki. Po zakończeniu szkoleń każdy z 400 przedsiębiorców objętych wsparciem w projekcie weźmie udział w poszkoleniowych działaniach doradczych (średnio 25 godzin zegarowych na firmę) związanych bezpośrednio tematycznie z powyższymi działaniami szkoleniowymi (tematyka taka sama jak w przypadku ww. działań szkoleniowych określonych powyżej w pkt B).

Powyższe działania szkoleniowe i doradcze będą dopasowane do indywidualnych potrzeb przedsiębiorców, którzy ponownie rozpoczęli działalność gospodarczą. Wnioskodawca na etapie realizacji projektu zapewni zindywidualizowane wsparcie dla przedsiębiorców wynikające z analizy ich potrzeb. Zakres i tematyka doradztwa poszkoleniowego będą zawsze na każdym etapie zgodne z zakresem i tematyką szkoleń. Zakres i tematyka obu tych form wsparcia będą jednocześnie odpowiadały na potrzeby przedsiębiorstw biorących udział w projekcie, ustalone na etapie analizy potrzeb.

Otrzymane dofinansowanie ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego zostanie przeznaczone wyłącznie na sfinansowanie konkretnych czynności wykonywanych w ramach projektu. Wnioskodawca nie może przeznaczyć dofinansowania na inny cel, który nie będzie związany z realizacją ww. projektu. Jednocześnie otrzymana dotacja nie może zostać przeznaczona na ogólną działalność Wnioskodawcy. Realizacja programu jest uzależniona od otrzymania dotacji ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego. W sytuacji gdyby Wnioskodawca nie otrzymał powyższej dotacji nie zrealizowałby projektu/zadania. Wysokość otrzymanego dofinansowania jest uzależniona od ilości przedsiębiorców biorących udział w projekcie. Wnioskodawca na zakończenie realizacji projektu zostanie rozliczony ze wskaźnika dot. 400 przedsiębiorców. Jeżeli projekt ukończy np. mniej niż 400 przedsiębiorców, wówczas Wnioskodawca otrzyma dofinansowanie za faktycznie zrealizowaną liczbę przedsiębiorców.

W trakcie realizacji projektu Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych na podstawie umowy podpisanej z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości, która jest instytucją nadzorującą rozliczanie środków w projekcie. Środki finansowe są rozliczane na podstawie okresowych wniosków o płatność, składanych nie rzadziej niż raz na 3 miesiące poprzez system SL2014 (sl2014.gov.pl). Okresowe wnioski o płatność zawierają m.in. następujące informacje: postęp rzeczowy w projekcie (określenie postępu prac w ramach zadań w projekcie, dot. m.in. promocji, rekrutacji, realizacji szkoleń i doradztwa), postęp dot. wskaźników w projekcie (np. liczba przedsiębiorstw, które wzięły udział w projekcie, liczba przeszkolonych pracowników, itp.), postęp finansowy (zestawienie faktur za zrealizowane szkolenia/doradztwo, wraz z informacją o zapłacie faktur). W przypadku niezrealizowania projektu Wnioskodawca będzie zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych, proporcjonalnie do osiągniętych wskaźników projektu. Np. jeżeli projekt ukończy mniej niż założonych w projekcie 400 przedsiębiorców, wówczas Wnioskodawca otrzyma dofinansowanie za faktycznie zrealizowaną liczbę przedsiębiorców.

Usługi szkoleniowe oraz doradcze nie mogą zostać zakwalifikowane jako usługi kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca uzyskał zaświadczenie w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe, które daje podstawę do zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług. Usługi będące przedmiotem wniosku są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych zgodnie z przepisami ustawy o systemie oświaty.

Ad 1

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą w pierwszej kolejności określenia, czy otrzymana dotacja z `(...)` na wyodrębniony rachunek bankowy przez Spółkę na realizację zadań szkoleniowych i doradczych w projekcie finansowanym ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego stanowi w rozumieniu art. 29a Ustawy o podatku od towarów i usług podstawę do opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a -30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. Stosownie do tego przepisu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Na podstawie art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1. stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2. udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3. otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towaru lub świadczenia usługi.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej: Dyrektywą 2006/112/WE Rady, z treści którego wynika, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Związane jest to z tym, że podstawa opodatkowania stanowi wartość faktycznie uzyskaną przez sprzedawcę z tytułu danej opodatkowanej czynności. Należy jednocześnie wskazać, że nie ma tu znaczenia status podmiotu wypłacającego dofinansowanie ani pochodzenie środków, z których to dofinansowanie jest wypłacane.

Z treści powołanych przepisów wynika, że w sytuacji, gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia.

Koniecznym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Limited v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencję, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy, by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, że dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu usługę pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Należy wskazać zatem, że dotacja podlega opodatkowaniu, jeżeli ma bezpośredni związek z ceną towaru/usługi świadczonej przez otrzymującego dotację. W takiej sytuacji przyjmuje się, że dotacja stanowi składnik tej ceny. Innymi słowy dotacja „uzupełnia” podstawę opodatkowania z tytułu dostawy towaru/usługi i jest opodatkowana na takich samych zasadach jak czynność, której dotyczy (wg właściwej stawki lub z zastosowaniem zwolnienia od podatku).

Bezpośredni związek dotacji z ceną (a więc cenotwórczy charakter) występuje w przypadku, gdy w sposób precyzyjny można określić jej wpływ na poziom ceny konkretnego towaru/usługi. Jest to możliwe w przypadku, gdy dotację można uznać za „korelat” świadczonej usługi lub dostarczanego towaru, tzn. gdy wypłacana jest tylko w razie świadczenia konkretnych usług lub dostawy konkretnego towaru, kwotowo również zależy od ilości świadczonych usług lub dostarczonych towarów. Także wtedy gdy dopłata ustalana jest jako określony procent poniesionych wydatków (określonej kategorii poniesionych wydatków), ma ona proste przełożenie na cenę świadczenia, gdy powoduje redukcję kwoty należnej od świadczeniobiorcy. W przypadku bowiem nieotrzymania dopłaty, odbiorca usług/towarów musiałby zapłacić cenę wyższą od oferowanej przez świadczeniodawcę, którego koszty (część kosztów) finansowana jest z zewnętrznego źródła.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie. Analiza przedstawionego opisu sprawy, treści cytowanych przepisów prawa podatkowego oraz orzecznictwa TSUE prowadzi bowiem do stwierdzenia, że przekazywane Wnioskodawcy środki finansowe na realizację przedmiotowego Projektu stanowią dotację, która ma bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę usług. Przedmiotowy Projekt jest konkretnym zadaniem, wyodrębnionym z ogólnej działalności Wnioskodawcy.

Zatem, otrzymywane przez Wnioskodawcę środki finansowe stanowiące dofinansowanie na pokrycie wydatków związanych z realizacją Projektu należy uznać za mające bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych w ramach tego Projektu. Dzięki dofinansowaniu uczestnicy Projektu biorą w nim bezpłatny udział, a w normalnych warunkach rynkowych musieliby zapłacić cenę za usługi wykonywane w ramach Projektu co najmniej równą wydatkom związanym z ich organizacją i przeprowadzeniem programu szkoleniowego oraz doradczego lub nie doszłoby w ogóle do realizacji tego rodzaju usług na ich rzecz.

Ponadto, w tym miejscu należy podkreślić, że to na co Wnioskodawca przeznacza przedmiotową dotację, tj. na sfinansowanie zakupów (pokrycie kosztów) jest sprawą drugorzędną, bowiem zwykle tak jest, że środki uzyskane przez podmiot świadczący usługi są przeznaczone na pokrycie kosztów związanych z wykonaniem danej usługi. Istotne w przedmiotowej sprawie jest to, że wykonanie usług jest zależne od otrzymania dotacji.

Podkreślić również należy, że jak wskazał Wnioskodawca wysokość otrzymanego dofinansowania jest uzależniona od ilości przedsiębiorców biorących udział w projekcie. Wnioskodawca na zakończenie realizacji projektu zostanie rozliczony ze wskaźnika dot. 400 przedsiębiorców. Jeżeli projekt ukończy np. mniej niż 400 przedsiębiorców, wówczas Wnioskodawca otrzyma dofinansowanie za faktycznie zrealizowaną liczbę przedsiębiorców

Jak wskazano w treści wniosku Wnioskodawca zobowiązany jest do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych na podstawie umowy podpisanej z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości, która jest instytucją nadzorującą rozliczanie środków w projekcie. Środki finansowe są rozliczane na podstawie okresowych wniosków o płatność, składanych nie rzadziej niż raz na 3 miesiące poprzez system SL2014. Okresowe wnioski o płatność zawierają m.in. następujące informacje: postęp rzeczowy w projekcie (określenie postępu prac w ramach zadań w projekcie, dot. m.in. promocji, rekrutacji, realizacji szkoleń i doradztwa), postęp dot. wskaźników w projekcie (np. liczba przedsiębiorstw, które wzięły udział w projekcie, liczba przeszkolonych pracowników, itp.), postęp finansowy (zestawienie faktur za zrealizowane szkolenia/doradztwo, wraz z informacją o zapłacie faktur). W przypadku niezrealizowania projektu Wnioskodawca będzie zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych, proporcjonalnie do osiągniętych wskaźników projektu. Np. jeżeli projekt ukończy mniej niż założonych w projekcie 400 przedsiębiorców, wówczas Wnioskodawca otrzyma dofinansowanie za faktycznie zrealizowaną liczbę przedsiębiorców.

Zatem, otrzymane dofinansowanie dotyczy ściśle określonych wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę na realizację usług dla wybranej grupy podmiotów (uczestników szkoleń).

Otrzymana dotacja w sposób zindywidualizowany i policzalny związana jest z wartością danego świadczenia, a więc jego ceną, ustaloną w tym przypadku, na poziomie poniesionych kosztów, bowiem możliwe jest zidentyfikowanie ekonomicznej i bezpośredniej zależności pomiędzy dotacją, a wykonanymi usługami.

Otrzymywana przez Wnioskodawcę dotacja będzie pokrywać wartość świadczonych przez Wnioskodawcę usług na rzecz uczestników Projektu. Jak wskazał Wnioskodawca, otrzymana dotacja przeznaczona będzie na pokrycie wydatków kwalifikowalnych ponoszonych przez Stronę w związku z realizacją Projektu. Przeznaczona jest więc na pokrycie kosztów świadczonych usług przez Wnioskodawcę w ramach realizacji Projektu. Nie ulega zatem wątpliwości, że uczestnicy Projektu przez sfinansowanie ww. usług otrzymają – świadczenie w postaci szkoleń i doradztwa.

W konsekwencji, z otrzymanego przez Wnioskodawcę dofinansowania są finansowane usługi doradcze i szkoleniowe skierowane do wybranych uczestników realizowanego Projektu. Tym samym, wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie dotacja stanowi wynagrodzenie za świadczenie na rzecz uczestników Projektu określonych usług.

Z okoliczności sprawy wynika również, że Wnioskodawca nie może przeznaczyć dofinansowania na cele inne niż związane z Projektem, w szczególności na finansowanie swojej podstawowej działalności (nieobjętej Projektem).

Projekt jest konkretnym zadaniem, wyodrębnionym z ogólnej działalności Wnioskodawcy i dofinansowanie nie jest udzielane do ogólnych kosztów funkcjonowania Wnioskodawcy, lecz jest przeznaczone na różne ww. formy wsparcia dla konkretnych podmiotów będących uczestnikami Projektu (różne usługi wykonywane są na rzecz każdego z uczestników).

Okoliczność ta świadczy o tym, że otrzymane przez Wnioskodawcę kwoty, stanowiące dofinansowanie na pokrycie wydatków związanych z realizacją Projektu mają bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych w ramach Projektu, gdyż dzięki dofinansowaniu uczestnicy Projektu biorą w nim udział bezpłatnie. W normalnych warunkach rynkowych musieliby zapłacić cenę za wyświadczone usługi w wysokości, co najmniej równej kosztom wykonania tych usług.

Istotne jest również to, że wykonanie przez Wnioskodawcę określonych usług jest zależne od otrzymania dotacji (dofinansowania), zatem stanowi ona dopłatę do świadczonych usług. Uczestnik Projektu nie płaci za wykonane na jego rzecz dostosowane do jego potrzeb usługi. W rzeczywistości Wnioskodawca pokrywa koszt świadczonych usług z otrzymanej dotacji. Okoliczność, że Wnioskodawca nie osiągnie dochodu z tytułu świadczonych usług nie ma znaczenia, ponieważ cena usługi może być skalkulowana na poziomie ponoszonych kosztów. Istotne jest to, że dotacja pokrywa cenę konkretnej usługi realizowanej dla uczestnika, a zatem dotacja ma charakter sprzedażowy (związana jest z konkretnymi świadczeniami).

W konsekwencji stwierdzić należy, że przedmiotowa dotacja stanowi pokrycie ceny świadczonych usług, jest dotacją bezpośrednio wpływającą na ich wartość jako wynagrodzenie od podmiotu trzeciego za świadczone usługi i stanowi podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Ad 2

Wnioskodawca ma także wątpliwości, czy w momencie otrzymania dotacji (lub jej transzy) Wnioskodawca zobligowany jest do rozpoznania podatku VAT należnego od całości płatności, czy od części dotyczącej tylko usług doradztwa (wyliczonej na podstawie proporcji - czyli 21,26% jako zadania szkoleniowe oraz 78,74% zadania doradcze).

W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że dotacje podlegają opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Skutkuje to tym, że dotacje opodatkowane są według takiej stawki jak czynności, których dotyczą. Wobec powyższego, otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki właściwej (w tym zwolnienia od podatku) dla danej usługi, której dotyczy finansowanie.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w oparciu o art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w ustawie, jak i w przepisach wykonawczych do ustawy, ustawodawca przewidział stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1. jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,
2. uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem, to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

W świetle analizy uregulowań art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy należy zauważyć, że warunkiem zwolnienia od podatku usług w zakresie kształcenia jest spełnienie przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy – Prawo oświatowe.

Według regulacji zawartej w art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22–24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1. nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22–24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2. ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Stosownie do treści ust. 17a powołanego artykułu, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Jak wskazano powyżej, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT, dany podmiot musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe lub świadczyć usługi w zakresie kształcenia na poziomie wyższym jako uczelnia, jednostka naukowa Polskiej Akademii Nauk, jednostka badawczo-rozwojowa.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest objęty systemem oświaty i posiada w tym zakresie zaświadczenie o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych (art. 82 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty) a usługi będące przedmiotem wniosku są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych zgodnie z przepisami ustawy o systemie oświaty.

A zatem biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Wnioskodawca świadcząc usługi szkoleniowe może zatem korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a, gdyż ze zwolnienia od podatku VAT korzystają jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania.

Tym samym świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy.

W odniesieniu do powyższej analizy należy wskazać, że usługi doradztwa świadczone przez Wnioskodawcę, jak wynika z opisu sprawy, są usługami ściśle związanymi z usługami szkoleniowymi, które w ramach projektu świadczy firma Wnioskodawcy. Zainteresowany wskazał bowiem, że nie ma możliwości realizacji doradztwa poszkoleniowego bez realizacji szkoleń. Wszystkie etapy realizacji projektu są ze sobą ściśle powiązane (zakres i tematyka doradztwa są zgodne z zakresem i tematyką szkoleń) i każdy następny wynika z poprzedniego. Ponadto działania szkoleniowe i doradcze są dopasowane do indywidualnych potrzeb przedsiębiorców.

A zatem biorąc pod uwagę powyżej przedstawione przez Wnioskodawcę zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że usługi doradztwa, jako usługi towarzyszące, następujące po usłudze szkoleniowej, korzystają również ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a, jako usługi ściśle związane z usługą szkoleniową świadczoną przez Wnioskodawcę w ramach ww. projektu.

Reasumując stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy Wnioskodawca może pomniejszyć VAT należny o VAT naliczony widniejący na fakturach za wykonywanie usług związanych z realizacją ww. projektu.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1. nabycia towarów i usług,
2. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powołanego art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby zatem stwierdzić, czy Wnioskodawca ma prawo pomniejszyć VAT należny o VAT naliczony widniejący na fakturach za wykonywanie usług związanych z realizacją ww. projektu, koniecznym jest ustalenie, czy ponoszone wydatki są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Tym samym należy ustalić, czy świadczone usługi szkoleniowe podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki czy też są objęte zwolnieniem od podatku.

Jak wynika z wniosku Wnioskodawca jest spółką akcyjną i prowadzi działalność statutową opodatkowaną (m.in. usługi doradcze w zakresie prawa pracy, bhp i p.poż) oraz zwolnioną (m.in. szkoleniową). Wnioskodawca uzyskał zaświadczenie w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe, które daje podstawę do zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług. W przedmiotowej sprawie, jak wskazano powyżej, oferowane przez Wnioskodawcę usługi w ramach Projektu korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.

Odnosząc się zatem do wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w fakturach dokumentujących wydatki związane z realizacją ww. szkoleń stwierdzić należy, że warunek, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy nie zostanie spełniony.

W związku z powyższym, Wnioskodawca nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją szkoleń, z uwagi na brak związku tych wydatków z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs. ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych Dz. U. z 2020r. poz. 374 z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.